21261

Облік у підрядчика. Облік у забудовника

Лекция

Бухгалтерский учет и финансовый аудит

Відображено витрати на транспортування у складі первісної вартості запасів 1000 20 22 631 685 4. Відображено витрати на транспортування у складі первісної вартості запасів 1000 20 22 631 685 8. Списано на загальновиробничі витрати нестачу запасів у межах норм природного збитку 7230 23 201 5. Списано на фінансові результати витрати 3259751195210 959 793 947 13.

Украинкский

2013-08-02

597 KB

12 чел.

13. Облік у підрядчика. Облік у забудовника

13.1. Облік будівельних матеріалів

Згідно з п. 4. П(С)БО 9 "Запаси" [230] запаси будівельного підприємства – це активи, які утримуються для використання під час виконання БМР, а також у процесі управлінні підприємством.

Підприємства-підрядчики обліковують запаси на субрахунках рахунка 20 "Виробничі запаси", використовуючи всі субрахунки, крім 205 "Будівельні матеріали". Малоцінні та швидкозношувані предмети, які входять у склад запасів, підрядчики обліковують на однойменному рахунку 22.

Всі операції, пов'язані з отриманням, переміщенням й відпуском сировини й матеріалів, оформляються супровідними документами, встановленими законодавчо.

При отриманні матеріалів прибутковими документами є: прибутковий ордер (ф. № М-4); акт прийому матеріалів (ф. № М-7) (заповнюється у разі різниці між фактичною кількістю й якістю матеріалів й даними супровідних документів та у разі, коли супровідні документи відсутні); товарно-транспортна накладна (оформляє відправник вантажу при доставці матеріалів автомобільним транспортом); накладна (ф. № М-11) (у разі отримання матеріалів у вигляді продукції власного виробництва).

Щодо отримання виробничих запасів для здійснення будівництва існують такі варіанти: придбання у постачальника, виготовлення будівельних матеріалів власними силами, одержання як внесок до статутного капіталу та одержання запасів від забудовника.

Відображення в бухгалтерському обліку придбання запасів у постачальника та інші способи надходження їх на підприємство представлені у табл. 13.1.

У випадку коли підрядна організація отримує запаси від забудовника можливі такі варіанти:

матеріали продані забудовником підрядчику (оформлення в обліку аналогічно процедурі придбання запасів у сторонніх постачальників);

матеріали передані забудовником для цільового використання підрядчиком;

матеріали передані забудовником у рахунок оплати послуг підрядчика.

Таблиця 13.1

Відображення у бухгалтерському обліку придбання запасів у постачальника та інше надходження їх на підприємство

Зміст господарської операції

Сума, грн.

Кореспонденція рахунків

дебет

кредит

1

2

3

4

Придбання запасів на умовах наступної оплати

1. Оприбутковано запаси

12000

20, 22

631

2. Відображено суму податкового кредиту з ПДВ

2400

641

631

3. Відображено витрати на транспортування у складі первісної вартості запасів

1000

20, 22

631 (685)

4. Відображено суму податкового кредиту з ПДВ

200

641

631 (685)

5. Оплачено придбані запаси

14400

631

311

6. Оплачено транспортні послуги

1200

631 (685)

311

Придбання запасів на умовах попередньої оплати

1. Здійснена передоплата за запаси

14400

371

311

2. Відображено суму податкового кредиту з ПДВ

2400

641

644

3. Здійснена передоплата за транспортування

1200

371

311

4. Відображено суму податкового кредиту з ПДВ

200

641

644

5. Оприбутковано запаси

12000

20, 22

631

6. Списано раніше відображену суму податкового кредиту з ПДВ

2400

644

631

7. Відображено витрати на транспортування у складі первісної вартості запасів

1000

20, 22

631 (685)

8. Списано раніше відображену суму податкового кредиту з ПДВ

200

644

631 (685)

9. Здійснено взаємозалік заборгованостей за придбання запасів

14400

631

371

10. Здійснено взаємозалік заборгованостей за транспортування

1200

631 (685)

371

Закінчення таблиці 13.1

1

2

3

4

Придбання запасів за рахунок підзвітних сум

1. Видано підзвітній особі з каси

420

372

301

2. Оприбутковано запаси, придбані підзвітною особою

350

20, 22

372

3. Відображено суму податкового кредиту з ПДВ

70

641

372

Виготовлення запасів

1. Виготовлено запаси власними силами

1500

20, 22

23

Одержання як внесок до статутного капіталу

1. Відображено заборгованість засновника за внесками до статутного капіталу

10000

46

40

2. Одержано запаси як внесок до статутного капіталу

10000

20, 22

46

Безоплатне надходження

1. Безоплатно надійшли запаси

700

20, 22

745

При отриманні матеріалів від забудовника як цільове фінансування право власності на такі матеріали залишається у забудовника. Для отримання матеріалів представник підрядчика повинен надати замовнику довіреність, оформлену в установленому законодавством порядку. Матеріально-технічні ресурси, що постачаються забудовником, передаються підрядчику за актами прийому-передачі (рахунками) (додаток М1) відповідно до вимог стандартів і технічних умов і в обговорений термін [241]. При прийомі матеріалів підрядчик можу залучати зацікавлені субпідрядні організації. Підрядчик несе відповідальність за цільове використання отриманих від забудовника матеріалів і зобов'язаний надати йому звіт про їх використання. У разі залишку невикористаних матеріалів підрядчик зобов'язаний повернути їх забудовнику. Аналітичний облік за такими матеріалами ведеться в розрізі замовників, видів та місць зберігання в кількісному відображенні. У синтетичному обліку обладнання, пристрої та інші матеріальні цінності, отримані від замовника для цільового використання обліковуються на позабалансовому рахунку 021 "Устаткування, прийняте до монтажу".

Наприклад, за договором будівельного підряду генпідрядчик "Будівництво" отримує від замовника-підприємства "Транзит" для цільового використання будівельні матеріали на загальну суму 80000 грн., з них частина на суму 15000 грн. будівельне підприємство повинно передати субпідрядчику "Водобуд". Після виконання БМР у генпідрядчика залишилось невикористаними матеріали на суму 3000 грн., з яких матеріали на 2000 грн. повернуті замовнику, решта – залишена в рахунок оплати виконаних БМР. Відображення в бухгалтерському обліку отримання, використання та повернення запасів наведено у табл. 13.2.

Таблиця 13.2

Відображення в бухгалтерському обліку операцій з матеріалами замовника

Зміст господарської операції

Сума, грн.

Кореспонденція рахунків

дебет

кредит

1. Отримані для цільового використання будівельні матеріали від замовника

80000

021

-

2. Передана частина будівельних матеріалів субпідрядчику, відображено зобов'язання субпідрядчика

15000

06

021

3. Списано вартість зобов'язання субпідрядчика та відображена вартість гарантій, представлених замовникові

15000

05

06

4. Списано з позабалансового рахунку матеріали замовника, використані при будівництві

62000

-

021

5. Списана вартість гарантій (зобов'язань), представлених замовнику на матеріали, які передаються субпідрядчику

15000

-

05

6. Списано з позабалансового рахунку матеріалів замовника повернених замовнику

2000

-

021

7. Оприбутковані матеріали замовника за рахунок оплати виконаних БМР

800

201

631

8. Відображено суму податкового кредиту з ПДВ

200

641

631

У фінансовій звітності підрядчика матеріально-технічні ресурси замовника, отримані для цільового використання та не списані на дату балансу (сальдо за дебетом рахунку 021 "Устаткування, прийняте до монтажу", відображаються тільки у примітках до фінансової звітності (ф. № 5 за у розділі VIII за рядком 925 "Знаходяться на відповідальному зберіганні").

Вартість переданих забудовником підрядчику матеріалів не включається до обсягу виконаних робіт. У податковому обліку підрядчика ця операція не відображається.

При передачі матеріалів підрядчику в рахунок оплати виконаних робіт операції в обліку відображаються як товарообмінні.

Якщо при виконанні будівельних робіт підрядчику не вистачило матеріалів замовника, він зобов'язаний повідомити про це й отримати від нього згоду на використання матеріалів, придбаних підрядчиком. У цьому випадку бажано було б заключити додаткову угоду до договору підряду.

При проведенні БМР може виникати необхідність переміщення товарно-матеріальних цінностей усередині підприємства (зі складу на склад). Такі операції відображаються в аналітичному обліку в розрізі складів (об'єктів) підприємства й матеріально відповідальних осіб.

Рух матеріалів у матеріально відповідальної особи відображає "Матеріальний звіт" (ф. № М-19) (додаток М2). В цю форму включаються всі матеріали, які обліковуються за матеріально відповідальною особою. До форми додаються всі прибуткові й витратні первинні документи за місяць. Матеріально відповідальна особа складає звіт у кількісному виразі. Бухгалтерія підприємства показує у самому звіті отримані й використані матеріали й виводить на кінець місяця залишки матеріалів за кожним видом у вартісному виразі.

Реалізація будівельною організацією матеріалів на сторону в бухгалтерському обліку відображається в порядку, аналогічному на промислових підприємствах (табл. 13.3). 

Таблиця 13.3

Відображення в бухгалтерському обліку реалізації запасів

Зміст господарської операції

Сума, грн.

Кореспонденція рахунків

дебет

кредит

1

2

3

4

За умови попереднього відвантаження з наступним отриманням коштів

1. Отримано доход від реалізації запасів

2400

377

712

Закінчення таблиці 13.3

1

2

3

4

2. Нараховано податкове зобов’язання з ПДВ

400

712

641

3. Списано собівартість реалізованих запасів

1800

943

20, 22

4. Отримана оплата від покупця

2400

311

377

5. Списано на фінансовий результат доход від реалізації запасів

2000

712

791

6. Списано на фінансовий результат собівартість запасів

1800

791

943

За умови отримання передоплати від покупця з наступним відвантаженням

1. Отримана передоплата від покупця

2400

311

681

2. Відображено податкове зобов’язання з ПДВ

400

643

641

3. Отримано доход від реалізації запасів

2400

377

712

4. Зменшено доход на суму податкового зобов’язання з ПДВ

400

712

643

5. Списано собівартість реалізованих запасів

1800

943

20, 22

6. Здійснено взаємозалік заборгованостей

2400

681

377

7. Списано на фінансовий результат доход від реалізації запасів

2000

712

791

8. Списано на фінансовий результат собівартість запасів

1800

791

943

На будівельних підприємствах існують особливості проведення інвентаризації будівельних матеріалів. Найбільш суттєвою особливістю інвентаризації у будівництві є те, що деякі сипучі будівельні матеріали (пісок, щебінь, цемент) зберігаються на будівельних майданчиках насипом. Тому перед проведенням інвентаризації сипучих будівельних матеріалів необхідно упорядкувати такі запаси, тобто придати визначену геометричну форму, для того, щоб інвентаризаційна комісія шляхом обміру й розрахунків змогла визначити наявність залишків запасів. Інші матеріли перевіряються шляхом перерахунку, зважування тощо. Перевірка фактичної наявності матеріалів проводиться з обов'язковою участю матеріально відповідальної особи [202].

На виявлені при інвентаризації цінності, які стали непридатними, складається окремий опис. Окремий опис складається і на матеріали, прийняті на відповідальне зберігання.

Фактичні залишки матеріальних цінностей на дату інвентаризації робоча комісія вносить в інвентаризаційний опис, який після закінчення інвентаризації передають до бухгалтерії для співставлення фактичної наявності залишків запасів з обліковими даними та складання порівнювальної відомості запасів. Порівнювальну відомість складають тільки за тими видами запасів, за якими виявлено відхилення від облікових даних (додаток М3).

Наприклад, на підставі складеної порівняльної відомості (додаток М3) на підприємстві "Континент" після розгляду результатів інвентаризації з урахуванням пояснень матеріально відповідальної особи інвентаризаційна комісія вирішила:

нестачу ДСП будівельної 1800х2500 (4 шт.) зарахувати з урахуванням надлишку ДСП будівельної 1800х2700 (4 шт.), різницю у вартості від пересортування віднести на винну особу;

нестачу цементу М-400 (6 мішків) у сумі 210 грн. віднести на матеріально відповідальну особу, що визнало себе винною;

нестачу білил цинкових у кількості 0,4 кг на суму 4,80 грн. та нестачу клею ПВА у кількості 0,9 кг на суму 67,50 грн. списати у межах норм природного збитку. На нестачу клею ПВА у кількості 69,1 кг на суму 597,50 грн. понад норми природного збитку, що не була визнана винною особою, оформити документи та подати позив у судовому порядку;

нестачу шпалер білих у кількості 40 рулонів зарахувати надлишками шпалер білих вологостійких, інші надлишки шпалер білих вологостійких (15 рулонів на суму 225,00 грн.) та сумову різницю по заліку пересортування оприбуткувати;

зобов'язати матеріально відповідальну особу кошти за нестачу будівельних матеріалів внести у касу підприємства.

Відображення в бухгалтерському обліку операцій за результатами інвентаризації наведено у табл. 13.4.

Для обліку руху малоцінних та швидкозношуваних предметів на будівельних підприємствах використовуються такі первинні документи: картка обліку малоцінних та швидкозношуваних предметів (ф. МШ-2), акт вибуття малоцінних та швидкозношуваних предметів (ф. МШ-4), акт списання інструментів (пристосувань) і обмін їх на придатні (ф. МШ-5), особова картка обліку спецодягу, спецвзуття та запобіжних пристроїв (ф. МШ-6), відомість обліку видачі (повернення) спецодягу, спецвзуття та запобіжних пристроїв (ф. МШ-7), акт списання малоцінних та швидкозношуваних предметів (ф. МШ-8).

Таблиця 13.4

Відображення в бухгалтерському обліку операцій за результатами інвентаризації

Зміст господарської операції

Сума, грн.

Кореспонденція рахунків

дебет

кредит

1

2

3

4

1. Відображено залік за пересортуванням будівельних матеріалів: оприбутковані ДСП будівельні 1700х2700 (4 шт. на суму 360 грн.) та шпалери білі вологостійкі (40 рулонів на суму 480 грн.); списані ДСП будівельні 1700х2500 (4 шт. на суму 360 грн.) та шпалери білі (40 рулонів на суму 480 грн.)

1920

201

201

2. Відображено сумову різницю за надлишками від пересортування

345

201

719

3. Списано сумова різниця за нестачею ДСП будівельного 1700х2500 за виною матеріально відповідальної особи

32

947

201

4. Списано на загальновиробничі витрати нестачу запасів у межах норм природного збитку

72,30

23

201

5. Списано нестачу клею ПВА понад норми природного збитку

597,5

947

201

6. Одночасне відображення нестачі запасів на позабалансовому рахунку

597,5

072

-

7. Коригування податкового кредиту з ПДВ

119,5

947

641

8. Списано нестачу цементу за виною матеріально відповідальної особи

210

947

201

9. Відображено суму відшкодування нестачі запасів (210+32)х1,2х2)

580,8

375

716

10. Повернено в касу відшкодування матеріально відповідальної особи

580,8

301

375

11. Відображено частину суму відшкодування, що підлягає перерахуванню до бюджету (580,8-210-32)

338,8

716

642

12. Перераховано в бюджет частина суму відшкодування

338,8

642

311

13. Оприбутковано надлишки шпалер білих вологостійких (15 рулонів на суму 225 грн.)

225

201

719

Закінчення таблиці 13.4

1

2

3

4

14. Списано на фінансові результати доход (580,8-338,8+345+225)

587

716

793

15. Списано на фінансові результати витрати (32+597,5+119,5+210)

959

793

947

13.2. Особливості формування собівартості будівельно-монтажних робіт

Згідно з Методичними рекомендаціями з формування собівартості будівельно-монтажних робіт № 30 від 16.02.04 р. собівартість БМР – це виробничі витрати будівельної організації, пов'язані з виконанням БМР [191]. Відповідно до п. 2 П(С)БО 18 "Будівельні стандарти" витрати за будівельним контрактом – це собівартість робіт за таким контрактом [236].

Собівартість БМР може бути:

плановою (визначається на підставі техніко-економічних розрахунків з використанням економічно обґрунтованих норм та нормативів витрат на здійснення будівельно-монтажної діяльності, а також інженерних розрахунків з підвищення організаційно-технічного рівня будівельного виробництва);

фактичною (фактичні витрати будівельної організації, понесені при виконанні БМР).

Об'єктом бухгалтерського обліку витрат будівництва згідно з п. 3 розділу VII Методичних рекомендацій з формування собівартості БМР є: окремі види БМР, окремі будівлі й споруди або декілька будівель й споруд, окремий виробничий підрозділ, будівельна організація в цілому [191].

Витрати будівельної організації згідно з Методичними рекомендаціями з формування собівартості БМР класифікують за видами діяльності будівельної організації, місцем виникнення витрат, видами витрат, способами включення витрат до собівартості БМР, результативністю витрачання, календарними періодами, відносно договору підряду на виконання робіт з будівництва, наявності надзвичайних подій [191].

Найбільш поширеною класифікацією, яка використовується при складанні форми № 2 "Звіту про фінансові результати", є групування витрат за елементами та статтями, яке здійснюється з метою визначення загальних обсягів матеріальних, трудових й інших ресурсів, які використовуються будівельною організацією в операційній діяльності. Витрати операційної діяльності будівельної організації групуються за такими елементами: матеріальні витрати, витрати на оплату праці, відрахування на соціальні заходи, амортизація, інші операційні витрати. Склад витрат за наведеними елементами наведено у додатку 1 до Методичних рекомендацій з формування собівартості БМР [191].

Склад статей калькулювання визначається будівельною організацією самостійно відповідно до специфіки робіт, що виконуються. При формуванні собівартості БМР витрати основної діяльності будівельної організації могуть групуватися за такими статтями калькулювання: прямі статті – прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, експлуатація будівельних машин та механізмів, відрахування на соціальні заходи, інші прямі витрати та непрямі – загальновиробничі витрати. Склад загальновиробничих витрат наведено у додатку 2 до Методичних рекомендацій з формування собівартості БМР [191].

Собівартість за договором підряду складається з прямих витрат на виконання БМР, безпосередньо пов'язаних з його виконанням, та загальновиробничих витрат (табл. 13.5).

Таблиця 13.5

Склад собівартості БМР

Види витрат

Склад витрат

1

2

Прямі витрати, безпосередньо пов'язані з виконанням БМР

Прямі матеріальні витрати

вартість сировини, будівельних матеріалів, конструкцій й обладнання, які використовуються під час виконання БМР

Прямі витрати на оплату праці

витрати на оплату праці, безпосередньо пов'язані з виконанням БМР конкретного об'єкта

Закінчення таблиці 13.5

1

2

Витрати, пов'язані з експлуатацією будівельних машин та механізмів

витрати на оплату праці робітникам, зайнятим управлінням та обслуговуванням машин та механізмів;

вартість паливно-мастильних матеріалів, електроенергії, які використовуються під час експлуатації, ремонту, обслуговування машин;

вартість послуг, надаваних сторонніми організаціями при виконані БМР (наприклад, перебазування машин та механізмів з одного об'єкта на інший) тощо

Відрахування на соціальні заходи

відрахування у соціальні фонди з оплати праці робітників, зайнятих виконанням БМР конкретного об'єкта

Інші прямі витрати, які можна віднести до конкретного об'єкта будівництва

вартість робіт, виконаних субпідрядними організаціями;

витрати на виконання виправлень та гарантійних робіт;

витрати на спорудження, ремонт, розбирання тимчасових (нетитульних) споруд тощо

Загальновиробничі витрати

витрати на управління та обслуговування будівельного виробництва;

витрати на організацію робіт на будівельних майданчиках й удосконалення технології;

витрати на здійснення заходів з охорони праці на будівельних майданчиках;

інші загальновиробничі витрати

Постійні загально-виробничі витрати

незмінні при зміні обсягу виконанні БМР:

розподілені між об'єктами витрат з використанням бази розподілу, яку будівельна організація обирає самостійно, виходячи з нормальної потужності підприємства (нормальна потужність визначається як очікуваний середній обсяг виконаних робіт, який може бути досягнутий при умові звичайної діяльності будівельної організації протягом декілька років, з урахуванням запланованого обслуговування виробництва);

нерозподілені – різниця між загальною сумою постійних загальновиробничих витрат за нормальною потужністю будівельної організації й такими ж витратами за фактичною потужністю

Змінні загально-виробничі витрати

змінюються прямо або майже прямо пропорційно змінам обсягу виконання БМР; їх розподіляють між об'єктами витрат з використанням бази розподілу, вибраної підприємством самостійно, відповідно до фактичної потужності підприємства. Базою розподілу загальновиробничих витрат може бути:

сума прямих витрат на БМР;

сума прямих витрат на оплати праці на виконання БМР;

трудовитрати на виконання БМР (нормативні або фактичні);

відпрацьований час будівельних машин та механізмів на будівництві об'єкта тощо

Не включаються до складу витрат за будівельним контрактом, а відображаються у складі того звітного періоду, у якому вони були здійснені: адміністративні витрати, витрати на збут, інші операційні витрати, витрати на утримання (амортизація, охорона і т. ін.) незадіяних будівельних машин, механізмів й інших необоротних активів, які не використовуються при виконанні будівельного контракту [236, п. 15]. Склад з витрат операційної діяльності, які не включаються до собівартості БМР наведено у додатку 3 до Методичних рекомендацій з формування собівартості БМР [191].

На підставі вищевикладеного можна визначити склад витрат за будівельним контрактом, що наведено на рис. 13.1 [304, С. 14].

Рис. 13.1. Склад витрат за будівельним контрактом згідно з П(С)БО 18 "Будівельні контракти"

Будівельна організація зацікавлена у тому, щоб правильно спланувати собівартість БМР. Основною метою планування собівартості БМР є визначення витрат, необхідних для їх виконання у встановлені строки при умові раціонального використання ресурсів й дотримання безпечних умов праці; організація управлінського обліку у будівельній організації. Порядок й методи планування собівартості БМР будівельні підприємства встановлюють самостійно, виходячи з особливостей їх виробничої діяльності, на підставі Методичних рекомендацій з формування собівартості БМР.

Планова собівартість окремих об'єктів будівництва й видів БМР може бути розрахована на підставі техніко-економічних обґрунтувань й визначається за статтями витрат або за елементами витрат, опираючись на програму робіт будівельної організації, проектно-кошторисну документацію на об'єкти, фізичні обсяги видів робіт, виробничі норми витрат на одиницю виміру відповідних видів робіт (конструктивних елементів).

Для визначення планової собівартості окремих видів будівництва (видів БМР) складають планові калькуляції, які розраховані на плановий обсяг робіт за окремими статтями.

Планова собівартість БМР відокремленого виробничого підрозділу визначається як результат планових витрат окремих об'єктів будівництва, включених до плану, або розраховується аналітично-розрахунковим методом в цілому за окремими елементами витрат.

Бухгалтерський облік витрат будівельної організації здійснюється з метою забезпечення формування повної, правдивої та неупередженої інформації відносно відображення фактичних витрат, здійснених при виконанні БМР.

Для обліку будівельних витрат підприємства можуть застосовуватися один з двох методів: або позаказний, або метод накопичення витрат за визначений період часу із застосуванням елементів нормативного методу обліку й контролю за економним й раціональним використанням ресурсів. Виходячи з того, що здебільшого будівництво виконується за індивідуальними проектами, основним методом обліку витрат залишається позаказний.

Замовлення відкривається на кожний об'єкт будівництва (вид робіт) згідно з підрядним договором. На кожне замовлення відкривається карта аналітичного (позаказного) обліку витрат. У ній вказується найменування об'єкта будівництва (вид), строк виконання замовлення, планова собівартість, ціна й ін. Облік витрат за замовленнями ведеться наростаючим підсумком до закінчення його виконання.

При позаказному методі обліку витрат на виробництво робіт витрати обліковуються за окремими замовленнями й статтями калькуляції, витрати сировини, матеріалів, палива й енергії – за окремими групами. У первісній документації обов'язково вказуються номера (шифри) замовлень.

Регістром обліку виконаних БМР є журнал обліку виконаних робіт за ф. № КБ-6 (додаток М4), який є накопичувальним внутрішнім документом підрядчика, у якому відображаються виконані роботи з підрахунком проміжних та підсумкових сум. У ньому вказується фактичний обсяг виконаних БМР та їх кошторисна вартість. Журнал ведеться начальником дільниці за кожним об'єктом будівництва у натуральних та вартісних показниках і є підставою для заповнення ф. № КБ-2в та   № КБ-3.

Акт прийому виконаних підрядних робіт (ф. № КБ-2в) обов'язково складається підрядчиком незалежно від форми власності у тому разі, коли підрядні будівельні роботи здійснюються за рахунок бюджетних коштів та коштів підприємств державної форми власності (додаток М5). Якщо будівництво здійснюється за рахунок небюджетних коштів складати акт прийому виконаних підрядних робіт можна за вільною формою, але всі реквізити повинні бути вказані.

Акт прийому виконаних підрядних робіт складається для підтвердження прийняття замовником фактичного обсягу виконаних будівельних робіт. Акт складають щомісячно у двох екземплярах за кожним об'єктом, на якому у звітному місяці виконувалися будівельні роботи: один екземпляр підрядчик віддає замовнику, інший з підписом замовника – залишає собі. До акту за наведеною формою замовнику необхідно надавати первинні документи, які підтверджують вартість матеріально-технічних ресурсів.

Довідку про вартість виконаних підрядних робіт за ф. № КБ-3 складають всі будівельні підприємства за кожним об'єктом будівництва незалежно від форми власності, джерела фінансування будівництва та способу його здійснення (додаток М6). Показники цієї форми відображаються за звітний місяць та наростаючим підсумком з початку будівництва. Довідку про вартість виконаних підрядних робіт за  ф. № КБ-3 складають для визначення вартості виконаних будівельних робіт й проведення розрахунків із замовником.

Бухгалтерський облік витрат на виконання БМР ведеться на субрахунку 231 "Основне виробництво" рахунку 23 "Виробництво" безпосередньо у журналі обліку витрат або машинограмах, які його замінюють.

Аналітичний облік ведеться за об'єктами обліку витрат і калькулювання собівартості робіт, а також за калькуляційними статтями.

За дебетом субрахунку 23 відображаються прямі матеріальні, трудові й інші прямі витрати, а також виробничі непрямі витрати й втрати від браку продукції (робіт, послуг), за кредитом – суми фактичної виробничої собівартості виконаних робіт, послуг.

Облік витрат з виконання БМР ведеться в журналі 5. Інформація про надходження й витрату виробничих запасів узагальнюється за синтетичними рахунками (або субрахунками), за центрами відповідальності (матеріально відповідальними особами, місцями зберігання) і місцями витрачання у відомості 5.1. Відомість побудована з урахуванням необхідності визначення суми рівня транспортно-заготівельних витрат.

Відпуск матеріалів на об'єкти БМР можна розглядати як переміщення матеріалів від одної матеріально відповідальної особи до іншої. Основними документами при відпуску матеріалів підрозділам будівельного підприємства є лімітно-забірні карти (ф. № М-28,     ф. № М-28а) та акт-вимога (ф. № М-10), а також накладна на внутрішнє переміщення (ф. № М-11).

Лімітно-забірна картка за ф. № М-28 використовується для обліку відпуску матеріалів на будівельні об'єкти з центрального складу або складу дільниці протягом всього періоду будівництва (додаток М7). Лімітно-забірна картка виписується на кожен об'єкт на один місяць. Лімітно-забірна картка за ф. № М-28 знаходиться у виконавця робіт.  Одночасно складається щомісячна лімітно-забірна картка за        ф. № М-28а, яка знаходиться на складі. При відпуску матеріалів зі складу комірник розписується у лімітно-забірній картці за ф. № М-28, а одержувач – у лімітно-забірній картці за ф. № М-28а. Фактичну витрату матеріалів за місяць можна визначити шляхом підрахунку за кожним рядком документа. Оформлені лімітно-забірні картки разом з первісними документами додаються до матеріального звіту й здаються комірником і виробником робіт до бухгалтерії. У бухгалтерії відповідно до звіту складу перевіряється правильність списання матеріалів на виробництво за кожним об'єктом та дільницею у цілому й одночасно визначаються дані про витрату матеріалів у лімітно-забірній картці ф. № М-28 з початку будівництва кожного об'єкта. Лімітно-забірні картки з незакінчених об'єктів повертаються виконавцям робіт.

Для списання використаних матеріалів підрядчик складає акт про використання матеріалів. Такий акт служить підставою: у підрядчика – для списання матеріалів з підзвітної матеріально відповідальної особи, для замовника – для включення вартості використаних матеріалів у вартість об'єкта будівництва. Для оформлення використання матеріалів відкритого зберігання, які належать замовнику, але використані будівельним підприємством, яке виконує роботи на об'єкті будівництва, застосовується акт про використання давальницьких матеріалів (ф. № М-23) (додаток М8).

Для щомісячного списання будівельних матеріалів на собівартість БМР у підрядчика використовується звіт про витрату основних матеріалів у будівництві у зіставленні з виробничими нормами (ф. М-29) (додаток М9) або будь-яка модифікована форма на основі представленого звіту.

Сутність застосування цієї форми звіту полягає у порівнянні фактичного й нормативного витрачання основних будівельних матеріалів, використаних для виконання конкретного виду робіт, результатом такого порівняння є визначення економії або перевитрати будівельних матеріалів.

Фактичні витрати переносяться з первісних документів на відпуск зі складу, внутрішнє переміщення за матеріально відповідальною особою. Нормативні показники беруться із відповідних кошторисних норм на ремонтно-будівельні роботи.

Форма № М-29 заповнюється матеріально відповідальною особою на кожний об'єкт окремо й використовується протягом року, підводячи щомісячні підсумки способом наростання. Представлений звіт перевіряє працівник виробничо-технічної служби підприємства. Потім затверджений керівником звіт передається до бухгалтерії підприємства для списання матеріалів з матеріально відповідальної особи.

Якщо у звітному періоді допущено перевитрату матеріалів, то разом зі звітом подають пояснювальну записку встановленої форми, у якій вказують причини перевитрати (додаток М10).

Фактичну вартість отриманих матеріалів, вказану замовником, підрядчик включає до загальної вартості виконаних робіт у формах № КБ-3 та № КБ-2в. При проведенні взаєморозрахунків замовник оплачує підрядчику вартість виконаних робіт, вказану в акті, за вирахуванням вартості матеріалів, переданих підрядчику та використаних для виконання робіт. При цьому підрядчик відображає у бухгалтерському обліку дохід у сумі, вказаній у ф. № КБ-3 та ф. № КБ-2в, з вирахуванням вартості використаних матеріалів замовника.

У будівництві для оцінки вибуття запасів згідно з П(С)БО 9 "Запаси" можна використовувати такі методи: ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів, середньозваженої собівартості, ФІФО й нормативних витрат. Здебільшого на будівельних підприємствах вибуття запасів оцінюють за методом ідентифікованої собівартості, бо згідно з п. 17 П(С)БО 9 "Запаси" запаси, що відпускаються для спеціальних замовлень й проектів, а також запаси, які є незамінними, повинні оцінюватися саме цим методом [230].

При застосуванні методу ідентифікованої собівартості конкретні одиниці запасів передаються на установку за тією ж вартістю, за якою вони були придбані чи з урахуванням суми уцінки, якщо така проводилася. При БМР здебільшого за даним методом здійснюється облік залізобетонних конструкцій, дерев'яних та металопластикових виробів (дверей, вікон).

Оцінка запасів за методом ФІФО базується на припущенні, що запаси використовуються в тій послідовності, в якій вони надходили на підприємство. Для будівельних підприємств це досить незручно.

Оцінка за середньозваженою собівартістю проводиться за кожною одиницею запасів розподілом сумарної вартості отриманих у звітному місяці запасів на сумарну кількість запасів на початок звітного місяця й отриманих у звітному місяці запасів. Цей метод є зручним для застосування при значній номенклатурі запасів.

Оцінка за нормативними витратами складається із застосування норм витрат на одиницю продукції (робіт, послуг), що встановлені підприємством з урахуванням нормальних рівнів використання запасів, праці, виробничих потужностей та діючих цін. У будівництві застосування цього методу вибуття запасів є досить складним, бо норма використання запасів залежить від природних умов й норми повинні постійно переглядатися з урахуванням науково-технічного прогресу у розвитку будівельних сировини й матеріалів.

Для цілей податкового обліку приросту (убутку) балансової вартості можна застосовувати метод ідентифікованої собівартості або метод ФІФО.

У податковому обліку списання матеріалів прямо не відображається, оскільки до складу валових витрат вартість матеріалів відноситься при їх придбанні. Однак до моменту здачі результатів підрядних робіт балансова вартість переданих у виробництво матеріалів бере участь у перерахунку згідно з п. 5.9 Закону "Про прибуток" [18], унаслідок чого валові витрати виявляються "замороженими".

Згідно п. 23 П(С)БО 9 "Запаси" при відпуску малоцінних та швидкозношуваних предметів зі складу їх вартість списується з балансу, однак підрядчик повинен вести кількісний облік таких МШП протягом періоду їх використання.

Списання паливно-мастильних матеріалів для цілей основної господарської діяльності здійснюється на підставі подорожніх листів за нормами для конкретного автомобіля, трактора, бульдозера тощо.

Витрати на оплату праці та відповідні нарахування на соціальні заходи включаються до складу БМР за об'єктом будівництва за прямою ознакою на підставі первинних документів.

Якщо неможливо віднести окремі види надбавок, доплат, заохочувальних й компенсаційних виплат за прямою ознакою, розподіл їх за об'єктами відбувається пропорційно сумі заробітної плати без цих видів надбавок, доплат й компенсаційних виплат або інших методів, які застосовуються у будівельній організації.

Нарахування обліковуються від величини нарахованої заробітної плати відповідно до встановлених законодавчо норм.

Витрати на експлуатацію машин та механізмів відносяться до собівартості БМР за прямою ознакою. Витрати на утримання й експлуатацію машин та механізмів будівельних підприємств відображаються на рахунку 23 субрахунку "Експлуатація машин та механізмів" за видами й групами [191, п. 11]. Первинними документами з обліку витрат на експлуатацію машин та механізмів є: акт про встановлення, пуск та демонтаж будівельної машини (ф. № ОЗ-5), рапорт про роботу баштового крану (ф. № ЕБМ-1), подорожній лист будівельної машини (механізму) (ф. № ЕБМ-2), рапорт про роботу будівельної машини (механізму) (ф. № ЕБМ-3), рапорт-наряд про роботу будівельної машини (механізму) (ф. № ЕБМ-4), картка обліку роботи будівельної машини (механізму) (ф. № ЕБМ-5), журнал обліку роботи будівельної машини (механізму) (ф. № ЕБМ-6).

Будівельні ліса є будівельно-монтажним обладнанням для оздоблювальних та будівельних робіт. У більшості випадків будівельні ліса є конструкціями, з'єднаними між собою горизонтальними та діагональними стійками та стяжками. В обліку будівельні ліса відображаються як відокремлений комплекс, який складається з конструктивно з'єднаних предметів, які є єдиними та орієнтовані на спільне використання при виконанні визначеної роботи, тобто один об'єкт основних засобів.

Під браком у будівництві потрібно розуміти продукцію та роботи, які не відповідають своєю якістю встановленим стандартам та можуть бути використані тільки після додаткових витрат на виправлення. Порядок відображення витрат від браку залежить від місця виявлення (внутрішній або зовнішній), характеру дефектів, встановлених при технічному прийомі (виправний, невиправний (закінчений), технічно неминучий).

Облік й узагальнення інформації про втрати від браку у роботі будівельних підприємств відображаються на рахунку 24 "Брак у виробництві" та у журналі 5 окремо за браком, допущеним в основному виробництві й браком, допущеним у допоміжних виробництвах. Облік втрат від браку ведеться за окремим об'єктом будівництва й видом робіт.

Виникнення браку документально оформляється актом на брак, повідомленням або листком про брак. У цих документах указують дані про забраковану продукцію, винних у виникненні браку, використані матеріали та інші витрати.

До втрат від браку відносяться витрати на переробку неякісно виконаних робіт за виною будівельної організації. Витрати на усунення дефектів у будівництві за виною замовника не відносяться до втрат від браку.

До витрат на виправлення браку відносяться витрати додаткового використаних матеріалів, витрати на оплату праці, відрахування на соціальні заходи, а також частина загальновиробничих витрат.

До собівартості БМР включаються втрати від браку, які складаються з вартості остаточно забракованої за технічними причинами продукції, зменшеною на її справедливу вартість, та витрати на виправлення браку; суми, які відшкодовують працівники; суми, отримані від постачальників за неякісні матеріали тощо.

За дебетом рахунку 24 "Брак у виробництві" враховують витрати на остаточно забраковані роботи або витрати на виправлення браку. За кредитом рахунку 24 "Брак у виробництві" відображаються суми, які списуються до складу витрат на виробництво як втрати від браку; вартість відходів від забракованої продукції; вартість реалізації бракованої продукції; вартість утримань з винуватців браку.

Наприклад, на будівельному підприємству "Будівництво" виявлено остаточний брак виконаних робіт на суму 450 грн. Комісією визначено, що на суму 200 грн. брак було допущено за рахунок неякісних будівельних матеріалів, які були отримані від підприємства-постачальника "Буд-вест". Було доведено, що з усієї суми остаточного браку допущено брак за виною одного будівельника на суму 60 грн. (суму утримано із заробітної плати). Від браку оприбутковані ДСП на суму 130 грн. Сума запасів на виправлення браку склала 140 грн., заробітна плата робітників з відрахуваннями – 40 грн. Відображення в бухгалтерському обліку втрат від браку наведено у табл. 13.6.

Таблиця 13.6

Відображення в бухгалтерському обліку втрат від браку

Зміст господарської операції

Сума, грн.

Кореспонденція рахунків

дебет

кредит

1

2

3

4

1. Виявлено остаточний брак виконаних робіт

450

24

23

2. Оприбутковано матеріальні цінності (відходи забракованих робіт)

130

20, 22

24

3. Відображено втрати від технічно неминучого браку у межах нормативів (умовно)

20

23

24

4. Віднесено на збільшення вартості браку матеріали, використані для виправлення браку

140

24

20, 22

Закінчення таблиці 13.6

1

2

3

4

5. Віднесено на збільшення вартості браку нарахована заробітна плата працівникам, зайнятим виправленням браку, з відрахуваннями

40

24

661, 65

6. Віднесено суму втрат від браку на відшкодування заподіяних збитків

60

375

24

5. Відображено суму, утриману із заробітної плати винуватця браку

60

661

375

6. Віднесені витрати на виправлення браку на постачальника неякісних матеріалів

200

374

24

До незавершеного будівництва належать незакінчені і/або не прийняті забудовником об'єкти (БМР), включаючи:

тимчасово припинені будівельні об'єкти;

не передане до монтажу обладнання;

проектно-дослідницькі роботи з незавершеного будівництва;

незавершений капітальний ремонт будинків, споруд та інших об'єктів.

Для обліку незавершеного будівництва у підрядних організаціях також передбачений рахунок 23 "Виробництво".

Ведення податкового обліку приросту (убутку) балансової вартості товарно-матеріальних цінностей передбачено п. 5.9 Закону "Про прибуток" [18]. Згідно з ним платник податку зобов'язаний вести податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів (крім тих, на які нараховують амортизацію, та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів на складах, у незавершеному виробництві та у залишках готової продукції, витрати на придбання й покращання (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат. У перерахунку приймають участь запаси, які безпосередньо придбані підприємством.

Сутність перерахунку полягає у порівнянні вартості залишків запасів на кінець звітного періоду з вартістю запасів на початок звітного періоду і відповідно уточненні платником податків або валових доходів (у разі приросту запасів) або валових витрат (у разі убутку запасів).

Вартість матеріальних ресурсів у залишках незавершеного будівництва на кінець звітного періоду визначається за такою формулою [18]:

,

(13.1)

де Мк – вартість матеріальних ресурсів у залишках незавершеного будівництва на кінець звітного періоду;

НЗБк – вартість незавершеного будівництва на кінець звітного періоду;

Км – частка матеріальних витрат у повних витратах на виробництво продукції за звітний період.

Вартість незавершеного будівництва на кінець звітного періоду визначається на підставі даних бухгалтерського обліку, а саме як залишок на кінець звітного періоду за дебетом рахунка 23 "Виробництво".

Частка матеріальних витрат (Км) визначається як співвідношення матеріальних витрат звітного періоду до сукупних витрат на виконання БМР за звітний період:

(13.2)

де Зм – матеріальні витрати на виконання БМР;

Ззаг – сукупні витрати на виконання БМР.

В обліку матеріальні витрати на виконання БМР – це суми, списані з кредиту рахунків 20 і 22 у дебет рахунків 23, 24, 25, 91.

Сукупні витрати на виконання БМР – це суми, списані з кредиту рахунків 20, 22, 13, 63, 64, 65, 66, 91 (у частині розподілених постійних витрат БМР) у дебет рахунків 23, 24, 25, 91.

Результати перерахунку приросту (убутку) балансової вартості запасів у складі незавершеного будівництва відображаються в таблиці 1 додатку К1/1 декларації з податку на прибуток підприємства.

Згідно з договором підряду будівельні підприємства, що виступають в ролі генерального підрядчика, мають право від свого імені і на свій розсуд укладати договори субпідряду із спеціалізованими підприємствами. В цьому випадку на генерального підрядчика покладається виконання обов'язків замовника, а на субпідрядчика – обов'язки підрядчика. Субпідрядчики несуть відповідальність перед генеральним підрядчиком за виконання всіх видів і комплексів робіт за обсягами і в строки, визначені в договорах підряду. В свою чергу, генеральний підрядчик відповідає за ці роботи перед замовником. Субпідрядні підприємства виконують окремі види спеціалізованих будівельних робіт: роботи нульового циклу (земляні, забивання паль, закладання фундаментів); бурові та вибухові роботи; роботи з монтажу залізобетонних та металевих конструкцій; роботи з монтажу технологічного, енергетичного, механічного, піднімально-транспортного, насосно-компресійного, сантехнічного та електротехнічного обладнання; роботи з влаштування повітряних і кабельних ліній електропередач та інші електромонтажні роботи; сантехнічні роботи; опоряджувальні роботи; роботи з улаштування систем сигналізації, контрольно-вимірювальних приладів і засобів автоматики та ін.

Договір субпідряду укладається аналогічно генеральному договору підряду. Особливе значення в договорі має визначення умов надання послуг субпідрядчику допоміжними виробництвами генерального підрядчика і забезпечення субпідрядного підприємства будівельними матеріалами.

До договору субпідряду додаються календарний план здійснення робіт і графік передачі субпідрядчику креслень та іншої технічної документації.

Роботи, виконані за договором субпідряду, приймає генпідрядчик в присутності представника замовника на підставі складеної субпідрядчиком довідки за ф. № КБ-3. Наявність належно заповненої довідки є обов'язковою умовою для здійснення розрахунків за виконані субпідрядним підприємством роботи. Оплата послуг субпідрядчика може здійснюватись як з поточного рахунку генерального підрядчика, так і безпосередньо з рахунку замовника. В першому випадку вартість виконаних субпідрядчиком робіт відноситься до витрат генерального підрядчика і включається до загального рахунку, що пред'являється замовникові. В іншому випадку договірна ціна будівельного об'єкта формується без врахування вартості субпідрядних робіт і компенсується тільки в частині витрат, здійснених генпідрядчиком.

Згідно з п. 13 П(С)БО 18 "Будівельні контракти" вартість робіт, виконаних субпідрядчиками за договором підряду, відноситься до прямих витрат відповідного об'єкту будівництва [236].

Основними первинними документами з обліку розрахунків між генпідрядними та субпідрядними будівельними організаціями є акти прийому виконаних підрядних робіт (ф. № КБ-2В) та довідка про вартість виконаних підрядних робіт (ф. № КБ-3).

Відповідно до п. 15 розділу VII Методичних рекомендацій з формування собівартості БМР для розрахунків за виконані субпідрядними організаціями роботи генпідрядчики використовують субрахунок 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками". Роботи, виконані субпідрядчиками й прийняті генеральними підрядчиками до сплати, включаються до складу незавершеного будівельного виробництва. При реалізації об'єкта будівництва роботи, виконані субпідрядчиками, у складі загальної собівартості за об'єктом списуються за дебетом субрахунку 903 "Собівартість реалізації наданих послуг".

Наприклад, за договором будівельного підряду з БМУ-12 вартість БМР з будівництва споруди адміністрації ВАТ "Тетяна" визначена у сумі 360000 грн. За договором субпідряду вартість спеціалізованих будівельних робіт складає 97800 грн. Субпідрядчик відшкодовує вартість генпідрядних послуг у розмірі 3 % договірної вартості виконаних робіт. Відображення в бухгалтерському обліку операцій у генерального підрядчика та субпідрядчика подано у табл. 13.7.

Таблиця 13.7

Кореспонденція рахунків з обліку витрат у генерального підрядчика та субпідрядчика

Зміст господарської операції

Сума, грн.

Кореспонденція рахунків

дебет

кредит

1

2

3

4

У генерального підрядчика

1. Прийнято до сплати акт виконаних спеціалізованих робіт субпідрядчиком

81500

231

631

2. Відображено суму податкового кредиту з ПДВ

16300

641

631

3. Визнано доход від наданих субпідрядчику генпідрядних послуг (97800 х 3 %)

2934

361

703

4. Відображено податкові зобов'язання з ПДВ

489

703

641

Закінчення таблиці 13.7

1

2

3

4

5. Здійснено взаємозалік з субпідрядчиком на вартість генпідрядних послуг

2934

631

361

6. Оплачена вартість виконаних спеціалізованих робіт субпідрядчиком з вирахуванням взаємозарахованої суми (97800-2934)

94866

631

311

У субпідрядчика

1. Визнано дохід згідно акту виконаних субпідрядних робіт

97800

361

703

2. Відображено податкові зобов'язання з ПДВ

16300

703

641

3. Відображено вартість генпідрядних послуг за об'єктом будівництва (2934-489)

2445

231

631

4. Відображено суму податкового кредиту з ПДВ

489

641

631

5. Здійснено взаємозалік з субпідрядчиком на вартість генпідрядних послуг

2934

631

361

6. Отримана плата від генпідрядчика за виконані субпідрядні роботи з вирахуванням взаємозарахованої суми

94866

311

361

Витрати на спорудження й розбирання тимчасових (титульних й нетитульних) споруд також включається до собівартості БМР при умові включення таких витрат до кошторису на будівництво об'єкта. Вказані витрати обліковуються на окремому субрахунку рахунку 23 "Виробництво", а потім списуються у дебет рахунку 903 "Собівартість реалізованих послуг".

До складу загальновиробничих витрат будівельного підприємства включаються витрати підприємства згідно з п. 14 П(С)БО 18 "Будівельні контракти" [236]. Згідно з п. 13 розділу VII Методичних рекомендацій з формування собівартості БМР як змінні, так і постійні загальновиробничі витрати визначаються будівельною організацією в цілому. Будівельні підприємства обліковують загальновиробничі витрати на субрахунку 912 "Загальновиробничі витрати", а потім розподіляють їх поміж об'єктами обліку. Базу розподілу підприємство визначає самостійно (наприклад, пропорційно прямим витратам за об'єктами будівництва, обсягами доходів або пропорційно відпрацьованому будівельними машинами й механізмами часу).

Загальновиробничі витрати підрядчики повинні розподіляти щомісячно, тобто вони включаються у собівартість БМР того звітного періоду, у якому вони здійснені.

Відображення в бухгалтерському обліку витрат за будівельним контрактом наведено у табл. 13.8.

Таблиця 13.8

Відображення в бухгалтерському обліку витрат за будівельним контрактом

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Дебет

Кредит

1

2

3

1. Відображено списання прямих матеріальних витрат

231

20

2. Відображено прямі витрати на оплату праці

231

661

3. Відображено нарахування на пряму заробітну плату

231

65

4. Відображена вартість робіт, виконаних субпідрядними організаціями

231

631

5. Відображено податковий кредит з ПДВ

641

631

6. Відображені витрати на спорудження, ремонт, розбирання тимчасових (нетитульних) споруд, призначених для конкретного об'єкта будівництва

231

20, 13, 63, 66, 65 та ін.

7. Нараховано заробітну плату керівників підрозділів, робітників, як і обслуговують апарат управління підрозділів й нарахування на неї внесків у соціальні фонди

912

661, 65

8. Нараховано амортизацію основних засобів та інших необоротних активів загальновиробничого призначення

912

13

9. Відображено витрати на опалення, освітлення, водопостачання, водовідвід й інше утримання виробничих приміщень

912

685

10. Нарахована заробітна плата адміністративного персоналу й нарахування на неї внесків у соціальні фонди

92

661, 65

11. Відображено витрати на службові відрядження адміністрації підприємства

92

372

Закінчення таблиці 13.8

1

2

3

12. Відображено витрати на матеріально-технічне забезпечення адміністрації

92

20, 22, та ін.

13. Нараховано юридичні, аудиторські послуги, послуги з оцінки майна

92

685

14. Відображено податковий кредит з ПДВ

641

685

15. Відображено витрати на рекламу, маркетинг, участь у ярмарках та виставках

93

20, 13, 63, 66, 65 та ін.

16. Відображені витрати від знецінювання запасів

946

20

17. Відображено суму безнадійної дебіторської заборгованості

944

36

18. Відображено санкції за неналежне виконання умов договору (несвоєчасне закінчення будівництва)

948

685

Існують види будівельних робіт (наприклад, роботи з озеленення та благоустрою території), які підрядчик повинен виконати після виконання будівельного контракту. Для відображення їх в обліку на будівельних підприємствах є два варіанти рішення: відстрочка доходу або резервування витрат [77].

При відстрочці доходу із загальної договірної вартості виділяють суму робіт з озеленення та благоустрою території, яку буде здійснено, і не визнають її доходом. Тільки після озеленення та благоустрою території визнають дохід. Якщо до моменту здачі об'єкта замовник сплатив всі витрати, включаючи роботи з озеленення та благоустрою території, то ці витрати, потрібно в обліку відобразити за кредитом рахунку 69 "Доходи майбутніх періодів" або субрахунку 681 "Розрахунки за авансами отриманими". Після виконання робіт й здачі за актом замовнику можна визнати дохід, відобразивши це проводками: дебет 69 "Доходи майбутніх періодів" – кредит 703 "Собівартість реалізованих послуг" або дебет 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками" – кредит 703 "Собівартість реалізованих послуг", дебет 681 "Розрахунки за авансами отриманими" – кредит 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками".

При резервуванні витрат майбутні витрати потрібно приєднати до поточних, для цього необхідно створити забезпечення – зобов'язання з невизначеною сумою або часом погашення на дату балансу [231]. У випадку озеленення територій час погашення відомий, а суму забезпечення згідно з П(С)БО 11 "Зобов'язання" [231] можна визначити за обліковою оцінкою ресурсів, необхідною для погашення відповідного зобов'язання. На розраховану суму озеленення та благоустрою території необхідно скласти локальний кошторис. Відображення у бухгалтерському обліку резервування витрат наведено у табл. 13.9.

Таблиця 13.9

Відображення у бухгалтерському обліку резервування витрат при виконанні робіт після виконання будівельного контракту

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Дебет

Кредит

1. Створено забезпечення на озеленення та благоустрій території

231

474

2. Проведено озеленення та благоустрій території за рахунок раніше нарахованої суми забезпечення

474

13, 20, 66, 65

3. Списання витрат у випадку, коли фактичні витрати більше суми забезпечення

949

13, 20, 66, 65

4. Визнано доходи за рахунок зменшення витрат на озеленення та благоустрій ніж нараховано забезпечення

474

719

У податковому обліку всі роботи з озеленення та благоустрою території відносяться до валових витрат за правилом першої події під час їх виникнення.

Для узагальнення інформації про адміністративні витрати, витрати на збут та операційні витрати передбачені синтетичні рахунки 92 "Адміністративні витрати", 93 "Витрати на збут", 94 "Інші витрати операційної діяльності". Такі витрати у кінці місяця списуються безпосередньо на зменшення фінансових результатів у дебет субрахунку 791 "Результат основної діяльності".

Податок на прибуток обліковується на окремому рахунку 98 "Податок на прибуток" і є витратами будівельної організації. Облік надзвичайних витрат ведеться за дебетом рахунку 99 "Надзвичайні витрати", який у кінці звітного періоду списується на рахунок 79 "Фінансові результати".


13.3. Визнання доходів і витрат за будівельними контрактами

Згідно з П(С)БО 18 “Будівельні контракти” доходи й витрати протягом виконання будівельного контракту визнаються з урахуванням ступеню завершеності робіт на дату балансу, якщо кінцевий фінансовий результат цього контракту може бути достовірно оцінено [236].

Критерії визнання доходів і витрат для будівельних контрактів з різними видами ціноутворення відрізняються (рис. 13.2) [172].

Рис. 13.2. Критерії визначення ймовірності фінансового результату за будівельним контрактом

Складові доходу від будівельного контракту на підставі П(С)БО 18 “Будівельні контракти” можна представити на рис. 13.3 [236].

Рис. 13.3. Складові доходу від виконання будівельного контракту

Відповідно до п. 2 П(С)БО 18 "Будівельні контракти" відхилення від ціни за будівельним контрактом – зміна ціни будівельного контракту внаслідок змін попередньо погодженого обсягу робіт, конструктивно-якісних характеристик та термінів виконання будівельного контракту [236].

Претензія за будівельним контрактом – сума майнової відповідальності замовника або іншої сторони, яку вимагає відшкодувати підрядчик понад ціну контракту [236].

Заохочувальні виплати – додаткові суми, які виплачуються підрядчику за виконання або перевиконання умов контракту (наприклад, дострокове виконання будівництва).

Згідно з П(С)БО 18 Будівельні контракти" доход від виконання будівельного контракту визнається з урахуванням ступеня завершеності робіт на дату балансу за умови, що кінцевий фінансовий результат цього контракту може бути достовірно оцінений.

Для визначення ступеню завершеності робіт на дату балансу П(С)БО 18 "Будівельні стандарти" передбачено три метода:

визначення й оцінка виконаної роботи;

співвідношення обсягу закінченої частини робіт та їх загального обсягу за будівельним контрактом у натуральному виразі;

співвідношення фактичних витрат з початку виконання будівельного контракту до дати балансу й очікуваної (кошторисної) суми загальних витрат за контрактом [236, п. 4].

У наказі про облікову політику на будівельному підприємстві необхідно визначити метод визначення ступеню завершеності робіт на дату балансу. Але П(С)БО 18 "Будівельні контракти" дає можливість одночасно застосовувати до різних будівельних контрактів різні методи.

На сьогоднішній день здебільшого будівельні підприємства для визнання доходу використовують метод визначення й оцінки виконаної роботи. Даний метод базується на висновках окремих спеціалістів, які визначають ступінь завершеності робіт. При цьому необхідно закріпити відповідні повноваження за конкретними спеціалістами. Цей метод має свої переваги, бо дозволяє одночасно використовувати кількісні й вартісні показники ф. № КБ-6, ф. № КБ-2в та № КБ-3 для визначення доходу з урахуванням вимог П(С)БО 18 "Будівельні контракти".

Якщо для визначення ступеню завершеності робіт підрядчик вибирає метод співвідношення обсягу закінченої частини робіт та їх загального обсягу за будівельним контрактом у натуральному виразі, то він самостійно вибирає будь-який натуральний показник (наприклад, кількість фактично відпрацьованих і запланованих людино-годин, машино-годин, кубічні метри кладки, квадратні метри будови тощо) й відображає розрахунок для визначення доходу. Даний метод адаптований до умов невеликих будівельних організацій за такими контактами, за якими передбачено виконання однорідних БМР. Достовірний результат при використанні методу співвідношення обсягу завершеної частини робіт та їх загального обсягу у натуральному вимірі може бути отриманий тільки за умови однорідності виконуваних робіт протягом всіх етапів виконання контракту.

Для розрахунку доходу за певний період (етап) за наведеним методом визначають коефіцієнт завершеності робіт:

,

(13.3)

де Vзав – обсяг завершеної частини робіт у натуральному вимірі;

Vзаг – загальний обсяг робіт у натуральному вимірі.

Потім визначається дохід з початку будівництва за формулою:

,

(13.4)

де Д – визнаний дохід з початку будівництва;

Дпл – запланований дохід за будівельним контрактом.

Після чого визначається безпосередньо розмір визнаного доходу за певний етап як різниця між сумою визнаного доходу наростаючим підсумком і сумою визнаного доходу попередніх етапів.

Наприклад, будівельне підприємство "Веста" згідно з договором підряду повинно побудувати складське приміщення загальною площею 5500 м2. Загальна вартість запланованих робіт 25200 тис. грн., у тому числі ПДВ – 4200 тис. грн. За перший період підрядчик закінчив 2450 м2, за другий 1150 м2, а за третій – 1900 м2. Розрахунок доходу підрядчика представлено у табл. 13.10.

Таблиця 13.10

Методика розрахунку доходу підрядної організації за етапами на дату балансу

Показники

1 етап

2 етап

3 етап

1. Обсяг фактично виконаних робіт, м2

2450

1150

1900

2. Обсяг фактично виконаних робіт наростаючим підсумком, м2

2450

3600

5500

3. Загальний плановий обсяг робіт, м2

5500

5500

5500

4. Коефіцієнт співвідношення наростаючим підсумком (рядок 2 : рядок 3)

0,4455

0,6545

1,0000

5. Договірна ціна (доход плановий), тис. грн.

21000

21000

21000

6. Визнаний доход наростаючим підсумком (рядок 4 х рядок 5), тис. грн.

9354,55

13745,45

21000,00

7. Визнаний доход за етап, тис. грн.

9354,55

4390,91

7254,55

Метод співвідношення фактичних витрат з початку виконання будівельного контракту до дати балансу й очікуваної (кошторисної) суми загальних витрат за контрактом найпоширеніший у світовій практиці, так як всі необхідні дані для розрахунку відображаються в облікових регістрах. Використовується частіше будівельними організаціями, які виконують комплексні будівельні роботи (трести, домобудівні комбінати). Аналогічний особливому порядку оподаткування за довгостроковим контрактом в податковому обліку. Поєднання можливе в тому випадку, якщо здійснюється будівництво основних фондів не менше 9 місяців.

Для визначення доходу, використовуючи співвідношення фактичних витрат з початку виконання контракту до дати балансу й очікуваної (кошторисної) суми загальних витрат за контрактом необхідно визначити коефіцієнт співвідношення:

,

(13.5)

де Вф – фактично визнані витрати за будівельним контрактом;

Впл – планові витрати за будівельним контрактом.

Потім визначається дохід з початку будівництва за формулою:

,

(13.6)

де Д – визнаний дохід з початку будівництва;

Дпл – запланований дохід за будівельним контрактом.

Після чого визначається безпосередньо розмір визнаного доходу за певний етап як різниця між сумою визнаного доходу наростаючим підсумком і сумою визнаного доходу попередніх етапів.

Наприклад, будівельне підприємство "Альтаїр" згідно з договором підряду повинно побудувати складське приміщення. Загальна договірна ціна будівельного контракту складає 24000 тис. грн., у тому числі ПДВ – 4000 тис. грн. Планові витрати на весь період будівництва складають 18000 тис. грн. Фактичні витрати за етапи склали: 5200 тис. грн., 6300 тис. грн. та 6500 тис. грн. Протягом дії будівельного контракту не відбувалося зміни доходів і витрат. Розрахунок доходу підрядчика представлено у табл. 13.11.

Якщо кінцевий фінансовий результат контракту не може бути оцінений вірогідно, доход визнається в сумі фактичних витрат з початку виконання контракту, відносно яких існує вірогідність їх відшкодування; витрати за будівельним контрактом визнаються витратами того періоду, протягом якого вони були здійснені.

Таблиця 13.11

Методика розрахунку доходу підрядної організації за етапами на дату балансу

Показники

1 етап

2 етап

3 етап

1. Фактичні витрати, тис. грн.

5200

6300

6500

2. Фактичні витрати наростаючим підсумком, тис. грн.

5200

11500

18000

3. Загальні планові витрати, тис. грн.

18000

18000

18000

4. Коефіцієнт співвідношення наростаючим підсумком (рядок 2 : рядок 3)

0,2889

0,6389

1,0000

5. Договірна ціна (доход плановий) без ПДВ, тис. грн.

20000

20000

20000

6. Визнаний доход наростаючим підсумком (рядок 4 х рядок 5), тис. грн.

5777,778

12777,78

20000

7. Визнаний доход за етап, тис. грн.

5777,778

7000

7222,222

8. Прибуток (рядок 7 – рядок 1), тис. грн.

577,7778

700

722,2222

У П(С)БО 18 "Будівельні контракти" наведено визначення такого показника, які проміжні рахунки, які відіграють важливу роль у порядку відображення доходів на рахунках обліку. Проміжні рахунки – рахунки за виконані роботи за будівельним контрактом, передані замовнику для оплати [236].

На практиці роль проміжних рахунків, як правило, виконують підписані акти приймання виконаних підрядних робіт (ф. № КБ-2в) і довідки про вартість виконаних підрядних робіт (ф. № КБ-3).

Для відображення суми проміжних рахунків у будівельних організаціях призначені спеціальні субрахунки 238 "Завершені етапи за незвершеними будівельними контрактами" та 239 "Проміжні рахунки".

Для цілей бухгалтерського обліку сума визнаного доходу може збігатися із сумою проміжних рахунків тільки в тому випадку, якщо ступінь завершеності робіт за будівельним контрактом буде визначатися шляхом виміру й оцінки виконаної роботи на підставі акту виконаних робіт.

При порівнянні суми проміжного рахунку з величиною витрат підрядчика за будівельним контрактом виявляється різниця на користь замовника або підрядчика, тобто виникає:

валова заборгованість замовників за роботи за будівельним контрактом – сума перевищення витрат підрядчика та визнаного ним прибутку (за вирахуванням визнаних збитків) над сумою проміжних рахунків (без непрямих податків) на дату балансу з початку виконання будівельного контракту;

валова заборгованість замовникам за роботи за будівельним контрактом – сума перевищення проміжних рахунків (без непрямих податків) над витратами підрядчика й визнаним ним прибутком (за вирахуванням визнаних збитків) на дату балансу з початку виконання будівельного контракту [236].

Схематично розрахунок валових заборгованостей можна представити на рис. 13.4 та 13.5.

                                          

Рис. 13.4 Схема виникнення валової заборгованості замовників при виконанні будівельних контрактів

Визнаний прибуток – це прибуток, що розраховується як різниця між визнаним доходом від контракту та визнаними витратами (різниця за кредитом субрахунку 703 без ПДВ та кредитом субрахунку 903).

Визнані збитки – витрати, що роблять контракт обтяжливим та обліковуються на дату балансу у складі забезпечень (зобов’язань з невизначеною сумою забезпечень або часом погашення – сальдо за кредитом субрахунку 474 “Забезпечення інших витрат і платежів”).

                                                                                            

Рис. 13.5 Схема виникнення валової заборгованості замовникам при виконанні будівельних контрактів

Якщо існує ймовірність, що загальні витрати на виконання будівельного контракту перевищать суму загального доходу від даного контракту, то очікувані збитки визнаються збитками звітного періоду, а контракт вважається обтяжливим.

Сума проміжних рахунків – це вартість виконаних робіт, зазначена в рахунках (актах) переданих замовнику, вона не залежить від факту оплати.

Встановлюючи закінчені етапи за будівельним контрактом й відображаючи дохід одночасно в обліку, сума проміжних рахунків відображається за дебетом субрахунку 238 "Завершені етапи за незавершеними будівельні контракти" і кредитом субрахунку 239 "Проміжні рахунки" рахунку 23 "Виробництво" на суму доходу без ПДВ. Після завершення будівельного контракту сальдо на зазначених субрахунках списується зворотною кореспонденцією субрахунків.

Наведемо приклад на підставі ситуації, що розглядалася у табл. 13.11. Припустимо, що протягом трьох етапів замовнику виставлялися проміжні рахунки: 6000 тис. грн. (у т.ч. ПДВ – 1000 тис. грн.), 7800 тис. грн. (у т.ч. ПДВ – 1300 тис. грн.), 10200 тис. грн. (у т.ч. ПДВ – 1700 тис. грн.) відповідно. Розрахунок валової заборгованості замовників та замовникам наведено у табл. 13.12. Відображення в бухгалтерському обліку за проміжними рахунками витрат та доходів будівельного підприємства "Альтаїр" наведено у табл. 13.13.

Таблиця 13.12

Методика визначення валової заборгованості в будівництві

Показники

1 етап

2 етап

3 етап

1. Фактичні витрати, тис. грн.

5200

6300

6500

2. Фактичні витрати наростаючим підсумком, тис. грн.

5200

11500

18000

3. Загальні планові витрати, тис. грн.

18000

18000

18000

4. Коефіцієнт співвідношення наростаючим підсумком (рядок 2 : рядок 3)

0,2889

0,6389

1,0000

5. Договірна ціна (доход плановий) без ПДВ, тис. грн.

20000

20000

20000

6. Визнаний доход наростаючим підсумком (рядок 4 х рядок 5) без ПДВ, тис. грн.

5777,778

12777,78

20000

7. Визнаний доход за етап без ПДВ, тис. грн.

5777,778

7000

7222,222

8. Прибуток (рядок 7 – рядок 1), тис. грн.

577,7778

700

722,2222

9. Проміжні рахунки без ПДВ, тис. грн.

5000

6500

8500

10. Валова заборгованість (рядок 7 – рядок 9), тис. грн.

замовникам

замовників

777,778

500

1277,778

Податковий облік доходів й витрат від виконання будівельних робіт залежить від того, довгостроковим чи короткостроковим є даний будівельний контракт з точки зору оподаткування. Контракт є довгостроковим у разі закінчення будівельних робіт не раніше ніж через 9 місяців. У цьому разі відображення доходів й витрат у податковому обліку відбувається відповідно до п. 7.10 Закону "Про прибуток" [18].

Якщо будівельний контракт є короткостроковим, то валові доходи й валові витрати відображаються у податковому обліку у загальному порядку.

                                                                                   Таблиця 13.13

Відображення в бухгалтерському обліку операцій за проміжними рахунками витрат та доходів за будівельними контрактами

Зміст господарської операції

Сума, грн.

Кореспонденція рахунків

дебет

кредит

1 етап

2 етап

3 етап

1

2

3

4

5

6

1. Відображено суми фактично понесених витрат

5200

6300

6500

231

20, 66, 65, 63, 91, 13 та ін.

2. Списано визнані витрати на собівартість БМР

5200

6300

6500

903

231

3. Визнано доход від виконання контракту

6933

8400

8667

361

703

4. Відображено податкові зобов'язання з ПДВ:

в межах суми ПДВ в розрахунковому доході

понад суми ПДВ у розрахунковому доході

списані розрахунки за податковими зобов'язаннями

1155

156

-

1300

100

-

1188

-

256

703

643

703

641

641

643

5. Відображено суму визнаного доходу без ПДВ

5778

7000

7222

238

239

6. Відображено коригування проміжних рахунків:

при перевищенні проміжних рахунків над доходом

при перевищенні суми визнаного доходу над проміжними рахунками (методом "червоне сторно")

-

778

-

500

1278

-

361

361

239

239

Закінчення таблиці 13.13

1

2

3

4

5

6

7. Відображено коригування на суму ПДВ

при перевищенні проміжних рахунків над доходом

при перевищенні суми визнаного доходу над проміжними рахунками (методом "червоне сторно")

778

500

1278

361

361

643

643

8. Нараховано податковий кредит з ПДВ за проміжними рахунками при перевищенні суми визнаного доходу над проміжними рахунками

-

-

256

643

641

7. Списано витрати на фінансовий результат

5200

6300

6500

791

903

8. Списано доход на фінансовий результат

5778

6900

791

703

9. Списана сума проміжних рахунків по закінченні виконання будівельного контракту

-

-

20000

239

238

Податкові зобов'язання й податковий кредит з ПДВ у підрядчика виникають незалежно від строку виконання будівельних робіт за звичайними нормами.

Взаємні розрахунки замовник й підрядчик здійснюють відповідно до умов договору підряду. Замовник повністю розраховується з підрядчиком тільки після підписання всіх актів про виконання будівельних робіт – в терміни, визначені договором.

Якщо підрядчик неякісно виконав роботу, що підтверджено актами, то замовник може утримати вартість неякісно виконаних робіт. Протягом встановленого терміну підрядчик повинен допрацювати над всіма недоліками, й тільки тоді замовник перераховує утримані кошти. У випадку, коли підрядчик у строк не усуває недоліки, замовник може запросити на усунення недоліків третіх осіб з утриманням за виконання роботи коштів з підрядчика.

Якщо при укладанні договору за виконання будівельних робіт встановлено тверду ціну, то незалежно від зміни цін на матеріально-технічні ресурси та джерел фінансування, підрядчик отримає тільки встановлену суму коштів. Зміна твердої ціни договору підряду може відбутися лише за таких умов: замовник змінює у процесі будівництва проектні рішення, які спричиняють зміну обсягів робіт і вартісних показників; у процесі виконання будівельних робіт виявлено помилки у проектній документації (при умові, що підрядчик не є виконавцем проектно-кошторисної документації); виникли форс-мажорні обставини.

Якщо у договорі передбачена динамічна ціна, то замовник разом з підрядчиком при зміні цін на матеріально-технічні ресурси повинен переглянути вартість робіт й внести зміни до кошторису витрат. При уточненні динамічної ціни замовник сплачує вартість виконаних робіт, указаних в акті прийому виконаних підрядних робіт з урахуванням змін, внесених до кошторисної документації.

Якщо замовник будує об'єкт за рахунок бюджетних коштів, то матеріали включаються до акту виконаних підрядних робіт за цінами придбання.

Також у будівництві можуть застосовуватися періодичні ціни, які мають елементи динамічної і твердої ціни. Тверда частина періодичної ціни зміни не підлягає, а динамічна частина уточнюється за правилами щодо динамічних цін.

У випадку дострокової здачі об'єкта будівництва підрядчику можна виплачувати премію, але тільки з обговоренням у договорі підряду. Таким чином, якщо у договорі оговорено, що ціну у випадку дострокової здачі об'єкта будівництва переглядають, то з суми премії необхідно платити податок на додану вартість. При цьому складають не податкову накладну, а розрахунок корегування до раніше виписаної податкової накладної.  

Після того, як всі документи про прийом об'єкта будівництва підписані замовником і підрядчиком, здійснені заключні розрахунки, об'єкт вводять до експлуатації згідно з нормами постанови КМУ "Про порядок прийому в експлуатацію закінчених будівельних об'єктів" від 22.09.04 р. № 1243 [52].

З 20.12.06 року згідно з постановою КМУ від 20.12.06 року № 1764 введено в дію Технічний регламент будівельних виробів, будівель і споруд, який висуває основні вимоги до будівельних виробів, будівель і споруд щодо забезпечення безпеки життя і здоров'я людини, безпеки експлуатації, механічного опору та стійкості, пожежної безпеки, економії енергії, захисту навколишнього природного середовища, а також розписує процедуру оцінки відповідальності виробів установленим вимогам та порядок їх застосування [61]. Тобто, якщо будівельний контракт підписаний після 20.12.06 р., то об'єкт будівництва будуть приймати за новими вимогами.

Якщо об'єкт будівництва відповідає встановленим нормам, то державна прийомна комісія підписує акт про прийом до експлуатації закінченого об'єкта будівництва. Датою введення до експлуатації закінченого об'єкта будівництва є дата затвердження цього акта органами виконавчої влади або місцевого самоврядування, рішенням якого створена комісія.

13.4. Облік довгострокових контрактів у будівництві

Відповідно до пп. 7.10.2 ст. 7 Закону “Про прибуток" під терміном "довгостроковий договір (контракт)" слід розуміти будь-який договір на виготовлення, будівництво, установку або монтаж матеріальних цінностей, що входитимуть до складу основних фондів замовника або складових частин таких основних фондів, а також на створення нематеріальних активів, пов’язаних з таким виготовленням, будівництвом, установкою або монтажем (послуг типу "інженіринг", науково-дослідних і дослідницько-конструкторських робіт та розробок) за умови, якщо такий контракт не планується завершити раніше ніж через 9 місяців з моменту здійснення перших витрат або отримання авансу (передоплати) [18, С. 25].

Тобто довгостроковими можна визнати будівельний контракт при виконанні таких умов:

предметом договору є операції з виготовлення, будівництва, установки або монтажу матеріальних цінностей, а також на створення нематеріальних активів, пов’язаних з таким виготовленням, будівництвом, установкою або монтажем;

вказані матеріальні цінності входитимуть до складу основних фондів замовника або складових частин таких основних фондів;

термін дії договору складатиме не менше 9 місяців з моменту здійснення перших витрат або отримання авансу (передоплати).

Згідно зі ст. 11 Закону “Про прибуток" дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку в оплату товарів (робіт, послуг) вважається датою збільшення валового доходу [18].

Відповідно, будь який аванс, або передоплата, що поступає на поточний рахунок платника податку, зразу включається до складу його валових доходів.

Але ст. 7 Закону “Про прибуток” допускає виключення із правил, це стосується тільки довгострокових договорів. Платник податку може самостійно вибрати особливий порядок оподаткування результатів  діяльності, що здійснюється за довгостроковим контрактом [18].

Трактування умови тривалості виконання довгострокового договору має декілька нюансів (табл. 13.14).

Таблиця 13.14

Умови тривалості виконання довгострокового договору

Початком укладеного договору являється не дата укладання, а дата отримання авансу або здійснення перших витрат.

Тобто, якщо договір укладено з 1.01. по 1.10. поточного року, аванс отримано в квітні, тоді ж здійснені і перші витрати, то такий договір не можна вважати довгостроковим з особливим порядком оподаткування

Моментом закінчення дії довгострокового договору являється не фактична, а запланована дата завершення договору.

За попередньої умови укладання договору перші витрати здійснено в січні місяці (або отримано аванс). Фактично завершено договір в серпні, і не зважаючи на те, що між датою здійснення перших витрат і фактичним завершенням договору лише 8 місяців, договір буде вважатися довгостроковим

Кожний договір передбачає участь як мінімум двох сторін. Однак довгостроковим, тобто з особливими умовами оподаткування, він може бути тільки для виконавця БМР, для замовника це буде договір з оподаткуванням на загальних умовах.

Підрядчику надається можливість вибору: він може застосовувати особливий порядок оподаткування, а може оподатковуватися на загальних умовах.

Перевагу від застосування особливого порядку будуть мати ті підрядчики, які працюють на умовах повної передоплати або при отриманні авансу у значній сумі на початковій стадії виконання БМР. Якщо ж оплата часткова надходить підрядчику в міру здійснення робіт і витрат, то застосування даного порядку недоцільне.

Рішення про вибір особливого порядку оподаткування результатів діяльності за довгостроковим контрактом повинно бути зафіксовано документально, затверджено керівником підприємства і залишатися незмінним протягом року.

Розрахунок сум, що включаються до складу валового доходу звітного періоду, здійснюється виконавцем довгострокового договору самостійно за кожним контрактом окремо у вільній формі для власного застосування. Ця форма зберігається у підрядчика, до податкових органів не подається, являється аналітичною відомістю податкового обліку.

Для розрахунку суми валового доходу необхідно визначити оціночний коефіцієнт за формулою:

(13.7)

де Коц – оціночний коефіцієнт виконання довгострокового договору (контракту);

Рф – сума фактичних витрат, оплачених (здійснених) виконавцем у звітному періоді,

Рзп – сума загальних запланованих виконавцем витрат на весь період дії договору.

Оціночний коефіцієнт потрібно розраховувати, враховуючи валові витрати наростаючим підсумком.

Доход виконавця, який підлягає включенню до складу валового доходу звітного періоду, визначається за формулою:

,

(13.8)

де Дзв – сума доходу, яка включається до складу валового доходу звітного періоду;

ЗДЦ – загальнодоговірна ціна довгострокового договору.

Методика визначення розрахункового валового доходу за довгостроковими контрактами на прикладі будівельного підприємства, коли сума планових витрат на весь період контракту складає 5100 тис. грн., а загальнодоговірна ціна довгострокового договору складає 6200 тис. грн., термін будівництва – 1 рік, подана у табл. 13.15.

Таблиця 13.15

Методика визначення розрахункового валового доходу

Період

Сума фактичних витрат, оплачених (здійснених) виконавцем у звітному періоді, тис. грн.

Методика розрахунку оціночного коефіцієнту

Методика розрахунку суми доходу, яка включається до складу валового доходу звітного періоду, тис. грн.

1 квартал

1100

1100 : 5100 = 0,216

6200 х 0,216 = 1337,254

2 квартал

1300

1300 : 5100 = 0,255

6200 х 0,255 = 1580,392

3 квартал

1000

1000 : 5100 = 0,196

6200 х 0,196 = 1215,686

4 квартал

1800

1800 : 5100 = 0,353

6200 х 0,353 = 2188,235

Всього

5200

6321,567

Для розрахунку показника прибутку із суми розрахункового валового доходу за звітний період віднімається сума фактичних валових витрат і сума нарахованої амортизації.

Після виконання договору, підрядчик повинен зробити перерахунок податкових зобов'язань, визначених за підсумками кожного податкового періоду протягом терміну його виконання.

Для проведення перерахунку визначається фактичний коефіцієнт виконання контракту за формулою:

(13.9)

де Кф – фактичний коефіцієнт виконання довгострокового договору (контракту);

Р – сума загальних фактичних витрат на весь період дії договору.

Фактичний валовий дохід визначається за формулою:

,

(13.10)

де Дф – сума фактичного доходу, яка включається до складу валового доходу звітного періоду;

КДЦ – кінцева загальнодоговірна ціна довгострокового договору.

Методика визначення проведення перерахунку податкових зобов’язань при виконанні довгострокового договору на підставі даних з наведеного вище приклада відображено у табл. 13.16.

Таблиця 13.16

Методика проведення перерахунку податкових зобов’язань при виконанні довгострокового договору

Період

Методика розрахунку фактичного коефіцієнту виконання довгострокового договору (контракту)

Сума фактичного доходу, яка включається до складу валового доходу звітного періоду, тис. грн.

1 квартал

1100 : 5200 = 0,212

6200 х 0,212 = 1311,538

2 квартал

1300 : 5200 = 0,250

6200 х 0,250 = 1550,000

3 квартал

1000 : 5200 = 0,192

6200 х 0,192 = 1192,307

4 квартал

1800 : 5200 = 0,346

6200 х 0,346 = 2146,154

Всього

6200

В результаті перерахунку визначається різниця між розрахунковою сумою валових доходів і сумою, визначеною в результаті перерахунку. Ця різниця відноситься або на збільшення, або на зменшення валових доходів податкового періоду, в якому довгостроковий договір завершено (табл. 13.18).

                                                            Таблиця 13.17

Визначення різниці в сумах валових доходів

Період

Сума доходу, яка включається до складу валового доходу звітного періоду, тис. грн.

Сума фактичного доходу, яка включається до складу валового доходу звітного періоду, тис. грн.

Недоплата (переплата), тис. грн.

1 квартал

1337,254

1311,538

-25,716

2 квартал

1580,392

1550,000

-30,392

3 квартал

1215,686

1192,307

-23,379

4 квартал

2188,235

2146,154

-42,081

Всього

6321,567

6200

-121,567

Мінусовий знак означає заниження податкових зобов’язань (фактичні витрати менше запланових), плюсовий, навпаки – завищення (фактичні витрати більше запланових).

На суму отриманої різниці за кожний звітний період необхідно нарахувати процент, що дорівнює 120 % ставки НБУ, що діяла на момент проведення перерахунку, за весь термін дії такої переплати або недоплати за формулою:

(13.11)

де П – сума процентів за відповідний податковий період;

ПОД – сума заниженого або завищеного податкового зобов'язання відповідного періоду;

Д – фактична кількість календарних днів дії переплати або недоплати;

ДР – кількість календарних днів у році;

С – облікова ставка НБУ, що діє на дату проведення перерахунку зобов'язань, %.

Після цього необхідно визначити строк дії (період) завищення або заниження податкових зобов’язань для кожного звітного періоду окремо.

За одиницю виміру приймається день, повний рік приймають за 365 днів. Початок періоду недоплати (переплати) визначається першим робочим днем за днем кінцевого терміну сплати зобов'язань з податку на прибуток відповідного звітного періоду. Кінець періоду недоплати (переплати) визначається кінцевим днем оплати зобов'язань з податку на прибуток за звітний податковий період, у якому закінчено виконання довгострокового контракту.

Умовно припустимо, що ставка НБУ на момент перерахунку становить 12 %, тоді розрахунок суми процентів наведено у табл.13.18.

                                                                        Таблиця 13.18

Методика визначення суми процентів за недоплату (переплату)

Період

Недоплата (переплата), тис. грн.

Період недоплати (переплати)

120 % обліко-вої ставки НБУ, % (120 % х х 12 % :  : 100 %)

Сума процен-тів, грн. (гр.2 х х гр. 6 : : 100) х х (гр. 5 : : 365)

початок періоду

кінець періоду

кількість днів

1

2

3

4

5

6

7

1 квартал

-25,716

21.05.

21.02.

276

14,4

-2,800

2 квартал

-30,392

21.08.

21.02.

184

14,4

-2,206

3 квартал

-23,379

21.11.

21.02.

92

14,4

-0,849

4 квартал

-42,081

21.02

21.02

х

14,4

0,000

Всього

-121,567

х

14,4

-5,855

Тобто, за наведеним прикладом податкові зобов'язання за будівельним контрактом за весь період будівництва були завищені на 121567 грн. Загальна сума процентів за цей період складає 585,49 грн. Тобто, валовий дохід будівельного підприємства потрібно зменшити на 122152,49 грн.

Результати своєї діяльності будівельні підприємства, які працюють за довгостроковим контрактом, відображають у строках 01.3 та 04.7 декларації з податку на прибуток підприємства, а також у додатку К2 до строк 01.3 та 04.7 декларації.

Підприємства, які виконують довгострокові контракти та обрали спеціальний порядок оподаткування доходів згідно з п. 7.10 Закону "Про прибуток” мають право на особливий порядок оподаткування своїх податкових зобов'язань з ПДВ [18].

Датою виникнення податкових зобов'язань з ПДВ у виконавця довгострокового контракту є дата збільшення валового доходу. Тому податкові зобов'язання з ПДВ виникають тільки після закінчення звітного кварталу, навіть у випадку, коли підприємство є місячним платником податку.

13.5. Звітність будівельних організацій

Будівельні організації повинні складати фінансову звітність за встановленими формами, як і промислові підприємства. Особливостями складання фінансової звітності у будівництві є відображення валових заборгованостей за будівельними контрактами у балансі і розкриття інформації про виконання будівельних контрактів у розділі ХІ Приміток до річної фінансової звітності.

У балансі у рядку 120 "Незавершене виробництво" згідно з п. 23 П(С)БО 2 "Баланс" [227] у будівельних організаціях відображається валова заборгованість замовників, тобто позитивна різниця за дебетом субрахунку 238 і за кредитом субрахунку 239. При наявності невизнаних витрат з виконання контракту – сальдо субрахунку 231 "Виконання будівельного контракту".

У рядку 610 "Інші поточні зобов'язання" згідно з п. 60 П(С)БО 2 "Баланс" [227] відображається валова заборгованість замовникам, тобто негативна різниця за дебетом субрахунку 238 і за кредитом субрахунку 239.

У звіті про фінансові результати доходи за будівельним контрактом відображаються за рядком 010 "Доход (виручка) від реалізації продукції, товарів, послуг" за оборотом за кредитом рахунку 703 "Доходи від реалізації послуг". У рядку 015 "Податок на додану вартість" – нараховані податкові зобов'язання з ПДВ (кореспонденція рахунків: дебет 703 та кредит 641).

Витрати за будівельним контрактом показують у рядку 040 "Собівартість реалізованої продукції (товарів, послуг) (кореспонденція рахунків: дебет 903 та кредит 23).

Згідно П(С)БО 18 "Будівельні контракти" у примітках до фінансової звітності повинна бути наведена інформація про:

суму доходу за будівельним контрактом, визнана у складі доходу звітного періоду;

методи визнання доходу за будівельним контрактом у звітному періоді;

відносно незавершених будівельних контрактів (методи визначення завершеності робіт; загальну суму понесених витрат й визнаних прибутків (з урахуванням визнаних збитків) на дату балансу; вартість виконаних субпідрядчиками робіт; суму валової заборгованості замовників на дату балансу; суму валової заборгованості замовникам на дату балансу, суму отриманих авансів на дату балансу; суму проміжних рахунків, яку не сплачується підрядчику до виконання визнаних будівельним контрактом умов для виплати таких суму або до ліквідації дефектів (суму затриманих коштів).

У табл. 13.19 наведено джерела інформації щодо заповнення розділу ХІ Приміток до річної фінансової звітності.

Таблиця 13.19

Джерела інформації щодо заповнення розділу ХІ "Будівельні контракти" Приміток до річної фінансової звітності

Найменування показника

Код рядка розділу ХІ Приміток до річної фінансової звітності.

Джерело інформації

1

2

3

Дохід за будівельними контрактами за звітний рік

1110

Обороти за кредитом субрахунку 703 "Дохід від реалізації робіт і послуг"

Заборгованість на кінець звітного року:

валова замовників

1120

Позитивна різниця за дебетом субрахунку 238 і за кредитом субрахунку 239. При наявності невизнаних витрат з виконання контракту – сальдо субрахунку 231 "Виконання будівельного контракту"

валова замовникам

1130

Негативна різниця за дебетом субрахунку 238 і за кредитом субрахунку 239

з авансів отриманих

1140

Сальдо за кредитом субрахунку 681 "Розрахунки за авансами отриманими"

Закінчення таблиці 13.19

1

2

3

Сума затриманих коштів на кінець року

1150

Сума проміжних рахунків, що не платиться підрядчику до виконання умов передбачених будівельним контрактом чи до усунення дефектів

Вартість виконаних субпідрядчиками робіт за незавершеними будівельними контрактами

1160

Обороти між дебетом субрахунку 231 "Виконання будівельного контракту" і кредитом субрахунку обліку розрахунків із субпідрядчиками

Особливостями складання податкової звітності у будівельних організаціях, які виконують довгострокові контракти, є заповнення декларації з податку на прибуток (рядки 01.3 і 04.7 й щоквартальний додаток К2).

Поряд із загальними статистичними формами звітності, будівельні підприємства до органів державної статистики подають спеціальні форми статистичної звітності зі статистики будівництва, затверджені Наказом Державного комітету статистики України "Про затвердження форм держаних статистичних спостережень зі статистики будівництва" № 278 від 29.08.03 р.

Серед статистичних форм зі статистики будівництва можна виділити:

форма № 1-КБ (місячна) "Звіт про виконання підрядних робіт", яка подається органу державної статистики за місцезнаходженням підприємства не пізніше третього числа звітного місяця;

форма № 1-КБ (квартальна) "Звіт про виконання підрядних робіт", яка подається органу державної статистики за місцезнаходженням підприємства не пізніше третього числа звітного кварталу.

Неподання органам державної статистики даних для проведення державних статистичних спостережень або подання їх недостовірними, не в повному обсязі, не за формою або із запізненням погрожує порушнику адміністративним штрафом у розмірі від 10 до 15 неоподатковуємих мінімумів доходів громадян (від 170 до 255 грн.), повторне порушення – від 15 до 25 неоподатковуємих мінімумів доходів громадян (від 255 до 425 грн.).

13.6. Облік у забудовника

Забудовник – це організація, що веде будівництво для себе та здійснює його фінансування незалежно від способу ведення будівництва.

Облік капіталовкладень ведеться у забудовника за окремими об’єктами. Об’єкт будівництва – це сполучення будинків і споруд або окремі будинки і споруди, будівництво яких здійснюється за одним проектом [236].

Рішення про об'єкти, на придбання, виготовлення або поліпшення яких будуть направлятися кошти (капітальні вкладення), приймають власники підприємства або уповноважені ними посадові особи. Вони ж визначають джерела, за рахунок яких будуть здійснюватися капіталовкладення.

За своїм економічним змістом капітальні вкладення – це витрати, які здійснюються з метою отримання в майбутньому економічних вигод.

Виділяють основні напрями капіталовкладень:

створення виробничих потужностей для випуску нових видів продукції;

розширення виробничих потужностей в зв’язку з підвищеним попитом на продукцію, що виробляється;

заміна і поновлення обладнання з метою підвищення якості продукції або скорочення витрат на її виробництво;

проведення капітальних ремонтів.

Визначення понять поточного і капітального ремонтів та перелік ремонтно-будівельних робіт, які відносяться до даних видів ремонтів, наведені в листі Державного комітету будівництва, архітектури та житлової політики України від 13.01.98 р. № 7/11 [175].

На підприємствах недержавної форми власності джерелами фінансування капітальних вкладень виступають: кредити банків; цільове фінансування та цільові надходження; пайові внески інших підприємств; кошти від продажу акцій під розширення, реконструкцію або модернізацію виробництва.

Витрати з капіталовкладень обліковуються наростаючим підсумком з початку будівництва конкретного об’єкту і до введення його в експлуатацію.

Облік капітальних вкладень ведеться на рахунку 15 “Капітальні інвестиції”, призначеного для обліку витрат на придбання або створення матеріальних і нематеріальних необоротних активів. За дебетом рахунку 15 "Капітальні інвестиції" відображається збільшення понесених витрат на створення матеріальних необоротних активів, за кредитом – їх зменшення (списання витрат в результаті введення в дію).

Облік витрат на субрахунку 151 "Капітальне будівництво" ведеться від початку будівництва й до моменту здачі об'єкта в експлуатацію.

На субрахунку 151 "Капітальне будівництво" відображаються витрати на будівництво, що здійснюється як господарським, так і підрядним способом для власних потреб підприємства. На даному субрахунку також ведеться облік устаткування, що підлягає монтажу в процесі будівництва, і авансових платежів для фінансування зазначеного будівництва.

Аналітичний облік капітальних вкладень ведеться у Відомості 4.1 за окремими об’єктами капіталовкладень, окремими напрямками (будівництво, модернізація, придбання й т.п.), способами здійснення капітальних інвестицій (підрядний, господарський). Передоплата даним операціям виділена у Відомості в окрему аналітичну позицію (рядок). У ній також виділяється з попередньої оплати сума податкового кредиту з ПДВ.

При виконанні робіт господарським способом за дебетом рахунку 151 "Капітальне будівництво" обліковуються всі витрати, фактично понесені забудовником за елементами і статтями, у кореспонденції з наступними рахунками: 13 "Знос необоротних активів", 20 "Виробничі запаси"; 22 "Малоцінні й швидкозношувані предмети"; 23 "Виробництво"; 63 "Розрахунки з постачальниками й підрядчиками"; 65 "Розрахунки зі страхування"; 66 "Розрахунки з оплати праці" та ін.

Слід відмітити, що облік будівельних матеріалів у забудовника здійснюється на субрахунку 205 "Будівельні матеріали".

Витрати, фактично зроблені з початку будівництва до введення об'єкта в експлуатацію, відносяться до незавершеного будівництва.

До об'єктів, що перебувають в незавершеному будівництві, відносяться об'єкти, будівництво яких ще триває, припинено, законсервовано або остаточно припинене. У синтетичному обліку незавершене будівництво відображається як сальдо субрахунку 151 "Капітальне будівництво".

У випадку здійснення будівництва господарським способом забудовник поряд з веденням будівельних робіт здійснює планування будівельного виробництва, облік і калькулювання собівартості БМР і т.ін.

БМР, здійснювані господарським способом, враховуються в порядку, передбаченому для будівельних підприємств, відмінність полягає в тому, що облік витрат на виконання таких робіт ведеться не на рахунку 23 "Виробництво", а на субрахунку 151 "Капітальне будівництво".

Підставою для обліку фактичних витрат на будівництво є первинні документи з обліку будівельних матеріалів, праці й заробітної плати, роботи будівельних машин і механізмів, загальновиробничих витрат.

Перед введенням до експлуатації у обов'язковому порядку складається, підписується й затверджується акт з прийому до експлуатації закінченого будівельного об'єкта. Підставою для зарахування на баланс основних засобів є акт прийому-передачі основних засобів (ф. № ОЗ-1), який повинен бути заповнений у одному примірнику на кожен окремий об'єкт будівництва й підписаний приймальною комісією підприємства, яку наказом або розпорядженням призначить керівник підприємства.

Після введення об'єктів будівництва до експлуатації основні засоби зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю  згідно з п. 7 П(С)БО 7 "Основні засоби" [229].

У податковому обліку відповідно до п. 8 Закону "Про прибуток" витрати на самостійне виготовлення основних фондів для власних виробничих потреб, включаючи заробітну плату працівників, зайнятих при виготовленні таких основних фондів, підлягають амортизації [18].

При підрядному способі будівництва у забудовника за дебетом рахунку 151 "Капітальне будівництво" обліковуються витрати відповідно до рахунків підрядної організації, поелементний облік витрат здійснюється підрядною організацією.

При підрядному способі будівництва виконані й оформлені у встановленому порядку БМР відображаються у замовника за кошторисною вартістю або за договірною ціною згідно з прийнятими до оплати рахунками підрядчика.

Крім БМР, до капітальних вкладень включаються й оплачуються замовником інші роботи й витрати з будівництва й реконструкції, які передбачені кошторисами і планами капітальних вкладень. На їх здійснення, як правило, складають окремі від будівництва кошториси. Ці витрати не можуть бути прямо віднесені на об'єкт будівництва без попереднього узагальнення й розподілу у встановленому порядку. Між окремими об'єктами їх розподіл проводиться пропорційно кошторисної вартості. Розподілена частка витрат приєднується до вартості повністю закінчених об'єктів будівництва.

На окремому рахунку 153 "Придбання (створення) інших необоротних матеріальних активів" обліковуються витрати зі створення або придбання інших необоротних матеріальних активів, у тому числі стосовно тимчасових (нетитульних) споруд, облік яких ведеться на рахунку 113 ”Тимчасові (нетитульні) споруди”.

Роботи зі зведення тимчасових (нетитульних) споруд відносяться до некапітальних робіт (зведення на час будівництва контор, комор виконробів, душових, сторожових будок, навісів, вагончиків і т.ін.).

Підставою для виготовлення тимчасових (нетитульних) споруд власними силами підприємства є: службова записка керівника дільниці, рішення виробничої ради, наказ чи розпорядження керівника підприємства.

Відображення в бухгалтерському обліку капіталовкладень у забудовника представлені у табл. 13.20.

Таблиця 13.20

Відображення в бухгалтерському обліку капіталовкладень у забудовника

Зміст господарської операції

Сума, грн.

Кореспонденція рахунків

дебет

кредит

1

2

3

4

При господарському способі будівництва

1. Списано будівельні матеріали для будівництва об'єкту

20400

151

205

2. Відображено витрати з оплати праці виробничого персоналу, зайнятого будівництвом об'єкту

10200

151

661

3. Відображено нарахування зборів і внесків на соціальні заходи на фонд оплати праці виробничого персоналу, зайнятого будівництвом об'єкту

3876

151

65

Закінчення таблиці 13.20

1

2

3

4

4. Відображено вартість проектних та БМР, виконаних сторонніми організаціями

12500

151

63

5. Відображено нарахування амортизації необоротних активів, які були використані при будівництві об'єкту

8400

151

13

6. Зарахування збудованого об’єкта до складу основних засобів

55376

103

151

При підрядному способі будівництва

1. Відображено витрати на проектні, БМР за рахунками підрядчиків

34600

151

631

2. Відображено суму податкового кредиту з ПДВ у складі вартості проектних та БМР

6920

641

631

3. Сплачено проектні та БМР підрядчиків

41520

631

311

Створення тимчасових (нетитульних) споруд

1. Відображено витрати на створення тимчасових (нетитульних) споруд

5000

153

20,65,66, 13, 63 та ін.

2. Передача до експлуатації тимчасових (нетитульних) споруд

5000

113

153

У податковому обліку витрати на спорудження тимчасових (нетитульних) споруд включаються до складу валових витрат звітного періоду у випадку, коли об'єкти є оборотними активами та необоротними активами, але їх вартість менше 1000 грн., або збільшують балансову вартість груп основних засобів у разі, коли їх термін служби більше року та вартість понад 1000 грн.


Визначаються згідно п. 11-14 П(С)БО 16 (п. 12 П(С)БО 18)

Витрати на управління

(п. 14 П(С)БО 18)

Прямі витрати на оплату праці

(п. 13

П(С)БО 18)

Витрати, безпосередньо пов'язані з виконанням кон-тракту (п. 12 П(С)БО 18)

Витрати при укладанні контракту, якщо є ймовірність підписання (п. 16 П(С)БО 18)

изначаються згідно п. 15 П(С)БО 16

Витрати на організа-цію робіт

(п. 14 П(С)БО 18)

Витрати на обслуго-вування

(п. 14 П(С)БО 18)

Інші прямі витрати

(п. 13

П(С)БО 18)

Прямі матеріальні витрати

(п. 13 П(С)БО 18)

Загальновиробничі витрати

(п. 12 П(С)БО 18)

Витрати від дати укладання до дати завершення контракту (п. 16 П(С)БО 18)

Витрати за будівельним контрактом

можливість достовірного визначення й оцінки витрат, пов'язаних з виконанням будівельного контракту для порівняння фактичних витрат за цим будівельним контрактом з попередньою оцінкою таких витрат

можливість достовірного визначення суми витрат, необхідних для завершення будівельного контракту, й ступеню завершеності робіт за будівельним контрактом на дату балансу;

можливість отримання підрядчиком економічних вигід від виконання будівельного контракту;

можливість достовірного визначення суми загального доходу від виконання будівельного контракту;

Будівельний контракт за ціною "витрати плюс" (договір про будівництво, який передбачає ціну як суму фактичних витрат підрядчика на виконання буді-вельного контракту й визначеного при-бутку (у вигляді проценту від вит-рат або фіксованої величини)

Будівельний контракт з фіксованою ціною (договір про будівництво, який передбачає фіксо-вану (тверду) ціну всього обсягу робіт за будівельним контрактом й фіксованому ставку за одиницю кінце-вої продукції, яка буде випускатися на об'єкті будівництва)

можливість отримання підрядчиком економічних вигід від виконання будівельного контракту;

можливість достовірного визначення витрат, пов'язаних з виконанням будівельного контракту, незалежно від ймовірності їх відшкодування замовником

+

+

±

=

Дохід за буді-вельним кон-трактом

дого-вірна вартість будів-ництва

відхилення від ціни за будівель-ним контрактом

претензія за буді-вельним контрак-том

заохо-чу-вальні випла-ти

+

Сума витрат підрядчика

Визнаний прибуток (за вирахуванням визнаних збитків)

Сума проміжних рахунків (без ПДВ) на дату балансу з початку виконання будівельного контракту

Валова заборгованість замовників

(субрахунок 238 "Завершені етапи за незавершеними будівельними контрактами" > субрахунок 239 "Проміжні рахунки")

>

+

Сума витрат підрядчика

Визнаний прибуток (за вирахуванням визнаних збитків)

Сума проміжних рахунків (без ПДВ) на дату балансу з початку виконання будівельного контракту

Валова заборгованість замовникам

(субрахунок 238 "Завершені етапи за незавершеними будівельними контрактами" < субрахунок 239 "Проміжні рахунки")

<


 

А также другие работы, которые могут Вас заинтересовать

76755. Варианты и аномалии костей черепа 181.64 KB
  Теменные кости выраженность теменных бугров особенно у женщин; появление межтеменной кости. Затылочная кость наличие поперечного шва отделяющего верхнюю часть чешуи и образование вставочной дополнительной кости; присутствие более мелких добавочных костей часто расположенных в швах кости швов; значительная выраженность затылочных выступов; уплощение чешуи слабая выраженность борозд или наоборот увеличение изогнутости чешуи и углубление борозд; разнообразные формы большого отверстия костных валиков вокруг внутреннего его края;...
76756. Первая и вторая висцеральные дуги 187.99 KB
  Развитие лицевого (висцерального) черепа определяется мозгом и краниальным (глоточным) отделом первичной кишки, в котором на боковых стенках между висцеральными (жаберными) карманами появляются хрящевые висцеральные (жаберные) дуги, но особое значение для черепа имеют первые две.
76757. Кости лицевого черепа. Глазница 192.12 KB
  Подвисочная поверхность находится сзади тела образуя стенку подвисочной и крылонебной ямок состоит: из бугра верхней челюсти с задними альвеолярными отверстиями для одноименных нервов и сосудов. Глазничная поверхность занимает на теле кости верхнее положение участвуя в образовании нижней стенки глазницы. Носовая поверхность образует латеральную стенку полости носа. Небный отросток носовой гребень по медиальному краю; передняя носовая ость: окончание носового гребня впереди; верхняя носовая поверхность; нижняя небная поверхность...
76758. Височная кость 184.9 KB
  У верхушки пирамиды внутреннее отверстие сонного канала. На передней поверхности пирамиды находятся: каменисточешуйчатая щель хрящевая ростковая зона и отверстие мышечнотрубного канала; дугообразное возвышение от полукружных костных каналов лабиринта; крыша барабанной полости от среднего уха; тройничное вдавление на вершине пирамиды для одноименного нервного узла; расщелины и борозды большого и малого каменистого нервов. На задней поверхности пирамиды располагаются: внутреннее слуховое отверстие и внутренний слуховой проход для YII...
76759. Клиновидная кость 180.73 KB
  Клиновидная кость – воздухоносная состоит из тела малых и больших крыльев и крыловидных отростков. На верхней поверхности тела находится турецкое седло а в нем: гипофизарная ямка для гипофиза центральной нейроэндокринной железы; бугорок седла кпереди от ямки; спинка седла с задними наклоненными отростками кзади от ямки; сонные борозды: правая и левая с клиновидными язычками лежат по боковым поверхностям седла предназначены для внутренней сонной артерии и внутреннего сонного симпатического нерва венозного пещеристого синуса. На...
76760. Крылонёбная ямка 181.89 KB
  Ямка соседствует и имеет связи с височной и подвисочной ямами. По форме ямка узкая щель ограниченная тремя выше перечисленными костями она граничит и сообщается с полостью черепа средней черепной ямой полостями носа и рта глазницей височной и подвисочной ямами. Крылонебная ямка сообщается: с полостью рта через большой и малый небные каналы с одноименными сосудами и нервами которые снабжают твердое и мягкое небо и небные миндалины; с полостью носа через клиновиднонебное отверстие с одноименными сосудами и нервами для слизистой...
76761. Полость носа 181.99 KB
  Полость носа обладает верхней нижней и парными боковыми стенками. Верхняя стенка состоит из: носовой части лобной кости продырявленной пластинки решетчатой кости и тела клиновидной которые составляют верхнезаднюю часть стенки; парных носовых костей: право и левой образующих передневерхнюю часть стенки. Нижняя стенка включает: небные отростки верхних челюстей и горизонтальные пластинки небных костей – костное небо; носовой гребень который проходит по середине стенки в продольном направлении. Латеральные стенки правая и левая...
76762. Внутреннее основание черепа 184.16 KB
  Внутренняя граница между сводом и основанием выделяется не во всех учебниках: слепое отверстие лобной кости и основание ее глазничных отростков; соединение малых и больших крыльев клиновидной кости латеральная оконечность верхней глазничной щели стык теменноклиновидного и лобнотеменного швов; основание пирамиды височной кости и сосцевиднотеменной шов; борозда поперечного синуса крестообразное возвышение и внутренний выступ затылочной кости. Передняя черепная яма образована: по бокам глазничными частями лобной кости; в центре ...
76763. Наружное основание черепа 183.43 KB
  Наружная граница между сводом и основанием проходит по носолобному шву надглазничным краям скуловым отросткам лобной кости подвисочному гребню клиновидной по основанию скуловых отростков височных костей над наружным слуховым отверстием по верхнему краю через основание сосцевидных отростков; заканчивается по верхней выйной линии и наружному затылочному выступу. В своде по наружной поверхности выделяют передний отдел лоб лобная область с рельефом: чешуя лобной кости на ней лобные бугры правый и левый; надбровные дуги у границы с...