44243

Изучение порядка и оценка правильности учета затрат и калькулирования себестоимости строительно-монтажных работ на предприятии «Пермавтодор»

Дипломная

Бухгалтерский учет и финансовый аудит

Под себестоимостью строительных работ понимаются затраты строительной организации на их производство и сдачу заказчику. Целью учета себестоимости строительных работ является своевременное полное и достоверное отражение фактических затрат связанных с производством и сдачей этих работ заказчику по видам и объектам строительства выявление отклонений от применяемых норм и плановой себестоимости а также контроль за использованием материальных трудовых и финансовых ресурсов. Целью выполнения данной работы было изучение порядка и оценка...

Русский

2013-11-11

459.5 KB

74 чел.

Введение

Заинтересованность предприятий в постоянном росте прибыли, их самостоятельность и ответственность за результаты деятельности в условиях конкуренции на рынке обуславливают необходимость снижения издержек производства, систематического анализа и прогнозирования затрат на производство продукции на ближайшую и дальнюю перспективу.

Поэтому актуальность выбранной нами темы состоит в том, что себестоимость продукции один из основных экономических показателей, характеризующих производственно-хозяйственную деятельность предприятия. Величина себестоимости продукции влияет на формирование прибыли, фондов и резервов.

Под себестоимостью строительных работ понимаются затраты строительной организации на их производство и сдачу заказчику.

Целью учета себестоимости строительных работ является своевременное, полное и достоверное отражение фактических затрат, связанных с производством и сдачей этих работ заказчику, по видам и объектам строительства, выявление отклонений от применяемых норм и плановой себестоимости, а также контроль за использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов.

Данные учета себестоимости строительных работ используются в процессе анализа для выявления имеющихся внутрипроизводственных резервов, а также при определении фактических финансовых результатов деятельности строительной организации.

Целью выполнения данной работы было изучение порядка и оценка правильности учета затрат и калькулирования себестоимости строительно-монтажных работ (далее СМР), а также проведение анализа себестоимости СМР.

В качестве объекта исследования выступает Октябрьское дорожное ремонтно-строительное управление областное государственное унитарное предприятие  «Пермавтодор» (далее ДРСУ).

Теоретической и методологической основой написания дипломной работы послужили нормативные правовые акты, регулирующие деятельность коммерческих организаций и ведения бухгалтерского учета, материалы учебной литературы и периодической печати.

Для глубокого изучения темы исследования использовалась информация о затратах на производство, документы, учетные регистры и отчетность ДРСУ.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

  1.  рассмотреть   экономические и правовые основы формирования бухгалтерского учета затрат в строительстве, в том числе: лицензирование строительной деятельности; экономическую сущность затрат, принципы их поведения и учета; методологические основы калькулирования в системе управления и контроля себестоимости продукции;  нормативно-правовое обоснование затрат и калькулирования себестоимости продукции;
  2.  рассмотреть   статьи   затрат,   включаемые   в   себестоимость  работ в ДРСУ;
  3.  рассмотреть аналитический и синтетический учет затрат, калькулирования себестоимости работ;
  4.  провести анализ себестоимости работ ДРСУ;
  5.  разработать пути совершенствования организации учета затрат и калькулирования себестоимости работ в ДРСУ.

При выполнении данной работы были использованы следующие способы и методы обработки экономической информации:

способ сравнения;

балансовый способ;

способы табличного отражения аналитических данных;

способ исчисления относительных отклонений.

Расчет показателей характеристики предприятия и анализ себестоимости  проведены на основании данных отчетности за 2002 - 2004 годы, так как годовая отчетность за 2005 год на данном этапе не готова.

1 Экономические и правовые основы  формирования бухгалтерского учёта затрат в строительстве

  1.  Лицензирование строительной деятельности в РФ

Строительным организациям следует иметь в ввиду, что в соответствии с гражданским законодательством (ст.49 ГК РФ) право юридического лица осуществлять деятельность, на занятие которой необходимо получение лицензии, возникает с момента получения такой лицензии или в указанный в ней срок и прекращается по истечении срока ее действия. Сделка, совершенная юридическим лицом, не имеющим лицензию на занятие соответствующей деятельностью, может быть признана судом недействительной (ст. 173 ГК РФ). Недействительная сделка не влечет за собой юридических последствий, при этом действует принцип двусторонней реституции каждая из сторон обязана возвратить другой все полученное по сделке, а в случае невозможности возвратить полученное в натуре - возместить его стоимость в деньгах (ст. 167 ГК РФ).

Кроме того, осуществление деятельности без лицензии может служить основанием для ликвидации предприятия по иску любой заинтересованной стороны или органа государственной власти в соответствии с его компетенцией (информационное письмо Президиума ВС РФ от 13.01.00 № 50 "Обзор практики разрешения споров, связанных с ликвидацией юридических лиц (коммерческих организаций)")- Так, налоговым органам предписано в случае выявления фактов осуществления предприятиями деятельности без соответствующей лицензии обращаться в суд с исками о признании недействительными любых сделок, направленных на получение прибыли от такой деятельности и о взыскании в доход государства всего полученного по таким сделкам, о ликвидации предприятия, а при необходимости возбуждать ходатайства о запрещении заниматься предпринимательской деятельностью     (письмо Минфина России и Госналогслужбы России от 01.11.93 № 119, НП-4-04/172н).

Согласно Федеральному закону от 08.08.01 № 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" (далее - Закон о лицензировании) (вступил в силу 11.02.02) лицензированию подлежат следующие виды строительной деятельности:

  •  Проектирование зданий, сооружений I и II уровней ответственности в        соответствии с государственным стандартом;
  •  строительство зданий, сооружений I и II уровней ответственности в соответствии с государственным стандартом;
  •  инженерные взыскания для строительства зданий, сооружений I и II уровней    ответственности    в    соответствии    с    государственным стандартом.

Постановлением Правительства РФ от 21.03.02 № 174 в рамках полномочий, установленных ст. 5 Закона о лицензировании, утверждены отдельные положения о лицензировании указанных видов деятельности.

В первую очередь следует отметить, что лицензии на осуществление проектирования и строительства зданий и сооружений, инженерных взысканий для строительства, выданные в установленной порядке до принятия вышеназванного постановления, действуют в течение указанного в них срока. Таким образом, получать новую лицензию необходимо только после того, как истечет срок действия старой. При этом в отличие от ранее действовавшего порядка лицензия выдается на 5 лет, если в заявлении соискателя лицензии не указан меньший срок. Лицензирование всех вышеперечисленных видов строительной деятельности осуществляется Госстроем России (далее - лицензирующий орган).

Для получения лицензии соискатель лицензии представляет в лицензирующий орган следующий документы:

- заявление о выдаче лицензии (в произвольной форме) с указанием

наименования, организационно-правовой формы   и мета нахождения соискателя, а также лицензируемой деятельности, ее состава и срока, в течение которого она будет осуществляться;

     - копии учредительных документов и документа о государственной регистрации соискателя лицензии в качестве юридического лица – для юридического лица;

        - копию свидетельства о постановке соискателя лицензии на учет в налоговом органе;

         - документ,    подтверждающий    уплату    лицензионного    сбора    за рассмотрение заявления о выдаче лицензии в размере 300 рублей;

         - копии         документов,         подтверждающих         соответствующую лицензионным требованиям квалификацию работников соискателя;                            

          - информацию    о    наличии    у    соискателя    лицензии    на    праве собственности или на ином законном основании зданий и помещений, необходимых для осуществления лицензируемой деятельности,     с указанием    наименования    и    иных    реквизитов    документов,    на основании которых соискатель лицензии их использует.

Копии учредительных документов и копия свидетельства о постановке на учет в налоговом органе должны быть заверены нотариусом, в противном случае копии представляются с предъявлением оригинала.

Лицензирующий орган не вправе требовать от соискателя предъявления иных документов, не указанных в приведенном перечне (п. 1 ст.9 Закона о лицензировании).

Все документы передаются в лицензирующий орган по описи, копия которой вручается (направляется) соискателю с отметкой о дате приема документов.

Срок рассмотрения заявления о выдаче лицензии с приложением всех необходимых документов составляет 60 дней со дня поступления документов. В указанный срок лицензирующий орган принимает решение о выдаче или об отказе в выдаче лицензии и уведомляет о нем соискателя.

          Уведомление, об отказе в предоставлении лицензии направляется соискателю лицензии в письменной форме с указанием причин отказа. Основанием для отказа в выдаче лицензии являются:

           1. Наличие   в   документах,   представленных   соискателем   лицензии, недостоверной или искаженной информации;

          2. Несоответствие    соискателя   лицензии    принадлежащих    ему    или используемых им объектов лицензионным требованиям и условиям. Соискатель лицензии имеет право обжаловать в судебном порядке отказ лицензирующего органа в предоставлении лицензии или его бездействие.

            В случае положительного решения соискатель оплачивает лицензионный сбор за предоставление лицензии в размере 1000 рублей и получает документ, подтверждающий наличие лицензии (бланк лицензии).

В бухгалтерском учете строительной организации затраты, связанные с получением лицензии, отражаются в счете 97 "Расходы будущих периодов" и списываются на себестоимость продукции (работ, услуг) равными долями в течение срока действия лицензии.

Что касается дополнительных расходов, связанных с получением лицензии (как правило, это услуги сторонних организаций по подготовке документов для лицензирования, консультационные услуги, связанные с получением лицензии, и т.п.),  как и непосредственно суммы лицензионных сборов, подлежат отражению на счете 97 как аналитический объект "Расходы на получение лицензии" и списываются равномерно в течение срока действия лицензии.

Если в отчетном периоде организация не осуществляет строительную деятельность (под осуществлением строительной деятельности в данном случае подразумевает не только непосредственное выполнение проектных, строительно-монтажных работ или проведение инженерных изысканий, но и ведение переговоров, заключение договоров на выполнение лицензируемых работ (услуг) и т.п.), то списание на затраты данного периода части стоимости лицензии следует признать неправомерным. В этом случае списание части стоимости лицензии следует отразить в составе вне реализационных расходов на счете 91-2 "Прочие расходы".

В налоговом учете строительной организации, определяющей доходы и расходы при расчете налога на прибыль методом начисления, затраты на получение лицензии так же, как и в бухгалтерском учете, равномерно в течение действия лицензии включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (п.1 ст.272 НК РФ).

1.2 Экономическая сущность затрат, принципы их поведения и учета.

Для принятия оптимальных управленческих и финансовых решений необходимо не только знать о величине затрат фирмы, но и разбираться в информации о производственных расходах. Именно анализ издержек помогает выяснить их эффективность, установить их оптимальную величину, проверить качественные показатели работы, правильно установить цены, регулировать и контролировать расходы, планировать уровень прибыли и рентабельности производства.

Затраты живого и овеществлённого труда на производство и реализацию продукции (работ, услуг) называют издержками производства. В данном случае понятие «издержки» является наиболее обобщающим показателем – как  «денежное измерение суммы ресурсов, используемых с какой-либо целью».[21, с.46]

Часто в экономической литературе термин «затраты» отождествляют с термином «расходы». Однако, если внимательно изучить эти категории, то можно обнаружить серьёзные различия.

Впервые понятие «расходы» и «доходы» для целей бухгалтерского учета были определены в соответствии с международными стандартами в 1999 году после утверждения ПБУ 9/99 «Доходы организации» и 10/99 «Расходы организации».

Согласно п.2 ПБУ 10/99 «расходами организации признаётся уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению   капитала   этой   организации,   за   исключением   уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)». [9]

Согласно международным стандартам расходы возникают в процессе обычной хозяйственной деятельности, являются одним из элементов финансовой отчётности, характеризующим финансовые результаты деятельности организации. Расходы, в данном случае, "составляют себестоимость реализованных товаров и услуг и сопоставляются в отчётности с доходами, полученными от реализации".[31, с.34]

Кроме расходов, возникающих в ходе обычной хозяйственной деятельности, МСФО определяют в качестве расходов убытки, состоящие из затрат, которые не создают каких-либо экономических выгод в будущем. К ним, в частности, относятся расходы, не порождающие определённых доходов в будущем, или расходы, которые не могут быть признаны в качестве активов либо приращения имущества в балансе организации.

В российской практике учёта затраты можно определить как издержки, понесённые организацией в момент приобретения каких-либо материальных ценностей или услуг. Причём, Кутер М.И. обращает внимание на то, что «возникновение издержек, относимых к затратам, сопровождается уменьшением экономических ресурсов организации или увеличением  кредиторской задолженности».[30, с.58]

Пизенгольц М.З. отмечает, что "издержки на производство являются совокупностью затрат живого и овеществлённого труда, выступающего как затраты средств труда и предметов труда".[32, с. 22]

Важное значение для правильной организации учёта затрат имеет их научно обоснованная классификация, которая позволяет осуществить оценку материально-производственных запасов, принятие оптимальных решений, контроль и регулирование.

Все производственные затраты делят на прямые и косвенные, различия между которыми зависят от направления учёта затрат, которое представляет собой область деятельности, где требуется ведение обособленного учёта.

Для принятия перспективных решений руководству организации требуется детальная информация об ожидаемых затратах. Это можно сделать, используя индексы инфляции, если фактические и ожидаемые затраты примерно одинаковы. В этом случае используется следующая систематизация

затрат:

динамика затрат по отношению к объёму производства;

затраты будущих периодов, принимаемые и не принимаемые в расчёт
при оценках;

безвозвратные, или затраты истекшего периода;

вменённые затраты в результате принятого альтернативного курса;

инкрементные (приростные) и маргинальные (предельные) затраты.

Существует также подход к учёту затрат по центрам ответственности, в соответствии с которым выделяют:

а) регулируемые и нерегулируемые менеджером центра ответственности
затрат;

б) постоянные и переменные затраты (динамика затрат).

Рассматривают также группировку затрат по местам возникновения и по видам продукции. Для целей управления затратами наиболее часто различают:

а) материальные затраты за вычетом стоимости возвратных отходов
(сырьё, полуфабрикаты, топливо, электроэнергия и т. д.);

б) затраты на оплату труда;

в) отчисления на социальные нужды;

д) амортизация основных средств;

е) прочие (арендная плата, отчисления в ремонтный фонд).

Возникает также необходимость перегруппировки производственных затрат для выделения из них:

затрат, непосредственно связанных с технологическим процессом;

затрат по обслуживанию производства и управлению;

затрат по сбыту и реализации продукции.

В данной работе особое внимание уделено одной из сфер материального производства - строительству. Учёт в строительных организациях обусловлен отраслевыми особенностями организации производства, поэтому целесообразно представить общую классификацию затрат на производство строительных работ, (приложение 1).

В настоящее время на предприятиях практикуется группировка затрат по местам затрат. При этом Ткачук Н.В. в одной из своих статей определяет условия, которые необходимы для образования на предприятии данной группировки:

а) территориальная обособленность, то есть место затрат должно находиться в едином комплексе в пределах определённой территории предприятия и его подразделений;

б) функциональная однородность. То есть в данном месте затрат
должна   по   возможности   выполняться   одинаковая   по   содержанию   или
назначению работа, использоваться однотипное оборудование с примерно
равными затратами за единицу отработанного времени;

в) возможность установления персональной ответственности за
уровень затрат данного места затрат;

д) использование при калькулировании однородных методов распределения затрат данного места затрат на другие места затрат или продукцию (работы, услуги). [34, с. 55-56]

В управленческом учёте рассматриваются также системы и модели учёта затрат.

Ерижев М.К. в статье «Учет и калькулирования затрат по функциям» отмечает: «С точки зрения управления затратами главной целью систем калькулирования себестоимости продукции является объективное исчисление затрат на производство каждого вида изделия (услуги). Важнейшая задача объективного калькулирования себестоимости становится выявление затратоопределяющих факторов накладных расходов».[24, с.44-45]

В одной из последующих своих статей Ерижев М.К. утверждает: «В современных условиях усложнения производства, диверсификации, изменения структуры себестоимости предпочтение стоит отдать такой учётно-калькуляционной системе, которая принесёт наиболее объективные и реалистичные результаты. Затраты предприятия становятся более управляемыми. Появляется возможность обнаружить наиболее действенные рычаги их снижения».[23, с. 115]

Классификация систем учёта затрат рассматривается в зависимости от объёма информации, степени взаимосвязи управленческого и финансового учёта, оперативности затрат, полноты включения затрат в себестоимость.

Современные модели учёта затрат строятся на базе учёта относительных и индивидуальных затрат, затрат по факторам производства, функционального учёта затрат.

Таким образом, в отечественной практике понятиям "затраты", "издержки", "расходы" отведено одно из главных мест, так как они непосредственно принимают участие в формировании финансовых результатов организации.

Более того, учёт затрат, как правило, становится составной частью общей единой системы бухгалтерского учёта.

1.3 Методологические основы калькулирования в системе управления и контроля себестоимости работ

  Одна из важнейших задач управленческого учёта - калькулирование себестоимости продукции. Себестоимость выступает важным экономическим показателем, характеризующим производственно-хозяйственную деятельность предприятия. Величина данного показателя влияет на формирование прибыли, фондов, резервов и, соответственно, на налогообложение.

Себестоимость продукции - это выраженные в денежной форме затраты на её производство и реализацию.

Себестоимость продукции (работ, услуг) предприятия складывается из затрат, связанных с использованием в процессе производства природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также прочих затрат на её производство и реализацию.

Согласно международным стандартам "себестоимость товаров и услуг включает: материальные затраты, заработную плату, отчисления социального характера, амортизацию основного капитала".[31, с.34]

Если обратить внимание на строительную отрасль, то Пошерстник Н.В. под себестоимостью строительных работ понимает «затраты строительной организации на их производство и сдачу заказчику».[33, с. 72]

В статье «Бухгалтерский учет себестоимости СМР и затрат у участников договора строительного подряда» Захарьин В.Р. пишет: «Себестоимость строительных работ, выполненных строительной организацией собственными силами, складывается из затрат, связанных с использованием в процессе производства материалов, топлива, энергии, основных средств, трудовых ресурсов, а также других затрат».[26, с. 11]

В дальнейшем автор обращает внимание на следующее: «При формировании себестоимости строительной продукции затраты на производство строительных работ включаются в себестоимость работ того календарного периода, к которому они относятся, независимо от времени их возникновения и независимо от времени оплаты - предварительной или последующей (арендная плата, плата за абонентское обслуживание, за подписку на периодические издания и т. п.)».[26,с.11]

С позиции налогообложения в строительстве «себестоимость выполненных строительно-монтажных работ формируется посредством сложения сумм стоимости затрат, принимаемых для целей налогообложения и сумм налоговых разниц (временных и постоянных)».[20, с. 64]

Бахрушина М.А. включает в состав себестоимости «затраты труда, средств и предметов труда на производство продукции, расходы, связанные со сбытом продукции и непосредственно не связанные с производством и реализацией на данном предприятии, но их возмещение необходимо в интересах обеспечения простого воспроизводства».[21, с. 88]

В строительстве основными статьями являются: расходы материалов, расходы на оплату труда рабочих, расходы по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов, накладные расходы.

В системах финансового и управленческого учёта подходы к формированию себестоимости различны. В управленческом учёте могут быть использованы различные методы расчёта себестоимости (в зависимости от решаемых управленческих задач), которая показывает полную картину затрат. В калькулировании могут участвовать даже те затраты, которые не включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) в финансовом учёте.

В экономической литературе ранее в зависимости от того, какие затраты включались в себестоимость продукции, выделялись цеховая, производственная и полная себестоимость. Однако такой подход противоречит позициям международных стандартов учёта и отчётности, в соответствии с которыми в производственную себестоимость должны включаться лишь производственные издержки: прямые трудозатраты, прямые материальные затраты и общепроизводственные расходы (в российской практике состав следующий: цеховая себестоимость и общехозяйственные расходы), а полная себестоимость состоит из производственной себестоимости, сбытовых и общехозяйственных расходов.

На сегодняшний день, как пишет Кротикова Е.В. в статье «Координация подсистем учетного процесса на предприятии», - «В учётной политике предприятия оптимальным представляется применение метода полной себестоимости «Абзорпшен-костинг», при котором расходы на управление относятся к затратам на продукт, или методики калькулирования, при которых те же расходы относятся к периодическим расходам, что позволяет наиболее равномерно распределять управленческие расходы».[29, с. 33]

Однако Воронова Е.Ю. в своей статье «Особенности перспективы применения калькуляции неполной себестоимости в учетной практике России» напротив рассматривает перспективы применения калькуляции неполной себестоимости. Автор считает, что выбор именно этого метода является «значимым фактором  жизненно необходимого для нас процесса интегрирования в мировую экономику», так как позволяет более обоснованно «включить затраты в себестоимость продукции».[22, с. 46]

Рассматривают также индивидуальную и среднеотраслевую, плановую (составляется на плановый период на основании норм и смет), сметную (при проектировании новых производств) и фактическую (отчётную, отражающую совокупность всех затрат на производство и реализацию продукции) себестоимость.

Калькулирование является элементом метода бухгалтерского учёта. Большинство авторов современных экономических изданий сходятся во мнении, что калькулирование - это система экономических расчётов себестоимости единицы отдельных видов продукции, работ, услуг. В процессе калькулирования соизмеряются затраты на производство с количеством выпущенной продукции и определяется себестоимость единицы продукции.

Калькулирование на любом предприятии организуется в соответствии с определёнными принципами:

- научная обоснованная классификация затрат на производство;

- установление  объектов  учёта  затрат,   объектов  калькулирования  и
калькуляционных единиц;

- выбор места распределения косвенных расходов;
- разграничение затрат по периодам;

раздельный учёт по текущим затратам на производство продукции и по
капитальным вложениям;

выбор метода учёта затрат и калькулирования.

Среди основных методов в зависимости от отношения к технологическому процессу рассматривают позаказный, попередельный (в том числе полуфабрикатный и бесполуфабрикатный) и по процессный методы учёта затрат и калькулирования.

По способу сбора, контроля и анализа информации различают нормативный и текущий методы.

Учёт затрат на производство строительных работ в зависимости от видов объектов учёта затрат может быть организован по позаказному методу или методу накопления затрат за определённый период времени с применением элементов нормативной системы учёта и контроля за использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов.

Основным методом учёта затрат на производство строительных работ является позаказный метод, при котором объектом учёта является отдельный заказ, открываемый на каждый объект строительства (вид работ) в соответствии с договором, заключённым с заказчиком, на производство работ, по которому ведётся учёт затрат нарастающим итогом до окончания выполнения работ по заказу.

«Себестоимость заказа определяется суммой всех затрат производства со дня открытия его и до дня выполнения и закрытия. Отчётную калькуляцию при позаказном методе составляют после того, как работы по заказу будут полностью выполнены, что является существенным недостатком этого метода».[33, с. 419]

Строительная организация, выполняющая однородные специальные виды работ или осуществляющая строительство однотипных объектов с незначительной продолжительностью их строительства, может вести учёт методом накопления затрат за определённый период времени по видам работ и местам возникновения затрат, в этом случае себестоимость сданных заказчику строительных работ определяется расчётным путём исходя из процента, начисленного как отношение фактических затрат по производству работ, находящихся в незавершённом производстве, к их договорной стоимости, и договорной стоимости сдаваемых работ или с помощью других экономически обоснованных методов, установленных организацией при формировании учётной политики.

При учёте затрат по методу накопления финансовый результат может быть выявлен по отдельным завершённым работам на конструктивных элементах или этапах.

Захарьин В.Р. обращает внимание на то, что данный метод «может быть использован  с  достаточной   степенью   эффективности  только  в условия ритмичного финансирования и своевременной оплаты работ заказчиками, в иных   условиях   информация   о    финансовых   результатах   может   быть существенно искажена».[26, с. 12]

Далее автор добавляет: «Применение нормативного метода учёта может быть затруднено тем обстоятельством, что при этом в строительной организации должна быть создана система прогрессивных норм и нормативов и на её основе рассчитаны калькуляции нормативной себестоимости работ в условиях нестабильных рыночных цен как на строительную продукцию, так на материально-производственные ресурсы, разработка такой системы вряд ли возможна».[26, с.12]

Процесс калькулирования является действительно важной составляющей учётного процесса, в том числе и в строительной отрасли. Воронова Е.Ю. указывает в одной из своих статей: "Хотя исторически сложилось так, что основной задачей калькуляции себестоимости являлась оценка запасов в балансовом отчёте, информация о себестоимости стала требоваться также в области анализа, принятия специальных решений, ценообразования, планирования и контроля".[22, с. 46]

Для того чтобы снизить себестоимость строительных работ целесообразно снижать издержки производства. Однако такой подход можно считать односторонним. По мнению Королёва В.И. и Королёва С.В.: «Во-первых, низкие издержки не могут быть самоцелью, поскольку способны принести не только пользу, но и вред предлагаемому фирмой продукту из-за ослабления его конкурентоспособности. Во-вторых, устойчивое экономическое развитие и рост фирмы с точки зрения издержек не обязательно связаны со снижением самих издержек. Развитие может обеспечиваться на определённом этапе за счёт роста издержек. Постольку  динамика издержек производства может быть различной, более обоснованно говорить не только и не столько о снижении, сколько об эффективности издержек производства».

Эффективность издержек учитывает «как величину расходов, которые
несёт фирма, так и влияние расходов на результаты работы».[28, с.11]
          Воздействуя     на     общую     эффективность     издержек,     меняя     их качественный   и   количественный   состав,   можно   воздействовать   и   на эффективность производства. В данном случае для оптимального воздействия издержек   на   устойчивость   фирмы   на   рынке   издержками   необходимо управлять.   Для  этого  целесообразно   определять  цели,   подготавливать  и принимать управленческие решения, устанавливать уровни ответственности отдельных работников по осуществлению производственного процесса. В строительных организациях, как и во многих других, особое место следует отводить планированию как одной из функций управления, которая позволяет определять действия, которые должны быть выполнены в будущем. Однако на практике, как считает Травкин А. «фактически все возможные

варианты осуществления плановой деятельности в строительных компаниях сводятся к 2 основным:

стремление увеличить планово-экономический отдел;

налаживание чёткого оперативного планирования с использованием
автоматизированной     системы     управления,     в     том     числе     планово-
экономической деятельностью предприятия».[35, с. 14]

Система эффективного управления издержками будет работать в том случае, если будет налажен контроль за рациональным использованием ресурсов и осуществлением процесса производства. Без контроля становится бессмысленным и сам процесс планирования. Только путём оперативного контроля за уровнем затрат, за движением производственных и трудовых ресурсов можно эффективно воздействовать на величину затрат.

При организации системы управления процессом реализации конечной цели предприятия (контроллинга) можно создать реальную возможность эффективного управления предприятием, решая информационную, управляющую и контрольную задачи.

1.4 Нормативно-правовое обоснование затрат и калькулирования

себестоимости работ

Начиная с 1996 года, бухгалтерский учёт в России регламентируется нормативно-правовыми актами четырёх уровней.

На первом уровне основную роль в определении ключевых понятий учёта играют следующие нормативно-законодательные акты. Так, в соответствии с Конституцией РФ, принятой всенародным голосованием от 12.12.1993 г. с изменениями, внесёнными Указом президента от 9.06.2001г. №679, вопросы бухгалтерского учёта находятся в ведении Правительства РФ. Субъекты РФ не вправе утверждать свои правила ведения учёта. Благодаря

централизации достигается единообразие методики и методологии ведения бухгалтерского учёта на всей территории РФ.

Основным актом, регламентирующим создание, реорганизацию и ликвидацию юридических лиц, а также их права, обязанности является 1 часть ГКРФ, принятая 30.10.1994 г. в редакции от 10.01.2003 № 15-ФЗ.

В ГКРФ вопросам правового регулирования строительного подряда посвящен отдельный параграф 3 главы 37, в котором определены права и обязанности сторон, форм расчётов и прочих элементов договора подряда.[2]

Строительные организации наряду с основной подрядной деятельностью осуществляют другие виды работ (услуг) в соответствии с учредительными документами (ст. 52 ГКРФ). К таким работам относятся, в частности, производство и продажа строительных материалов и конструкций; выполнение проектных работ для заказчиков; обеспечение строительства оборудованием; сдача имущества в аренду; инвестиционная деятельность, в рамках которой подрядные организации ведут также собственное строительство (например, производственной базы, офисных помещений, гаражей, жилых домов и пр.), выполняя, таким образом, функции застройщика. [2]

Наиболее важным документом, регламентирующим отношения, возникающие между государством и организациями при исчислении и уплате налогов, является НК РФ. Первая часть НК определяет такие понятия как "налог", "сбор", виды налогов, "налогоплательщики", "налоговые агенты", "налоговые органы", "таможенные органы", права и обязанности, ответственность организаций и контролирующих органов. [3]

Вторая часть НК рассматривает конкретные виды налогов, определяет налогоплательщиков, объекты налогообложения, налоговую базу, ставки, льготы, порядок и сроки уплаты. [4]

В состав себестоимости продукции входят отчисления в ЕСН. 24 глава НКРФ определяет особенности определения налоговой базы, сроки и порядок уплаты,   ставки   данного   налога.   До   середины   2004   года  ставка  налога

составляла 35,6%. После вступления в силу Федерального закона "О внесении изменений в главу 24 НКРФ" от 20.07.2004 г. №70-ФЗ ставка ЕСН составила 26%, в том числе 20% - в федеральный бюджет; 2,9% - Фонд социального страхования Российской Федерации; 1,1% -  Федеральный фонд обязательного медицинского страхования; 2% - Территориальный фонд обязательного медицинского страхования.

25 глава НК устанавливает налог на прибыль и в целях формирования налоговой базы определяет классификацию доходов и расходов. [4]

Вопросы, связанные с налогообложением организаций-заказчиков объектов строительства занимают особое место. Согласно ст. 270 НКРФ затраты, носящие инвестиционный характер, затраты по созданию амортизируемого имущества в целях налогообложения по созданию амортизируемого имущества в целях налогообложения по налогу на прибыль не учитывается.[4]

Согласно ст. 172 НКРФ вычеты по НДС организацией-заказчиком осуществляются по мере постановки на учёт объектов строительства или реализации объектов незавершённого производства. [4]

Согласно п.6 ст. 171 НКРФ вычетами по НДС у дольщика подлежат суммы налога, предъявленные ему заказчиками при осуществлении ими капитального строительства; по работам и услугам, приобретённым для выполнения строительных работ. [4]

Подлежит возмещению так называемый входной НДС по материалам, которые были применены для строительства (п.6 ст. 171 НКРФ)

Все расходы по строительно-монтажным работам для собственных нужд предприятия облагаются НДС (п.1 ст. 146 НКРФ). НДС начисляют после того как строительство закончено и объект принят на учёт. В соответствии с новой редакцией пункта 10 статьи 167 НК РФ с 1 января 2006 года моментом определения облагаемой базы по НДС при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления является последний день месяца каждого налогового периода. Что же касается вычета этого налога, то он, как и прежде, будет осуществляться по мере уплаты налога в бюджет.

Таким образом, уже в течение строительства налогоплательщик ежемесячно (ежеквартально) будет обязан начислить НДС к уплате в бюджет. А в следующем налоговом периоде иметь право этот налог принять к вычету.

Что же касается «входного» налога, предъявляемого подрядчиками, то с 1 января 2006 года этот налог будет приниматься к вычету в течение строительства. Таким образом, не дожидаясь окончания строительства, в каждом налоговом периоде налогоплательщик может принять этот налог к вычету, если, конечно строящийся объект предполагается использовать для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения. При этом должен быть оформлен счет-фактура.

Отдельные виды расходов, относящие к составу накладных, регламентируются ст. 262-264 НКРФ.[4]

Вопросы налогообложения налогом на прибыль незавершённого производства регулируются ст. 319 НКРФ, в состав которого включаются законченная, но не полностью принятая заказчиком продукция или работы (услуги). [4]

Порядок ведения налогового учёта расходов на освоение природных ресурсов установлен ст. 325 НК РФ.[4]

Федеральный закон «О бухгалтерском учёте» от 21.11.1996 года №129-ФЗ в редакции от 30.06.2003 года № 86-ФЗ определяет правовые основы бухгалтерского учёта, его содержание, принципы, организацию, основные направления бухгалтерской деятельности и составления отчётности, обязанность вести бухгалтерский учёт и представлять финансовую отчётность.

Некоторые общие вопросы, регулирующие деятельность сторон договора строительного подряда, раскрыты в Федеральном законе «Об инвестиционной деятельности в РФ, осуществляемых в форме капитальных вложений» от 25.02.1999 года№ 39-Ф3.[5]

Лицензирование строительной деятельности руководствуется Федеральным Законом «О лицензировании отдельных видов деятельности» от 08.08.2001 №128-ФЗ (принят ГД ФС РФ 13.07.2001) в редакции Федерального Закона  от 31.12.2005 №200-ФЗ.

На втором уровне нормативного регулирования находятся положения по бухгалтерскому учёту.

ПБУ 1/98 «Учётная политика» (в редакции Приказа Минфина РФ от 30.12.1999 г. № 107-Н) устанавливает основы формирования и раскрытия учётной политики организации, являющейся юридическим лицом по законодательству РФ.

ПБУ 2/94 «Учёт договоров (контрактов) на капитальное строительство», утверждённой Приказом Минфина РФ от 20.12.1994 г. № 167, определяет объекты бухгалтерского учёта, учёт расчётов и затрат, доходов и финансовых результатов по договору на строительство.

ПБУ 4/99 «Финансовая отчётность организации» (в редакции Приказа Минфина РФ от 6.07.1999 г. № 43-Н), в частности, регламентирует раскрытие информации, сопутствующей бухгалтерской отчётности: деятельность организации в области опытно-конструкторских работ; капитального строительства; долгосрочных вложений в строительство, а также рассматривает необходимость включения в I раздел бухгалтерского баланса информации о наличии средств, рассматриваемых в качестве вложений во внеоборотные активы.

ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» и Методические указания по бухгалтерскому учёту материально-производственных запасов, утверждённым приказом Минфина РФ от 28.12.2001 г. № 119-Н, определяют организацию и ведение учёта поступления и выбытия строительных и иных материалов, используемых при выполнении строительных работ. [6]

ПБУ 6/01 «Учет основных средств» в редакции приказа Минфина РФ от 18.05.2002 г. № 45н от 12.12.2005 г. № 147н и Методические указания по бухгалтерскому учёту основных средств, утверждённым приказом Минфина РФ от 13.10.2003 г. № 91-Н используется при организации учёта движения объектов основных средств, используемых всеми участниками инвестиционной деятельности, учёта начисленной амортизации, а также при оформлении ввода законченных строительством объектов.[7]

ПБУ 9/99 «Доходы организации», утверждённое Приказом Минфина РФ от 6.05.1999 г. № 32-Н (в редакции от 30.03.2001г.) используется при определении финансовых результатов организациями, участвующими в строительстве.

ПБУ 10/99 «Расходы организации», утверждённые Приказом Минфина РФ от 6.05.1999 г. № 33-Н (в редакции от 30.03.2001 г.) регламентирует учёт расходов, связанных с выполнением строительно-монтажных работ, содержанием заказчика-застройщика.

ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов» (в редакции Приказа Минфина РФ от 16.10.2000 г. № 91-Н) регламентирует отнесение расходов по приобретению и созданию нематериальных активов к долгосрочным инвестициям и их отражения в составе вложений во внеоборотные активы, принадлежащих к накладным расходов (и/и. 26 п.1 ст. 264 НКРФ).

Согласно положению ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (в редакции Приказа Минфина РФ от 2.08.2001 г. № 60-Н) к инвестиционным активам относят объекты основных средств, имущественные комплексы и прочие активы, требующие больших затрат на строительство. Данное положение регламентирует возможность использования кредитов и займов при осуществлении долгосрочных вложений в строительство.

При учёте налога на прибыль всеми субъектами инвестиционной деятельности (участниками договора строительного подряда) применяется ПБУ 18/02 «Учёт налога на прибыль».[10]

На третьем уровне регулирования расположены документы, отражающие порядок учёта строительной деятельности.

Постановлением Госстроя России от 12.01.2004 г. № 6 утверждены Методические указания по определению величины накладных расходов в строительстве МДС 81-33.2004. Настоящие Методические указания определяют порядок расчета величины накладных расходов при исчислении сметной стоимости строительной продукции.

Положения, приведенные в Методических указаниях, рекомендуются для использования организациями независимо от ведомственной принадлежности и форм собственности, осуществляющими строительство с привлечением средств государственного бюджета всех уровней и государственных внебюджетных фондов, а также внебюджетных источников финансирования.

Немаловажным понятием в строительстве является понятие сметной стоимости, которая выступает основой для определения капитальных вложений, формирования договорных цен на строительную продукцию. Для определения сметной стоимости составляется документация и при этом применяются различные методы определения стоимости. Так, для определения стоимости работ ресурсным методом, рекомендуется использовать Письмо Минстроя РФ от 10.11.1992 г. № БФ-926/12. Расчёт индексов цен на строительную продукцию, учитывающих рыночные изменения   ценовых   показателей   на   материальные,   трудовые   и   прочие

ресурсы, производится в порядке, указанном в Письме Минстроя России от 13.11.1996 г. №ВБ-26/12-367.[14]

С 1 марта 2001 года порядок расчёта сметной прибыли регулируется постановлением Госстроя России от 28.02.2001 г. № 15, которым утверждены Методические указания по определению величины сметной прибыли в строительстве (МДС 81-25.2001). Необходимо заметить, что письмом Минюста РФ от 19.10.2001 г. № 07/10178-ЮД, постановлению Госстроя РФ, утверждающему МДС 81 -5.99, отказано в государственной регистрации. Поэтому формально можно применять только те положения упомянутых указаний, которые заимствованы или корреспондируют с положениями других нормативных документов и не противоречат общеметодологическим подходам. Иного нормативного документа, регулирующего порядок определения сметной прибыли в настоящее время не разработано.

Общие принципы организации расходов в строительной отрасли определяют Методические указания по определению стоимости строительной продукции на территории РФ МДС 81-35.2004, утверждённые постановлением Госстроя РФ от 03.05.2004 г. № 15/1. Иного нормативного документа, в котором можно было бы найти исчерпывающий и полный перечень расходов, включаемых в стоимость строительно-монтажных работ, до настоящего времени не разработано и не утверждено.

Порядок организации и проведения инвентаризации имущества и обязательств регламентируются Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых результатов, утверждённые приказом Минфина РФ от 13.06.1995 г. № 49.

Кроме того, при заключении договора строительного подряда и выполнении сторонами его условий применяются нормы документов, принятые и до начала рыночных преобразований:

Положение о взаимоотношениях организаций - генеральных подрядчиков с субподрядными организациями, утверждённое постановлением Совмина СССР от 26.12.1986 г. № 1550. на практике следует применять с учётом действующего гражданского законодательства и в части, не противоречащей ему;

Альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работах.

Применение и оформление первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ регламентируется законодательными и нормативными правовыми актами в области строительства и градостроительства, а также инструкциями по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству.

Альбом унифицированных форм первичной учетной документации разработан НИПИстатинформ Госкомстата России на основании Постановления Правительства Российской Федерации от 8 июля 1997 г. N 835. Образцы унифицированных форм первичной учетной документации, входящие в данный альбом, утверждены Постановлением Госкомстата России от 11 ноября 1999 г. N 100. В альбом также включены типовые межотраслевые формы N КС-6, КС-11, КС-14, утвержденные Постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а.

Строительные нормы и правила. Организация строительного производства СНиП 3.01.01-85, утверждённые постановлением Госстроя СССР от 2.09.1985 г. № 140. Данный документ регулирует такие операции, как разработка проектно-сметной документации, заключение договоров подряда и субподряда, другие вопросы, которые относятся к организационно-техническому обеспечению стройки и должны быть проведены до начала строительства.

Разработанные региональным центром ценообразования в строительстве Пермского филиала ГУ "Федеральный лицензионный центр при Госстрое России" (далее - региональный центр ценообразования в строительстве) для субъектов инвестиционно-строительной деятельности Территориальные единичные расценки на строительные работы (ТЕР-2001) и  монтаж оборудования (ТЕРм-2001) для Пермской области. В целях реализации государственной концепции ценообразования в строительстве в условиях развития рыночных отношений и во исполнение распоряжения губернатора области от 20 января 2000 г. N 11-р "О порядке перехода на новую территориальную сметно-нормативную базу ценообразования в строительстве"

Инструкция о порядке разработки, согласования, экспертизы и
утверждения градостроительной документации, утверждённая постановлением Госстроя РФ от 29.10.2002 г. № 150 (зарегистрировано в Минюсте РФ 12.02.2003 г. № 4207).

На четвёртом уровне нормативного регулирования рассматривают учётную политику, План счетов, Инструкций по его применению по всем операциям, отражаемым в учёте участников договоров строительного  подряда - в зависимости от сущности операций и особенностей их правовой экспертизы.[18, 19]


2. Учёт затрат и калькулирование себестоимости работ в Октябрьском ДРСУ ОГУП «Пермавтодор»

2.1 Организационно-экономическая характеристика Октябрьского ДРСУ ОГУП «Пермавтодор»

Октябрьское ДРСУ действует на основании Устава и законодательства РФ.  Является филиалом ОГУП «Пермавтодор»

Основным видом деятельности филиала является ремонт автомобильных дорог и деятельность,  связанная с содержанием дорог и дорожных сооружений на них, так же производство щебня и асфальтобетона.

Деятельность филиала не ограничивается, оговорено в Уставе.

Филиал может осуществлять любые виды деятельности, не запрещенные законом.

Деятельность осуществляется на основе лицензий Федерального управления автомобильных дорог и Пермского областного центра лицензирования строительной деятельности.

На сегодняшний момент Октябрьское ДРСУ содержит  361,7 километров дорог. В последние годы предприятие ведет работы в основном по заказам Дорожного комитета Администрации Пермской области. Немало объектов было выиграно им по конкурсам и тендерам.

Предприятие имеет необходимое оснащение современной дорожностроительной техникой и автотранспортом, а так же опыт работы по возведению земляного полотна в сосредоточенных и линейных объёмах,  искусственных сооружений и дорожной одежды с усовершенствованным покрытием капитального типа.

Штат ДРСУ укомплектован ИТР и квалифицированными машинистами дорожно-строительных машин и рабочими.

Все объекты сдаются дорожниками с оценкой более четырех баллов. Успеху предприятия способствуют высокое качество дорожно-строительных работ, наличие квалифицированных специалистов, современная техника, которая регулярно обновляется. Октябрьское ДРСУ имеет около 60 единиц техники. Выступая генподрядчиком дорожного строительства, предприятие более 80 % работ выполняет собственными силами, и этот показатель год от года растет.

Сегодня в составе Октябрьского ДРСУ работает  70 человек, 60 % инженерно-технических сотрудников имеют высшее образование.

Кроме того ДРСУ  получает доход от реализации пропусков, продукции собственного производства (асфальтобетона, щебня),  оказания транспортных услуг и услуг ЖКХ.

По договорным обязательствам в 2004 году ДРСУ было освоено работ на 16547,8 тыс.руб. Основные технико-экономические показатели содержатся в таблице 1.

Анализируя данные таблицы 1 следует отметить, что в организации наблюдается снижение суммы выручки в исследуемом периоде. Так в 2004 г. выручка снизилась по сравнению с данными за 2003г. на 2473,4 тыс.руб, и, соответственно в 2003 году по сравнению с 2002 годом – на 2449,6 тыс.руб.  снижение выручки происходит в связи с тем, что Областным бюджетом было выделено недостаточно средств на дорожные ремонтно-строительные работы. В частности увеличение выручки в 2004 г. наблюдалось по следующим видам деятельности: по содержанию дорог и транспортным услугам (соответственно на 409,2 тыс.руб. и 317,4 тыс.руб), также имеет тенденцию снижения в исследуемом периоде. Снижение себестоимости связано с уменьшением объемов выполненных работ. В 2004 году себестоимость составила 78,1% по сравнению с 2003 годом, и, соответственно, в 2003 году – 90,8% по сравнению с 2002 годом.

Численность работников  снизилась за счет сокращения штата по приказу генерального директора ОГУП «Пермавтодор». Аппарат управления поставил цель довести численность предприятия до нормативной исходя из плана строительно-монтажных работ.

Таблица 1 - Основные технико-экономические показатели ДРСУ

Наименование

2002 г.

2003 г.

2004 г.

Изменение

2003 г. к 2002 г.

2004 г. к 2003 г.

тыс.руб %

тыс.руб. %

Выручка от реализации продукции, работ, услуг

23864,0

23141,5

16547,8

-722,5

96,9

-6593,7

71,5

В том числе:

- по содержанию

12949,5

13286,0

13695,2

336,5

102,6

409,2

103,1

- по ремонту

5451,9

3002,3

528,9

-2449,6

55,1

-2473,4

17,6

- по прямым договорам

2942,1

5395,2

1102,3

2453,1

183,4

-4292,7

20,4

- транспортным услугам

629,1

739,4

1056,8

110,3

117,5

317,4

142,9

- по продаже продукции собственного производства

1886,6

679,8

152,0

 

-1206,8

36,0

-527,8

22,4

- по покупным материалам

4,8

23,3

-

15,8

485,4

-23,3

-

- услуги ЖКХ

-

14,4

12,6

-

-

-1,8

87,5

- 5% от реализации пропусков

-

1,1

-

1,1

-

-1,1

-

Себестоимость, тыс.руб.

19290,0

17515,7

13683,0

-1774,3

90,8

-3832,7

78,1

В том числе:

-материальные затраты

4886,0

3563,9

1680,0

-1322,1

72,9

-1883,9

47,1

- затраты на эксплуатацию машин и механизмов

6610,0

6703,4

4321,7

93,4

101,4

-2381,7

64,5

- затраты на оплату труда

4660,0

4145,2

4606,5

-514,8

88,9

461,3

111,1

- ЕСН

1695,0

1397,2

1465,1

-297,8

82,4

67,9

104,9

- накладные расходы

1550,0

1706,0

1609,7

156,0

110,1

96,3

94,4

Прибыль/ убыток, тыс.руб.

4574,0

5625,8

2864,8

1051,8

123,0

-2761,8

50,9

Рентабельность продаж, %

19,2

24,3

17,3

5,1

126,5

-7,0

71,2

Численность, чел.

115

91

82

-24,0

79,1

-9

90,1

Выработка среднемесячная, тыс.руб.

17,3

21,2

16,8

3,9

122,5

-4,4

79,2

Среднемесячная зарплата, тыс.руб.

3,4

5,1

4,7

 

1,7

150,0

-0,4

92,2

Уд. вес з/платы к выручке от реал., %

19,9

21,7

27,8

1,8

109,0

6,1

128,1

В 2004 году численность работников по сравнению с 2003 годом составила 90,1%. В 2003 году численность работников составила 79,1% по сравнению с данными за 2002 год.

Показатели рентабельности 2004г. с 2003 годом достигают своего максимального уровня в 2003 году. Так рентабельность продаж в 2003 году составила 24,3 %, что на 7 % выше уровня 2004 года.

Уровень прибыли от продаж в 2004 году снизился на 2761,8 тыс.руб. и составил 50,9 % от аналогичного периода 2003 года, сравнивая 2003 год с аналогичным периодом 2002 годом наблюдается увеличение на 1051,8 тыс.руб., что составляет 123,0 %. Уменьшение прибыли в 2004 году в большей мере связано с тем, что существенно уменьшилась выручка от реализации. (приложения 4,5,6)

В современных условиях хозяйствования особая роль отводится изучению финансового состояния организации, так как именно от него зависит деятельность предприятия. В целях детализации анализа финансовой устойчивости ДРСУ необходимо произвести расчет коэффициентов финансовой устойчивости (таблица 2).

Таблица 2 – Коэффициенты финансовой устойчивости ДРСУ

№ п/п

Показатели

Нормативн. огранич-ль

2002 г.

2003 г.

2004 г.

Изменение (+,-)

2003 г. к 2002 г.

2004 г. к 2003 г.

1.

Коэффициент автономии

≥0,5

0,7

0,9

0,9

0,2

0

2.

Коэффициент финансовой зависимости

≤0,5

0,3

0,1

0,1

-0,2

0

3.

Коэффициент финансовой устойчивости

0,6:0,8

0,7

0,9

0,9

0,2

0

4.

Коэффициент мобильности

0,5

1,8

2,6

1,8

0,8

-0,8

Финансово-устойчивым является такой хозяйствующий субъект, который за счет собственных средств покрывает средства, вложенные в активы (основные средства, нематериальные активы, оборотные средства), не допускает неоправданной дебиторской и кредиторской задолженности и расплачивается в срок по своим обязательствам. Главным в финансовой деятельности является правильная организация и использование оборотных средств.

Коэффициент автономии  показывает долю собственных средств в общем объеме ресурсов предприятия. По сравнению с 2002 годом финансовая независимость (автономия) предприятия повысилась от 0,7 до 0,9, предприятие стало чуть менее зависимым, однако это не говорит об абсолютной независимости от заемных средств.

Коэффициентом финансовой зависимости  - это обратный показатель коэффициенту финансовой независимости. Он показывает, какая сумма активов приходится на рубль собственных средств. В 2002 году по сравнению с 2004  коэффициент финансовой зависимости снизился с 0,3 до 0,1, т.е. он стал менее зависимым, однако превышает нормальное ограничение.

Коэффициент финансовой устойчивости повысился от 0,7 до 0,9. Однако при нормативном ограничении трудно сказать о достаточном наличии собственных оборотных средств, необходимых для финансовой устойчивости.

Коэффициент мобильности в 2004 году составляет 1,8. По сравнению с 2003 годом он снизился на 0,8 при нормативном ограничении 0,5. Недостаток мобильных средств может привести к задержке платежей по текущим операциям.

Одним из показателей, характеризующих финансовое положение предприятия, является его платежеспособность, т.е. возможность наличными денежными ресурсами своевременно погасить свои платежные обязательства. Оценка платежеспособности по балансу осуществляется на основе характеристики ликвидности оборотных активов. Для оценки ликвидности предприятия рассчитывают и анализируют следующие относительные показатели: коэффициент абсолютной ликвидности, коэффициент срочной ликвидности и коэффициент текущей ликвидности (таблица 3).

Таблица 3 – Коэффициенты ликвидности ДРСУ

№ п/п

Показатели

Норматив.

огран-ль

2002 г.

2003 г.

2004 г.

Изменение (+,-)

2003 г. к 2002 г.

2004 г. к 2003 г.

1.

Коэффициент абсолютной ликвидности

0,2:0,7

0

0

0

0

0

2.

Коэффициент срочной ликвидности

0,8:1

0,7

3,1

0,8

2,4

-2,3

3.

Коэффициент текущей ликвидности

≥2

2,6

10,5

9,6

7,9

-0,9

Коэффициент абсолютной ликвидности за анализируемые периоды равен нулю. Это значит, что предприятие, при необходимости не сможет погасить немедленно за счет денежных средств и краткосрочных финансовых вложений свои краткосрочные заемные обязательства.

Коэффициент срочной (быстрой) ликвидности в 2003 году составил 3,1. Такое значение показателя не может характеризовать деятельность предприятия  с положительной стороны, так как он напрямую связан с неоправданной дебиторской задолженностью, по которой нужно было создать резерв сомнительных долгов. В 2004 году  коэффициент составил 0,8. Положительно повлияло на этот показатель своевременное проведение расчетов с дебиторами.

Коэффициент текущей ликвидности показывает степень, в которой оборотные активы покрывают оборотные пассивы. Изменение уровня коэффициента текущей ликвидности может произойти за счет увеличения или уменьшения суммы по каждой статье текущих активов и текущих пассивов. На данном предприятии уровень текущей ликвидности за анализируемые периоды дает положительную характеристику предприятию. (приложения 1,2,3)

В ДРСУ до 2004 года применялась журнально-ордерная форма учета. С 2004 года учет ведется  с использованием компьютерной программы 1С: Предприятие: «Подрядчик строительства», «Зарплата, кадры». Регистрами аналитического учета служат оборотно-сальдовая ведомость, анализ счета, карточка счета.

2.2 Учет материальных затрат

В производственной себестоимости строительных работ весомая доля принадлежит материальным затратам, поэтому учет и управление ими является одной из важнейших задач любой строительной организацией.

Основой управления в ДРСУ является группировка материалов по различным классификационным признакам. Так, в зависимости от назначения и роли в производстве различают основные и вспомогательные материалы.

К основным материалам относятся прежде всего строительные материалы, сырье и материалы, комплектующие изделия и заготовки (а/бетон, строительные смеси), конструкции и изделия.

К числу вспомогательных можно отнести топливо, инвентарь, запасные части и прочие материалы, которые не входят в состав основы продукции при производстве строительных работ.

В ДРСУ разработана и утверждена номенклатура материалов с присвоением номенклатурного номера каждому наименованию.

При выполнении строительных работ ДРСУ руководствуется проектно-сметной документацией, которая прикладывается к договору строительного подряда.

В сметах указывается общий объем материалов, необходимых для осуществления строительства, которые определяются исходя из утвержденных норм как на региональном, так и на общеотраслевом уровне.

Сметная документация разрабатывается в сметно-договорном отделе ОГУП «Пермавтодор», после чего она направляется в региональный центр  строительства для проверки.

Для каждого нового строительного объекта выбирается и используется соответствующая технология строительства в соответствии с условиями производства, расположением объекта, климатическими и географическими особенностями местности. При производстве строительной продукции (щебня, а/бетона) используются отраслевые справочники, в которых представлены основные нормы включения материалов. (Сборники общих норм расхода материалов в строительстве, нормы 2 ИЭС им. Патона).

На основании норм и нормативов разрабатывается спецификация для производства строительной продукции, где указана последовательность выполнения работ, расход материалов, трудоемкость, прилагаются чертежи.

На основании нормативов осуществляется лимитирование прямых затрат, позволяющие определить плановую потребность в материалах и комплектующих изделиях в соответствии с графиком выпуска продукции.

Основанием для списания материалов на производство служат следующие документы:

Производственные нормы расходов основных строительных материалов, разработанные ОГУП «Пермавтодор» и утвержденные руководителем (разрабатываются на основе Сборника нормативных показателей расхода материалов, составленным Госстроем России; Перечень сборников приведен в Письме ГСР от 15.01.98 № ВБ-20-8/12)

«Журнал учета  выполненных работ»  (форма №  КС-6),  который
ведется по каждому объекту строительства

«Материальный отчет» по форме № М-19, составляемый каждым
материально ответственным лицом (приложение 7).

- «Ежемесячный отчет» о расходе основных материалов в
строительстве в сопоставлении с расходами, определенными по
производственным нормам (форма № М-29), который представляется начальником строительного участка (производителем работ) вышестоящей организации в установленные его сроки. (приложение 8)

Входной контроль материалов, изделий и конструкций осуществляется в соответствии с требованиями строительных правил СТП 10-02-02 (приложение 9).

Учет материальных затрат ведется на счете 10 «Материалы» в разрезе следующих субсчетов:

10/1 «Собственные сырье и материалы»;

10/2 «Покупные сырье и материалы»;

10/3 «Топливо»;

10/4 «Тара и тарные ценности»;

10/5 «Запасные части»;

10/6 «Прочие материалы»;

10/7 «Материалы, переданные в переработку»;

10/8 «Строительные материалы»;

10/9 «Инвентарь, хозяйственные принадлежности и другое».

10/10 «Спецодежда на складе»;

10/11 «Спецодежда в эксплуатации»;

Согласно положениям учетной политики ДРСУ по учету МПЗ, собственные сырье и материалы отражаются в учете по плановой себестоимости. Затраты по заготовке, транспортировке до центральных складов, производимые до момента передачи их в производство учитываются на счете 16.1 «Транспортно-заготовительные расходы»

Учет процесса приобретения и заготовления осуществляется в оценке по учетным ценам с применением счета 16 «ТЗР».

С 01.03.2004 г. введены в действия сборники территориальных единых расценок: ТСЦ-81 -01 -2001 «Территориальный сборник смежных цен на материалы, изделия и конструкции, применяемые в строительстве», которые используются при определении стоимости приобретаемых материалов на территории Пермской области.

Как в бухгалтерском, так и в налоговом учете материалы списываются на производство на основании требования-накладной в оценке по плановой себестоимости с учетом отклонений (приложение 10).

Расход материалов оформляется записью Д 20,23,25,26 К 10, 16 в разрезе субсчетов.

Ежемесячно можно формировать Карточку счета    по всем строительным объектам ДРСУ, где указывается расход материалов в количественном и стоимостном выражении в разрезе субсчетов (приложение 11).

В соответствии со СНиПами 12-03-2001 «Безопасность труда в строительстве», утвержденные ГСР от 23.07.01 № 80 строительные организации, в том числе и ДРСУ, обязаны обеспечить работников стройки соответствующей спецодеждой.

В коллективном договоре предусмотрены нормы выдачи спецодежды и указываются профессии (должности) работников, которым выдается такая спецодежда.

Выдача оформляется ведомостью формы МБ-7. Отметки о выдаче спецодежды производятся в личной карточке работника с указанием даты выдачи и срока службы.

Спецодежда, срок эксплуатации которой не больше 12 месяцев, списывается в дебет счетов учета затрат (Дт 20, 23,25,26 - Кт 10/11). При организации налогового учета следует иметь в виду, что если спецодежда выдана в пределах норм, то на ее стоимость не начисляется Единый Социальный Налог и с работника не удерживается НДФЛ.

В соответствии с условиями договора строительного подряда заказчик может обеспечивать строящийся объект определенной номенклатурой материалов.

Специфика строительной отрасли такова, что подрядчик включает в стоимость продукции стоимость всех использованных материалов независимо от того, оплачивались ли они подрядной организацией или поступили от других участников договора строительного подряда, поэтому заказчику необходимо учитывать стоимость переданных материалов в составе авансов выданных на счете 60:

Дт 60 Кт 10 на сумму стоимости переданных подрядчику строительных материалов;

Дт 60 Кт 60 на стоимость материалов, зачтенную при расчетах за строительную продукцию.

ДРСУ при строительстве отдельных объектов  выступает генеральным подрядчиком работ.

2.3 Учет затрат на оплату труда

Затраты на оплату труда занимают одно из центральных мест в управлении себестоимостью строительной продукции и представляют собой часть учета затрат. В идеале уровень заработной платы в структуре себестоимости строительства должен быть в пределах 24-37 %, однако на практике - не более 28%.

Основная цель учета затрат на оплату труда - определение затрат рабочего времени по видам деятельности, величины выработки; достоверное исчисление заработной платы.

Основные системы оплаты труда, применяемые ДРСУ:

повременно - премиальная;

сдельно - премиальная.

Информация о затратах на оплату труда группируется:

- по  категориям работающих (основные производственные рабочие,
вспомогательный   и  обслуживающий   персонал,   инженерно  -  технический
персонал) (приложение 12);

по видам оплат (сдельная, повременная) (приложение 13);

по видам доплат (компенсационные доплаты, связанные с режимом
работы, условиями труда, стимулирующие доплаты и надбавки к тарифным
ставкам и окладам);

по объектам калькулирования - заказам.

Основаниям для начисления заработной платы по каждому работнику является табель учета рабочего времени, наряд на сдельную работу, договоров на производство отдельных видов работ. Данные этих документов позволяют получать оперативную информацию об отработанном времени по табельным номерам, фамилиям, профессиям, (должностям). Заработная плата основных производственных рабочих распределяется на отдельные объекты строительства согласно нарядов на сдельную работу, договоров на производство отдельных видов работ (приложения 14,15).

Сдельные  расценки определяются исходя из установленных разрядов работы, тарифных ставок (окладов) и норм выработки (норм времени) (приложение 16).

Таким образом по итогам месяца бухгалтерия составляет сводную ведомость начислений и удержаний, в которой содержится информация об оплате по тарифу, оплате по окладу; доплате за работу в ночное время и праздничные дни, выходные; за ненормированный рабочий день; за классность; за вредность; оплате совместителям; оплате ежегодного и дополнительного отпусков;  районном коэффициенте;  оплате больничных листов; доплатах по больничным листам; доплатах за бригадирство и совмещение. Основные виды удержаний в ведомости: уплата НДФЛ, аванс, удержания по исполнительным листам.

Кроме того, бухгалтерия формирует также следующие документы:

«Распределение стимулирующих выплат, установленных по системе
качества»;

«Свод по больничным листам»;

«Ведомость уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное
страхование»;

«Реестр сведений о доходах физических лиц».

Синтетический учет расчетов по оплате труда организован на следующих счетах:

70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;

Начисление заработной платы основных производственных рабочих производится так: Дт 20 Кт 70 в разрезе каждого строительного объекта. Эта зарплата попадает на себестоимость на прямую.

Начисленную заработную плату оформляют проводкой Дт 20,23,25,26 Кт 70 на основании разработочной таблицы «Ведомость распределения заработной платы по шифрам производственных затрат» (приложение 23).

В соответствии с учетной политикой на 2004 год затраты по зарплате  23 счета «Вспомогательное производство» и по 25 счету «Общехозяйственные расходы»  попадают в себестоимость путем распределения пропорционально отработанным машино-часам. Для этого составляется проводка: Дт20 Кт23,25.

Зарплата административно - управленческого персонала, сформированная по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы» в соответствии с учетной политикой попадает сразу на себестоимость реализованных строительных работ, что оформляется проводкой: Дт90 КТ26.

В ДРСУ не создается резерв на оплату отпусков. Все расходы одновременно включаются в себестоимость строительных работ.

Ежемесячно, а также по итогам года бухгалтерия формируют журнал проводок «Расчеты по оплате труда» в разрезе каждого строительного объекта основного производства (приложение 17).

ДРСУ также осуществляет начисления по ЕСН в 2004 г. в Пенсионный фонд составили 28 %, Фонд социального страхования - 4% и 0,8% от несчастных случаев на производстве, Фонд медицинского страхования - 3,6% фонда заработной платы.

Синтетический учет организован на следующих счетах:

69/1 «Расчеты по ЕСН - соцстрах»

69/2 «Расчеты по ЕСН - Пенсионный фонд»

69/2.1 «Федеральный бюджет»

69/2.2 «Страховой ПФ»

69/2.3 «Накопительный ПФ»

69/3 «Расчеты по ЕСН – Медицинское страхование»

69/11 «Страхование от несчастных случаев»

69/13 « Реструктуризация ПФ»

69/14 «Реструктуризация ФМС»

69/15 «Реструктуризация ФСС»

Начисление отчислений оформляется записями:  Дт20,23,25,26 КТ69 в разрезе субсчетов.

Распределение отчислений по работникам обслуживающих производств, администрации предприятия оформляют аналогично заработной плате.

Затраты по ЕСН, учтённые на счете 26, дополняются информацией о суммах страховых взносов по страхованию имущества, транспорта гражданской ответственности. Ежемесячно и по итогам года в бухгалтерии формируется оборотно-сальдовая ведомость «Расходы по страхованию», которая рассматривает отнесение сумм на себестоимость с позиции принятия в целях бухгалтерского учета и отдельно в целях налогового учета.

Таким образом, в ДРСУ осуществляется систематический контроль над соблюдением установленного фонда заработной платы и правильного распределения его между строительными объектами основного производства.

2.4 Учёт накладных расходов

Деление расходов на основанные и накладные тесно связано с процессами планирования, учета, анализа и контроля производственной деятельности. К накладным расходам предприятия относятся все расходы на содержание аппарата управления. Они вызваны подготовкой, организацией и управлением предприятия.

В соответствии с учетной политикой накладными расходами являются общехозяйственные расходы.

Для учета общехозяйственных расходов в ДРСУ рабочим планом счетов утвержден следующий счет:

26 «Общехозяйственные расходы»

Бухгалтерский учет накладных расходов в ДРСУ ведут в соответствии с принципами, установленными положениями по бухгалтерскому учету ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 по учету доходов и расходов, связанных со строительством.

Определения порядка расчетов накладных расходов при исчислении стоимости строительных работ производится на основании требований Методических указаний по определению величины накладных расходов в строительстве МДС 81-33.2004, утвержденные Постановлением Госстроя России от 12.01.2004 г. № 6.

Выступая генеральным подрядчиком при строительстве отдельных объектов,   ДРСУ   в   целях   сопоставления   сметной   величины   с фактическими расходами составляет смету накладных расходов по всем статьям, включенным в перечень статей затрат, в свою очередь по каждой статье затрат организация разрабатывает отдельные сметы (калькуляции), на основе которых определяются общая сумма и структура накладных расходов.

Сопоставление сметных и фактических затрат позволяет соизмерить общественно необходимые и индивидуальные размеры затрат на организацию, управление и обслуживание строительного производства.

Учет на счете 26 ведется в соответствие с разработанной и утвержденной ОГУП «Пермавтодор» номенклатурой статей:

I. Административно-хозяйственные расходы

1. Расходы на оплату труда административно-хозяйственного персонала:

- работников аппарата управления (руководителей, специалистов и других работников, относящихся к служащим);

- линейного персонала: старших производителей работ (начальников участков), производителей работ, мастеров строительных участков, участковых механиков;

2. Сумма уплаты единого социального налога (взноса) в соответствии с законодательством Российской Федерации, исчисляемая от расходов на оплату труда работников административно-хозяйственного персонала.

3. Почтово-телеграфные расходы, оплата услуг связи.

4. Расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям).

5. Расходы на содержание и эксплуатацию вычислительной техники, которая используется для управления и числится на балансе организации, а также расходы на оплату соответствующих работ, выполняемых по договорам вычислительными центрами, машиносчетными станциями и бюро, не состоящими на балансе строительной организации.

6. Расходы на типографские работы, на содержание и эксплуатацию машинописной и другой оргтехники.

7. Расходы на содержание и эксплуатацию зданий, сооружений, помещений, занимаемых и используемых административно-хозяйственным персоналом (отопление, освещение, энергоснабжение, водоснабжение, канализация и содержание в чистоте), а также расходы, связанные с платой за землю.

8. Расходы на оплату лицензионных, юридических и информационных услуг.

9. Расходы на оплату консультационных и иных аналогичных услуг.

10. Плата государственному и/или частному нотариусу за нотариальное оформление в пределах тарифов, утвержденных в установленном порядке.

11. Расходы на оплату аудиторских услуг, связанных с проверкой достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, осуществленные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

12. Расходы на приобретение канцелярских принадлежностей, бланков учета, отчетности и других документов, периодических изданий, необходимых для целей производства и управления им, на приобретение технической литературы, переплетные работы.

13. Расходы на проведение всех видов ремонта (отчисления в ремонтный фонд или резерв на ремонт) основных фондов, используемых административно-хозяйственным персоналом.

14. Расходы на формирование резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию.

15. Расходы, связанные со служебными разъездами работников административно-хозяйственного персонала в пределах пункта нахождения организации.

16. Расходы на содержание и эксплуатацию служебного легкового автотранспорта, числящегося на балансе строительной организации и обслуживающего работников аппарата управления этой организации, включая:

17. Расходы на наем служебных легковых автомобилей.

18. Расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей в пределах норм, установленных Правительством Российской Федерации.

Приказом Минфина РФ от 04.02.2000 N 16 и в соответствии с пунктом 3 Постановления Правительства РФ от 08.02.2002 N 92 изменены размеры компенсации работникам за использование ими личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок.

19. Расходы, связанные с оплатой затрат по переезду работников административно-хозяйственного персонала, включая работников, обслуживающих служебный легковой автотранспорт, и оплатой им подъемных в соответствии с действующим законодательством о компенсациях и гарантиях при переводе, приеме вновь и направлении на работу в другие местности.

20. Расходы на служебные командировки, связанные с производственной деятельностью административно-хозяйственного персонала, включая работников, обслуживающих служебный легковой автотранспорт, исходя из норм, установленных законодательством Российской Федерации.

21. Отчисления, производимые структурными подразделениями, не являющимися юридическими лицами, на содержание аппарата управления строительной организации.

22. Амортизационные отчисления (арендная плата) по основным фондам, предназначенным для обслуживания аппарата управления.

23. Представительские расходы, связанные с деятельностью организаций: расходы по приему и обслуживанию представителей других организаций (включая иностранных), участвующих в переговорах с целью установления и (или) поддержания взаимовыгодного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседание Совета (управления) или другого аналогичного органа организации.

24. Расходы на текущее изучение (исследование) конъюнктурного рынка, сбор и распространение информации, непосредственно связанной с производством и реализацией работ (услуг).

25. Оплата услуг банка.

26. Другие административно-хозяйственные расходы (оплата услуг, осуществляемых сторонними организациями по управлению производством, в тех случаях, когда штатным расписанием строительной организации не предусмотрены те или иные функциональные службы и т.п.).

II. Расходы на обслуживание работников строительства

1. Затраты, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров.

2. Отчисления на единый социальный налог от расходов на оплату труда рабочих, занятых на строительных работах, а также эксплуатацией строительных машин и механизмов и на некапитальных работах, производимых за счет накладных расходов.

3. Расходы по обеспечению санитарно-гигиенических и бытовых условий:

4. Расходы на охрану труда и технику безопасности:

III. Расходы на организацию работ

на строительных площадках

1. Износ и расходы по ремонту инструментов и производственного инвентаря, используемых в производстве строительных работ, учитываемых в соответствии с установленным порядком.

2. Износ и расходы, связанные с ремонтом, содержанием и разборкой временных (не титульных) сооружений, приспособлений и устройств.

3. Амортизационные отчисления (арендная плата), расходы на проведение всех видов ремонтов, а также на перемещение производственных приспособлений и оборудования, не включенных в сборники ГЭСН-2001 и учитываемых в составе собственных и арендуемых основных фондов.

4. Содержание пожарной и сторожевой охраны.

5. Расходы по нормативным работам.

6. Расходы, связанные с изобретательством и рационализаторством.

7. Расходы по геодезическим работам, осуществляемым при производстве строительных работ.

8. Расходы по проектированию производства работ.

9. Расходы на содержание производственных лабораторий.

10. Расходы, связанные с оплатой услуг военизированных горноспасательных частей при производстве подземных горно-капитальных работ.

11. Расходы по благоустройству и содержанию строительных площадок.

12. Расходы по подготовке объектов строительства к сдаче. На эту статью относятся:

13. Расходы по перебазированию линейных строительных организаций и их структурных подразделений в пределах стройки.

IV. Прочие накладные расходы

1. Амортизация по нематериальным активам.

2. Платежи по кредитам банков.

3. Расходы, связанные с рекламой.

V. Затраты, не учитываемые в нормах накладных расходов,

но относимые на накладные расходы

1. Платежи по обязательному страхованию в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком имущества строительной организации, учитываемого в составе производственных средств, отдельных категорий работников, занятых в основном производстве, а также эксплуатацией строительных машин и механизмов и на некапитальных работах, граждан, занимающихся частной детективной и охранной деятельностью, и в других разрешенных законодательством Российской Федерации страховых случаях.

2. Расходы на создание страховых фондов (резервов) в пределах норм, установленных законодательством Российской Федерации. 3. Налоги, сборы, платежи и другие обязательные отчисления, производимые в соответствии с установленным законодательством порядком.

4. Расходы на сертификацию продукции и услуг.

5. Суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов за выполнение сторонними организациями работы (предоставленные услуги).

6. Затраты на платежи (страховые взносы) по добровольному страхованию в соответствии с установленным законодательством РФ. 7. Пособия в связи с потерей трудоспособности из-за производственных травм, выплачиваемые работникам на основании судебных решений.

8. Отчисления в резерв на возведение временных (титульных) зданий (сооружений) в тех случаях, когда средства на их возведение предусмотрены в договорной цене объекта строительства.

9. Расходы, возмещаемые заказчиками строек за счет прочих затрат, относящихся к деятельности подрядчика:

а) затраты по перевозке работников, проживающих от места работы на расстоянии более трех километров, к месту работы и обратно автомобильным транспортом.

б) дополнительные затраты, связанные с осуществлением подрядных работ вахтовым методом;

в) затраты на перебазирование строительных организаций и их подразделений на другие стройки;

г) предусмотренные законодательством Российской Федерации затраты, связанные с набором рабочей силы, включая оплату выпускникам средних профессионально-технических училищ и молодым специалистам, окончившим высшее или среднее специальное учебное заведение, проезда к месту работы, а также отпуска перед началом работы;

д) дополнительные расходы, связанные с использованием на строительстве объектов студенческих отрядов, военно-строительных частей и других контингентов (производимые в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации);

е) расходы на проведение специальных мероприятий по обеспечению нормальных условий труда (по борьбе с радиоактивностью, силикозом, малярией, гнусом, энцефалитным клещом и др.);

ж) затраты, связанные с командированием рабочих для выполнения строительных, монтажных и специальных строительных работ. Для целей налогообложения указанные затраты принимаются в размерах, установленных законодательством;

з) текущие затраты, связанные с содержанием и эксплуатацией основных средств природоохранного назначения (очистных сооружений, золоуловителей, фильтров и других природоохранных объектов), очисткой сточных вод и другими видами текущих природоохранных затрат;

и) суммы выплаченных подъемных в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации;

к) взносы, вклады и иные обязательные платежи, уплачиваемые некоммерческим организациям, если уплата таких взносов, вкладов и иных обязательных платежей является обязательным условием для осуществления деятельности строительных организаций - плательщиков таких взносов или является условием предоставления международной организацией услуг;

л) платежи за регистрацию прав на недвижимое имущество и землю, сделок с указанными объектами, платежи за предоставление информации о зарегистрированных правах, оплата услуг уполномоченных органов и специализированных организаций по оценке имущества, изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости;

м) другие расходы, возмещаемые заказчиками в соответствии с законодательством Российской Федерации;

н) расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (работ, услуг).

Действующая номенклатура статей общехозяйственных расходов группирует затраты на осуществление функций подготовки производства и, непосредственно функций управления.

Группа учета производственной себестоимости ведет аналитический учет общехозяйственных расходов в карточке счета 26 «Общехозяйственные расходы».

По Дт 26 формируется информация о произведенных расходах на основе первичной учетной документации (платежные требования, накладные,  расчетные ведомости, наряды, акты, авансовые отчеты и другие), оформленной в установленном порядке.

При этом делаются следующие проводки Дт 26 Кт 02,10,69,70,71,73,97.

Учетной политикой ДРСУ установлено отнесение величины накладных общехозяйственных расходов на себестоимость реализованной продукции.

Счет 26 ежемесячно закрывается проводкой:

Дт90/8 Кт26 - на величину расходов, относимых на себестоимость реализованных строительных работ по объектам калькулирования  пропорционально выручке от реализации по данным объектам.

На основании записей по счету формируется ежемесячно оборотно-сальдовая ведомость  по счету 26» (приложение 18).

2.5 Учет общепроизводственных расходов

        Для учета общепроизводственных расходов рабочим планом счетов предусмотрен счет 25 «Общепроизводственные расходы». Счет является собирательно-распределительным и используется для обобщения информации о затратах по эксплуатации собственных строительных машин и механизмов. Учет общепроизводственных расходов в ДРСУ так же ведется в разрезе следующих статей:

заработная   плата   рабочих,   занятых   управлением   строительными машинами и механизмами (механиков, машинистов, мотористов);

затраты  материальных  ресурсов,   включая  топливо  и  энергию  на эксплуатационные цели;

- амортизационные отчисления на полное восстановление строительных машин   и   механизмов,    а   также   производственных   приспособлений   и
оборудования, учитываемых в составе основных средств;

- арендная   плата   за   использование арендованными   строительными   машинами   и   механизмами   в   размерах, установленных договором;

затраты на механическое обслуживание и диагностирование машин и механизмов;

затраты на проведение всех видов ремонта строительных машин и механизмов, производственных приспособлений и оборудования;

прочие затраты, связанные с эксплуатацией строительных машин и механизмов.

Затраты группируются по Дт 25 и Кт 10,69,70,71,60,97. Так как дорожно-строительная техника так же имеет сезонные характеристики, например шнекороторный снегоочиститель, то произведенные затраты в летний период так же относятся на расходы будущих периодов, которые в зимнее время будут списываться равными долями исходя из продолжительности летнего периода. Бухгалтерская запись будет иметь следующий вид: Дт 97 Кт 25.

     В конце отчетного периода по этим счетам экономистом на основании путевых листов составляется отчет «Закрытие 23,25 счетов», в котором отражается количество отработанных машино-часов  в разрезе объектов калькулирования.

Распределение затрат по содержанию строительных машин и механизмов осуществляется на объекты строительства, ремонта, виды выполненных работ пропорционально отработанным машино-часам на данных объектах. При этом составляются следующие записи по счетам бухгалтерского учета:

Дт 20, 23, 90  Кт  25.

2.6 Аналитический и синтетический учёт затрат, калькулирование  себестоимости работ

Правильно организованный аналитический учёт затрат производства обеспечивает своевременное, полное и достоверное отражение фактических расходов, а также контроль за использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов.

Аналитический учёт в ДРСУ организован по каждому объекту строительства, видам выполненных работ, основным калькуляционным статьям, среди которых:

материалы;

расходы на оплату труда рабочих;

- расходы  по  содержанию  и  эксплуатации  строительных машин  и
механизмов;

- накладные расходы.

Постатейное деление затрат даёт возможность контролировать уровень затрат по местам их возникновения, анализировать результаты работы и определять пути дальнейшего совершенствования деятельности организации.

Для учёта затрат рабочим планом счетов предусмотрено ведение счёта 20 "Основное производство". По своему назначению счёт является калькуляционным, по экономическому содержанию характеризует состояние хозяйственных процессов, по отношению к балансу - активный.

К счёту 20 открыты следующие субсчета, характеризующие строящиеся объекты:

20/1 «Строительство ПСП «Чернушка»

20/21 «Ремонт а/д Подъезд к с.Щучье Озеро»;

20/22 «Ремонт а/д Уинск-Деменево»;

20/23 «Ремонт улицы Карла Либкнехта»;

20/24 «Устройство поверхностной обработки на а/д Голдыри-Орда-Октябрьский»;

20/25 « Ремонт а/д Шараповка-Русский Сарс»;

20/26 «Ремонт а/д Яйва-Чикман»

20/3 «Содержание территориальных а/дорог»;

20/31 «Содержание Тавдинского месторождения»;

По дебету счёта 20 в разрезе субсчетов отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с выполнением строительно-монтажных работ на данном объекте. Ежемесячно, ежеквартально, за полугодие, 9 месяцев и по итогам года формируется «Оборотно-сальдовая ведомость по счету 20» в разрезе каждого субсчёта. (приложение 19)

Основным методом учёта затрат на производство в ДРСУ является позаказный метод. Объектом бухгалтерского учёта при этом является затраты на выполнение строительно-монтажных работ по конкретному объекту строительства, определёнными договором подряда. Поэтому учёт затрат организуется по каждому объекту строительства в пределах работ, проводимых по одному договору или нескольким договорам, если эти расходы относятся к одному проекту.

Учёт затрат ведётся на основании надлежащим образом оформленных первичных документов с обязательным указанием объекта строительства, вида работ, статей и элементов затрат.

Сущность калькулирования себестоимости при этом заключается в том, что все основные затраты учитываются в разрезе установленных статей калькуляции по отдельным производственным заказам. Таким образом, объектом калькулирования также выступает строительный заказ, фактическая себестоимость которого определяется нарастающим итогом с начала до окончания выполнения работ по заказу в соответствии с условиями сдачи работ по договору.

«Оборотно-сальдовая ведомость по счету 20» в ДРСУ является основным регистром в условиях  позаказного   метода  калькулирования.  Для каждого объекта учёта в ведомости отводится отдельная строка, где накапливаются фактические затраты с кредита соответствующих счетов.

Для определения количества выполненных строительно-монтажных работ на каждом объекте ведётся «Журнал учета выполненных строительно-монтажных работ» (форма № КС-ба) и «Общий журнал работ» (форма № КС-6), которые составляются ответственными лицами. Ранее указанный журнал является накопительным документом, на основании которого составляются Акт о приёмке выполненных работ (форма № КС-2) и Справка о стоимости выполненных работ по форме № КС-3.(приложения 20,21)

Общий журнал работ применяется для учёта выполненных строительно-монтажных работ. Это основной учётный документ, который отражает технологическую последовательность, сроки, качество и условия производства и ведётся производителем работ, руководителем смены, ответственным за строительство объекта.

В ДРСУ на основании поступивших Актов и Справок выполненных работ составляется Реестр выполненных строительно-монтажных работ по каждому объекту (приложение 22). Реестр составляется ежемесячно и к нему прилагаются соответствующие документы.

Основанием для расчётов организации с субподрядчиками является Справка по форме № КС-3. На её основе организация отражает у себя в учёте объём выполненных и принятых строительных работ. Она составляется раздельно по работам, выполненным самой организацией и по тем, которые были выполнены субподрядчиками. Далее ДРСУ передаёт заказчику сводные документы по генеральному подряду.

В стоимость выполненных работ включается стоимость строительно-монтажных работ, предусмотренных сметой, а также прочие затраты, не включаемые в единичные расценки на строительные работы (рост стоимости материалов, тарифов, расходов на содержание строительных машин).

На основании справки КС-3 фактические затраты по выполненным работам списываются с кредита счёта 20 в разрезе субсчетов в дебет счёта 90 "Продажи" субсчёт 2 "Себестоимость продаж". На счет 90 субсчет 8 «Общехозяйственные расходы» также попадает общая сумма накладных расходов с кредита счёта 26. Выявление финансового результата сводится к соотношению оборотов по дебету и кредиту субсчёта 90/9. Превышение дебетового оборота над кредитовым даёт прибыль (Д 90/9-К 99), а кредитового над дебетовым - убыток (Д 99-К 90/9).

По итогам месяца, квартала, полугодия, 9 месяцев, года в ДРСУ формируется «Оборотно-сальдовая ведомость по счету 90» в разрезе субсчетов, которая используется в качестве внутреннего документа и содержит информацию о финансовом результате по каждому строительному объекту с учётом накладных расходов. В данном случае величина накладных расходов показывается отдельным составным элементом.

Учёт затрат на производство строительно-монтажных работ по элементам осуществляется в целом по организации за месяц нарастающим итогом с начала года по каждому объекту и в целом по всем заказам планово-экономическим отделом. Данная информация используется в дальнейшем для составления статистической отчётности. Аналитическая работа при этом не ведётся.


3 Резервы оптимизации себестоимости работ и системы её учёта

3.1 Анализ себестоимости ремонтно-строительных работ

Так как строительные организации имеют свои отраслевые особенности, то бухгалтерский учёт связан с этими особенностями.

В ОГУП «Пермавтодор» Октябрьском ДРСУ учёт ведётся по позаказному методу, в связи с чем основной задачей оперативного управления процессом строительства является обеспечение изготовления заказа на основе проектно-сметной документации, в соответствии со сроками и графиком, предусмотренными договором строительного подряда.

Для проведения анализа выбрана одна из планово-учётных единиц, то есть отдельный ремонтно-строительный объект – «Ремонт а/д «Шараповка-Русский Сарс, км 0 – 6+171»

Объект является законченным. Согласно договору подряда ремонт начался в сентябре 2005 года, а завершился в декабре 2005 года.

Первым целесообразно проанализировать выполнение сметы при осуществлении ремонта а/д «Шараповка-Р.Сарс» (таблица 4).

          Анализируя выполнение плана затрат по ремонту а/д «Шараповка-Р.Сарс», следует заметить, что он проводился в соответствии с утвержденной сметой расходов по объекту, которая прикладывалась к договору.   Как видно из таблицы, предприятие по данному объекту сработало очень рентабельно. Почти по каждой статье затрат наблюдается большая экономия. Дело в том, что при разработке проектно-сметной документации и подготовке к конкурсу по данному объекту не было большого числа конкурентов из-за того, что работы намечались на конец строительного сезона и существенной отдаленности от областного центра. 

Таблица 4 - Анализ выполнения плана затрат по ремонту а/д «Шараповка-Русский Сарс, км 0 – 6+171»

Стататьи затрат

План, тыс.руб.

Факт,

тыс.руб.

% выполнения плана

Материальные зватраты

10485,6

7562,7

72,1

Затраты на оплату труда

1151,9

334,0

29,0

ЕСН

322,5

93,6

29,0

Затраты на эксплуатацию машин и механизмов

1428,7

1102,9

93,5

Накладные расходы

1049,3

1099,5

104,8

Услуги сторонних организаций

-

233,6

-

Прочие затраты

126,3

239,6

189,7

Смета была разработана с большей выгодой для подрядной организации. Материал, а в данном случае щебень, заложили не из своего карьера, а с карьера «Асбест», поставкой  по железной дороге, а фактически было использовано 25% своего материала. Материальные затраты в большей мере повлияли на такой финансовый результат, каким он сложился, т.к. именно они составляют основную долю от суммы всех произведенных затрат.

Затраты на оплату труда были так же ниже утвержденных сметой и составили 29% от запланированных за счет экономии человеко-часов – в 2,8 раза (приложение анализ). Снижение данного вида затрат соответственно привел к снижению отчислений ЕСН. Сумма ЕСН так же составила 29% от запланированного.

На содержание строительных машин и механизмов было израсходовано в общем 1102,9 тыс.руб., что на 6,5% меньше, чем по смете. Это связано с тем, что фактически было осуществлено меньше затрат, чем предусмотрено.

Услуг сторонних организаций сметой предусмотрено не было, но пришлось прибегнуть к помощи, так как нужно было вывезти больший   объем материалов, чем под силу ДРСУ, поэтому затраты по перевозке материалов сторонними организациями (в данном случае другими филиалами) так же нашли отражение в общей сумме затрат и составили 233,6 тыс.руб.

По статье «Накладные расходы» видим рост затрат на 4,8% по сравнению с планом. Это связано с тем, что  сдача объекта была в декабре, а это период начисления налогов (в данном случае в большей степени повлиял налог на владельцев транспортных средств).

Существенный скачек виден по прочим затратам на 89,7% больше сметы. По этой статье предусмотрена перевозка людей до объекта и перевозка тяжеловесной техники. Рост этих затрат связан с тем, что по погодным условиям и специфике работ на данном объекте в основном использовались машины на гусеничном ходу и катки на пневмоходу, которые перевозились автотягачами и трайлерами.

Однако для более детального анализа необходимо изучить основные причины, которые привели к снижению материальных затрат, для чего использован факторный анализ. В данном случае на общую величину материальных затрат, как правило оказывают влияние следующие факторы:

  •  количество израсходованных ресурсов на ремонт;
  •  средняя стоимость израсходованных ресурсов,

т.е. факторную модель можно представить в виде:

МЗ = i*Ц                                               (1),

Где МЗ – общая величина материальных затрат;

i – расход отдельных ресурсов на ремонт;

Ц – цена i-го вида материального ресурса.

Результат анализа  оформим в виде таблицы 5

Данные таблицы свидетельствуют о том, что величина материальных затрат уменьшилась на 2922,9 тыс.руб. по сравнению со сметными данными, причем за счет уменьшения норм расхода на 104,3 тыс.руб. и снижения цен на материальные ценности - на 2818,6 тыс.руб. Необходимость в дополнительном перечне материалов (автопавильон, цемент, прочие затраты) на сумму 95,7 тыс.руб. привели к незапланированным затратам, что несущественно заметно в общей сумме  затрат.

Таблица 5 – Расчет влияния факторов на сумму материальных затрат при ремонте а/д «Шараповка-Р.Сарс»

Вид материала

Расход материалов

Средняя цена, руб

Матер-е затраты, тыс.руб.

Изменение материальных затрат, тыс.руб.

план

факт

план

факт

план

факт

Всего

В т.ч. за счет

нормы расхода

средней цены

Битум

16,9

16

4330,9

3899,8

73,1

62,4

-10,7

-3,8

-6,9

Металлическое барьерн.огражд.

964

964

686,1

380,5

661,4

366,8

-294,6

-

-294,6

Щебень фр.5-10

526

526

803,9

96,97

423

51

-372

-

-372

Щебень фр.20-40

3242,6

3200

213,6

96,97

692,7

310,3

-382,4

-9,8

-373,2

Щебень фр.10-20

1402,1

1400

843

540,1

1182

756,1

-425,9

-1,8

-424,1

Щебень фр.40-70

10004

9869

626,6

483,4

6268,2

4770,5

-1497,7

-84,5

-1413,2

Дорожные знаки

47

47

1175

710,4

55,2

33,4

-21,8

-

-21,8

Сигнальне столбики

97

97

119,8

110,42

11,6

10,7

-0,9

-

-0,9

Ж/бетон

15,1

16,06

7455

6331,3

112,3

95,3

-17

-0,1

-16,9

А/павильон

-

1

-

69902

-

69,9

69,9

69,9

-

цемент

-

11,4

-

1712,4

-

20,4

20,4

20,4

-

Прочие материалы

-

-

-

5,4

-

5,4

5,4

5,4

-

Перевозка материалов

12866

11586

78,2

87,2

1006,1

1010,5

4,4

-100,1

104,5

Итого:

10485,6

 

7562,7

2922,9

-104,3

-2818,6

Как  уже отмечалось выше, существенную роль в такой экономии сыграл щебень, который в смету был заложен не из собственного карьера «Истяк», а с карьера «Асбест» поставкой по железной дороге. Снижение средних цен на используемые строительные материалы привели к снижению затрат.

По статье «Перевозка материалов собственным транспортом» произошло увеличение на 4,4 тыс.руб., в т.ч. за счет увеличения средней цены – на 104,5 тыс.руб. и снижения нормы расхода на –100,1 тыс.руб.

При ремонте а/д «Шараповка-Р.Сарс» ДРСУ выступало в роли ген.подрядчика, что наложило отпечаток на структуру затрат (таблица 6).

Таблица 6 – Структура затрат при ремонте а/д «Шараповка-Русский Сарс»

Статьи затрат

Сумма затрат, тыс.руб.

 План                факт

% к общей сумме затрат

план

факт

Материальные затраты

10485,6

7562,7

72,0

70,91

Затраты на оплату труда

1151,9

334,0

7,9

3,13

ЕСН

322,5

93,6

2,2

0,88

Затраты на эксплуатацию строительных машин и механизмов

1428,7

1102,9

9,8

10,34

Накладные расходы

1049,3

1099,5

7,2

10,3

Услуги сторонних организаций

-

233,6

-

2,19

Прочие затраты

126,3

239,6

0,9

2,24

Всего затрат

14564,3

10665,9

          Велика доля материальных затрат в общей сумме – 70,91%, отклонение от нормы составляет всего 1%.

          Незначительный удельный вес по статье «Затраты на оплату труда», при плановом - 7,9 % фактически составил всего 3,13 %. На уровень оплаты влияние оказала экономия затрат по человеко-часам. Соответственно снизился и единый социальный налог.

     Удельный вес затрат на содержание и эксплуатацию строительных машин и механизмов занимает 2 место. С планового 9,8 % увеличился до 10,3%.

            Так же существенна доля накладных расходов  - 10,3 %, что опять же связано с тем, что объект «Ремонт а/д Шараповка-Р.Сарс» был сдан в декабре.

Наименьший удельный вес в структуре затрат на ремонт занимают услуги сторонних организаций – 2,19% и прочие затраты – 2,24%.

Себестоимость является важной экономической категорией и участвует в формировании финансового результата. Поэтому целесообразно рассмотреть, насколько эффективным для ДРСУ был ремонт а/д «Шараповка-Р.сарс» (таблица 7).

Таблица 7 – Формирование финансового результата от сдачи объекта «Ремонт а/д Шараповка-Русский Сарс, км 0 – 6+171»

Показатели

План

факт

Отклонение

Выручка от реализации без НДС, тыс.руб.

15352,0

15352,0

0

Себестоимость, тыс.руб.

14564,3

10665,9

-3898,4

Финансовый результат, тыс.руб.

787,7

4452,5

3664,8

Окупаемость издержек, %

5,4

41,7

46,3

Рентабельность продаж, %

5,1

29,0

23,9

            Данные таблицы свидетельствуют о том, что по итогам сдачи объекта заказчику (ГОУ УДР) октябрьским ДРСУ была получена прибыль в размере 4452,5 тыс.руб. Общая величина полученного дохода без НДС составила 15352,0 тыс.руб.

Согласно данных проектно-сметной документации организацией была получена прибыль в 5,6 раза больше запланированной. Прежде всего это связано с тем, что величина фактической себестоимости объекта оказалась ниже сметной на 3898,4 тыс.руб. (или на 26,8%).

Ранее проведенный анализ показал, что снижение величины себестоимости было вызвано снижением уровня материальных затрат, затрат на оплату труда, отчислениями ЕСН, затрат на содержание строительных машин и механизмов. Уровень окупаемости издержек и рентабельности продаж высокий – 41,7 % и 29 % соответственно. В сравнении со сметой план по окупаемости перевыполнен в общем на 46,3 %. С каждого рубля, затраченного на ремонт а/д «Шараповка-Русский Сарс», Октябрьское ДРСУ получило 41,7 копеек. План по рентабельности перевыполнен на 23,9 %. С каждого рубля, полученного от заказчика за выполненные работы, ДРСУ получило 29 копеек прибыли.

Снижение себестоимости произошло из-за существенного уменьшения материальных затрат. Это связано с тем, что при подготовке проектно-сметной документации, конкурсной документации, в конкурсе участвовало незначительное число конкурентов, что позволило составить смету с большей выгодой для подрядной организации. Щебень из собственного карьера по своим качествам и характеристикам не уступает покупному. В Октябрьском ДРСУ есть своя лаборатория, которая систематически осуществляет входной контроль по материалам (приложение 9). Вся продукция соответствует ГОСТ, а себестоимость в несколько раз ниже.

Таким образом видно, что себестоимость ремонтного объекта является достаточно невысокой за счет снижения затрат на строительные материалы, благодаря этому образовался такой финансовый результат.

Оформление приемки а/д «Шараповка-Русский Сарс» было произведено заказчиком ГОУ «УДР» на основе результатов, проверок, обследований, измерений, испытаний, а так же исполнительной документации Октябрьского ДРСУ, подтверждающей соответствие объекта утвержденному проекту, нормам, стандартам и СНИПам, а так же заключений органов ГИБДД, охраны окружающей среды. На основе приемки законченного объекта был составлен акт приемки выполненных работ формы КС-2.

Прежде чем приступать к реализации строительства нового объекта экономическим службам организации необходимо провести комплексный анализ проекта строительства, в том числе с заострением внимания на формирование   финансовых   результатов.    Очень   важно,   чтобы   договор строительного подряда содержал полную информацию о сроках и суммах финансирования со стороны заказчика, а также возможностях изменения этих сумм (в сторону увеличения) при наступлении определённых условий: рост цен на строительные материалы, дополнительная необходимость в услугах строительной лаборатории, в проведении мониторинга строительства.

Это действительно немаловажно, так как некоторые реализуемые объекты являются убыточными для ДРСУ («Ремонт а/д Подъезд к с.Щучье Озеро).

3.2 Пути совершенствования организации учёта затрат и калькулирования себестоимости работ в Октябрьском ДРСУ ОГУП «Пермавтодор»

В современных условиях развития экономической системы России немаловажная роль принадлежит именно строительному комплексу, что не случайно, так как строительство является одной из важнейших отраслей экономической системы государства.

         На рынке строительства Пермской области и всего региона в настоящее время ведётся конкурентная борьба за реализацию мелких и достаточно крупных объектов между строительными организациями нашего региона. Чтобы держаться на плаву и соответствовать требованиям качества в строительстве, держать марку среди прочих конкурентов, Октябрьскому ДРСУ необходимо постоянно совершенствовать систему управления.

Особое внимание при этом следует уделить совершенствованию бухгалтерского учёта, который даёт возможность контролировать и проводить анализ достижения поставленных целей, позволяет получать своевременную, достоверную и объективную информацию, необходимую для подготовки и обоснования принятия управленческих решений.

Информация, формируемая на основе производственного учёта строительной организации, должна отвечать возросшим требованиям управленческого аппарата как Октябрьского ДРСУ, так и ОГУП «Пермавтодор» и максимально соответствовать интересам планирования, анализа хозяйственной деятельности, а также прогнозирования. Важность правильного формирования состава калькуляционных статей затрат на производство очевидна. От рационального использования трудовых, материальных, финансовых ресурсов, являющихся основными составляющими затрат при изготовлении продукции и выполнении строительных работ, зависят не только размер получаемой прибыли (при прочих равных условиях), но и размер налога на прибыль, жизнедеятельность самой организации и прочие аспекты.

Как показала практика, при современном уровне развития рыночных отношений усложнилась ориентация  на принятие обоснованных решений, что ведёт не только к возрастанию роли управления ею, но и к качественным изменениям во всей структуре и методах управления.

В первую очередь, происходит процесс интеграции традиционных методов учёта, анализа, нормирования, планирования, контроля в единую систему получения, обработки информации и принятия на её базе управленческих  решений;   систему,  которая  ориентирована  не  только  на достижение текущих целей организации, но и глобальных стратегических целей.

Следует отметить, что проблемы организации учёта затрат, наверно, в любой строительной фирме, в том числе и в ДРСУ начинаются с того, что в настоящее время до сих пор нет нормативных документов, которые регламентируют вопросы отражения затрат с учётом специфики отрасли в рыночных условиях хозяйствования.

Так, при определение себестоимости данных строительных работ ДРСУ руководствуется прежде всего требованиями по ПБУ 10/99 «Расходы организации», а так же типовыми отраслевыми рекомендациями и Методическими указаниями, дотированными еще 1999 годом и 2001 годом, ряду которых было отказано в государственной регистрации, а оставшаяся часть просто утратила силу. Новые отраслевые рекомендации до сих пор не ведены в действия, в связи с чем Минфин России подтвердил в своих письмах необходимость применение старых типовых рекомендаций.

В итоге получается, что все методологические проблемы, связанные с организацией учета себестоимости и калькулирования возложены на подрядные строительные организации.

Основным методом учета затрат на производстве в ДРСУ является позаказный метод, в рамках которого планово-учетной единицей является отдельный строительный заказ предусматривающий создание одного или несколько объектов строительства.

Наряду с позаказным методом целесообразно использовать и нормативный метод учета затрат, который выступает информационной базой для проведения анализа.

Метод основан на составлении нормативных калькуляций по каждому строительному объекту. Основной нормативной базой для их составления выступают СНиПы, нормативы расхода производственных ресурсов, нормативная документация технической подготовке объекта.

В данном случае отдельные виды затрат на производство будут учитываться по текущим нормам, предусмотренным нормативными калькуляциями; отдельно рассматриваются отклонения фактических затрат от текущих норм с указанием места возникновения отклонений, причин и виновников их образования; учитываются изменения, вносимые в текущие нормы затрат в результате смены условий производства, рецептуры, качество используемых материалов, уровня организации трудового процесса; определяется влияние этих изменений на себестоимость заказа.

Для учета отклонений по прямым переменным затратам может быть использован инвентарный метод, а отклонений по накладным расходам -расчетный.

При этом аналитический учет должен быть организован по материально - ответственным лицам, центром ответственности, местам возникновения затрат, причинам, а также по каждому строящемуся объекту и выпускаемой продукции.

Для обобщения результатов нормативного контроля и исчислением фактической себестоимости отдельного строительного объекта или видов выпускаемой продукции можно использовать ведомость сводного учета (таблица 8).

Таблица 8 - Ведомость сводного учёта затрат по строящемуся  объекту  за месяц, руб.

Затраты за отчётный

период

Списано затрат на производство

работ

По

По

По

По

По

По

Фактич

Статьи затрат

текущим

изменен иям

отклонен иям от

текущи

отклон

измен

еская

нормам

норм

норм

м

ениям

ениям

себесто

нормам

от норм

норм

имость

(гр. 1)

(гр.З)

(гр.2)

(гр.4±г

р.5±гр.

6)

А

1

2

3

4

5

6

7

Материалы

Заработная

плата рабочих

и т. д.

Итого затрат

В ведомости отражается информация о величине затрат по каждому строительному объекту или виду выпускаемой продукции на предприятии. Оптимальным периодом составления ведомости является месяц. На основе месячных ведомостей возможно составление квартальных и годовых документов, которые можно использовать для анализа.

На основе ведомости сводного учета затрат целесообразно составлять отчет по отклонениям и изменениям норм. Отчет является информационной базой для принятия оптимальных управленческих решений.

На основе показателей ведомости сводного учета затрат ДРСУ может составлять отчетные калькуляции в целом по объекту или продукции. Форма калькуляционных расчетов, количество калькуляции будет зависеть от технических особенностей процессов производства или строительства.

Всестороннее изучение затрат на производство строительной продукции может быть использовано для различных целей. Затраты следует систематизировать так, чтобы можно было установить их реальный уровень, как в целом по объекту так и по назначению расходов. Именно по этому постатейное деление затрат дает возможность контролировать их уровень по местам возникновения, анализировать результаты работы отдельных бригад, участков, определять пути дальнейшего совершенствования деятельности субъекта.

В настоящее время в ДРСУ в качестве типовой используется группировка затрат на производство строительных работ по следующим калькуляционным статьям:

материалы;

расходы на оплату труда рабочих;

- расходы  на содержание  и  эксплуатацию  строительных  машин  и механизмов;

- накладные расходы.

Представленная группировка имеет ряд недостатков. Так, прядок включения расходов в отдельные статьи затрат в ряде случаев искажает реальную структуру затрат; данное замечание, в частности, касается формирования затрат основного производства строительных организации, имеющих многоотраслевую структуру и вспомогательные производства. Кроме того, отдельное внимание должно быть уделено формированию затрат по оплате услуг сторонних организаций.

Именно поэтому группировка затрат на выполнение строительных работ должна быть представлена в расширенном виде:

материалы;

расходы на оплату труда рабочих;

отчисления за социальные нужды;

- расходы  на  содержание  и  эксплуатацию  строительных  машин  и механизмов;

услуги сторонних организаций;

накладные расходы.

прочие.

Представленная группировка затрат позволит получить необходимую информацию для управления, планирование, контроля и принятия качественных решений.

Естественно что данная классификация статей не является исчерпывающей и может быть еще расширена для установления достоверной экономически обоснованной связи между затратами и определяющими их производственными процессами.

Как правило, чем детальнее структура калькуляции себестоимости строительства, тем эффективнее она для целей системы управления затратами и себестоимостью. Информационное качество системы учета затрат значительно повышается поскольку детальная группировка позволяет усилить аналитичность производственного учета путем большей степени детализации информации, необходимой для принятия обоснованных управленческих решений.

При ведении строительной деятельности на предприятии целесообразно ввести систему бюджетирования, то есть процесс планирования текущей деятельности. Бюджетирование является одной из важнейших функций управления, которая представляет собой процесс определения количественных и качественных показателей, связанных с использованием различных приемов и получение намеченных доходов.

Посредством планирования проводится предварительная оценка эффективности управленческих решений. Кроме того, планирование позволяет наметить пути развития организации и оптимально распределить экономический потенциал по различным подразделениям.

Система бюджетирования строительно-монтажных организаций должна служить важнейшим фактором обеспечения эффективности производственной деятельности. Она так же позволит установить жесткий оперативный контроль за поступлением и расходованием средств, создать реальные условия для выработки эффективной финансовой стратегии. Система бюджетирования должна состоять из:

  •  систем бюджетного планирования деятельности структурных подразделений строительной организации;
  •  системы сводного (комплексного) бюджетного планирования деятельности строительной организации.

Бюджетирование деятельности структурных подразделений и всей строительной организации способствует экономии финансовых ресурсов, сокращению непроизводственных расходов, большей гибкости в управлении и контроле за себестоимостью строительной продукции, а так же повышению точности плановых показателей (для целей налогового и финансового планирования).

Достоинствами бюджетирования в строительстве являются:

  •  возможность прогнозирования точных показателей размеров структуры затрат и соответственно более точное плановое значение размера прибыли, что важно, в частности, для налогового планирования;
  •  предоставление большей самостоятельности структурным подразделениям строительной организации в расходовании сэкономленных средств по различным статьям бюджета, что способствует повышению материальной заинтересованности работников в успешном выполнении бюджетных показателей;
  •  возможность сокращения непроизводственных расходов рабочего времени работников экономических служб строительной организации в целом;
  •  создание условий для осуществления режима строгой экономии финансовых ресурсов организации, что особенно актуально в настоящее время для многих крупных строительно-монтажных организаций.

Для достижения оптимального результата процесса бюджетирования структурных подразделений строительной организации необходимо создать систему бюджетирования, состоящую из следующих составных частей:

  •  бюджета фонда оплаты труда;
  •  бюджета потребления энергии;
  •  бюджета амортизации;
  •  бюджета прочих расходов;
  •  бюджета погашения кредитов;
  •  налогового бюджета.

Наложенная совокупность бюджетов полностью охватывает всю систему финансовых расчетов строительной организации.

С бюджетом фонда оплаты труда связаны платежи во внебюджетные фонды и часть налоговых отчислений.

Бюджеты материальных затрат и потребления энергии отражают основную часть сторонних платежей организации.

Бюджет амортизации в значительной степени определяет инвестиционную политику организации; кроме того, фактически амортизационные отчисления могут использоваться в качестве оборотных средств строительной организации.

Бюджет прочих расходов позволит выявлять резервы экономии на менее важных финансовых расходах.

Бюджет погашения кредитов и займов позволит осуществлять операции по погашению кредитов и займов в строгом соответствии с графиком платежей.

Руководству строительной организации необходимо как можно более активно вовлекать все структурные подразделения в процесс подготовки сводного бюджета. Данный процесс является дополнительным стимулом, усиливающим и организующим коллективную волю всех работников посредством осознания общих ценностей и целей организации. Таким образом, это ведет к укреплению «корпоративного духа» у сотрудников строительной организации.

Необходимо выявить наиболее значимый перечень затрат на краткосрочный период и разработать план по их оптимизации. Эту функцию необходимо возложить на финансово-экономическую службу строительной организации. Такой план действий способствует выявлению приоритетов текущего управления финансами, при этом в значительной степени способствуя равномерному обеспечению строительной организации оборотными средствами.

В ходе разработки бюджетов структурных подразделений строительной организации необходимо руководствоваться принципом детализации, смысл которого заключается в том, что каждый бюджет более низкого уровня является составной частью бюджета более высокого уровня, т.е. бюджеты участков являются «вложенными» в бюджет производства, бюджеты производства конкретизируют сводный (комплексный) бюджет.

В дополнение к сводному бюджету составляются функциональные бюджеты по соответствующим статьям затрат.

Предварительное распределение постоянных затрат производства по видам изготовляемой строительной продукции позволит более объективно оценить ее рентабельность и увеличить эффективность текущего управления финансами.

Для текущего управления финансами строительной организации чрезвычайно важны данные:

  •  о разнице между временем сдачи объекта строительства и временем погашения дебиторской задолженности;
  •  об удельном весе поставок продукции за предоплату;
  •  о поставках, оплачиваемых в течение одного-трех месяцев после подписания акта сдачи объекта строительства.

Обобщение такой информации позволит спрогнозировать реальное поступление денежных средств в планируемом периоде (месяц, квартал, год), которое является основой для формирования плана движения денежных средств.

В целях организации системы бюджетирования в строительной организации необходимо выделять четыре центра принятия управленческих решений:

  •  по доходам, включает управление маркетинга и коммерческое управление;
  •  по расходам, включает управление производством и управление технического обеспечения и ремонта;
  •  по прибыли, включает управление финансами и экономикой;
  •  по инвестициям, включает управление техническим развитием.

Четкое определение состава конкретного центра ответственности позволит более эффективно внедрить сквозную систему финансового планирования в строительстве.

Составляющими сводного бюджета строительной организации являются (таблица 9):

Таблица 9 – Примерный вариант сводного бюджета строительной организации (основные статьи)

Доходная часть (поступления)

Расходная часть

Выручка от выполнения и сдачи строительных работ и от прочей реализации

Налоги в бюджет

Доход от внереализационных операций

Заработная плата

Остатки средств на банковских счетах на начало планового периода

Платежи во внебюджетные фонда

Кредиты и займы

Закупка сырья и материалов

Оплата коммунальных услуг

Выплаты по кредитам (с учетом процентов)

Прочие расходы

Доходная часть бюджета планируется на основании плана выполнения строительных заказов и плана финансовых поступлений от прочих источников. На основе всех этих данных необходимо составить сводный план финансовых поступлений (на месяц, квартал, год). Сводный план финансовых поступлений позволит сформировать расходную часть бюджета организации на конкретный период (месяц, квартал, год).

Контроль за соблюдением расходной части комплексного бюджета является важной практической задачей, от решения которой в значительной степени зависит эффективность финансово-хозяйственной деятельности строительной организации.

Для успешного применения такого инструмента повышения эффективности строительной организации, как бюджетирование необходимо на базе компьютерной сети создать и внедрить систему бюджетного планирования деятельности организации, что позволит максимально оперативно получать информацию об исполнении бюджета и соответственно вносить необходимые корректировки в бюджеты в целях повышения эффективности оперативного управления финансовыми ресурсами строительной организации.

Создание надежной и гибкой системы бюджетирования, направленной на решение вопросов бюджетной, кредитной, инвестиционной политики, позволит существенно улучшить степень финансовой стабильности строительной организации.

Созданная в строительной организации система бюджетирования должна быть в первую очередь нацелена на:

  •  повышение управляемости и гибкости организации к изменениям на рынке сбыта, а так же на финансовых рынках;
  •  обеспечение оперативного получения информации о необходимости корректировки стратегии и тактики управления строительной организацией;
  •  создание условий для повышения инвестиционной привлекательности организации строительной отрасли.

Таким образом, с переходом на качественно новый уровень текущего планирования конкретная строительная организация в значительной степени может расширить внутренние возможности для модернизации производства, стать более привлекательной для сторонних инвесторов. Внедрение системы сквозного бюджетирования делает организацию в информационном плане «прозрачной» для банковских учреждений и инвестиционных компаний, что способно расширить ее возможности в получении долгосрочных кредитов на приемлемых условиях. Все это заметно повышает шансы строительной организации на выигрыши различных конкурсов на строительные подряды, проводимые в соответствии с действующим законодательством.


Выводы и предложения

С развитием рыночных отношений постепенно расширяется самостоятельность организаций. В этих условиях задача калькулирования -не только определить точную фактическую себестоимость работ, но и рассчитать такую себестоимость, которая могла бы дать прибыль.

Анализ уровня организации учёта затрат в Октябрьском ДРСУ ОГУП «Пермавтодор» показал, что предприятие имеет достаточно высокий уровень организации учёта и управления затратами. Учёт автоматизирован, применяются типовые формы документов, а также самостоятельно разработанные и утверждённые учётной политикой. Используется классификация затрат по статьям калькуляции, а также классификация затрат в зависимости от способа включения в себестоимость (прямые и косвенные).

В ДРСУ учёт ведётся по позаказному методу учёта затрат, в связи с чем основной задачей оперативного управления процессом строительства является обеспечение изготовления заказа на основе проектно-сметной документации в соответствии со сроками и графиком, предусмотренными договором строительного подряда.

Сущность калькулирования себестоимости заключается в том, что все основные затраты учитываются в разрезе установленных статей калькуляции по отдельным производственным заказам, фактическая себестоимость которого определяется после завершения всех работ по объекту. Основным регистром учёта, по которому определяется индивидуальная себестоимость конкретного заказа выступает «Оборотно-сальдовая ведомость по счёту 20» в разрезе субсчетов.

Основная доля затрат в структуре себестоимости объекта ремонта принадлежит материальным затратам (около 71 %).


Анализ себестоимости одного из ремонтных объектов – а/д «Шараповка-Русский Сарс» - показал, что организация отклонилась от сметных данных при осуществлении всех затрат, в частности: материальных, затрат на оплату труда, ЕСН, затрат по содержанию строительных машин и механизмов – в сторону уменьшения, а накладные расходы и прочие затраты – наоборот увеличились.  Основными причинами существенного отклонения (снижения) материальных затрат стало то, что предприятие использовало 25% материала собственного производства (щебня), стоимость которого в несколько раз ниже, а качеством не уступает привозному и соответствует ГОСт. Увеличение накладных расходов произошло за счет начисления налога на владельцев а/транспортных средств.

Проведенный расчёт показал, что снизить величину себестоимости можно за счёт снижения материальных затрат, накладных расходов. Таким образом величину прибыли можно увеличить.

В этих условиях целесообразным представляется использование в организации элементов нормативного метода учёта затрат, который позволял бы контролировать отклонения от норм. Возникшие отклонения в обязательном порядке должны быть задокументированны в форме отчёта с указанием причин отклонений. Аналитический учёт должен быть построен по материально-ответственным лицам, местам возникновения затрат, причинам, по каждому объекту.

Для обобщения результатов нормативного контроля и исчисления фактической себестоимости заказа можно использовать ведомость сводного учёта затрат, в которой фиксируются произведённые затраты с учётом отклонений и изменений норм.

На основе показателей ведомости целесообразно составлять отчётные калькуляции в целом по объекту.

 При этом группировка затрат на выполнение строительно-монтажных работ может быть представлена в следующем виде:

Материалы;

Расходы на оплату труда рабочих;

Отчисления в ЕСН;

Услуги вспомогательных производств;

- Расходы по содержанию    и эксплуатации строительных машин и
механизмов;

Накладные расходы;

Услуги сторонних организаций.

Для повышения результативности контроля и анализа затрат необходимо внедрить систему бюджетирования.

Для успешного применения такого инструмента повышения эффективности строительной организации, как бюджетирование необходимо на базе компьютерной сети создать и внедрить систему бюджетного планирования деятельности организации, что позволит максимально оперативно получать информацию об исполнении бюджета и соответственно вносить необходимые коррективы в бюджеты в целях повышения эффективности оперативного управления финансовыми ресурсами строительной организации.

Список использованных источников

  1.  Конституция РФ, принятая всенародным голосованием  12.12.1993 г. (с изменениями от 9.06.2001 г. № 679)
  2.  Гражданский кодекс РФ часть вторая, принят Государственной думой от 22.12.1996 г. № 14-ФЗ (в редакции 23.12.2003 г.)
  3.  Налоговый кодекс РФ часть первая, принят Государственной думой от
    16.07.1998 г. № 146-ФЗ (в редакции 2.10.2004 г.).
  4.  Налоговый кодекс РФ часть вторая, принят Государственной думой от 19.07.2000 г. № 1   -ФЗ (в редакции 20.08.2004 г.)

5. Федеральный    закон    "Об     инвестиционной    деятельности    в    РФ, осуществляемой в форме капитальных вложений" от 25.02.1999 г. №39-ФЗ

  1.  ПБУ 5/01 "Учёт материально-производственных запасов", утверждённая Приказом Минфина РФ от 9.06.2001 г. № 44 Н
  2.  ПБУ 6/01 "Учёт основных средств", утверждённая Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 г. № 26 Н (в редакции Приказов Минфина РФ от 18.05.2002 №45н, от 12.12.2005 №147н)
  3.  ПБУ 9/99 "Доходы организации", утверждённая Приказом Минфина РФ от 6.05.1999 г. № 32 Н (в редакции 30.03.2001 г)

9. ПБУ 10/99 "Расходы организации", утверждённая Приказом Минфина РФ от 6.05.1999 г. № 33 Н (в редакции 30.03.2001 г)

  1.   ПБУ   18/02   "Учёт  расходов   по   налогу   на  прибыль",   утверждённая Приказом Минфина РФ от 19.10.2002 г. № 114Н

11. Методические указания по определению величины накладных расходов в строительстве  МДС   81-33.2004,  утверждённые  Постановлением  Госстроя России от 12.01.2004 г. № 6

12. Методические указания по определению величины сметной прибыли в
строительстве  МДС   81-25.2001,  утверждённые  Постановлением  Госстроя России от 28.02.2001 г. № 15

13. Методические   указания   по   определению   стоимости   строительной продукции     на     территории     РФ     МДС      81-35.2004,     утверждённые Постановлением Госстроя России от 05.03.2004 г. № 15/1

14. Письмо  Минстроя  РФ  от   13.11.1996  г.  №  ВБ-26/12-367  "О  методе определения выручки от реализации работ (услуг)"

15. Инструкция    о    порядке    разработки,    согласования,    экспертизы    и утверждения градостроительной документации, утверждённая
постановлением Госстроя от 29.10.2002 г. № 150

16. СНиП     3.01.01-85     "Организация     строительного     производства", утверждённая Постановлением Госстроя от 2.09.1985 г. № 140

17. СНиП 12-03-2001 "Безопасность труда в строительстве", утверждённая Постановлением Госстроя от 23.07.2001 г. № 80

18. План      счетов     бухгалтерского     учёта     финансово-хозяйственной деятельности    организации,    утверждённый    приказом    Минфина    РФ    от 31.10.2000 г. № 94 Н (в редакции 07.05.2003 г.)

19. Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организации, утверждённый приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94 Н (в редакции 07.05.2003 г.)

20. Бухгалтерский     учёт     финансовых     результатов     в     строительных организациях//Консультант бухгалтера.- 2004.-№ 6(131).-с. 62-64

  1.  Бахрушина  М.А.   Бухгалтерский  управленческий  учёт:   Учебник  для ВУЗов-М.:ИКФ Омега - Л.;Высш. Шк., 2002.-528 с.
  2.  Воронова Е.Ю.  Особенности и перспективы применения калькуляции неполной себестоимости в учётной практике России // Вестник Московского университета, серия 6. Экономика.- 2003.- № 3.- с.46-49

23.    Ерижев   М.К.   Развитие   методов   управления   затратами,   учёта   и калькулирования себестоимости // Менеджмент в России и за рубежом.-2003.- №6.-с.110-114


  1.   Ерижев М.К.Учёт и калькулирование затрат по функциям. Метод ABC // Новое в бухгалтерском учёте и отчётности.-2003.- № 19.- с.44-45
  2.   Ермаков Н.А. Учёт затрат по центрам ответственности // Бухгалтерский учёт.- 2003.-№ 16.-С. 44-46

26.  Захарьин В.Р. Бухгалтерский учёт себестоимости строительно-монтажных работ и затрат у участников договора строительного подряда // Консультант бухгалтера.- 2004.-№ 5(130).-с. 47-49

27.   Кондраков Н.П. Бухгалтерский учёт: Учебник.-М.:ИНФРА-М, 2004.-592 с

28. Королёв   В.И.,   Королёв   СВ.   Стратегия   повышения   эффективности
издержек производства фирмы: условия разработки, проблемы реализации //
Менеджмент в России и за рубежом.-2003.- № 6.- с.11-15

  1.  Кротикова Е.В., Трунина Т.Н. Координация подсистем учётного процесса на предприятии //Аудитор.- 2004.- №6.- с.30-33
  2.  Кутер М.И. Теория и принципы бухгалтерского учёта-М.: Финансы и
    статистика, 2000.-325 с.

31. Палий В.Ф. Международные стандарты учёта и финансовой отчётности: Учебник-М.: ИНФРА-М, 2003.-378 с.

  1.  Пизенгольц М.З.  Бухгалтерский учёт в  сельском хозяйстве Т.2 4.2
    Бухгалтерский управленческий учёт:Учебник-М:Финансы и статистика, 2003.-
    408 с.

  1.  Пошерстник Н.В., Мейксин М.С. Бухгалтерский учёт в строительстве -
    СПб:"Издательский дом Герда", 2002.- 482 с.
  2.  Ткачук Н.В. Учёт затрат, связанный с производством продукции (работ,
    услуг) // Финансовый вестник.-2004.- № 6.- с. 55-56

35.  Травкин А. Экономия оборотных средств на строительном предприятии // Бухгалтер и компьютер.- 2004.- № 6.- с. 12-14



 

А также другие работы, которые могут Вас заинтересовать

23429. Причины образования Великого княжества Литовского 17.53 KB
  Причины образования Великого княжества Литовского Причинами образования ВКЛ были следующие: внутриполитические. При княжении великих князей Витеня 12951316 и Гедимина 13161341 в состав ВКЛ вошли почти все белорусские земли. За время его правления территория ВКЛ увеличилась почти в 2 раза и оно стало называться ВКЛ Русское и Жемайтское. Эти факты позволяют говорить о федеративной форме государственного устройства ВКЛ.
23430. Укрепление великокняжеской власти в ВКЛ в первой половине XIV в. Происхождение названия княжества 12.98 KB
  Укрепление великокняжеской власти в ВКЛ в первой половине XIV в. Происхождение названия княжества Укрепление единовластия в ВКЛ произошло при великом князе Гедимине в 13161341 гг. Большая часть белорусских земель вошла в состав ВКЛ. Территория ВКЛ увеличилась в 3 раза.
23431. Государственный строй ВКЛ в середине XIII – XIV в. Борьба за великое княжение 16.03 KB
  стал его старший сын от второй жены Ягайло. В начале своего правления Ягайло стремился продолжать политику своего отца. Однако старшие братья Ягайло от первой жены Ольгерда считали себя обиженными. Ягайло столкнулся с противодействием недовольных князей группировавшихся вокруг полоцкого князя Андрея.
23432. Сближение ВКЛ с Польшей. Кревская уния 1385 г.: причины, условия и последствия 13.26 KB
  Выбор остановился на Ягайло. Вопервых Ягайло также был заинтересован в союзниках которые помогли бы ему сохранить власть. Втретьих если бы Ягайло крестил Литву в католичество это подняло бы авторитет поляков так как им удалось бы сделать то что до сих пор не удавалось немцам. Согласно унии польские послы обещали Ягайло отдать в жены польскую королеву Ядвигу а с нею и польскую корону.
23433. Изменения в государственном строе ВКЛ в XV – первой половине XVI 16.37 KB
  Изменения в государственном строе ВКЛ в XV – первой половине XVI В начале XV века власть в ВКЛ стала практически принадлежать Витовту. При нем государственный строй ВКЛ представлял собой неограниченную монархию – власть одного правителя в государстве. Витовт продолжая добиваться независимости ВКЛ от Польши стремился разорвать свои зависимые отношения с польским королем Ягайло. Была подписана Городельская уния – союз между ВКЛ и Польшей.
23434. Жизнь и занятия первобытных людей на территории Беларуси 19.7 KB
  Жизнь и занятия первобытных людей на территории Беларуси Первые люди неандертальцы на территории Беларуси появились примерно 10035 тыс. Светиловичи Ветковского районов которые датируются 2623 тыс.КАМЕННЫЙ ВЕК 100 тыс. – 3 тыс.
23435. Восточнославянские племена на территории Беларуси: расселение, общественные и хозяйственные отношения в VI-IX веках 17.07 KB
  В раннем железном веке область расселения балтов на территории Беларуси составляла бассейны рек Немана Западной Двины Верхнего Поднепровья. происходит массовое расселение славян на территории Беларуси междуречье Припяти Днепра Западной Двины. Образуются союзы племен: кривичи место расселения – верховье Днепра Западной Двины и Волги дреговичи бассейны Припяти и Двины радимичи юговосточная часть современной Беларуси восток Гомельской и Могилевской области.Место расселения восточнославянских племен на территории Беларуси – это:...
23436. Полоцкое княжество в IX-XI вв. Княжеско-вечевой строй 17.26 KB
  Еще при жизни Всеслав распределил отдельные княжества Полоцкой земли между семью своими сыновьями которые начали междоусобную борьбу. в общественнополитической жизни Полоцкой земли происходят значительные изменения. на севере и западе Полоцкой земли появились немецкие рыцарикрестоносцы которые захватили полоцкие города Кукенойс и Герцике. Начинается период развития Полоцкой земли в союзе с Литвой в новом государстве – ВКЛ.
23437. ФИЗИОЛОГИЯ РАСТЕНИЙ 6.3 MB
  Малиновский ФИЗИОЛОГИЯ РАСТЕНИЙ Владивосток 2004 УДК 581.1 Физиология растений. В учебном пособии кратко изложены основные разделы физиологии растений: физиология растительной клетки водный обмен минеральное питание фотосинтез брожение и дыхание гетеротрофное питание транспорт и выделение веществ рост и развитие движения растений механизмы защиты растений от факторов внешней среды в том числе и от патогенов. Особенности водного обмена у растений разных экологических групп .