43793

Вопросы налогообложения и бухгалтерского учета ОАО «Металлург»

Дипломная

Налоговое регулирование и страхование

Основой рыночного механизма являются экономические показатели, необходимые для планирования и объективной оценки производственно-хозяйственной деятельности предприятия, образования и использования специальных фондов, соизмерения затрат и результатов на отдельных стадиях воспроизводственного процесса.

Русский

2013-11-07

150.67 KB

3 чел.

Оглавление

Введение 3

1. Теоретические основы формирования налоговой базы 4

1.1 Прибыль как экономическая категория 4

1.2 Понятие бухгалтерской прибыли 5

1.3 Прибыль как объект налогообложения 7

1.4 Порядок расчета налоговой базы по налогу на прибыль 8

2. Аналитический обзор особенностей формирования налоговой базы по налогу на прибыль 11

2.1 Сравнительный анализ доходов в бухгалтерском и налоговом учете 11

2.2 Сравнительный анализ расходов в бухгалтерском и налогом учете 18

2.3 Отражение убытков прошлых лет в бухгалтерском и налоговом учете 26

2.4 Особенности определения  убытков, по которым предусмотрен особый порядок формирования налоговой базы 32

3. Порядок формирования налоговой базы в ОАО «Металлург». 39

3.1 Организационно-экономическая характеристика ОАО «Металлург» 39

3.2 Учетная политика для целей налогового учета 40

3.3 Порядок расчета налоговой базы на  предприятии ОАО «Металлург» 42

3.4 Порядок заполнения налоговой декларации за 1 квартал 49

Заключение 55

Список использованной литературы 56

Приложения 57

Введение

Власть любого государства на протяжении всей истории своего существования нуждалась в средствах, необходимых для выполнения присущих ей функций и задач перед обществом. Одним из источников таких средств являются налоги.

В соответствии с Налоговым Кодексом РФ, налог - это обязательный, индивидуально-безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц, в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в бюджет, в определенных законодательством размерах и в установленные сроки, в целях финансового обеспечения деятельности  государства и муниципальных  образований.

В современных условиях «выживаемость» предприятия в конкурентной среде зависит от его финансовой устойчивости, которая достигается посредством повышения эффективности производства на основе экономического использования всех видов ресурсов, снижения затрат, выявления имеющихся резервов повышения производства продукции (работ, услуг) и увеличения прибыли.

Прибыль служит критерием эффективности деятельности предприятия и основным внутренним источником формирования его финансовых результатов. Финансовый результат представляет собой разницу от сравнения сумм доходов и расходов организации. Превышение доходов над расходами означает прирост имущества организации - прибыль, а расходов над доходами – уменьшение имущества - убыток. Полученный организацией за отчетный год финансовый результат в виде прибыли или убытка, соответственно, приводит к увеличению или уменьшению капитала организации.

Налоговым законодательством прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с Налоговым кодексом.

В связи с введением в действие 25 главы Налогового Кодекса, исчисление налога на прибыль существенно упростилось. Это обусловлено введением системы налогового учета – налоговый учет представляет собой систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым кодексом. Однако какими бы исчерпывающими ни были положения 25 главы НК РФ, в ходе ведения налогового учета, у налогоплательщиков возникают различные вопросы, требующие особого разъяснения. В своей дипломной работе я хочу рассмотреть актуальные проблемы, возникающие при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

К таковым, например, относятся вопросы по учету убытков, относимых на будущие периоды; учету убытков, по которым предусмотрен особый порядок формирования налоговой базы.

Цель написания дипломной работы – подробно, но в тоже время максимально просто и понятно разъяснить вопросы налогообложения и бухгалтерского учета, связанные с налогом на прибыль.

Задачи дипломной работы:

1) определить сущность и значение налога на прибыль для экономики в целом;

2) провести анализ несоответствия бухгалтерского и налогового учета;

3) разъяснить вопросы, возникающие у налогоплательщиков при расчете налоговой базы.

Теоретические основы формирования налоговой базы по налогу на прибыль

Прибыль как экономическая категория

Основой рыночного механизма являются экономические показатели, необходимые для планирования и объективной оценки производственно-хозяйственной деятельности предприятия, образования и использования специальных фондов, соизмерения затрат и результатов на отдельных стадиях воспроизводственного процесса. В условиях перехода к рыночной экономике главную роль в системе экономических показателей играет прибыль. Получение положительного результата в виде прибыли играет большую роль в стимулировании развития производства, однако в силу определенных обстоятельств (невыполнение договорных обязательств, незнание нормативных документов, регулирующих финансовую деятельность) предприятие может понести убытки.

Прибыль - это обобщающий показатель, наличие которого свидетельствует об эффективности производства, о благополучном финансовом состоянии. Как экономическая категория прибыль предприятия отражает чистый доход, созданный в сфере материального производства. На уровне предприятия чистый доход принимает форму прибыли.

Прибыль как экономическая категория выполняет определенные функции:

  1.  характеризует экономический эффект, полученный в результате деятельности предприятия.

Наличие прибыли на предприятии означает, что его доходы превышают все расходы, связанные с его деятельностью;

  1.  обладает стимулирующей функцией, одновременно являясь финансовым результатом и основным элементом финансовых ресурсов предприятия.

Доля чистой прибыли, оставшаяся в распоряжении предприятия после уплаты налогов и других обязательных платежей, должна быть достаточной для финансирования расширения производственной деятельности, научно-технического и социального развития предприятия, материального поощрения работников.

Стремление к получению прибыли ориентирует предприятия на увеличение объема производства и снижение затрат. В условиях рыночной экономики этим достигается не только цель предпринимательства, но и удовлетворение общественных потребностей. Экономическая прибыль определяется как разница между бухгалтерской прибылью и неявными издержками.

Понятие бухгалтерской прибыли

Бухгалтерская прибыль - это результат реализации товаров и услуг. Она определяется в соответствии с действующим законодательством по бухгалтерскому учету и указывается в отчете о прибылях и убытках как положительная разница между доходами, определяемыми как приращение совокупной стоимости активов, приводящее к увеличению собственного капитала, и расходами, определяемыми как снижение совокупной стоимости активов, приводящее к уменьшению собственного капитала, признаваемыми в отчетном периоде.

Определения бухгалтерской прибыли традиционно базируются на двух основных концепциях:

  1.  концепция поддержания благосостояния или сохранения капитала,
  2.  концепция эффективности, или наращения капитала.

Согласно первой концепции, финансовый результат (прибыль) есть прирост в течение отчетного периода собственного капитала (средств, вложенных собственниками) предприятия и является результатом улучшения благосостояния фирмы. Данную концепцию иногда также называют концепцией прибыли, основанной на изменениях в активах и пассивах (статическая модель баланса, где активе представлены средства, а в пассиве - источники). Это вызвано тем, что при таком подходе выручка или иные доходы могут быть признаны только вследствие увеличения какого-либо актива, или уменьшения какого-либо обязательства, и, соответственно, расход не может быть признан, если он не вызван уменьшением актива или увеличением обязательства. Другими словами, прибыль представляет собой увеличение экономических ресурсов, находящихся в распоряжении предприятия, а убыток - их уменьшением.

Согласно второй концепции прибыль есть разница между доходами и расходами  предприятия и мерило эффективности деятельности предприятия и его руководства. Прибыль, согласно данной концепции, является результатом корректного разнесения выручки и расходов по соответствующим отчетным периодам, а большинство неденежных активов и пассивов являются результатом такого разнесения. Корректное разнесение доходов и расходов подразумевает соотнесение в данном отчетном периоде «усилий» (т.е. расходов) и соответствующих им «достижений» (т.е. доходов). При таком подходе доходы и расходы, относящиеся к будущим периодам, будут признаны в качестве актива или пассива вне зависимости от того, представляет собой такой актив или пассив реальный будущий приток или отток экономических ресурсов.  На таком подходе, по существу, основана концепция двойной записи в бухгалтерском учете, посредством которой выявляется двойной финансовый результат: как наращение собственного капитала (статистическая модель баланса) и как разница между доходами и расходами (финансовая модель баланса).

В российской практике бухгалтерская прибыль корректируется на сумму вмененных издержек, в результате чего получается экономическая прибыль.

Бухгалтерская прибыль как конечный финансовый результат выявляется за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций и оценки статей бухгалтерского баланса.

Прибыль предприятия выполняет ряд важнейших функций:

•   служит критерием и показателем эффективности деятельности организации;

•   выполняет стимулирующую функцию;

•   служит источником развития организации и прироста акционерного капитала;

•   служит источником формирования бюджетов различных уровней.

Прибыль организации — основной фактор экономического и социального развития самого предприятия и общества в целом.

Прибыль как объект налогообложения

Переход России к рыночной системе отношений коренным образом изменил экономический уклад, существовавший в командно-административной экономике, и налоговая сфера не стала исключением - здесь произошли коренные преобразования, результатом которых явилось создание в России современной налоговой системы. В ее состав включены налоги, взимаемые как с физических лиц, так и с организаций. Среди налогов, взимаемых с организаций, особое место занимает налог на прибыль.

Налог на прибыль обладает высокой фискальной значимостью и регулирующим потенциалом, что позволяет государству формировать доходную базу бюджетов всех уровней, одновременно воздействуя на финансовые интересы хозяйствующих субъектов. Это происходит путем налогообложения определенного дохода, полученного за отчетный период, превышающего расходы, определяемые, согласно действующему законодательству.

Статья 247 Налогового кодекса Российской Федерации определяет объект налогообложения по налогу на прибыль (далее - налог), как прибыль, полученную налогоплательщиком. Согласно этой же статье, прибылью признается разница между полученными доходами, уменьшенными на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с 25 главой НК РФ.

Филиалы и территориально обособленные подразделения организации также могут исполнять обязанности по исчислению и уплате налога на прибыль,

что позволяет зачислять часть налога в те региональные бюджеты, на территории которых налогоплательщик извлек доход.

Уплата налога в бюджеты субъектов РФ по месту нахождения обособленных подразделений производится исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения.

Эта доля прибыли определяется как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников и остаточной стоимости амортизируемого имущества в целом по налогоплательщику.

Порядок расчета налоговой базы по налогу на прибыль 

В соответствии со статьей 315 Налогового кодекса Российской Федерации расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составляется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с нормами, установленными 25 главы НК РФ, исходя из данных налогового учета нарастающим итогом с начала года.

Расчет налоговой базы должен содержать следующие данные:

  1.  Во-первых, период, за который определяется налоговая база (с начала налогового периода нарастающим итогом);
  2.  Во-вторых, сумму доходов от реализации, полученных в отчетном (налоговом) периоде, в том числе:
  3.  выручку от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства, а также выручка от реализации имущества, имущественных прав;
  4.  выручку от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;
  5.  выручку от реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке;
  6.  выручку от реализации покупных товаров;
  7.  выручку от реализации основных средств;
  8.  выручку от реализации товаров (работ, услуг) обслуживающих производств и хозяйств;
  9.  В-третьих, сумму расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации, в том числе:
  10.  расходы на производство и реализацию товаров (работ, услуг) собственного производства, а также расходы, понесенные при реализации имущества, имущественных прав. При этом общая сумма расходов уменьшается на суммы остатков незавершенного производства, остатков продукции на складе и продукции отгруженной, но нереализованной на конец отчетного (налогового) периода, определяемых в соответствии со статьей 319 НК РФ;
  11.  расходы, понесенные при реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;
  12.  расходы, понесенные при реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке;
  13.  расходы, понесенные при реализации покупных товаров;
  14.  расходы, связанные с реализацией основных средств;
  15.  расходы, понесенные обслуживающими производствами и хозяйствами при реализации ими товаров (работ, услуг).

Далее определяется прибыль или убыток от реализации соответствующих объектов, в том числе:

  1.  прибыль от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства, а также прибыль или убыток от реализации имущества, имущественных прав;
  2.  прибыль или убыток от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;
  3.  прибыль или убыток от реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке;
  4.  прибыль или убыток от реализации покупных товаров;
  5.  прибыль или убыток от реализации основных средств;
  6.  прибыль или убыток от реализации обслуживающих производств и хозяйств.

После этого определяем сумму внереализационных доходов, расходов и прибыль или убыток от внереализационных операций.

В частности, в состав внереализационных доходов включаются:

  1.  доходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке;
  2.   доходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке.

Ко внереализационным расходам относятся:

  1.  расходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке;
  2.  расходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке.
  3.  Итого налоговая база за отчетный (налоговый) период, которая определяется как разница между полученной прибылью и понесенными убытками, относящимися к данному отчетному (налоговому) периоду

Для определения суммы прибыли, подлежащей налогообложению, из налоговой базы исключается сумма убытка, подлежащего переносу в порядке, предусмотренном статьей 283 НК РФ.


Аналитический обзор особенностей формирования налоговой базы по налогу на прибыль

  1.  

Сравнительный анализ доходов в бухгалтерском и налоговом учете

В бухгалтерском и налоговом учете понятие «доход» определяется практически одинаково.

В бухгалтерском учете определение доходов организации содержится в пункте 2 ПБУ 9/99. В соответствии с данным определением, доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашение обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вклада участников.

Таким образом, в бухгалтерском учете признание дохода непосредственно связано с получением некоего актива, будь то актив в денежной форме или же в виде имущества.

Глава 25 «Налог на прибыль организаций» части второй НК РФ не содержит определение «дохода». Для того, чтобы определить, что является доходом в целях налогообложения, следует обратиться к статье 41 НК РФ. Согласно данной статье, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами НК РФ.

По правилам бухгалтерского учета все доходы в зависимости от условий их получения и направлений деятельности организации, согласно пункту 4 ПБУ 9/99, подразделяются на:

  1.  доходы от обычных видов деятельности;
  2.  прочие доходы.

В бухгалтерском учете доходы от обычных видов деятельности отражаются на счете 90 «Продажи», прочие доходы — на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Доходы для целей налогообложения, согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ, подразделяются на:

  1.  доходы от реализации;
  2.  внереализационные доходы

Взаимосвязь понятий в бухгалтерском и налоговом учете представлена на схеме 1.

Схема 1. Взаимосвязь доходов в бухгалтерском и налоговом учете

Доходы от реализации

(например, выручка от реализации имущества)

Прочие доходы

Внереализационные доходы

Доходы от обычных видов деятельности

     В бухгалтерском учете.                                  В налоговом учете.

Доходы от реализации.

Доходами от обычных видов деятельности в бухгалтерском учете, согласно пункту 5 ПБУ 9/99, являются выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг. В зависимости от вида деятельности организации выручкой от обычных видов деятельности считаются:

  1.  суммы поступившей арендной платы, если предметом деятельности организации является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды;
  2.  суммы поступивших лицензионных платежей (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности, если предметом деятельности организации является предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;
  3.  суммы поступлений, если предметом деятельности организации является участие в уставных капиталах других организаций.

Однако если предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, а также участие в уставных капиталах других организаций не является предметом деятельности организации, то получаемые от осуществления данных видов деятельности доходы в бухгалтерском учете будут отнесены к прочим доходам.

Аналогом бухгалтерского понятия «доход от обычных видов деятельности» является понятие «доход от реализации» в налоговом учете. Доходом от реализации, на основании статьи 249 НК РФ, признаются:

  1.  выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных для перепродажи;
  2.  выручка от реализации имущественных прав.

Как и в бухгалтерском учете, в целях налогового учета доходы от сдачи имущества в аренду и от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации могут быть учтены как в составе доходов от реализации (статья 249 НК РФ), так и в составе внереализационных доходов (пункты 4 и 5 статьи 250 НК РФ).

Как было отмечено ранее, в целях бухгалтерского учета доходы от участия в уставных капиталах других организаций также могут быть учтены как в составе выручки, так и в составе прочих доходов. В налоговом учете доходы от участия с других организациях всегда включаются в состав внереализационных доходов (согласно пункту 1 статьи 250 НК РФ).

Признание выручки

Для признания выручки в бухгалтерском учете должны выполняться условия, предусмотренные пунктом 12 ПБУ 9/99. Если не выполнено хотя бы одно из условий, то в бухгалтерском учете организации признается не выручка, а кредиторская задолженность.

Пунктом 13 ПБУ 9/99 установлено, что в тех случаях, когда выполнение работ, оказание услуг, а также изготовление продукции требует длительного производственного цикла, выручка в бухгалтерском учете может признаваться по мере готовности работы, услуги, продукции или по окончании выполнения работы, оказания услуги, изготовления продукции. То есть признание выручки в бухгалтерском учете будет зависеть от условий заключенного договора. Если договором между исполнителем и заказчиком будет предусмотрена возможность поэтапной сдачи законченных этапов работ и услуг, то выручка будет признаваться по мере выполнения этапов работ и услуг. Если же договором не предусмотрено поэтапной сдачи работ и услуг, то выручка признается в учете только по окончании выполнения работ, оказания услуг.

Важным является и положение пункта 13 ПБУ 9/99, касающееся порядка признания выручки в отношении разных по своему характеру и условиям выполнения работ, оказания услуг и производства изделий. В данном случае организация может применять одновременно разные способы признания выручки в течение одного отчетного периода.

В целях исчисления налога на прибыль выручка от реализации согласно пункту 2 статьи 249 НК РФ признается в зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов:

  1.  метод начисления;
  2. кассовый метод.

По методу начисления, в соответствии с п.3 ст.271 НК РФ, доход признается в том отчетном (налоговом) периоде, в котором он имел место, независимо от фактического поступления денежных средств и имущественных прав. Для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав).

По кассовому методу датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках или в кассу, поступление иного имущества и имущественных прав, а расходами – затраты после их фактической оплаты.

Право на применение кассового метода имеют лишь те организации, у которых в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации без учета НДС не превысила 1 млн. руб. за каждый квартал – исчисляется как средняя арифметическая. 

Прочие и внереализационные доходы.

Перечень прочих доходов приведен в пункте 7 ПБУ 9/99. Прочими доходами в соответствии с ним являются поступления, связанные со следующими видами деятельности, не являющимися предметом деятельности организации:

  1.  арендная плата — поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;
  2.  лицензионные платежи — поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;
  3.  поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам).
  4.  прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);
  5.  поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;
  6.  другие поступления.

Внереализационными доходами в целях налогообложения прибыли, согласно статье 250 НК РФ, признаются доходы, не указанные в статье 249 НК РФ, то есть доходы, не относящиеся к доходам от реализации.

Анализируя положения данной нормы законодательства, получаем, что к внереализационным доходам можно относить любые иные доходы, не включенные в статью 251 НК РФ.

Перечень внереализационных доходов, приведенный в статье 250 НК РФ, состоит из двадцати трех пунктов. Он  является открытым, т.е. в него включаются любые доходы, не являющиеся доходами от реализации и не перечисленные в ст. 251 НК РФ, в том числе доходы:

  1.  от долевого участия в других организациях;
  2.  от операций по купле - продаже иностранной валюты;
  3.  в виде штрафных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба;
  4.  от сдачи имущества в аренду, если они не признаются как доходы от реализации;
  5.  от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации, если они не признаются как доходы от реализации;
  6.  другие доходы.

Доходы не учитываемые

В бухгалтерском учете, согласно пункту 3 ПБУ 9/99, доходами организации не признается поступления от других юридических и физических лиц:

  1.  сумм налога на добавленную стоимость, акцизов, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей;
  2.  по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.;
  3.  в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;
  4.   авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;
  5.  задатка;
  6.  в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;
  7.   в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику.

Однако и в Налоговом кодексе представлен перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы. Он является закрытым, и не допускается произвольное включение в него других видов доходов.

Некоторые их них:

  1.  в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены в порядке предварительной оплаты товаров налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления;
  2.  в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств;
  3.  в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно:
  4.  от организации, если уставный  капитал  получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада передающей организации;
  5.  от организации, если уставный капитал передающей стороны более чем на 50% состоит из вклада  получающей организации;
  6.  от физического лица, если уставный капитал получающей стороны более чем на 50 % состоит из вклада этого физического лица.

При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передавалось третьим лицам.

Полный перечень таких доходов представлен в статье 251 НК РФ.

Сравнительный анализ расходов в бухгалтерском и налогом учете

В бухгалтерском учете и в налоговом учете налога на прибыль понятия расхода несколько отличаются.

В бухгалтерском учете определение расходов организации содержится в пункте 2 ПБУ 10/99. В соответствии с данным определением, расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Для признания расходов как в целях бухгалтерского, так и в целях налогового учета, необходимо выполнение определенных условий.

Для признания расходов в бухгалтерском учете требуется выполнение условий, установленных пунктом 16 ПБУ 10/99:

  1.  расход должен быть произведен в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
  2.  сумма расхода может быть определена;
  3.  наличие уверенности в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.

Следует обратить внимание, что для признания расхода необходимо выполнение всех перечисленных выше условий. Если хотя бы одно из условий не выполняется, то в бухгалтерском учете организации признается не расход, а дебиторская задолженность.

Пунктом 17 ПБУ 10/99 установлено, что расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, прочие или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной).

Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

Для того чтобы определить, что является расходом в целях налогообложения, следует обратиться к статье 252 главы 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации. В абзаце 2 данной статьи сказано, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.

Таким образом, для признания расходов в целях налогообложения, они должны соответствовать следующим условиям:

  1.  должны быть обоснованны;
  2.  документально подтверждены;
  3.  произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Порядок признания расходов в целях налогообложения прибыли определяется в зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания расходов – кассового метода (статья 273 НК РФ) или метода начисления (статья 272 НК РФ).

Проанализировав вышесказанное, можно заметить основное отличие в признании расходов в целях бухгалтерского и налогового учета. Если в бухгалтерском учете расходы признаются независимо от намерения получить выручку, прочие или иные доходы, то в целях налогообложения прибыли расходами признаются любые затраты, но при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В бухгалтерском учете все расходы организации в зависимости от характера, условия осуществления и направлений ее деятельности в соответствии с пунктом 4 ПБУ 10/99 подразделяются на:

  1.  расходы от обычных видов деятельности;
  2.  прочие расходы.

В целях налогообложения прибыли расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на:

  1.  расходы, связанные с производством и реализацией;
  2.  внереализационные расходы.

При формировании расходов по обычным видам деятельности в бухгалтерском учете, согласно пункту 8 ПБУ 10/99, должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам:

  1.  материальные затраты;
  2.  затраты на оплату труда;
  3.  отчисления на социальные нужды;
  4.  амортизация;
  5.  прочие затраты.

Для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат, при этом перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно.

В целях налогового учета расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются:

  1.  на материальные расходы;
  2.  расходы на оплату труда;
  3.  суммы начисленной амортизации;
  4.  прочие расходы.

Помимо этого расходы на производство и реализацию, осуществленные в отчетном периоде, подразделяются на прямые расходы и косвенные расходы. Порядок определения прямых и косвенных расходов приведен в статье 318 НК РФ.

Виды расходов

Понятию бухгалтерского учета «расходы по обычным видам деятельности» в налоговом учете соответствует понятие «расходы, связанные с производством и реализацией».

Расходами по обычным видам деятельности согласно пункту 5 ПБУ 10/99 являются:

  1.  расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, выполнением работ и оказанием услуг (в налоговом учете включаются в состав расходов, связанных с производством и реализацией);
  2.  расходы, осуществление которых связано с предоставление за плату во временное пользование (владение и пользование) своих активов по договору аренды, если данный вид деятельности является предметом деятельности организации. В налоговом учете согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 265 НК РФ организации, представляющие на систематической основе за плату во временное пользование и (или) временное владение и пользование свое имущество, расходами, связанными с производством и реализацией, считаются расходы, связанные с этой деятельностью.
  3.  расходы, осуществление которых связано с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, если этот вид деятельности является предметом деятельности организации. В целях налогообложения прибыли организации, представляющие на систематической основе за плату во временное пользование и (или) временно владение и пользование исключительные права, возникающие из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности, расходы, связанные с такой деятельностью, включают в состав расходов, связанных с производством и реализацией.
  4.  расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, если предметом деятельности организации является участие в уставных капиталах других организаций. В целях исчисления налога на прибыль доходы от долевого участия в других организациях согласно пункту 1 статьи 250 НК РФ включаются в состав внереализационных доходов, поэтому можно сказать, что расходы, связанные с участием в других организациях, должны включаться, соответственно, в состав внереализационных расходов организации.
  5.  расходы в виде амортизационных отчислений, то есть расходы по возмещению стоимости основных средств, нематериальных активов и иных активов, являющихся амортизируемыми. В целях налогообложения прибыли расходы, связанные с производством и реализацией согласно статье 253 НК РФ. 

Ниже схематично приведены виды расходов и указаны статьи НК РФ, в которых дается полное описание данных видов расходов.

Схема 2. Виды расходов

Расходы, связанные с производством и реализацией (ст.253):

Ст. 264, 267, 269, 324.1

Ст. 263

Ст 262

Ст. 261

Ст.256-260,324

Ст. 254-255

расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и обслу-живание осно-вных средств и иного имущест-ва, а также на поддержание их в исправном состоянии

Прочие расходы, связанные с произ-водством или реа-лизацией

Расходы на обязатель-ное и доб-ровольное страхова-ние

Расходы на научные исследова-ния и опытно – конструкторские разработки

расходы    на освоение природ-ных ресурсов

расходы, свя-занные с изго-товлением, хранением и доставкой товаров, выполнением работ, ока-занием услуг, приобрете-нием или реа-лизацией ТРУ

 


Прочие и внереализационные расходы.

Перечень прочих расходов приведен в пункте 11 ПБУ 10/99. В соответствии с ним к прочим расходам организации относятся расходы, связанные со следующими видами деятельности организации, не являющимися основными для данной организации:

  1.  расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации:
  2.  расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;
  3.  расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;
  4.  расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;
  5.  проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);
  6.  расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;
  7.  другие.

Перечень внереализационных расходов приведен в статье 265 НК РФ. Согласно пункту 1 статьи 265 НК РФ, в состав внереализационных расходов в целях налогообложения прибыли включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. Несмотря на то, что перечень этот довольно обширен, он остается открытым, значит любые обоснованные расходы организации, которые непосредственно не связаны с производством и (или) реализацией, будут в целях налогообложения прибыли включены в состав внереализационных расходов.

Расходы не учитываемые

В бухгалтерском учете согласно пункту 3 ПБУ 10/99 расходами организации не признается следующее выбытие активов:

  1.  в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т.п.); Расходы на приобретение (создание) внеоборотных активов формируют первоначальную стоимость таких объектов.
  2.  вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи). Данные расходы относятся к финансовым вложениям организации.
  3.  по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.
  4.  в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг. Суммы предварительной оплаты представляют собой дебиторскую задолженность организации и отражаются на счетах учета расчетов с поставщиками, подрядчиками.
  5.  в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг.
  6.  в погашение кредитов, займов, полученных организацией.

Приведенный выше перечень является закрытым.

Перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения прибыли, содержится в статье 270 НК РФ. Данный перечень состоит из 49 пунктов, но остается открытым, то есть и другие расходы, не вошедшие в перечень, произведенные организацией и не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ, должны быть включены в состав расходов, не учитываемых в целях налогообложения.

Проанализировав статью 270 НК РФ, мы увидим, что в целях исчисления налога на прибыль не учитываются следующие расходы, соответствующие расходам, не признаваемым таковыми в бухгалтерском учете:

  1.  в виде расходов по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходов, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, за исключением расходов, указанных в пункте 1.1 статьи 259 НК РФ (пункт 5 статьи 270 НК РФ);
  2.  в виде взноса в уставный (складочный) капитал, вклада в простое товарищество (пункт 3 статьи 270 НК РФ);
  3.  в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенной комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров (пункт 9 статьи 270 НК РФ);
  4.  в виде имущества, работ, услуг, имущественных прав, переданных в порядке предварительной оплаты налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления (пункт 14 статьи 270 НК РФ);
  5.  в виде имущества или имущественных прав, переданных в качестве задатка, залога (пункт 32 статьи 270 НК РФ);
  6.  в виде средств или иного имущества, которые переданы по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая долговые ценные бумаги), а также в виде средств или иного имущества, которые направлены в погашение таких заимствований (пункт 12 статьи 270 НК РФ).

Таким образом, все остальные расходы, не учитываемые в целях налогообложения прибыли, будут признаваться расходами в бухгалтерском учете.

 Отражение убытков прошлых лет в бухгалтерском и налоговом учете 

По окончании очередного отчетного (налогового) периода, организации определяют финансовый результат от своей деятельности, который может быть как положительным — получена прибыль, так и отрицательным — понесен убыток. Убытком признается отрицательная разница между полученными доходами  организации и произведенными расходами, исчисленными в соответствии с положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).

Если организацией по окончании отчетного (налогового) периода понесен убыток, то в налоговом учете его можно перенести на будущие периоды. Сумма убытка определяется при расчете налоговой базы по данным налогового учета.

Налоговый кодекс установил общий порядок переноса убытков на будущее и специальный порядок для некоторых видов операций и отдельных категорий налогоплательщиков.

Общий порядок переноса убытков закреплен в статье 283 Налогового кодекса. В соответствии с этой нормой организации, понесшие убыток, могут уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль в текущем налоговом периоде на всю сумму убытка. Также часть понесенного убытка можно перенести на будущее.

Стоит отметить, что переносимый убыток на будущее приводит к возникновению вычитаемой временной разницы2.

Перенос убытка на будущее налогоплательщик вправе осуществлять в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором был понесен этот убыток. Если убыток не был перенесен на ближайший следующий год, то он может быть перенесен целиком или частично на последующий за ним год. Если убыток не списан за десять лет, то он остается непогашенным.

Как видно, при переносе убытка на будущее Налоговым кодексом не ставится условие о равномерном распределении суммы убытка по годам будущего периода. Перенос может происходить не ежегодно, а с перерывами во времени. Важно, что общее количество лет, в течение которых организация осуществляет перенос убытка на будущее, не может превышать 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором был понесен этот убыток.

Если налогоплательщик понес убытки более чем в одном налоговом периоде, то он должен переносить такие убытки на будущее в той очередности, в которой они были понесены. Из вышеуказанного следует, что вновь понесенные убытки переносятся на будущее только после погашения предыдущих.

Рассмотрим эту ситуацию на примере.

Пример 1.

ООО «МедАсс» имеет следующие финансовые показатели:

- за 2008 год получен убыток в сумме 468900 рублей;

- за 2009 год получен убыток в сумме 351300 рублей;

- за 2010 год получен убыток в сумме 112600 рублей;

- за 2011 год получена прибыль в сумме 695800 рублей.

При исчислении налога на прибыль за 2011 год ООО «МедАсс» учитывает убытки, понесенные в прошлые налоговые периоды в хронологическом порядке в сумме, равной налоговой базе за 2011 год, то есть 695800 рублей.

В итоге убыток за 2008 год будет считаться погашенным полностью:

695800 руб. - 468900 руб. = 226900 руб.

Остаток 226900 рублей налогоплательщик также может учесть для погашения задолженности, но уже за 2009 год.

Убыток за 2009 год будет считаться погашенным частично:

351300 руб. - 226900 руб. = 124400 руб.

Разница 124400 рублей это оставшийся непокрытой убыток. Данная разница и убыток за 2010 год в сумме 112600 рублей может быть направлен на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в будущие налоговые периоды. При этом часть убытка за 2009 год (124400 руб.) можно будет учесть до 2019 года включительно, а убыток 2010 года (112600 руб.) до 2020 года. По истечении указанного срока убытки за эти годы нельзя будет признать в целях налогообложения.

При этом следует иметь в виду, что налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков.

В своем письме от 19 апреля 2010 № 03-03-06/1/276  Минфин России отметило, что перенос убытков на будущее возможен не только по итогам налогового периода, но и по итогам отчетных периодов. Другими словами, организации могут учитывать понесенные убытки, уже начиная с первого квартала следующего года, а не дожидаться итогов налогового периода. Это возможно только при условии, что предприятие будет работать с прибылью.

Согласно порядку заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций (утв. Приказом ФНС России от 15 декабря 2010 № ММВ-7-3/730@) в этом случае необходимо заполнить Приложение № 4 к листу 02 декларации, где рассчитывается сумма убытка, уменьшающая налоговую базу.

Указанное Приложение не представляется по итогам полугодия и девяти месяцев. А поскольку убыток (или его часть) можно перенести и на эти отчетные периоды, то сумму убытка (части) нужно отразить по строке 110 листа 02 налоговой декларации.

В бухгалтерском  же учете понесенные убытки учитываются целиком в отчетном периоде. При этом убытки в целях бухгалтерского и налогового учета могут признаваться по разному. Поэтому целесообразно в налоговом учете использовать специальный налоговой регистр для отражения переноса убытков на будущее. Для наглядности рассмотрим пример.

Пример 2.

На начало 2012 года ООО «Мир книг» имеет неучтенные убытки за 2009 год и 2010 год в размере 395695 рублей и 232481 рубль соответственно. Отчетными периодами являются первый квартал, полугодие и девять месяцев.

ООО «Мир книг» имеет следующие финансовые показатели за 2011 год:

- первый квартал — получена прибыль 128439 рублей;

- полугодие — получена прибыль 215317 рублей;

- девять месяцев — получена прибыль 349941 рубль;

- четвертый квартал — получена прибыль 479672 рубля.

Поскольку ООО «Мир книг» в первом квартале получена прибыль, то можно перенести убыток на данный отчетный период. В таком случае по итогам первого квартала у ООО «Мир книг» налоговая база будет равна 0 рублей за счет переноса убытка за 2009 год в сумме 128439 рублей.

Размер неучтенного убытка за 2009 год уменьшится до 267256 рублей

395695 руб. - 128439 руб. = 267 256 руб.

По итогам полугодия налоговая база составила 215317 рублей, то есть по сравнению с первым кварталом увеличилась на 86878 рублей. За счет перенесенного остатка убытка 2009 года налоговая база также составит 0 рублей. Неучтенный убыток 2009 года уменьшится до 180378 рублей

267256 руб. - 86878 руб. = 180378 руб.

По итогам 9 месяцев налоговая база составила 349941 рубль, то есть увеличилась на 134624 рубля. Размер налоговой базы, с учетом неперенесенного убытка 2009 года, составит 0 рублей. Неучтенный убыток 2009 года составит 45754 рубля (180378 руб. - 134624 руб.).

По окончании 2011 года налоговая база составила 479672 рубля, то есть возросла еще на 129731 рубль. ООО «Мир книг» уменьшает налоговую базу на неперенесенный убыток 2009 года (45754 руб.) и начинает переносить убыток 2010 года на сумму 83977 рублей (129731 руб. - 45754 руб.)

Таким образом налоговая база за 2011 год составит 0 рублей. Остаток неперенесенного убытка 2010 года будет равен 148504 рубля.

Перенесем полученные результаты расчетов в образец регистра налогового учета.

В данном регистре логично предусмотреть графу для отражения изменений величины отложенного налогового актива (далее - ОНА) в связи с переносом в налоговом учете убытка на будущее.

Отложенный налоговый актив это сумма, на которую можно уменьшить исчисленный налог на прибыль в следующем отчетном периоде (периодах).

На начало 2011 года величина ОНА составила 125635,20 рублей

(395695 руб. + 232481 руб.) x 20% = 125635,20 руб.

Переносимая в 1 квартале сумма убытка уменьшит ее на 25687,80 рублей 128 439 руб. x 20% = 25687,80 руб.

Следовательно, на начало второго квартала значение ОНА составит 99 947,40 рублей 125635,20 руб. - 25687,80 руб.=99 947,40 руб.

По окончании каждого следующего квартала происходит уменьшение ОНА. На начало 2012 года значение отложенного налогового актива уменьшается до 29700,80 рублей (99947,40 руб. - 17375,60 руб. - 26924,80 руб. - 25946,20 руб.), где 17375,60 рублей (86878 руб. x 20%),  26924,80 рублей (134 624 руб. x 20%), 25946,20 рублей (129731 руб. x 20%)- уменьшаемые значения ОНА, рассчитанные по окончании второго, третьего и четвертого кварталов 2011 г.

Уменьшаемые суммы ОНА заносятся в соответствующую графу налогового регистра.

Вместе с тем, если предприятие по итогам отчетных периодов получало прибыль и уменьшало ее на сумму ОНА, а по итогам года оно получило отрицательный финансовый результат, то учтенные убытки становятся непогашенными автоматически. Это происходит из-за того, что сумма убытка, учитываемого при исчислении налога на прибыль по итогам отчетных периодов, является промежуточной. Окончательный результат определяется по итогам налогового периода, то есть года.

Перенос убытков при реорганизации

Законодательством о налогах и сборах предусмотрена возможность также переносить убытки на будущие налоговые периоды в случае реорганизации. Об этом сказано в пункте 5 статьи 283 Налогового кодекса.

Реорганизация предприятий может происходить в различных формах. При этом в ходе таких мероприятий всегда есть организация-правопреемник и реорганизуемое юридическое лицо.

Организация - правопреемник может уменьшать свои доходы на суммы убытков. При этом понесенные убытки должны быть подтверждены документально и отраженны в налоговых декларациях реорганизуемым лицом. Переносить организация - правопреемник может убытки только в течение оставшегося срока, за который реорганизуемое предприятие их не учитывало (письмо Минфина России от 07 июня 2011 г. № 03-03-06/1/328).

Однако в случае реорганизации при выделении нового предприятия из реорганизуемого, учесть убытки выделившемуся лицу не удастся. Так в письме Минфина России от 24 июня 2010 г. № 03-03-06/1/428 отмечено, что при реорганизации в форме выделения реорганизуемая организация не прекращает деятельности, в связи с чем, убыток реорганизованного общества не может быть перенесен на будущее выделившимися организациями в порядке, установленном статьей 283 Налогового кодекса.

Особенности определения  убытков, по которым предусмотрен особый порядок формирования налоговой базы

При определении налоговой базы текущего налогового периода необходимо учитывать особенности, установленные ст. 268, 275.1, 279, 280, 304 НК РФ.

Убытки от операций по реализации товаров

Особенности признания убытков в целях налогообложения прибыли при реализации товаров устанавливает ст. 268 НК РФ. В частности в ней предусмотрен особый порядок признания в целях налогообложения убытка при реализации амортизируемого имущества.

Если остаточная стоимость при реализации амортизируемого имущества с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, то разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика. Этот убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение определенного срока. Этот срок рассчитывается как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

Бывают случаи реализации налогоплательщиком покупных товаров или прочего имущества (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства) в условиях превышения цены приобретения (с учетом расходов, связанных с реализацией) над выручкой от реализации. В этих случаях разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика. Он учитывается в целях налогообложения полностью в том отчетном (налоговом) периоде, в котором возник.

Убытки от осуществления деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств

Статья 275.1 НК РФ устанавливает особенности определения налоговой базы налогоплательщиками, использующими объекты обслуживающих производств и хозяйств. К таким объектам эта статья относит:

  1.  подсобные хозяйства,
  2.  объекты жилищно-коммунального хозяйства,
  3.  социально-культурной сферы,
  4.  учебно-курсовые комбинаты
  5.  и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию услуг как своим работникам, так и сторонним лицам.

Если обособленным подразделением налогоплательщика получен убыток при осуществлении деятельности, связанной с использованием указанных выше объектов, то такой убыток признается для целей налогообложения при соблюдении следующих условий:

- если стоимость услуг, оказываемых налогоплательщиком, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность, связанную с использованием таких объектов;

- если расходы на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, а также подсобного хозяйства и иных аналогичных хозяйств, производств и служб не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной;

- если условия оказания услуг налогоплательщиком существенно не отличаются от условий оказания услуг специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

Если не выполняется хотя бы одно из перечисленных условий, то убыток, полученный налогоплательщиком при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, он вправе перенести на срок, не превышающий десять лет. На его погашение он может направить только ту прибыль, которая получена при осуществлении указанных видов деятельности.

Убытки от операций с финансовыми инструментами срочных сделок (ФИСС)

Особенности определения налоговой базы по операциям с ФИСС устанавливает ст. 304 НК РФ. В соответствии с ней отдельно рассчитываются налоговая база по операциям с финансовыми инструментами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, и с финансовыми инструментами не обращающимися на нем.

Убытки по операциям с ФИСС, обращающимися на организованном рынке, учитываются вместе с основной налоговой базой налогоплательщика.

В свою очередь убытки по финансовым инструментам срочных сделок необращающимся  на рынке ценных бумаг могут лишь уменьшать налоговую базу по таким же ФИСС в последующих налоговых периодах.

Исключение составляют лишь несколько случаев, перечисленных в п. 5 ст. 304 НК РФ, а именно при осуществлении операции хеджирования с учетом требований пункта 5 статьи 301 НК РФ:

- банки вправе уменьшать налоговую базу на сумму убытка, полученного по операциям с поставочными срочными сделками, которые не обращаются на организованном рынке и базисным активом которых выступает иностранная валюта,

- профессиональные участники рынка ценных бумаг, осуществляющие дилерскую деятельность, включая банки, вправе уменьшить налоговую базу на сумму убытка, полученного по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке.

Убыток по операциям уступки (переуступки) права требования

В соответствии со ст. 279 НК РФ при уступке (переуступке) права требования установлен особый порядок признания убытка в целях налогообложения.

Допустим, что налогоплательщик это продавец товара (работ, услуг), осуществляющий исчисление доходов (расходов) по методу начисления. Он уступает право требования долга третьему лицу до наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа.

В этом случае отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком налогоплательщика. При этом размер убытка для целей налогообложения не может превышать определенной суммы. Это сумма процентов, которую налогоплательщик уплатил бы по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренного договором на реализацию товаров (работ, услуг).

Уступка права требования долга третьему лицу может происходить после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа. В этом случае отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком по сделке уступки права требования. Этот убыток включается в состав внереализационных расходов налогоплательщика. При этом 50% от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов на дату уступки права требования и еще 50% - по истечении 45 календарных дней с даты уступки права требования.

Убытки от операций с ценными бумагами

В соответствии со ст. 280 НК РФ налогоплательщики, получившие убыток от операций с ценными бумагами в предыдущем налоговом периоде или в предыдущие налоговые периоды, могут уменьшить налоговую базу, полученную по операциям с ценными бумагами в отчетном (налоговом) периоде (перенести указанные убытки на будущее) в порядке и на условиях, установленных ст. 283 НК РФ.

Следует обратить внимание на фразу "в предыдущем налоговом периоде или в предыдущие налоговые периоды". Согласно ст. 285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год. Следовательно, в I квартале текущего года налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода только на сумму убытка, полученного в прошлом календарном году. Полученный в I квартале текущего налогового периода убыток он сможет перенести на будущее и на эту сумму уменьшить налоговую базу следующего налогового периода.  

Налоговая база по операциям с ценными бумагами согласно п. 8 ст. 280 НК РФ определяется налогоплательщиком отдельно. Исключение составляет налоговая база по операциям с ценными бумагами, определяемая профессиональными участниками рынка ценных бумаг.

Во-первых, налогоплательщики (за исключением профессиональных участников рынка ценных бумаг, осуществляющих дилерскую деятельность) определяют налоговую базу по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, отдельно от налоговой базы по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг.

Во-вторых, налогоплательщики - профессиональные участники рынка ценных бумаг, осуществляющие дилерскую деятельность, не определяют отдельно от основной налоговой базы налоговую базу по операциям с обеими категориями ценных бумаг.

Профессиональные участники рынка ценных бумаг, не осуществляющие дилерскую деятельность, в учетной политике для целей налогообложения должны определить порядок формирования налоговой базы по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, и налоговой базы по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг.

При этом они самостоятельно выбирают виды ценных бумаг (обращающиеся или не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг), по операциям с которыми при формировании налоговой базы в доходы и расходы включаются так называемые иные доходы и расходы, определенные в соответствии с главой 25 НК РФ.

Для различных категорий налогоплательщиков существует различный порядок определения налоговой базы. Поэтому различается и порядок переноса убытков на будущее в зависимости от того, к какой категории относится налогоплательщик.

Рассмотрим три варианта.

Во-первых, налогоплательщик является профессиональным участником рынка ценных бумаг и осуществляет дилерскую деятельность. Такие налогоплательщики при определении налоговой базы и переносе убытка на будущее формируют налоговую базу и определяют сумму подлежащего переносу на будущее убытка с учетом всех доходов (расходов) и суммы убытка, которые получены ими от осуществления предпринимательской деятельности. Они покрывают возникшие убытки по операциям с ценными бумагами как за счет доходов по операциям с ценными бумагами, так и за счет прочих своих доходов. Перенос убытков на будущее, может быть осуществлен в пределах суммы прибыли, полученной от осуществления предпринимательской деятельности.

Во-вторых, налогоплательщик является профессиональным участником рынка ценных бумаг, но не осуществляет дилерскую деятельность. Такие налогоплательщики покрывают убытки по одной из категорий ценных бумаг, определенной в учетной политике для целей налогообложения. Это делается в порядке, который предусмотрен для дилеров (то есть за счет всей совокупности доходов по всем операциям). Убытки по другой категории ценных бумаг покрываются за счет доходов, полученных по этой категории ценных бумаг.

В-третьих, налогоплательщик не является профессиональным участником рынка ценных бумаг. Для таких налогоплательщиков убытки от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, полученные в предыдущем налоговом периоде, могут быть отнесены на уменьшение налоговой базы от операций только с такими же ценными бумагами, определенной в отчетном (налоговом) периоде. Аналогично убытки от операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, полученные в предыдущем налоговом периоде, могут быть отнесены на уменьшение налоговой базы от операций по реализации только данной категории ценных бумаг.

В течение налогового периода перенос на будущее убытков, понесенных в соответствующем отчетном периоде от операций с ценными бумагами, обращающимися и не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, осуществляется раздельно по этим двум категориям ценных бумаг. Это делается в пределах прибыли, полученной соответственно от операций с такими ценными бумагами.

Такую ситуацию можно объяснить иначе двумя выражениями.

Во-первых, доходы, полученные от операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, не могут быть уменьшены на убытки от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг.

Во-вторых, доходы, полученные от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, не могут быть уменьшены на убытки от операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг.

Порядок формирования налоговой базы в ОАО «Металлург».

  1.  

Организационно-экономическая характеристика ОАО «Металлург»

ОАО «Металлург» - это металлургическое предприятие, основной деятельностью которого является производство стали. Он расположен в центре европейской части России, вблизи крупнейшего железорудного бассейна Европы - Курской магнитной аномалии (КМА).

В состав производственных мощностей предприятия входит доменное производство, сталеплавильное производство, производство горячекатаного и холоднокатаного проката, проката с цинковым и полимерным покрытиями. Основная продукция - чугун, прокат горячекатаный листовой, сортовой и фасонный, прокат листовой холоднокатаный, профили, жесть белая.

На право заниматься своей деятельностью ОАО «Металлург» имеет лицензии:

- на право пользования недрами, выданная  на основании решения главы администрации  Липецкой области;

- лицензия на водопользование, выданная Донским бассейновым водным управлением МПР РФ;

- лицензия на право осуществления деятельности по обращению с опасными отходами, выданная Главным управлением природных ресурсов и охраны окружающей среды МПР РФ по Липецкой области;

- лицензия для эксплуатации химически опасных производственных объектов, выданная Федеральным горным и промышленным надзором России;

- и ряд других лицензий.

За 1 квартал 2011года  ОАО «Металлург» осуществляла следующие виды деятельности:

Наименование вида деятельности

Производство чугуна и доменных ферросплавов

Наименование вида деятельности

Производство стали

Наименование вида деятельности

Производство полуфабрикатов (заготовок) для переката

Наименование вида деятельности

Производство стального горячекатаного листового (плоского) проката

Наименование вида деятельности

Производство частей и принадлежностей автомобилей и их двигателей

Наименование вида деятельности

Транспортная обработка грузов

Наименование вида деятельности

Хранение и складирование

Наименование вида деятельности

Геодезическая и картографическая деятельность

Учетная политика для целей налогового учета

Учетная политика для целей налогового учета на предприятии ОАО «Металлург» принимается отдельным документом.

Первичными учетными документами для целей налогового учета являются первичные учетные документы бухгалтерского учета, дополненные при необходимости соответствующими реквизитами, и специальные первичные документы налогового учета.

Для формирования регистров налогового учета используются данные, содержащиеся в регистрах  бухгалтерского учета. В случае если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно данных для определения налоговой базы, предприятие создает регистры налогового учета и дополняет их необходимой для исчисления налогов информацией.

В целях определения налоговой базы по налогу на прибыль доходы и расходы предприятие ОАО «Металлург» признает по методу начисления.

Начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества производится линейным и нелинейным методами.

Линейным методом начисляется амортизация по зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, нематериальным активам, входящих в 8 - 10 амортизационные группы (п. 3 ст. 259 НК РФ), а так же по основным средствам, входящим в 1 – 5 амортизационные группы.

Для всех прочих видов амортизируемого имущества используется нелинейный метод начисления амортизации.

Срок3 полезного использования объектов амортизируемого имущества устанавливается в месяцах по 8 – 10 группам (п. 3 ст. 258 НК РФ):

Группа

Срок

8

241 месяц

9

301 месяц

10

361 месяц

В отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, кроме основных средств 1-3 амортизационных групп, к основной норме применяется коэффициент 2 (п. 1ст. 259.3 НК РФ)

Так как предприятие применяет метод начисления, то расходы на производство и реализацию продукции, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам ОАО «Металлург» относит:

  1.  материальные затраты, определяемые в соответствии с пп.1 и 4 п.1 ст. 254 НК РФ.
  2.  расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;
  3.  суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Предприятие списывает суммы кредиторской задолженности и безнадежных долгов при проведении годовой инвентаризации в сроки, определенные Положением об учетной политики бухгалтерского учета.

Предприятие не создает резервы, предусмотренные гл. 25 НК РФ.

ОАО «Металлург»  самостоятельно разрабатывает регистры налогового учета. Перечень регистров налогового учета ОАО «Металлург»  представлен в приложении №1.

Порядок расчета налоговой базы на  предприятии ОАО «Металлург»

Для расчета налоговой базы по налогу на прибыль необходимы данные по следующим показателям деятельности предприятия:

  1.  Прибыль/убыток от реализации готовой продукции;
  2.  Прибыль/убыток от реализации имущества, имущественных прав;
  3.  Прибыль/убыток от реализации основных средств;
  4.  Прибыль (убыток) от внереализационных операций.

Прибыль/убыток от реализации готовой продукции

В 1 квартале 2012 года предприятием были осуществлены следующие операции:

  1.  Произведена и реализована готовая продукция;
  2.  Проданы основные средства;
  3.  Реализовано прочее имущество.4

Готовой продукцией в рассматриваемом мной предприятии является сталь разных видов. Однако, в связи с особенностью технологического процесса, состоящего из ряда последовательных самостоятельных фаз и стадий - переделов, в состав готовой продукции могут включаться как полуфабрикаты - незавершенное производство (чугун передельный, чугун литейный), так и изделия, производство которых полностью завершено (качественная калиброванная сталь).

Рассмотрим данную ситуацию подробнее.

Передел можно определить как законченную часть технологического процесса, которая завершается выпуском промежуточного или окончательного продукта (полуфабриката или готового изделия). Промежуточный продукт (полуфабрикат собственного производства) может быть как направлен на дальнейшую обработку (переработку) в следующих технологических переделах для производства конечного продукта, так и реализован на сторону. В связи с этим понятие готовой продукции в данной отрасли производства расширяется.

Так как при признании доходов и расходов организация применяет  метод начисления, то расходы  на производство и реализацию подразделяются на прямые и косвенные.

Что касается прямых расходов, то они относятся к расходам текущего периода по мере реализации товаров, работ, услуг, то есть с учетом остатков незавершенного производства.

Однако в нашем случае предприятие на начало и на конец отчетного периода сумму остатков незавершенного производства не имело, так как полностью реализовало их как готовую продукцию в предыдущем отчетном периоде и, соответственно, в текущем.

Итак, определим прибыль или убыток от реализации готовой продукции.

На основании данных налогового учета за 1 квартал 2012

  1.  выручка от реализации  готовой продукции (без НДС) составила

   1 450 750 678,50 руб.;

  1.  сумма прямых расходов, уменьшающих доходы от реализации готовой продукции, равна 234 828 659,77 руб.,
  2.  сумма косвенных, за вычетом сумм расходов, определяемых в соответствии со статьей 268 НК РФ -   27 040 456,54 руб.

Теперь, когда известны все необходимые показатели, определим прибыль или убыток от реализации готовой продукции.

Для этого из суммы выручки от реализации следует вычесть сумму прямых расходов и  косвенных расходов:

Выручка от реализации – прямые расходы – косвенные расходы = Прибыль/Убыток

Для удобства проведем расчет в виде таблицы:

Таблица 1. Расчет прибыли/убытка от реализации готовой продукции

Дата операции

Выручка от реализации

(без НДС), руб.

Прямые расходы на производство и реализацию, руб.

Косвенные расходы

руб.

Прибыль/убыток

Руб.

(стр. 2- стр.3- стр. 4)

1

2

3

4

5

31.01.2012

450 750 678,50

72 961 659,98

9 008 485,51

368 780 533,01

29.02.2012

498 400 990,00

80 674 672,94

9 010 500,00

408 715 817,06

30.03.2012

501 599 010,00

81 192 326,85

9 021 498,03

411 385 185,12

Итого

1 450 750 678,50

234 828 659,77

27 040 456,54

1 188 881 535,19

Итого, от реализации готовой продукции выявлена прибыль в сумме

1 188 881 535,19 рублей.

Теперь определим результат от реализации прочего имущества.

В 1 квартале 2012 года предприятием ОАО «Металлург»  было реализовано прочее имущество, выручка от реализации которого составила 2 484 000,00 рублей (без НДС). Как и в случае с готовой продукцией, нам необходимо рассчитать результат от операции с прочим имуществом.

Согласно пп.1 п.1 ст. 268 НК РФ при реализации прочего имущества  налогоплательщик вправе уменьшить доходы, полученные от реализации имущества на стоимость (цену) приобретения (создания) этого имущества, а также на сумму расходов, произведенных при его реализации.

Результат от продажи прочего имущества рассчитывается по каждому объекту отдельно.

Рассмотрим пример расчета результата от продажи алюминиевых плит в количестве 22 шт.

В соответствии с данными бухгалтерского учета цена приобретения 22 плит составила 430 000,00 руб. (19 545,45 руб.* 22 шт.).

Выручка от реализации получена в сумме  500 000,00 руб. Расходы, связанные с их реализацией 53 000 рублей.

В соответствии со ст. 268 НК РФ делаем расчет:

500 000,00 руб.– 430 000,00 – 53 000,00 руб. = 17 000, 00 руб.- получена прибыль.

Ниже, в виде таблицы, приведен полный расчет реализованного имущества.

Таблица № 2. Расчет  прибыли/убытка от  реализации  прочего  имущества

№№

Дата реализации объекта  

Наим-ние реализуемого объекта  

Кол-во

Стоимость приобретения  

Расходы, связанные с реализацией объекта

Ст-ть реа ного объекта (графа 5 + графа 6)

Выручка от реализации объекта

Прибыль от реа-ции. (гр.8 – гр.7)

1

2

3

4

5

6

7

8

9

1

08.02.11

плита алюминиевая

22

430 000

53 000

483 000

500 000

17 000

2

13.02.11

тиски станочные

14

168 000

45 000

213 000

244 000

31 000

3

23.03.11

твердомер комбинированый

4

73 000

73 000

146 000

150 000

4 000

4

23.03.11

сверлильно-фрезерный агригат

19

366 000

56 000

422 000

450 000

28 000

5

25.03.11

калориметр газовый

23

454 000

49 000

503 000

510 000

7 000

6

27.03.11

насос грат

26

500 000

113 000

613 000

630 000

17 000

Итого

Х

Х

Х

1991000

389 000

2380000

2484000

104 000

Итого получена прибыль в сумме 104 000 рублей.

Теперь подробней остановимся на особенностях определения прибыли/убытка при реализации амортизируемого имущества.

В I квартале 2012 года ОАО «Металлург» реализовало основные средства. Приведем пример расчета прибыли/убытка  токарно-винторезного станка.

На основании данных налогового учета, известно, что первоначальная стоимость станка составляет 1 345 000,00 руб.  По правилам налогового учета начислена  амортизация за 122 месяца в сумме 1 082 994,00 руб.

Выручка от реализации станка составила 338 960,00 руб. (без НДС), расходы, связанные с его реализацией 104 678,00 руб. Рассчитываем прибыль/убыток  от реализации:

- во-первых,  находим остаточную стоимость станка (первоначальная стоимость – начисленная амортизация за весь срок эксплуатации, включая месяц выбытия):

262 006,00 руб. (1 345 000,00 руб.- 1 082 994,00 руб.).

- во-вторых, рассчитываем общую сумму расходов (остаточная стоимость основного средства + расходы, связанные с его реализацией):

366 684,00 руб. (104 678,00 руб. + 262 006,00 руб.)

- в-третьих, определяем прибыль или убыток (если остаточная стоимость с учетом расходов связанных с его реализацией превышают сумму выручки, то разница между этими величинами признается убытком):

Получен убыток: 27 724,00 руб. (366 684,00 руб.– 338 960,00 руб.)

В аналогичном порядке рассчитывается результат от реализации прочих основных средств. Для удобства расчет приведен в табличном виде.

Таблица 3. Расчет  прибыли/убытка от  реализации  амортизируемого  имущества

№№

Дата реализации   

Наименование объекта

Выручка от реализации  (без НДС)

НДС

Первоначальная ст-ть

Сумма ам-ции на дату реализации

Остаточ-

ная

ст-ть

Расходы, связанные с реализацией объекта

Убыток относ. на будущие периоды (гр.9+гр.8 – гр.4)

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

1

15.02.12

Станок токарно-винторезный

338960,

00

61040,00

1345000,00

1082994,00

262006,00

104678,00

27724,00

2

17.02.12

Электр.водонагреватель   эпвн-72

228798,

00

41202,00

1678345,00

1474274,84

204070,16

50 965,70

26237,60

3

24.02.12

 Установка пылеулавливающая

194902,

00

35098,00

1002000,00

806810,40

195189,60

57 000,00

57287,60

4

27.02.12

 Печь камерная

1139753,

00

205247,00

2376989,90

1403383,26

973606,64

323999,89

157853,53

ИТОГО

1902413,00

342587,00

6402334,90

4767462,50

1634872,40

536643,59

269102,73

Итоговая сумма убытка составила 269 102,73 (табл.8).

Однако не вся сумма убытка может включаться в расходы отчетного периода. В соответствии с п.3 ст.268 полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

Согласно этой статье выполняем соответствующие расчеты.

В целях налогообложения прибыли организация ОАО «Металлург» может учесть убыток от реализации оборудования равномерно в течение:

- 178 месяцев для станка токарно-винторезного (300 - 122). Величина убытка, признаваемого в налоговом учете ежемесячно, будет составлять 155,75 руб. (27 724,00 руб. / 178 мес.).

- 154 месяцев для электро-водонагревателя (276 - 122). Сумма ежемесячно признаваемого убытка будет составлять170,37 руб.(26237,60 / 154мес.)

- 178 месяцев для установки пылеулавливающей (300 - 122). Ежемесячный убыток составит 321,84 руб. (57827,60 / 178).

- 297 месяцев для камерной печи (420 - 123). Величина убытка, признаваемого в налоговом учете ежемесячно, будет составлять 550,02 (157853,53 / 297 мес.).

Таблица 4. Расчет суммы убытка, включаемого в состав прочих расходов.

№ П/п

Дата реализации   

Наименование основного средства

СПИ

Фактический срок эксп-ции

Убыток от реализации

Кол-во месяцев включения  убытка  в состав прочих расходов (стр.4-стр.5)

Убыток, относящийся к прочим расходам стр.6/стр.7

1

2

3

4

5

6

7

8

2

15.02.12

Станок токарно-винторезный

300

122

27724,00

178

155,75

3

17.02.12

Электр.водонагреватель   эпвн-72

276

122

26237,60

154

170,374

4

24.02.12

Установка пылеулавливающая

300

122

57287,60

178

321,84

5

27.02.12

Печь камерная

420

123

157853,53

297

550,02

Итого

Х

Х

Х

269102,73

Х

1197,98

Таким образом, сумма ежемесячного убытка от реализации основных средств за март составит 1197,98 рублей. Эта сумма убытка уменьшит налоговую базу за 1 квартал.

Внереализационные доходы

В 1 квартале предприятием ОАО «Металлург» были получены внереализационные доходы, в виде:

Таблица № 5. Внереализационные доходы

№ п/п

Дата операции

Доход, в виде

Сумма дохода, руб.

1

3

4

1

06.02.2012

Доходов прошлых лет, выявленных в отчетном  периоде.

420 000, 00  

2

10.01.2012

Стоимости полученных материалов при ликвидации выводимых из эксплуатации ОС

280 430,00

3

01.03.2012

Безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав

1 890 000, 00

4

26.03.2012

Стоимости излишков МПЗ и прочего имущества, выявленные в результате инвентаризации

1 448 760, 00

Итого за отчетный период

4 039 190,00


1. 6 февраля 2012 года выявлено, что в прошлом отчетном периоде были отнесены на себестоимость 420 000 руб. как затраты на ремонт основных средств, стоимость работ капитального характера, связанных с реконструкцией объекта основных средств. Эта сумма в текущем периоде  отражена как доходы прошлых лет.

2. В январе 2012 года комиссией было принято решение о ликвидации ленточно-пильного станка, в результате которой были получены детали, пригодные для дальнейшего использования, и оцененные исходя из текущей рыночной стоимости в сумме 280 430,00 руб. По решению комиссии, детали были включены в состав материальных запасов. При этом организация понесла расходы на демонтаж в сумме 179 000,00 руб. В соответствии с п.8 ст. 265 НК РФ расходы на демонтаж выводимых из эксплуатации основных средств включаются в состав внереализационных расходов.

3. В 1 квартале ОАО «Металлург» безвозмездно получило от сторонней организации имущество стоимостью 1 890 000,00 руб. Оценка имущества была определена исходя из рыночных цен, подтвержденных документально. Объект введен в эксплуатацию в марте. Акт приема передачи БИ, договор.

4. В марте, при инвентаризации складского помещения, были выявлены излишки каменноугольной смолы в количестве 300 килограммов. По состоянию на 26.03.2012 стоимость 1 тонны смолы по рыночным ценам составляла 4 829 200 руб., соответственно стоимость 300 килограммов:            

Итого сумма внереализационных доходов составила:

420000 руб. + 1890000,00 руб. + 280430,00 руб. +1448760 руб. = 4039190 руб.

Итого сумма внереализационных расходов: 179 000, 00 руб.

Определяем налоговую базу по налогу на прибыль за 1 квартал 2012 года.

Налоговая база = Прибыль от реализации готовой продукции + прибыль от реализации прочего имущества + внереализационные доходы – убыток от реализации амортизируемого имущества, относящийся к расходам текущего отчетного периода – внереализационные доходы + убытки от реализации амортизируемого имущества:

1 188 881 535,19 руб. +104 000 руб. +4 039 190,00 руб. - 179 000 руб.-1197,98 руб. + 269 102,73 руб. = 1 192 844 554,21 руб.

Итого налоговая база = 1 192 844 554,21 руб. – эта сумма является базой для исчисления налога на прибыль.

Порядок заполнения налоговой декларации

Рассмотрим порядок заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 1 квартал 2012.

Так как предприятием были осуществлены операции, требующие особого порядка учета, а именно понесен убыток от реализации амортизируемого имущества, то, в первую очередь,  заполнение декларации начнется с приложения № 3 "Расчет суммы расходов, финансовые результаты по которым учитываются при налогообложении прибыли с учетом положений статей 264.1, 268, 275.1, 276, 279, 323 Кодекса (за исключением отраженных в Листе 05)"

В этом приложении необходимо заполнить строки 010 - 040, 060 и 340 - 360.

По строке 010 отражается количество сделок по реализации амортизируемого имущества в налоговом периоде - 4.

По строке 020 из этого количества указывается число объектов, реализованных с убытком - 4.

По строке 030 проставляется выручка от реализации амортизируемого имущества  -  1 902 413 руб.

По строке 040 - его остаточная стоимость и расходы, связанные с его реализацией – 2 171 516 руб.

По строке 060 - сумма понесенного убытка - 269103 руб.

Поскольку других операций, финансовые результаты по которым отражаются в приложении № 3, предприятие не совершало, показатели строк 030, 040 и 060 переносятся соответственно в строки 340, 350 и 360 этого приложения.

После приложения № 3 заполняется приложение № 1 к листу 02 "Доходы от реализации и внереализационные доходы" 

Приложение № 1 целесообразнее заполнять, начиная со строк 011- 014, в которых расшифровывается показатель строки 010.

В нашем примере заполняются строки 011, 014, 030.

По строке 011 указывается выручка от реализации товаров собственного производства – 1 450 750 679 руб.

По строке 014 - выручка от реализации прочего имущества- 2 484 000 руб.

По строке 010 отражается общая сумма выручки от реализации, которая рассчитывается путем сложения строк 011 и 014:

1450 750 679 руб. +  2 484 000 руб. = 1 453 234 679 руб.

Далее в нашем примере заполняются строки 030, 040 и 100.

По строке 030 отражается показатель строки 340 Приложения 3 к Листу 02. – 1 902 413 руб.

По строке 040 отражается общая сумма доходов от реализации.

Эта строка равна:

1 453 234 679 руб. + 1902 413= 1455 137 092 руб.

Теперь рассчитываем суму внереализационных доходов.

По строке 100 указывается итоговая сумма внереализационных доходов, полученная ОАО «Металлург», расшифровывающаяся по строкам 101, 102, 103, 104, 105.

По строке 101 указываются суммы в виде дохода прошлых лет, выявленного в отчетном (налоговом) периоде – 420 000 рублей.

По строке 102 суммы, в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств – 280 430 руб.

По строке 103 в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав (кроме указанных в статье 251 НК) –

1 890 000 руб.

По строке 104 в виде стоимости излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации  - 1 448 760 рублей.

Итого по строке 100:

420 000 + 280 430 +1 890 000 +1 448 760 = 4 039 190 руб.

После приложения № 1 заполняется приложение № 2 к листу 02 «Расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам»

Первой в приложении № 2 заполняется строка 010.

Чтобы ее заполнить, нужно рассчитать сумму прямых расходов, относящихся к реализованной продукции собственного производства (табл. 6).

У ОАО «Металлург» в этих расходах учитываются:

· материальные затраты - 211 636 147 руб.

· расходы на оплату труда работников, занятых в процессе производства -

10 583 997 руб.;

· сумма начисленной амортизации по основным средствам, которые используются в процессе производства  - 1 228 216  руб.

Сумма прямых расходов, связанных с производством и реализацией товаров собственного производства, равна: 

211 636147 руб. + 10 583997 руб. + 11500 000 руб. + 1 108 516 руб.=

 = 234 828 660 руб.

Эта сумма указывается по строке 010 приложения № 2.

По строке 040 отражаются все косвенные расходы, понесенные организацией в налоговом периоде, а именно расходы, связанные с производством и реализацией продукции собственного производства (таблица 6). В этой строке не учитываются расходы, признаваемые в целях налогообложения в особом порядке. В нашем примере в показатель этой строки не включается остаточная стоимость реализованных основных средств, стоимость приобретения прочего имущества.

Показатель строки 040 равен:

31 591 973 руб. - 2 171 516 руб.- 2 380 000 руб = 27 040 457 руб.

По строке 041 из строки 040 указываются начисленные налоги и сборы, за исключением налогов, перечисленных в статье 270 НК РФ. В нашем примере по этой строке отражается сумма налогов 3 860 551 руб.

По строке 042 расходы на капитальные вложения в соответствии с абзацем вторым пункта 9 ст. 258 НК РФ в размере не более 10% - 1 674934 руб.

По строке 043 расходы на капитальные вложения в соответствии с абзацем вторым пункта 9 ст. 258 НК РФ в размере не более 30% -12 949872 руб.

По строкам 045-051 ставятся прочерки, так как расходов, отражаемых по этим строкам, у организации не было.

По строке 052 расходы на НИОКР - 5 250 000 руб.

По строке 053 расходы на НИОКР не давшие результата - 2 370 000, руб.

По строке 060 указывается цена приобретения реализованного прочего имущества и расходы, связанные с его реализацией – 2 380 000 руб.

По строкам 061 – 070 ставятся прочерки.

По строке 080 в нашем примере указывается остаточная стоимость реализованных основных средств. В эту строку переносится показатель строки 350 приложения №3 - 2 171 516 руб.

По строке 100 указывается сумма убытка от реализации основных средств, учитываемая в целях налогообложения в 1 квартале 2012 года - 1198 руб.

По строке 130 отражается общая сумма расходов, учитываемых в целях налогообложения. Эта строка равна сумме строк 010, 020, 040, 059 – 120. В нашем случае складываются строки 010, 040, 060, 080 и 100:

234 828 660 руб. + 27 040 457 руб. + 2 380 000 руб. + 2 171 516 руб. + 1198 руб. = 266 421 831 руб.

Далее заполняются строки 131- 302, они имеют справочный характер и в расчете налоговой базы не участвуют.

По строке 131 указывается сумма амортизации, начисленной за налоговый период линейным методом (табл. №12): 687498 руб.

По строке 133 указывается сумма амортизации, начисленной за налоговый период нелинейным методом (табл. №№13,14,15,16,17): 839 055 руб.

По строке 200 указывается сумма внереализационных расходов (табл.№7). Это расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств (строка 204): 179 000 руб. = 179000 руб.

Все необходимые приложения заполнены.

Теперь заполняем Лист 02 «Расчет налога на прибыль организаций».

В строки 010—050 переносятся показатели из соответствующих приложений:

в строку 010 - показатель строки 040 приложения № 1 - 1455 137 092 руб.;

в строку 020 - показатель строки 100 приложения № 1 -      4 039 190 руб.;

в строку 030 - показатель строки 130 приложения № 2 - 266 421 830  руб.;

в строку 040 - показатели строк 200 и 300 приложения № 2 - 179 000 руб.;

в строку 050 - показатель строки 360 приложения № 3 -      269103 руб.

Теперь можно определить, какую сумму прибыли получила организация за налоговый период. Она определяется следующим образом:

строка 010 + строка 020 — строка 030 — строка 040 + строка 050.

Сумма прибыли в нашем примере равна:

1455 137 092 руб. + 4 039 190 руб.-  266 421 830 руб.  - 179 000 руб.  + 269 103 руб. = 1 192 844 554 руб. - она указывается по строке 060.

Поскольку других показателей, влияющих на величину прибыли, у организации нет, эта сумма отражается также по строкам 100 и 120.

Соответственно налоговая база по налогу на прибыль за 1 квартал 2012 года составляет  1 192 844 554 руб.

По строке 140 указывается общая ставка налога на прибыль — 20%, а по строкам 150 и 160 указываются ставки налога на прибыль в федеральный бюджет (2%) и в бюджет субъекта Российской Федерации (18%).

Сумма налога на прибыль по организации составляет:

1 192 844 554 руб. × 20% = 238 568 911 руб. - этот показатель отражается по строке 180.
Теперь рассчитываем сумму налога на прибыль, подлежащую уплате в федеральный бюджет и в бюджет субъекта Российской Федерации:

  1.  в федеральный бюджет — 23 856 891руб. (1 192 844 554 руб. × 2%) - эта сумма указывается по строке 190;
  2.  в бюджет субъекта Российской Федерации — 214 712 020 руб. (1 192 844 554 руб. × 18%) - эта сумма указывается по строке 200.

  1.  

Заключение

Налог на прибыль является одним из важнейших налогов в налоговой системе Российской Федерации и служит инструментом перераспределения национального дохода. Это прямой налог и его окончательная сумма целиком и полностью зависит от конечного финансового результата.

Налоговая система — один из главных элементов рыночной экономики. Она выступает главным механизмом воздействия государства на развитие хозяйства, определения приоритетов социального и экономического развития.

Поэтому необходимо, чтобы налоговая система России была адаптирована к новым общественным отношениям, соответствовала мировому опыту.

Изучив теоретические основы определения налога на прибыль, состав его доходной и расходной части, методы начисления, в своей дипломной работе я рассмотрела порядок определения налоговой базы по налогу на прибыль предприятия и на практических примерах показала порядок исчисления налога на прибыль.

Рассмотрев указанную тему можно сделать вывод, что налог на прибыль - это очень сложная экономическая категория, которая закреплена законодательно. Поступления от налога на прибыль занимают одно из ведущих позиций в доходах бюджета, и его регулирование имеет общенациональное значение, как для государства, так и для налогоплательщиков - предприятий и организаций.


Список использованной литературы

Приложения

Приложение № 1

Перечень регистров налогового учета

Номер регистра налогового учета

Наименование регистра

N 1

Доходы от реализации

N 2

Внереализационные доходы

N 3

Расходы, уменьшающие доходы

N 4

Внереализационные расходы

N 5

Расчет амортизации амортизируемого имущества линейным методом

N 6

Расчет амортизации амортизируемого имущества нелинейным методом

N 6

Ведомость учета реализации объектов амортизируемого имущества

N 7

Расчет прибыли/убытка от реализации основных средств

N 8

Расчет прибыли/убытка от реализации прочего имущества

Главный бухгалтер

Приложение 2. Регистры налогового учета.

Регистр учет доходов от реализации.

Налогоплательщик: ОАО «Металлург».

ИНН: 7711223344.

Учетный период: за 1 квартал  2012 года.

Дата операции

Вид доходов

Наименование объекта учета

Сумма

(руб)

1

2

3

4

16.01.2012

Выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства

Готовая продукция

1 450 750 678,50

Выручка от реализации прочего имущества

   2 484 000,00

08.02.11

плита фанерная

500 000,00

13.02.11

тиски станочные

244 000,00

23.03.11

твердомер комбинированый

150 000,00

23.03.11

сверлильно-фрезерный агригат

450 000,00

25.03.11

калориметр газовый

510 000,00

27.03.11

насос грат

630 000,00

Выручка от реализации амортизируемого имущества, в том числе:

1 902 413,00

15.02.2012

Станок токарно-винторезный

338 960,00

17.02.2012

Электроводонагреватель   эпвн-72

228798,00

24.02.2012

 

Установка пылеулавливающая

194902,00

05.03.2012

Печь камерная

1139753,00

Итого доходов от реализации

1 455 137 091,50

Ответственный за составление регистра                                                   _________________

Регистр учета расходов, уменьшающих доходы отчетного периода

Налогоплательщик: ОАО «Металлург».

ИНН: 7711223344.

Учетный период: за 1 квартал  2012 года.

Виды расходов

Сумма расходов, руб.

В том числе

Прямые, руб.

Косвенные, руб.

Расходы, связанные с производством и реализацией товаров собственного производства, - всего, в том числе

266 421 830,28

234 828 659,77

31 593 170,51

Сырье, материалы, комплектующие

213 976 147,0

211 636 147,0

2 340 000,0

Расходы на топливо, воду, энергию и т. д.

11 634 000,0

11 500 000,00

134 000,0

Расходы на оплату труда управленческого персонала

711400,0

-

711 400,0

Расходы на оплату труда работников, занятых в процессе производства

10 583 996,51

10 583 996,51

-

Амортизация основных средств

1 228 216,26

1 108 516,26

119700

Остаточная стоимость реализованного амортизируемого имущества, и расходы связанные с его реализацией

2 171 515,99

-

2 171 515,99

суммы налогов и сборов, начисленные в порядке, установленном законодательством РФ о налогах и сборах,

3 860 550,80

-

3 860 550,80

Расходы на капитальные вложения в соответствии с абз.2 п. 9 ст. 258 НК РФ в размере не более 10%

1 674933,54

-

1 674933,54

Расходы на капитальные вложения в соответствии с абз.2 п. 9 ст. 258 НК РФ в размере не более 30%

12 949872,20

-

12 949872,20

Расходы на НИОКР, в том числе

5 250 000,00

-

5 250 000,00

расходы на НИОКР, не давшие результата

370 000,00

-

370 000,00

Цена приобретения прочего имущества и расходы связанные с его реализацией

2 380 000,00

-

2 380 000,00

Убытки, приравниваемые к прочим

1197,98

Ответственный за составление регистра                                                   _______________


Ведомость выбытия амортизируемого имущества.

Налогоплательщик: ОАО «Металлург».

ИНН: 7711223344.

Учетный период: за 1 квартал  2012 года.

№ п/п

Реализ. им-во

Первонача-льная стоимость

СПИ

Σ аморти-зации

Остаточ.

стоимость

Дата ввода в эксплуа-тацию

Дата вывода из эксплуа-тации

1

Станок токарно-винторезный

1345000,00

300

1082994,00

262006,00

01.12.2000

15.02.11

2

Электр.водонагреватель   эпвн-72

1678345,00

276

1474274,84

204070,16

05.12.2000

17.02.11

3

Установка пылеулавливающая

1002000,00

204

806810,40

195189,60

23.12.2000

24.02.11

4

Печь камерная

2376989,90

420

1403383,26

973606,64

27.12.2000

27.02.11

Ответственный за составление                                          _______________

Регистр - расчет  амортизации  основных средств линейным методом.

Налогоплательщик: ОАО «Металлург».

ИНН: 7711223344.

Учетный период: за 1 квартал  2012 года.

№ пп

Наименование имущества

СПИ

Первон.

Ст-ть

К-т

ам-

ции

 Норма

 Ам-ции,

%

1 квартал

  Итого за 1 квартал

Дата прекр.начисления ам-ции

янв

фев

мар

1

Станок токарно-винторезный

300

1345000,00

2

0,33

8877,00

8877,00

-

17754,00

01.03.11

2

Элек. водонагреватель   эпвн-72

276

1678345,00

2

0,36

12084,22

12084,22

-

24168,44

01.03.11

3

Установка пылеулавливающая

300

1002000,00

2

0,33

6613,20

6613,20

-

13226,40

01.03.11

4

Печь камерная

420

2376989,90

3

0,24

11409,62

11409,62

-

34228,86

01.03.11

5

Сатураторная установка

132

2500800,77

2

0,76

38012,18

38012,18

38012,18

114036,54

--

6

Гидростанция

324

3677000,50

2

0,31

22797,40

22797,40

22797,40

68392,20

--

7

Станок точильно-шлифов.

180

1700000,00

2

0,56

19040,00

19040,00

19040,00

57120,00

--

8

Аппарат дробестр.

192

1440000,90

2

0,52

14976,00

14976,00

14976,00

44928,00

--

9

Здание доменного цеха 1.

361

3780 000,00

2

0,28

21168,00

21168,00

21168,00

63504,00

--

10

Здание доменного цеха

2.

301

2890000,00

2

0,33

19074,16

19074,16

19074,16

57222,48

--

11

Здание доменного цеха

3.

241

7655439,00

2

0,42

64305,68

64305,68

64305,68

192917,04

--

Итого

687497,96

 

Ответственный за составление регистра                                                               ______________

Регистр расчет амортизации основных средств нелинейным методом.

Налогоплательщик: ОАО «Металлург».

ИНН: 7711223344.

Учетный период: за 1 квартал  2012 года.

Состав амортизируемого имущества на 01.01.2012

Наименование объекта

СПИ

Амортизационная группа

Коэффициент ам-ции (повышающий)

Остаточная стоимость

Консольное устройство,

48

III

-

567 000

машина газорезательная,

60

III

-

356 570

машина листогибочная.

48

III

-

730 460

Листовые ножницы ,

72

IV

2  

553 000

вертикально-сверлильный станок,

84

IV

2

345 700

профилегибочный швеллерный стан

84

IV

2

760 000

газосигнализатор

108

V

2

599 000

хроматограф

120

V

2

876 000

Ответственный за составление регистра                                                        ______________

Суммарный баланс амортизационных групп на январь 2012.

Амортизационные группы

Суммарный баланс (руб)

Состав амортизационных групп

III

1 654 030

Консольное устройство,

машина газорезательная,

машина листогибочная

IV

1 658 700

Листовые ножницы

вертикально-сверлильный станок,

профилегибочный швеллерный стан

V

1 475 000

Газосигнализатор

хроматограф

Ответственный за составление регистра                                                   ______________

Расчет амортизации нелинейным методом за январь 2012 года.

Амортизационная

группа

Суммарный баланс

Коэф-т

ам-ции

Норма ам-ции

Сумма ам-ции (руб)

III

1 654 030

-

5,6

92 625,68

IV

1 658 700

2

3,8

126 061,20

V

1 475 000

2

2,7

79 650,00

ИТОГО

4 787 730

  Х

      Х

298 336,88

Ответственный за составление регистра                                                ______________

Корректировка суммарного баланса за февраль  2012 года.

Амортизационная

группа

Суммарный баланс на 1 января 2012 года, руб.

Сумма амортизации за январь 2012 года, руб.

Изменение суммарного баланса за январь 2012 года, руб.

Суммарный баланс на 1 февраля 2012 года, руб.

Сумма амортизации за февраль 2012 года, руб.

III

1 654 030,00

92 625,68

       -

1 561 404,32

87 438,64

IV

1 658 700,00

126 061,20

       -     

1 532 638,80

116480,55

V

1 475 000,00

79 650,00

       -

1 395 350,00

75348,90

ИТОГО

4 787 730

298 336,88

    Х

4 489 393,12

279268,09

Ответственный за составление регистра                                                      ______________

Корректировка суммарного баланса за март  2012 года.

Амортизационная

группа

Суммарный баланс на 1 февраля 2012 года, руб.

Сумма амортизации за февраль 2012 года, руб.

Изменение суммарного баланса за февраль 2012 года, руб.

Суммарный баланс на 1 марта 2012 года, руб.

Сумма амортизации за март 2012 года, руб.

III

1 561 404,32

87 438,64

       -

1 473 965,68

82 542,08

IV

1 532 638,80

116480,55

       -     

1 416158,25 

107628,03

V

1 395 350,00

75348,90

       -

1 320 001,00

71280,06

ИТОГО

4 489 393,12

356332,66

       -

4210124,93

261450,17

Итого за 1 квартал 2012

839 055,14

Ответственный за составление регистра                                                        ______________

ПОСЛЕДНИЙ ЛИСТ ВЫПУСКНОЙ КВАЛИФИКАЦИОННОЙ РАБОТЫ

Выпускная квалификационная работа выполнена мной самостоятельно.

Использованные в работе материалы из опубликованной научной литературы и других источников имеют ссылки на них.

Отпечатано в ___ экземплярах.

Библиография ____ наименований.

Один экземпляр сдан в учебную часть.

_________________________

(дата)

_________________                         _______________________________

(подпись)                                                                 (Ф.И.О.)

2 Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах.

3 Для тех видов средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается в соответствии с техническими условиями и рекомендациями организаций-изготовителей.

4 По данным операциям определен особый порядок налогообложения, который предусматривает особенности определения расходов  и особый порядок признания убытка. Поэтому в течение отчетного (налогового) периода необходимо группировать доходы и расходы по каждой операции раздельно.


 

А также другие работы, которые могут Вас заинтересовать

56535. Трикутники 1.02 MB
  Мета: Систематизувати основні теоретичні положення з теми «Трикутники». Ліквідувати прогалини в знаннях, уміннях і навичках учнів; виховання активності, самостійності учнів, творчого підходу до оволодіння знаннями.
56536. Трикутники. Урок 52.5 KB
  Мета: навчитися виділяти ознаки різних видів трикутників об’єднувати трикутники за групами на основі знайдених ознак; навчитися вести дослідження за алгоритмом дій аналізувати отримані дані і робити висновки...
56537. Трикутники 67 KB
  Вісім параграфів підручника геометрії 7-го класу знайомлять нас з трикутниками, їх властивостями. Сьогодні на уроці ми узагальнимо і систематизуємо знання про трикутник, повторимо все, що вивчили, і таким чином підготуємося до контрольної роботи.
56538. Рівність трикутників 164.5 KB
  Учасники аукціону називаються аукціонерами людина яка проводить аукціон аукціоністом а товар - лотом. У ході продажу фігур лотів доведення рівності трикутників доцільно записувати на дошці щоб учні ще раз могли простежити відповідність...
56539. Анализ прибыли уровня рентабельности продукции птицеводства в ЗАО Победа - Агро Дятьковского района 127.45 KB
  В современных экономических условиях деятельность каждого хозяйственного субъекта является предметом внимания обширного круга участников рыночных отношений, заинтересованных в результатах его функционирования.
56540. Сценарий проведения внеклассного мероприятия «Веселый труд» 51 KB
  Сценарий проведения внеклассного мероприятия Веселый труд Ведущий: Уважаемые гости и болельщики Сегодня мы проводим конкурс Веселый Труд. Конкурс состоит из 5 заданий каждое задание оценивается в 1 балл. Жюри оценивает конкурс.
56541. Планування варіативного модулю «Технологія вирощування рослин та догляд за ними» 76 KB
  Установчо –технологічна карта варіативного модулю Технологія вирощування рослин та догляд за ними 16 годин. Основи технології вирощування рослин та догляду за ними Розподіл тем навчальних модулів Види діяльності Варіанти домашнього завдання Стандарт на виході Знання відповідних понять з курсів природознавства та біології Вміння: працювати з різними інформаційними матеріалами із різних джерел знань зошитом виконувати ескізні малюнки аналізувати робити висновки працювати з різнорівневими письмовими завданнями відповідати на усні...
56542. Изготовление поздравительной открытки к 8 Марта 69.5 KB
  Формировать практические приемы работы с бумагой. Умение выполнять приёмы работы с бумагой. Проявление эмоционального отношения к выполнению работы. Объяснение последовательности выполнения работы 3 мин.
56543. ТРУДНО БЫТЬ СОБОЙ 123 KB
  Цель: познакомить учащихся с понятиями личность индивидуальность; показать неповторимость уникальность личности; дать представление о путях формирования личности. Развитие личности довольно медленный процесс.