48313

ОБЛІК У ГАЛУЗЯХ ВИРОБНИЦТВА ТА ПОСЛУГ

Конспект

Бухгалтерский учет и финансовый аудит

Закону Про податок на прибуток витрати на отримання ліцензій зараховуються в склад валових витрат. Оплата проводиться не пізніше ніж за один день до початку здійснення торговельної діяльності Витрати пов’язані з попередньою оплатою вартості торгового патенту обліковуються по дебету рахунка 39 Витрати майбутніх періодів...

Украинкский

2013-12-09

1.15 MB

3 чел.

МІНІСТЕРСТВО ОСВІТИ І НАУКИ УКРАЇНИ

ХАРКІВСЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ ЕКОНОМІЧНІЙ УНІВЕРСИТЕТ

“Облік У ГАЛУЗЯХ ВИРОБНИЦТВА ТА ПОСЛУГ”

Конспект лекцій

Укладачі:        Качала М. В.

       Топорова Г. М.

Відповідальний за випуск     Маляревський Ю. Д.

Харків, ХНЕУ, 2008

Затверджено на засіданні кафедри обліку підприємницької діяльності.

Протокол № 1 від 28.08.2007 р.

"Облік у галузях виробництва та послуг” Конспект лекцій / Укл. Качала М. В., Топорова Г. М., – Харків: Вид. ХНЕУ, 2008. – 112 с. (укр. мов.)

Викладено основні засади бухгалтерського обліку в торгових організаціях та сільськогосподарських підприємствах, розглянуто особливості обліку в рослинництві й тваринництві.

Рекомендовано для студентів економічних спеціальностей.

                                                                        Харківський національний

     економічний університет. 2008

 Качала М.В.

 Топорова Г.М.

Вступ

Частина I конспекту лекції дисципліни "Облік у галузях виробництва та послуг" розкриває питання обліку у торгівельних підприємствах та облік у сільському господарстві.

Бухгалтерський облік торгівельної діяльності має свої особливості в порівнянні з обліком інших видів діяльності. Головне завдання конспекту лекції – навчити студентів відображати торгівельні операції в бухгалтерському обліку, складати фінансову звітність у відповідності з Положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, організувати бухгалтерський облік товарних операцій так, щоб він забезпечував достовірною, повною і правдивою інформацією для потреб користувачів, достатньою для достовірного її відображення в облікових регістрах.

Основним завданням бухгалтерського обліку сільськогосподарських підприємств є забезпеченням чисельних користувачів достовірною інформацією, для прийняття управлінських рішень. Без чіткої організації обліку та контролю і врахуванням особливостей сільськогосподарських підприємств, що відокремлюють їх із загальної сукупності підприємств галузей економічної діяльності не можна досягти раціонального та економічного використання виробничих і трудових ресурсів, запобігти виникненню непродуктивних витрат і витрат, забезпеченню збереження матеріальних цінностей підприємства.

Виводячи із зазначених вимог, бухгалтерський облік на сільськогосподарських підприємствах повинен бути організовано таким чином, щоб забезпечити повноту даних про наявність основних засобів, тварин, насіння та кормів, мінеральних добрив, отрутохімікатів, пального та інших матеріалів на будь-яку дату, а також чіткий контроль за їх використанням.

Ціль цього конспекту лекцій є допомога студентам в вивченні методики та техніки бухгалтерського обліку на підприємствах різних галузей виробництва. Він складовий у відповідності з програмою курсу

"Облік у галузях виробництва та послуг".

Модуль 1. Бухгалтерський облік у торгівельних підприємствах

Тема 1. Організаційні основи та поняття торговельної діяльності

Торгівля є однією з провідних галузей економічної діяльності сучасної України, найрозвиненішою формою підприємства. Сьогодні важко знайти підприємство, одним із видів статутної діяльності якого не була б торгівля товарами.

Згідно з "Порядком здійснення торговельної діяльності та правил торгового обслуговування населення" торговельна діяльність – це ініціативна, самостійна діяльність юридичних осіб і громадян щодо здійснення купівлі і продажу споживчих товарів з метою отримання прибутку.

Торговельна діяльність може здійснюватися в сфері роздрібної та оптової торгівлі, а також в торгово-виробничої сфері (громадське харчування).

Роздрібна торгівля – це сфера підприємницької діяльності з продажу товарів безпосередньо кінцевим споживачам для їх власного некомерційного використання.

Оптова торгівля – це сфера підприємницької діяльності з придбання та відповідного перетворення товарів для наступної їх реалізації підприємствам роздрібної торгівлі, іншим суб’єктам підприємницької діяльності. Включає, як безпосередні комерційні зв’язки в умовах договорів купівлі продажу і поставки між підприємствами – виробниками і споживачами, так і зв’язки між ними через торгових посередників.

Торгова-виробнича діяльність – це громадське харчування (ресторанне виробництво).

Під товаром у широкому значенні розуміють матеріальну або нематеріальну власність, яка реалізується на ринку. Товаром можуть бути продукти, як фізичної, так і розумової праці, результати послуг, сама здатність до праці, земля та її надра – все що має споживчу вартість і може обмінюватися на інший товар (гроші) власником. У вузькому значенні під товаром розуміють продукт праці, виготовлений і призначений для обміну.

Торговельна діяльність в Україні регулюється Законами України "Про підприємство", "Про захист прав споживачів", "Про забезпечення санітарного та епідеміологічного добробуту населення", "Про патентування деяких видів підприємницької діяльності", "О ліцензуванні визначених видів господарчої діяльності", "Про застосування реєстратора розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", та інші.

Відповідно до цих законодавчих актів суб’єкти підприємницької діяльності – юридичні особи для здійснення торговельної діяльності повинні мати:

свідоцтво про державну реєстрацію;

дозвіл на розміщення об’єкта торгівлі, громадського харчування та побутового обслуговування;

ліцензії;

торговий патент на кожну торговельну точку – звичайний, пільговий та короткостроковий;

відповідні документи на товар: накладні, сертифікат якості та інші документи, що підтверджують походження товару;

реєстратор розрахункових операцій (РРО), який використовується при торгівлі в стаціонарних приміщеннях, а в окремих передбачених законодавством випадках розрахункову книгу.

Суб’єкти підприємницької діяльності – фізичні особи, при здійсненні роздрібної торгівлі повинні мати:

свідоцтво про державну реєстрацію підприємця;

дозвіл на розміщення об’єкта торгівлі, який видається при наявності договору оренди приміщення;

квитанцію про сплату ринкового збору (за торгівлю на ринку);

торговий патент на кожну торговельну точку – звичайний, пільговий та короткочасний залежно від асортименту або виду товару. Підприємці, які здійснюють торговельну діяльність з лотків, при цьому сплачують ринковий збір на території ринку. Також можуть сплачувати фіксований податок, шляхом придбання патенту:

реєстратор розрахункових операцій;

книгу обліку доходів і витрат;

накладні та документі на проходження товару.

Господарюючі суб’єкти, що здійснюють торговельну діяльність зобов'язані забезпечувати реалізацію товарів згідно прав споживачів, визначених Законом України "Про захист прав споживачів", виконувати ці правила та вимоги інших нормативних документів, що регулюють здійснення торгівлі.

Ліцензування та патентування торговельної діяльності. Сертифікація товарів

Порядок організації та здійснення торговельної діяльності в Україні передбачає виконання суб’єктами господарювання певних вимог і норм, встановлених чинним законодавством. Ці вимоги і норми залежать від багатьох чинників: виду товарів, місць і форм торгівлі, порядку розрахунків з покупцями.

Однією з таких вимог є ліцензування.

Ліцензія – документ державного зразка, який засвідчує право ліцензіата на впровадження зазначеного в ньому виду господарської діяльності протягом визначеного строку за умови виконання ліцензійних умов.

Ліцензуванню підлягають лише ті види підприємницької діяльності, які безпосередньо впливають на:

здоров’я людини: лікарські засоби, алкогольні напої та тютюнові вироби;

безпеку держави: вироби з використанням дорогоцінного каміння, зброя;

навколишнє середовище – особливо небезпечні хімічні речовини, спеціальні засоби індивідуального захисту, що заправлені речовинами сльозоточивої і подразнюючої дії.

Перелік ліцензованих видів діяльності регламентує Закон України "Про ліцензування певних видів господарської діяльності" від 01.06.2000 р. № 1775.

Згідно Постанови Кабінету Міністрів України № 1698 від 14.11.2000 р. органом ліцензування в оптової та роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами з'являється департамент контролю за виробництвом та обігом спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів Державної податкової адміністрації України.

Для отримання ліцензії підприємству необхідно подати заяву встановленого зразка, до якої мають бути додані наступні документи:

копію свідоцтва про державну реєстрацію СПД та засновницьких документів. Всі документи треба завірити нотаріально.

довідку податкової служби о реєстрації РРО, який знаходиться в місці торгівлі (для отримання ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями)

В податковому обліку підприємства відповідно ст. 5 Закону "Про податок на прибуток" витрати на отримання ліцензій зараховуються в склад валових витрат.

В бухгалтерському обліку ліцензії з’являються нематеріальними активами підприємства.

Патент – це державне свідоцтво, яке засвідчує право суб’єкта підприємницької діяльності або його структурного (відокремленого) підрозділу займатися окремими видами підприємницької діяльності.

Згідно з Законом України "Про патентування деяких видів підприємницької діяльності" об’єктом патентування є:

торговельна діяльність (оптова і роздрібна торгівля, діяльність в торгово-виробничій сфері), що здійснюється суб’єктами підприємницької діяльності або їх структурними (відокремленими) підрозділами в пунктах продажу товарів за готівку, інші готівкові платіжні кошти з використанням кредитних карток;

діяльність по наданню послуг в сфері грального бізнесу;

діяльність по наданню побутових послуг (перелік затверджується Кабміном України.

Торговий патент та ліцензія повинні бути відкритими і доступними для огляду: на фронтальній вітрині магазину, а в разі її відсутності – біля касового апарату.

Торговий патент на право провадження торговельної діяльності видається суб’єктам підприємництва для ведення торговельної діяльності у пунктах продажу товарів. До пунктів продажу товарів належать магазини, кіоски, лотки, прилавки, палатки тощо.

Торговий патент на право надання побутових послуг отримують суб’єкти підприємництва або їх структурні (відокремлені) підрозділи, що провадять свою діяльність як в окремих приміщеннях, будівлях їх частинах, так і за їх межами. До побутових послуг відносяться заміна елементів живлення, послуги ломбардів, пошиття тентів, чохлів, перукарські послуги тощо.

В залежності від виду діяльності, яку провадить підприємець, та виду патенту його вартість встановлюється органами місцевого самоврядування або визначається в Законі "Про патентування". Цим же Законом передбачені терміни дії патенту і порядок його оплати. Для наочності така інформація надана в табл. 1.

Таблиця 1

Терміни дії та порядок оплати торгових патентів

Види торгових патентов

Види діяльності що підлягають патентуванню

Період дії патенту

Порядок і терміни оплати патенту

Під час придбання

Протягом терміну дії

1

2

3

4

5

Торговий патент

Торговельна діяльність за готівку

12 місяців

1. Одноразова плата в розмірі вартості торгового патенту за один місяць (на цю суму зменшується розмір плати за торговий патент, яка підлягає внесенню в останній місяць його дії).

2. Попередня оплата вартості торгового патенту за один місяць

Щомісячна оплата до 15 числа місяця, що передує звітному

Пільговий торговий патент

Торговельна діяльність за готівку, обмежена вимогами Закону "Про патентування"

12 місяців

Одноразова плата в розмірі 25 грн. за весь термін дії патенту

Короткостроковий торговий патент

Торговельна діяльність за готівку

Від 1 до 15 днів

Одноразова плата всієї вартості патенту з розрахунку 10 грн. за один день. Оплата проводиться не пізніше, ніж за один день до початку здійснення торговельної діяльності

Витрати, пов’язані з попередньою оплатою вартості торгового патенту обліковуються по дебету рахунка 39 "Витрати майбутніх періодів".

Згідно Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" із змінами і доповненнями платник податку, який здійснює діяльність і має патенти на кожен вид діяльності зобов’язаний визначати податок на прибуток по кожному виду діяльності і окремо указати податок на прибуток по кожному виду діяльності.

Бухгалтерські проводки з обліку ліцензій та торговельного патенту наведені в табл. 2.

Таблиця 2

Перелік господарських операцій

№ оп

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Дт

Кт

1

Внесена плата за ліцензію

371

311

2

Відображено витрати підприємства на придбання ліцензії

154

631

3

Отримана ліцензія

127

154

4

Відображення заліку заборгованості

631

371

5

Нараховано амортизацію на ліцензію

93

133

6

Списана вартість ліцензії за рахунок суми нарахованої амортизації

133

127

7

Перераховано плату за патент

39

311

8

Нарахован податок на прибуток

981

641

9

Нарахований податок на прибуток зменшено на вартість торговельного патенту

641

39

Сертифікаціяце один з ефективних методів, що дозволяють на підставі випробувань продукції у спеціалізованих лабораторіях (центрах) забезпечити захист прав споживача шляхом надання йому достовірної та об’єктивної інформації про її властивості, характеристики і відповідність стандартам. Сертифікація продукції здійснюється уповноваженими на це органами із сертифікації – підприємствами, установами й організаціями з метою:

запобігання реалізації продукції, небезпечної для життя, здоров’я і майна громадян та навколишнього природного середовища;

сприяння споживачеві у компетентному виборі продукції;

створення умов для участі суб’єктів підприємницької діяльності у міжнародній економічній, науково-технічній співпраці і міжнародній торгівлі.

Об’єктом сертифікації є не торговельна діяльність, а продукція, призначена для продажу.

Згідно з Декретом КМУ "Про стандартизацію і сертифікацію" в Україні існує обов’язкова і добровільна сертифікація продукції.

Обов’язкова сертифікація відповідно до обов’язкових вимог нормативних документів здійснюється в державній системі сертифікації за переліком продукції, що підлягає обов’язковій сертифікації в Україні, затвердженим наказом Державного комітету України зі стандартизації, метрології і сертифікації.

Добровільну сертифікацію можуть здійснювати підприємства, юридичні особи, на яких покладено функції органу з добровільної сертифікації і які надають Держстандарту Україні інформацією для реєстрації виданих сертифікатів у встановленому порядку.

Сертифікат є невід’ємною частиною кожного товару. Причому згідно з одними документами вимагається сертифікат якості, а згідно з іншими – сертифікат відповідності.

Сертифікат якості – один з найбільш поширених супровідних документів, які засвідчують якість товару, що поставляється, містить показники якості, технічні характеристики, передбачені договором. Видається, як правило, підприємством-виробником або експортером. Складається в декількох примірниках, з яких один направляється з Вантажем, другий пред’являється разом з рахунком та іншими документами для оплати.

Сертифікат відповідності документ, виданий спеціально уповноваженим на це органом (таким органом є Державний комітет України з питань технічного регулювання та споживчої політики), який засвідчує, що продукція або послуга належно ідентифікована і відповідає конкретному стандарту або іншому нормативному документу.

Ці документи мають різні назви, але мають подібну суть, оскільки обидва призначені для посвідчення будь-якого товару на відповідність обов’язковим вимогам нормативних документів.

Що стосується поняття і види цін. Ціна – грошовий вираз вартості товару, послуги.

Види цін:

Оптова – ціна, за якою підприємство-виробник реалізує свою продукцію оптовим покупцям. Оптова ціна складається з ціни підприємства-виробника (собівартість плюс прибуток) і знижки (націнки) на користь збутової організації для покриття збутових витрат і отримання прибутку.

Роздрібна – ціна, за якою товари продаються кінцевим споживачам. Вона включає в себе вартість затрат виробників товару і торгових організацій.

Купівельна – ціна, за якою товар придбано.

Продажна – ціна, за якою товар реалізовано оптом, дрібним оптом, в роздріб.

Договірна – ціна, яка встановлюється за домовленістю між виробником (продавцем) і споживачем (покупцем) товарів, послуг.

Відпускна – ціна, яка складається із собівартості, прибутку і податків.

Вільна – ціна, яка встановлюється продавцем товару з урахуванням кон’юнктури ринку, попиту і пропозиції.

Роздрібні ціни на товари народного споживання – це ціни на товари невиробничого споживання, за якими їх продають незалежно від форми розрахунків безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх власного некомерційного використання.

Ціна товару включає собівартість, прибуток, акцизний збір, податок на добавлену вартість (ПДВ), торговельну надбавку.

Собівартість товару – це витрати, зв’язані з виробництвом та реалізацією товарів. Продажна ціна має бути вище за собівартість з метою отримання прибутку.

Торгові надбавки  це частина вартості товару, призначена для покриття витрат підприємства, отримання прибутку та сплати податків. Рівень торгових надбавок (націнок) визначається продавцем самостійно, виходячи з розмірів витрат підприємства та рівня рентабельності.

Правильно сформована ціна – це основа для отримання прибутку підприємства, однак тільки правильна політика застосування цін дасть можливість реалізувати товар за такими цінами і дійсно цей прибуток отримати. А для цього необхідно управляти цінами з урахуванням попиту та пропозиції на споживчому ринку товарів. Важелями управління цін можуть бути: переоцінка товарів (до оцінка та уцінка) та застосування системи знижок і додаткових націнок.

Контрольні питання:

  1.  Поняття торгівлі та функцій торгівлі.
  2.  Які види діяльності підлягають ліцензуванню.
  3.  Які існують види патентів, порядок розрахунку плати за патент та його відображення в податковому обліку.

Література: [2, 4, 14]

Тема 2. Облік оптового товарообігу

Оптова торгівля – це складний механізм економічних відносин по лінії доведення виробничих товарів по ринкових каналах від виробника до споживача.

Оптова торгівля здійснює зв’язок між промисловістю, роздрібною торгівлею та підприємствами громадського харчування. Це важлива складова частина внутрішньої торгівлі, велика галузь економіки.

Оптове підприємство або оптовик як окрема особистість – це той, хто купує у великій кількості товари і продає меншими партіями від свого імені, виконуючи в цей період функції зберігання і транспортування.

Оптова торгівля представляє собою продаж товару юридичним особам та індивідуальним підприємцям для наступного перепродажу або виробництва.

За такою ознакою, як форма розрахунків (безготівковий, готівковий), межа переходу оптової торгівлі до роздрібної досить хитка. Законодавчі органи намагаються її закріпити, для чого встановлюються граничні розміри розрахунків готівкою між юридичними особами.

Оптова торгівля здійснюється як безпосередньо шляхом укладання договорів купівлі-продажу і постачання між виробниками і споживачами, так і через торгових посередників.

Оптова торгівля виконує цілий ряд різноманітних функцій. Основною її функцією є збут товарів великими партіями як підприємствам роздрібної торгівлі та громадського харчування, так і промисловим підприємствам для наступної переробки. Друга її функція – активний вплив на збільшення обсягу виробництва, розширення асортименту та поліпшення якості товарів народного споживання.

Набір і характеристика цих функцій можуть змінюватись в залежності від виду товару, що продається, і від сфери діяльності оптової організації.

Розглянемо докладніше кожну з цих функцій.

  1.  Купівля. Зміст цієї функції досить широкий. Він включає наступні поняття:

розмір складу. Кожен підприємець, що займається оптовою торгівлею, повинен мати оптовий склад, величину якого визначає самостійно в залежності від своїх потреб;

замовлення товару у виробника. Оформлюється замовлення на постачання товарів у виробників, планується їх величина. Від правильно розрахованих величини складу і запасів залежить дохід оптового підприємства;

купівля на розпродажах. При наявності складу оптовик має можливість купувати велику кількість товарів на розпродажах і зберігати їх до настання піку попиту, наприклад, сезонні товари:

розвантаження товарів, що надійшли. Сутність цього етапу полягає в тому, що всі придбані вантажі: від виробників, з розпродажу або інших джерел, надходять на склад оптовика. Тут вони повинні бути розвантажені з транспортних засобів і переміщені на склад;

звітність. Всі зазначені поняття повинні відображатись в звітності, оскільки оптовик повинен мати оперативні дані про місце, яке є в наявності на складі, дані про замовлені у виробників і придбані на розпродажах вантажі, про вантажі, які вже надійшли на склад і чекають розвантаження.

Всі п’ять понять взаємопов’язані. Від налагодженої роботи цього комплексу багато в чому залежить успіх роботи підприємства.

  1.  Продаж  функція, від якої залежить доходність оптової торгівлі.

Основними її моментами є:

вхідні замовлення. Вони збираються у відділі маркетингу і використовуються при складанні приблизних потреб в купівлі товарів і складських запасах, їх величині, сезонності тощо:

складання розкладу. За даними про замовлення складається розклад відпуску вантажів клієнтам;

управління агентами з продажу. Успішний маркетинг залежить від організації роботи агентів з продажу. Вони повинні мати свою територію, бути забезпеченими всіма необхідними інструкціями з продажу товарів оптовика. Якщо товари технічно складні, агенти повинні бути підготовлені до надання необхідних пояснень з питань, які можуть виникнути у покупців;

аналіз продажу. Від правильного аналізу продажу залежить виявлення і виправлення допущених помилок та їх попередження в майбутньому.

Оптова торгівля здійснюється через:

оптові бази, які є основними господарськими одиницями оптового підприємства, здійснюють оптові закупки і продаж товарів та надають торгові послуги підприємствам та організаціям роздрібної торгівлі, іншим суб’єктам підприємницької діяльності;

товарні склади (приміщення), які спеціально призначені для зберігання і переробки товарних запасів;

склади-магазини, які мають функціональну площу для зберігання і продажу великогабаритних товарів.

Торгівля є об’єктивною необхідною стадією відтворення, на якій встановлюється зв’язок між виробником та споживачами.

Договір є внутрішньо необхідною організаційно-правовою формою такого зв’язку.

Оптові підприємства укладають договори з постачальниками на закупку товарів, згідно якого постачальник, що здійснює підприємницьку діяльність, зобов'язуються передати в обумовлений строк вироблені і закуплені ним товари покупцю для використання в підприємницької діяльності чи в інших цілях. Договір постачання має найбільше розповсюдження при оформлені угод між виробниками і посередниками.

Порядок бухгалтерського обліку руху товарів регламентовано П(С) БО 9. У відповідності з указаним документом товари відносяться до запасів і є оборотними активами підприємства. Товар буде вважатися активом лише в тому випадку, коли буде впевненість у тому, що в майбутньому він буде проданий.

Товари можуть надходити на підприємство з різних джерел, серед яких: купівля у постачальника-виробника, внесок до статутного капіталу, безоплатне надходження, виявлення лишків в результаті проведення інвентаризації, придбання підзвітною особою та від інших оптових підприємств. Для доставки товарів може бути використаний як залізничний так і автомобільний транспорт.

При отриманні запасів безпосередньо від постачальників, доставлених їх транспортом або транспортом сторонньої організації безпосередньо на склад підприємства, складається товарно-транспортна накладна. Товарно-транспортними накладними (ТТН) оформлюється відпуск товарів зі складу при централізованій доставці.

Обов’язковим є заповнення всіх реквізитів, які містяться в цьому документі: підстава на відпуск товарів (замовлення, розпорядження тощо), номер автомашини, номер дорожнього листа, прізвище водія і вантажника, через кого відпускається товар, ким і кому відпущений товар, найменування, кількість, ціна і вартість товару.

Важливе значення в організації обліку надходження товарів має правильне документальне оформлення приймання товарів із зазначенням їх кількості. Порядок оформлення приймання залежить від місця приймання товарів (склад постачальника чи торгівельне підприємство), виду постачання (в тарі або без тари), способу доставки та інших факторів.

Для одержання товарів безпосередньо на складі постачальника чи станції (пристані) призначення представнику торговельного підприємства видається доручення типової форми, підписане керівником, головним бухгалтером і завірене печаткою.

Відвантаження (відпуск) товарів зі складу оптових баз проводиться матеріально відповідальними особами. Торговий відділ бази повинен виписувати рахунок-фактуру із зазначенням найменування та кількості товарів, що підлягають відпуску, а також фактично відпущеної кількості товарів. Таким чином, рахунок-фактура є нарядом на відпуск товарів і документом, що підтверджує їх фактичний відпуск по кількості.

Рахунок-фактура як платіжний документ служить підставою платежу та його розміру, виписується у випадку передоплати за товар або за фактично відпущений товар на підставі документів на відпуск, відвантаження або доставку товарів. Рахунок-фактура додається до платіжного доручення або платіжної вимоги-доручення на оплату товару. При відвантаженні товару залізничним або водним транспортом до рахунку-фактури додається також вантажна квитанція, яка підтверджує приймання вантажу на станції (пристані) відправлення для доставки на адресу вантажоодержувача.

Право на податковий кредит виникає у платника податку тільки при наявності податкової накладної, що виписана у відповідності до діючого законодавства. Податкова накладна є як обліковим, так і звітним документом. На підставі податкової накладної заповнюється книга обліку придбання товарів підприємствами – платниками ПДВ.

Право на податковий кредит по імпортованих товарах виникає у платника податку в момент сплати ПДВ митним органам, а запис до книги обліку придбання товарів здійснюється на підставі вантажної митної декларації (ВМД).

При прийманні товарів від постачальників можуть бути виявлені розбіжності в кількості або якості товару, зазначених в супровідних документах і тих, що фактично надійшли. В цьому випадку особливу увагу необхідно приділяти правилам приймання товару і документального оформлення виявлених розбіжностей, які забезпечують можливість відшкодування матеріальної шкоди – нестачі товару, що виникла з вини постачальника або залізниці.

Виявлені в процесі приймання товарів розбіжності оформлюють відповідними документами у встановленому порядку і у відповідні строки. Основними з таких документів є:

  1.  Акт про встановлені розбіжності, який складається комісією з обов’язковою участю матеріально відповідальної особи і представника постачальника. Якщо договором не передбачається обов’язкова участь представника постачальника, то в складі комісії повинен приймати участь представник незацікавленої сторони, який повинен мати посвідчення на право участі в прийманні товару. В акті, як правило, перераховуються тільки ті матеріальні цінності, по яких виявлені розбіжності. В кінці акту робиться запис про те, що по інших товарно-матеріальних цінностях розбіжності не встановлені.
  2.   Акт про встановлені розбіжності при прийманні імпортних товарів складається комісією у випадку виявлення розбіжностей фактичної кількості товарів з даними товаросупровідних документів. До нього додаються оригінали пакувальних листів, або обумовлюється їх відсутність. Акт складається в п’яти примірниках, а на імпортні товари, одержані в упаковці оптової бази, – в двох.
  3.  Комерційний акт складається при прийманні товару на залізничній станції обов’язковою участю її представника в день одержання вантажу.

До актів обов’язково додаються супровідні документи, що підтверджують виявлені при прийманні товарів розбіжності: транспортні документи, пакувальні ярлики, документ, що засвідчує повноваження представника, який брав участь в прийманні товару та інші.

Не складаються акти у випадках, якщо нестача товару виявлена в межах встановлених норм природного убутку при перевезенні товару, оскільки вона відноситься до витрат торговельного підприємства.

На підставі правильно складених актів і доданих всіх необхідних документів, торговельне підприємство має право у встановлені строки пред’явити претензії постачальнику або залізничній станції. Так, претензія до транспортної організації по нестачі товарів може бути направлена протягом 6-ти місяців, а транспортна організація, в свою чергу, повинна дати відповідь про задоволення або відому в задоволенні претензії протягом 3-х місяців. Якщо претензія відхилена, підприємство по закінченню наступних 2-х місяців може звернутись до арбітражного суду.

В бухгалтерському обліку витрати на страхування ризиків транспортування товарів згідно П(С)БО 9 включаються до первісної вартості запасів. Облік придбання товарів при виявленій нестачі наведено в табл. 3.

Таблиця 3

Перелік господарських операцій з придбання товарів та виявлення нестачі

оп.

Зміст господарської операції

Кореспондуючі рахунки

Дт

Кт

1

2

3

4

1

Оплачено товар постачальнику

631

311

2

Відображено податковий кредит по ПДВ

641

644

3

Оплачено послуги транспортному підприємству за перевезення товару

377

311

4

Відображено податковий кредит по ПДВ

641

644

5

Відображено витрати по страхуванню вантажу

377

311

6

Одержано товар від постачальника, доставлений на підприємство перевізником і оприбутковано по факту

281

631

7

Списан податковий кредит по ПДВ

644

631

8

Включено транспортні витрати до собівартості товарів

281

377

9

Нараховано податковий кредит по ПДВ

644

377

10

Включено суму страхування до собівартості товару

281

377

Закінчення табл.3

1

2

3

4

Варіант 1

11

Виявлено нестачу з вини перевізника

374

631

12

Компенсовано перевізником суму нестачі

311

374

13

Відкориговано податковий кредит по ПДВ (метод "сторно")

641

644

Варіант2

14

Виявлено нестачу, що виникла при транспортуванні товару

374

631

15

Не компенсовано перевізником суму нестачі, винну особу не встановлено

947

374

16

Відкориговано податковий кредит по ПДВ (метод "сторно")

641

644

17

зарахувати на фінансовий результат витрати на суму нестачі

791

947

Варіант3

18

Виявлено нестачу, що виникла при транспортуванні товару

374

631

19

Компенсовано суму нестачі за рахунок страхової компанії

377

374

20

Отримано компенсацію від страхової компанії за понесені збитки

311

377

Надходження товарів може здійснюватися з інших джерел. Товари які надійшли внаслідок внеску статутного капіталу, оцінюються за вартістю, узгодженою засновниками. У даному випадку погоджена засновниками вартість буде справедливою вартістю запасів.

В бухгалтерському обліку будуть висвітлені слідуючи записи (табл. 4).

Таблиця 4

Відображення операцій надходження товарів, які надійшли в наслідок внеску до статутного капіталу

оп.

Зміст господарської операції

Кореспондуючі рахунки

Дт

Кт

1.

Одержані товари як внесок до статутного капіталу

28

46

2.

Відображено у складі неоплаченого капіталу суму заборгованості учасників за внесками до капіталу підприємства

46

40

Товари які одержані безоплатно повинні обліковуватись у складі доходів від операційної діяльності і для цього обліку призначено рахунок 719 "Інші доходи від операційної діяльності."

Контрольні питання:

1. Що таке оптова торгівля, оптовий товарообіг і оптові підприємства.

2. Основні пункти господарчого договору, укладеного між постачальником і покупцем товарів.

 3. Особливості обліку надходження товарів.

 Література: [1, 7, 6, 11, 15]

Тема 3. Продаж товарів в оптовій торгівлі

До складу оптового товарообороту включаються обсяг продажу товарів, продукції підприємствам, установам, постачальницько-збутовим, посередницьким та іншим організаціям.

В результаті оптового товарообороту товари не переходять до сфери особистого споживання, а залишаються в сфері  обігу або надходять у виробниче споживання. Іншими словами, при оптовому обороті товар реалізується для наступної переробки або продажу. Форми реалізації товарів в оптовій торгівлі це:

реалізація товарів зі складу і баз;

транзитна реалізація товарів.

Узагальнена інформація про документи, якими оформлюються операції, наведена в табл. 5.


Таблиця 5

Документальне оформлення операцій з продажу товарів в оптовій торгівлі

№ з/п

Назва господарської операції

Накладна

Рахунок

Рахунок фактура

Наряд

Податкова накладна

Виписка банку

ТТН

Розпорядження

Копія платіжного доручення

Довіреність

Платіжна вимога

Наряд-замовлення

Пакувальний ярлик

Специфікація

Залізнична накладна

Доручення

Квитанція про приймання вантажів

Договір

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

11

12

13

14

15

16

17

18

19

20

1

Реалізація товару зі складу за цінами продажу:

+

+

+

+

+

безпосередньо представнику покупця

+

+

+

на умовах передплати

+

на умовах наступної оплати

+

+

автомобільним транспортом

+

+

залізничним транспортом

+

+

+

+

+

+

+

2

Реалізація товарів транзитом з участю в розрахунках

+

+

+

+

3

Реалізація товарів транзитом без участі в розрахунках

+

+

+

+

4

Одержання грошових коштів за реалізований товар

+


Підприємство оптової торгівлі мають право самостійно обирати один з методів списання товарів, передбачених П(С)БО 9 для визначення собівартості реалізованих товарів.

Найбільш поширеним з них є метод середньозваженої собі вартості.

Крім того, підприємства оптової торгівлі можуть обрати один із двох можливих способів відображення ТЗВ:

у складі купівельної вартості придбаних товарів на рахунку 281 "Товари на складі";

на окремому рахунку 289 "ТЗВ".

Як відомо, облік товарів підприємствами торгівлі може вестися в купівельних або в продажних цінах, що зумовлює відповідний порядок обліку і розподілу ТЗВ.

Що стосується торговельних підприємств, де облік ведеться за купівельними цінами, то порядок розподілу витрат на транспортування товарів аналогічний порядок розподілу ТЗВ для промислових підприємств. Відмінність полягає лише в тому, що ТЗВ торговельними підприємствами повинні обліковуватися на окремому субрахунку рахунка 28 "Товари", зокрема, 289 " ТЗВ"

В оптовій та роздрібній торгівлі розподіл транспортних витрат згідно П(С)БО 9 здійснюється наступними методами:

методом прямого розподілу;

методом розподілу за середнім відсотком.

Метод прямого розподілу ТЗВ передбачає їх безпосереднє включення до складу собівартості придбаних за плату товарів. Цей метод може бути застосований у випадках, якщо можна точно визначити витрати, пов’язані з транспортуванням тих чи інших одиниць товарів у вартісному або натуральному виразі. Наприклад, підприємство перевозить одним транспортним засобом товари однієї номенклатури, у зв’язку з чим витрати на транспортування таких товарів можна розподілити, поділивши всю суму витрат на кількість продукції, що перевозиться.

Треба відзначити, що сфера застосування цього методу розподілу ТЗВ дуже обмежена. Крім того, розподіл ТЗВ за методом прямого підрахунку досить трудомісткий, тому він застосовується здебільшого підприємствами з невеликим обсягом товарообігу.

Сутність методу середнього відсотка полягає у визначенні відсоткового співвідношення між сумою залишку ТЗВ на початок звітного місяця і ТВЗ, понесеними у звітному періоді, та сумою залишку товарів на початок звітного місяця і придбаними у цьому ж звітному періоді товарами. Знаючи таке співвідношення, досить просто визначити суму ТВЗ, що відповідають залишку товарів на кінець звітного періоду, а також суму ТЗВ, яка припадає на товари, що вибули (використані у виробництві матеріали, реалізовані товари).

Запропонований П(С)БО 9 метод розподілу ТЗВ за середнім відсотком на відміну від методу прямого підрахунку не застосовується безпосередньо при одержанні товарів. Згідно з П(С)БО 9 при використанні методу розподілу за середнім відсотком ТЗВ загальною сумою відображаються на окремому субрахунку обліку товарів. Сума цих ТЗВ щомісяця розподіляється між сумою залишку товарів на кінець звітного місяця і сумою товарів, що вибули (використані, реалізовані тощо).

Сума ТЗВ, яка припадає на товари, що вибули визначається таким чином:

ТЗВвиб = Ввибх%ТЗВс,

де: ТЗВвиб – сума ТЗВ, яка припадає на товари, що вибули у звітному місяці;

Ввиб – вартість товарів, що вибули;

%ТЗВс – середній відсоток ТЗВ.

Середній відсоток ТЗВ визначається за формулою:

де: ТЗВпоч. – залишок ТЗВ на початок звітного місяця;

ТВЗпост – ТЗВ за звітний місяць;

Впоч – вартість залишку товарів на початок звітного місяця;

Впост – вартість товарів, що надійшли за звітний місяць.

Треба звернути увагу, що товари беруть участь у розрахунках за вартістю постачальника, тобто за так званою купівельною вартістю, до якої не включені ТЗВ.

Списання ТЗВ, які припадають на вартість товарів, що вибули, здійснюється наприкінці звітного місяця на ті ж рахунки, на які списувалася вартість самих товарів. Іншими словами, якщо, наприклад, після реалізації товару покупцю вартість цього товару було списано по кредиту рахунка 281 "Товари на складі" в кореспонденції з дебетом рахунка 902 "Собівартість реалізованих товарів", то і суму ТЗВ, що припадає на ці товари, має бути списано до дебету рахунка 902 в кореспонденції з кредитом рахунка 28 субрахунок "ТЗВ".

При використанні методу розподілу ТЗВ за середнім відсотком транспортно-заготівельні витрати розподіляються не між одиницями товарів, а між товарами, що вибули, і залишком товарів на кінець звітного місяця. Іншими словами, відбувається формування собівартості проданих товарів і тих, що залишилися в залишку.

Розглянемо на прикладі

ТОВ "Міраж" уклало договір купівлі-продажу з МП "Сонар" на реалізацію партії товару оптом зі складу. Вартість реалізованого товару, визначена за методом середньозваженої собівартості – 2 500 грн., сума ТЗВ, визначена за методом середнього відсотка – 500 грн., продажна вартість – 4 200 грн. (в т.ч. ПДВ).

Таблиця 6

Журнал реєстрації господарських операцій ТОВ "Міраж"

№ оп.

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Сума,

грн.

Дт

Кт

1

Відвантажено товари МП "Сонар"

361

702

4 200

2

Нараховано податкові зобов’язання по ПДВ

702

641

700

3

Списано первісну вартість відвантажених товарів

902

281

2 500

4

Списано суму ТЗВ, що припадає на реалізовані товари

902

289

500

5

Відображено у складі фінансового результату:

чистий дохід від реалізації товарів

собівартість реалізованих товарів

702

791

3 500

791

902

3 500

Облік операцій по транзитному обороту з участю в розрахунках ведеться в спеціальній відомості, яка служить не тільки регістром обліку товарообігу, але й аналітичного обліку розрахунків з покупцями і постачальниками за транзитними поставками.

Операції з транзитної реалізації товарів відображаються аналогічно обліку реалізації товарів зі складів з тією лише різницею, що придбання товарів та їх відвантаження покупцям відображаються одночасно, без використання рахунку 28 "Товари".

Крім того, здійснюючи продаж товару транзитом з участю в розрахунках, підприємство оптової торгівлі не оприбутковує товари на своєму балансі, так як вони транспортуються транзитом (повз нього), у зв’язку з чим, у такого підприємства немає такої категорії витрат, як собівартість реалізованих товарів, а понесені витрати, пов’язані з придбанням товарів для продажу, необхідно включити до втрат пов’язаних зі збутом на рахунок 93 "Витрати на збут".

Розглянемо на прикладі

ТОВ "Стандарт – С" уклало договір з ТОВ "Міраж" на поставку товару оптом з участю в розрахунках. Товар придбано у МП "Сонар" за 900 грн. (вт. ч. ПДВ) та реалізовано за 1 200 грн. (в т. ч. ПДВ).

Таблиця7

Журнал реєстрації господарських операцій ТОВ "Стандарт – С"

№ оп.

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Сума,

грн.

Дт

Кт

1

2

3

4

5

1

Отримано передоплату від ТОВ "Міраж"

311

681

1 200

2

Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ

643

641

200

3

Перераховано передоплату МП "Сонар"

371

311

900

4

Відображено суму податкового кредиту з ПДВ

641

644

150

5

Відвантажено товар ТОВ "Міраж"

361

702

1 200

6

Списано податкові розрахунки по ПДВ

702

643

200

7

Списано витрати, пов’язані зі збутом (собівартість відвантажених товарів)

93

631

750

8

Списано податкові розрахунки по ПДВ

644

631

150

9

Здійснено залік:

отриманої передоплати від ТОВ "Міраж" в рахунок відвантаженого йому товару;

перерахованої передоплати МП "Сонар" в рахунок відвантаженого ним товару

681

361

1 200

631

371

900

Закінчення табл.7

1

2

3

4

5

10

Відображено у складі фінансового результату:

чистий дохід від реалізації товару

витрати на збут

702

791

1 000

791

93

750

оптових підприємств вартості реалізованих транзитом товарів без участі в розрахунках є копії розрахунково-платіжних документів, які постачальники надають покупцям за відвантажені на їх адресу товари. На підставі копій одержаних розрахункових документів в окремій відомості (журналі) оптові підприємства здійснюють облік операцій по транзитному обороту без участі в розрахунках, підсумкові дані якої є підставою для відображення цих операцій в обліку.

В цьому випадку оптове підприємство відображає в обліку лише суму винагороди за здійснену операцію, яка може сплачуватись у відповідності до договору покупцем та/або постачальником.

Типові операції та кореспонденцію розрахунків з обліку реалізації товарів транзитом без участі в розрахунках відображено в табл. 8.

Таблиця 8

Типові операції та кореспонденція рахунків з обліку реалізації товарів транзитом без участі в розрахунках

№ оп.

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Дт

Кт

1

Відображено суму по рахунках-фактурах, яка підлягає до одержання оптовим підприємством згідно договору винагороди за організацією транзитного обороту з:

покупця

361

702

постачальника

377

702

2

Зараховано на поточний рахунок оптового підприємства суму винагороди, яка надійшла від:

покупця

311

361

постачальника

311

377

Також особливою формою реалізації товарів на оптових підприємствах є реалізація за бартерними договорами.

Бартерними називають операції, під час яких СПД здійснюється обмін певної кількості одного товару на відповідну кількість іншого товару. Вони особливо ефективні за недостатності у підприємств грошових коштів для розрахунків за товарно-матеріальні цінності (роботи, послуги).

Оформлюються бартерні операції договором (контрактом), в якому товари, що обмінюються, оцінюються за договірними цінами. Ціни в контракті повинні бути збалансованими.

Порядок формування первісної вартості, товарів, одержаних в результаті обміну, залежить від того, подібними чи неподібними активами здійснюється обмін (рис. 1).

Рис. 1 Порядок формування первісної вартості товарів, одержаних в результаті обміну за бартерними договорами

Різниця між балансовою і справедливою вартістю переданих запасів включається до складу витрат звітного періоду.

Контрольні питання:

  1.  Загальне поняття ціни і види цін.
  2.  Якими способами ведеться облік товарів у місцях збереження та в бухгалтерії.
  3.  Поняття "складський оборот" та "транзитний".
  4.  Реалізація товарів зі складу та транзитом.

Література: [7, 6, 16]

Тема 4.  Організація діяльності підприємства роздрібної торгівлі

Порядок документального оформлення та обліку надходження товарів на підприємствах роздрібної торгівлі в основному аналогічний порядку обліку цих операцій на оптових підприємствах.

Товари до роздрібної торговельної мережі надходять на підставі угод (замовлень) що укладаються з оптовими торговельними підприємствами чи безпосередньо з виробниками товарів. Основну масу товарів роздрібні торговельні підприємства отримують від місцевих постачальників.

Приймання товарів по кількості та якості здійснюється на підставі товарних документів матеріально-відповідальними особами. Відповідно до плану рахунків для обліку наявності та руху товарно-матеріальних цінностей, що надійшли на підприємство з метою продажу використовується рахунок 282, "Товари в торгівлі".

Товари, що не є власністю торговельного підприємства, але знаходяться на його території, обліковуються на позабалансових рахунках в залежності від умов, на яких вони прийняті підприємством. В тому випадку, коли за договором товари прийняті торговельним підприємством на відповідальне зберігання, вони обліковуються на позабалансовому рахунку 02 "Активи на відповідальному зберіганні", субрахунок 023 "Матеріальні цінності на відповідальному зберіганні".

Якщо товари надішли за договором комісії та є власністю комітету, то їх облік здійснюється на субрахунку 024 "Товари, прийняті на комісію". Рахунок 282 "Товари в торгівлі" можуть кореспондувати з рахунками: 285 "Торгова націнка", 372 "Розрахунки з підзвітними особами", 46 "Неоплачений капітал", 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками", 682 "Внутрішні розрахунки", 683 "Внутрішньо господарські розрахунки".

Підставою для оприбуткування товарів є первинні документи: накладні, товарно-транспортні накладні, вантажні митні декларації, закупівельні акти, сертифікат якості та інш.

Матеріально відповідальна особа на супровідних документах постачальника робить відмітку про приймання товару і з цього моменту матеріально відповідальна особа несе відповідальність за доручені їй цінності.

Роздрібні підприємства які відвантажують зі складу у відділ (секцію) виписують накладну на внутрішнє переміщення, яка підписується зав. секцією в графі "Товар отримано".

Облік товарів ведеться по цінам продажу. Для відображення різниці між обліковою та покупної вартістю товарів без ПДВ застосовується рахунок 285 "Торгова націнка".

Синтетичний облік розрахунків з постачальниками ведеться в журналі 3 по кредиту рахунку 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками". Аналітичний облік розрахунків з постачальниками ведеться у відомості 3.3 по кожному постачальнику в розділі кожного документа (рахунка) на сплату.

Характерною особливістю підприємств роздрібної торгівлі з’являється те, що вони ведуть облік товарів в продажних цінах. Ціни – по котрим товари будуть реалізовані кінцевим споживачам. Отже, при передачі придбаного товару в роздріб підприємство зразу відображає і суму торговельної націнки на нього.

Продажна вартість повинна утримувати в собі суму ПДВ. Сума ПДВ повинна бути облікована підприємством роздрібної торгівлі при формуванні торговельної націнки.

Порядок формування продажної вартості товару можливо надати наступним прикладом:

Продажна вартість = Покупна вартість + Торговельна націнка

Торговельна націнка = Сума ПДВ з покупної вартості товару + сума торговельної націнки.

Розглянемо бухгалтерський облік придбання товарів на умов ному кількісному прикладі в табл. 9.

Таблиця 9

Облік операцій по придбанню товарів

№ оп.

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Сума,

грн.

Дт

Кт

1

2

3

4

5

1

Оприбутковано товар від постачальника:

у сумі без ПДВ;

сума ПДВ у ціні товару

281

631

3 600

641

631

720

2

Оплачена вартість отриманого товару

631

311

4 320

3

Оплачено попередню вартість послуг з доставки, розвантаження, страхування

631

311

240

4

Відображено ПДВ у сумі перерахованої передоплати

641

644

40

5

Згідно акта виконаних послуг витрати віднесено на первину вартість товарів

281

631

200

6

Відображено ПДВ у вартість отриманих на умовах передоплати послуг

644

631

40

7

Нарахована торгівельна націнка на товар, включаючи суму ПДВ

282

285

2 000

8

Видано з каси гроші підзвітної особі на придбання товарів

372

301

180

9

Оприбутковані товари

282

372

150

10

Відображено ПДВ (при наявності податкової накладної)

641

372

30

11

Нарахована торгівельна націнка

282

285

60

В торговельних підприємствах трапляються при прийманні товарів недостача товару. Недостача товару може виникнути з таких причин:

природних втрат у дорозі;

вини особи, яка здійснює поставку товару;

вини підприємства-продавця.

Невідповідність якості отриманого товару якості, зазначеної в договорі, також може відбуватися з вини підприємства-продавця.

Якщо доставку товару було здійснено підприємством-продавцем або сторонньою організацією (автотранспортним підприємством), то на суму виявленої недостачі підприємством-покупцем висовується претензія на адресу таких постачальників. Якщо доставку товару здійснював водій підприємства-покупця, то вся відповідальність за недостачу матеріальних цінностей покладається на водія.

При одержанні товару сума недостачі, що трапилась в дорозі в межах норм природного убутку, включається до первісної вартості такого товару. В цьому випадку претензія до постачальника не висувається.

Бухгалтерський облік розрахунків за претензіями ведеться на субрахунку 374 "Розрахунки по претензіях", по дебету якого відображається виникнення дебіторської заборгованості, по кредиту її погашення або списання.

Реалізація товарів в роздріб може здійснюватись як за готівку з використанням РРО, так і з застосуванням банківських платіжних карток. Документальне оформлення продажу товарів в роздрібній торгівлі узагальнено в табл. 10.

Таблиця 10

Документальне оформлення реалізації товарів в роздрібній торгівлі

з/п

Назва господарської операції

Фіскальний (касовий) чек на товари (послуги)

ФКУ-1

Розрахункова квитанція РК-1

Карт-чек

Прибутковий касовий ордер (К-1)

Акт про зняття готівки

Супровідна відомість

Довідка касира-операціоніста про денну виручку

1

Продаж за готівку з використанням РРО

+

2

Продаж за готівку без використання РРО

+

3

Продаж за БПК

+

4

Здача виручки з операційної каси підприємства до головної

+

+

5

Здача виручки з операційної каси без посередньо інкасатору

+

6

Реалізація через автомати

+

+

У випадку, коли сума виручки проходить через головні каси магазинів, вона відображається в прибутковій частині звіту касира головної каси на основі прибуткових касових ордерів. Сума реалізованих товарів відображається в видатковій частині товарного звіту на основі квитанцій до прибуткових касових ордерів. Ці суми повинні бути тотожними.

В бухгалтерському обліку роздрібного підприємства відображення реалізації товарів відбувається при надходженні готівки в головну касу підприємства.

Особливості відображення операцій в роздрібній торгівлі зумовлюються ще й тим, що більшість таких підприємств ведуть облік товарів за методом ціни продаж. В цьому випадку при реалізації товарів відображається лише їх продажна вартість та ПДВ, а їх первісна вартість списується в кінці звітного періоду, після списання торгової надбавки.

Реалізована торгова надбавка визначається наступним чином:

  1.  Визначення відсотку реалізованої торгової надбавки (%Тнб):

 

  1.  Визначення суми реалізованої торгової надбавки (Σ Тнб):

Первісна вартість реалізованих товарів визначається як різниця між їх продажною вартістю та сумою реалізованої торгової надбавки.

Як правило, на практиці витрати підприємства, пов’язані з придбанням товарів, складаються із сум, сплачених постачальником, і ТЗВ.

У підприємств, що ведуть облік ТЗВ на окремому субрахунку собівартість реалізованих товарів дорівнюватиме сумі ТЗВ, що припадає на реалізовані товари згідно з рахунком, і собівартості реалізованих товарів без ТЗВ, визначеній як різниця між продажною вартістю товарів і розрахованою сумою торгової надбавки на реалізовані товари.

Підприємствами роздрібної торгівлі сума ТЗВ включається до рахунку 282 "Товари в торгівлі".

Типові операції та кореспонденцію рахунків з обліку на підприємствах роздрібної торгівлі відображено в табл. 11.

Таблиця 11

Типові операції та кореспонденція рахунків з обліку на підприємствах роздрібної торгівлі

№ оп

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Дт

Кт

1

2

3

4

1

Відображено виручку від реалізації товарів по РРО

301

702

2

Нараховано ПДВ на виручку від реалізації

702

641

3

Списано реалізовану торгову надбавку (методом "червоного сторно")

282

285

4

Списано собівартість реалізованого товару (якщо ТЗВ включаються в рахунок 282)

902

282

5

Списано собівартість реалізованого товару (якщо ТЗВ обліковується на окремому рахунку):

в частині купівельної вартості

в частині ТЗВ

902

902

282

289

6

Відображено у складі фінансових результатів собівартість реалізованих товарів

791

902

Крім розрахунків готівкою, сьогодні в роздрібній торгівлі практикуються розрахунки банківськими картками.

Для приймання платежів по БПК торговельні підприємства згідно з положенням №367 укладає договір з банком – еквайрінгом

Еквайрінг – це діяльність з технологічного та інформаційного обслуговування торговців та виконання розрахунків з ними по операціям, які проведені з застосуванням спеціальних платіжних засобів.

Приклад продажу товарів через роздрібну торговельну мережу з розрахунками банківськими платіжними картками (БПК).

Таблиця 12

Журнал реєстрації господарських операцій

№ оп.

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Сума,

грн.

Дт

Кт

1

2

3

4

5

1

Продано товари з розрахунками за посередництвом БПК

331

702

540

2

Відображено податкові зобов’язання з ПДВ

702

641

90

3

Передано платіжне повідомлення банку – еквайру

333

331

540

4

Зараховано грошові кошти на поточний рахунок (за вирахуванням суми комісійної винагороди)

311

333

530

5

Списано купівельну вартість проданих товарів

902

282

360

6

Включено до складу витрат на збут суму комісійної винагороди банку

93

333

10

7

Списано торгову надбавку, що відноситься до реалізованих товарів

282

285

180

8

Відображено у складі фінансових результатів:

чистий дохід

собівартість реалізованих товарів

витрати на збут

702

791

791

791

902

93

450

360

10

Всі витрати, що виникають як в оптовому, так і в роздрібному підприємстві, що безпосередньо відносяться до процесу реалізації, включаються до складу витрат на збут.

З метою стимулювання збуту товарів торговельне підприємство може прийняти рішення про застосування у своїй діяльності певної системи знижок.

Знижка  умова операції купівлі-продажу, при якій відбувається зменшення вартості продажу товару рис. 2

Розмір знижки залежить від виду угоди, обсягу продаж і встановлюється, як правило, у відсотках до ціни товару, або до вартості покупки.

В усіх випадках суб’єкт господарювання на підприємстві роздрібної торгівлі, прийнявши рішення про надання торгових знижок, інформує про це покупців через засоби масової інформації шляхом розміщення оголошень на рекламних щитах або інших рекламних носіях, у вітринах магазинів, а також на видних і доступних для огляду місцях безпосередньо в торгових приміщеннях підприємства, через рекламу по радіо, телебаченню, в газетах і журналах.

Підставою для надання торгових знижок, їх розміру й організації торгового процесу, а також обґрунтуванням для відображення в обліку роздрібних цін у межах наданої торгової знижки є положення або наказ суб’єкта господарювання.

В роздрібних підприємствах у випадку надання покупцям цінових знижок їх розмір фіксується окремими позиціями в касових чеках і в щоденному звіті.

Збереженість матеріальних цінностей залежить від порядку організації документообігу, правильності і своєчасності оформлення документами здійснених операцій.

На підставі запасів первинних документів матеріально-відповідальні особи складають товарний звіт.

Товарні звіти складаються кожною МВО на підставі прибуткових і видаткових документів і згідно графіку здаються до бухгалтерії. Зразок заповнення товарного звіту надана в табл. 13.

Таблиця 13

Товарний звіт

Документ

документ

вартість

Особі відмітки

дата

номер

товару

тари

1

2

3

4

5

6

Залишок на 18.06.2007

1 255.00

10.00

Приход:

Накладна

18.06.07

132

35.00

Накладна

20.06.07

47

600.00

12.00

Всього надійшло

635.00

12.00

Всього приходу із залишком

1 890.00

Витрати

Z-звіт РРО за 18.06.07

18.06.07

193

445.00

Z-звіт РРО за 19.06.07

19.06.07

194

248.00

Z-звіт РРО за 20.06.07

20.06.07

195

297.00

Всього витрачено

990.00

Залишок на 20.06.2007

900.00

22.00

Додаток: п’ять документів

Матеріально-відповідальна особа ______________   Савченко Р. А.

Звіт з документами прийняв і попередньо перевірив:

Бухгалтер                                          ______________   Рибалкін О. Б.

Залишок товарів на суму 900, тари на суму 22

Матеріально-відповідальна особа ______________   Савченко Р. А.

Товарні звіти з прикладеними до них документами являються заснуванням для відображення операцій до надходження та збитку товарів.

При здійсненні торгових операцій необхідно пам’ятати, що в момент реалізації товару у продавця виникають певні зобов’язання перед покупцем в першу чергу по відношенню якості реалізованого товару.

Враховуючи те, що Закон "Про захист справ споживачів" від 01.12.2005 р. № 3161 – IV в новій редакції утримує нормативні і Законодавчі акти, що забезпечують захист справ споживача, ймовірності виникнення ситуації коли продавець зобов’язаний повернути кошти в обмін на товар, який був реалізований раніше, достатньо висока. Повернення товару, як люба господарча операція потребує відображення в обліку (з обліком причин і обставин повернення).

Споживач може скористуватися своїм правом обміняти товар протягом 14 днів після придбання у разі дотримання трьох умов:

  1.  Товар не повинен бути у вжитку, тобто наявність очевидних ознак використання товару не допускається. Наприклад, подряпини на підошвах туфель можуть стати формальним приводом для відмови покупцю в обмін товару.
  2.  Товарний вигляд і споживчі якості товару мають бути збережені. При оцінці дотримання цієї умови виходьте із можливості продати товар іншому покупцю.
  3.  Усі пломби, ярлики, а також розрахунковий документ, виданий продавцем разом із проданим товаром, покупець повинен зберігати і надавати разом з товаром, що повертається.

Повний перелік товарів належної якості, які не підлягають поверненню, наведено в додатку 3 до постанови КМУ від 19,03,94 Р. № 172

Для того, щоб бухгалтер торговельного підприємства правильно відобразив в обліку операції повернення товару, йому необхідно мати документи, що підтверджують причину повернення . Розглянемо, як потрібно документально оформляти операції з повернення товарів, реалізованих вроздріб.

Через то, що форму претензійного листа не уніфіковано, його можна скласти у довільній формі або за вимогами ст. 6 ГПКУ. В листі необхідно повідомити про договір між постачальником і покупцем, на підставі якого поставлено товар, акт, який підтверджує розбіжності в кількості та якості поставлених товарів, вимоги, які покупець ставить до продавця.

Розглянемо на прикладі.

Дев’ятого березня 2007 року ТОВ "Міраж" (продавець) уклало із ТОВ "Парфуми" (покупець) договір на поставку 500 упаковок косметичного молочка " Millenium" ціною 18,00 за упаковку , у т.ч. ПДВ – 3,00 грн., на загальну суму 9 000,00 грн., у т.ч. ПДВ – 1 500,00 грн. Продавець, одержавши попередню оплату, передав товар покупцеві 3 квітня 2007 року. Під час приймання товару з’ясувалося, що 100 упаковок молочка не відповідають якості, яку зазначено у сертифікаті, і це підтверджено відповідним актом.

ПРЕТЕНЗІЯ

На підставі договору поставки №98 від 09.03.2007 р. та накладної №365 від 03.04.2007 р. на нашу адресу надійшло 500 упаковок косметичного молочка "Millenium" ціною 18,00 грн., за одиницю на загальну суму 9 000,00, у т.ч. ПДВ – 1 500,00 грн.

При прийманні товару встановлено, що в 100 упаковках косметичного молочка порушені фізико-хімічні показники: молочко має неоднорідну масу. Загальна вартість неякісного товару становить 1 800,00 грн., у т.ч. ПДВ – 300,00 грн. Про виявлення неякісного товару складено акт про приймання товарів №5 від 03.04.2007 р.

На підставі викладеного вище та керуючись пунктами 5.1 та 5.2 договору поставки, неякісний товар підлягає поверненню. Суму раніше перерахованої оплати в розмірі 1 800,00 грн. просимо перерахувати за реквізитами, зазначеними в договорі.

Додатки:

  1.  Акт про приймання товарів №5 від 03.04.2007 р.
  2.  Накладна на повернення №17 від 03.04.2007 р.

Директор ТОВ "Парфуми" ___________ Сергієчко А. М.

Повертаючи товар, суб’єкт підприємницької діяльності складає, як правило, разом із претензією, накладну на повернення.

Накладна на повернення

Таблиця 14

№ п/п

Найменування товару

ОВ

Кількість

Ціна, грн.

Сума, грн.

1.

Косметичне молочко "Millenium"

шт.

100

18,00

1 800,00

Усього

1 800,00

У т.ч. ПДВ

300,00

Здав ___________ М. Попов

Прийняв ________ В. Захаров

В роздрібній торгівлі покупець у разі повернення неякісного товару повинен скласти заяву, керуючись п.1.32 Правил роздрібної торгівлі. Заяву складають у двох примірниках: один продавець залишає собі, інший – віддає покупцеві, зазначаючи дату приймання заяви, прізвище, ініціали та посаду керівника, який прийняв заяву.

Вимоги покупця розглядають після того, як він надасть розрахунковий документ, скажімо, квитанцію, товарний чи касовий чек тощо (частина одинадцята ст.8 Закону про спожив захист). У разі якщо товар, який повертають, є на гарантії, то покупець надає техпаспорт або інший документ, що його замінює (наприклад, гарантійний талон, товарний чек із гарантійним строком обслуговування), на якому позначено дату продажу.

Керівникові магазину "Агат"

Титаренко Наталі Іванівни

Червонозаводським РУ ГУ МВС України м. Харкова 25.05.96 р.

ЗАЯВА

Прошу прийняти DVD / CD ресивер LG LH-D6230 через його несправність і повернути сплачені за нього 1 340,00 грн. Фіскальний чек №0972 від 31.03.2007 р. та гарантійний талон на товар додаються.

07.04.2007 р. _________ Н. Титаренко

Заяву, фіскальний чек №0972 на суму 1340,00 грн. і гарантований талон прийняв завідувач секції магазину "Криптон" Борщ М. П.

07.04.2007 р. _________ М. Борщ

На наступному етапі продавець повинен оформити приймання товару від покупця. Зокрема, в п. 1.28 Правил роздрібної торгівлі наголошено, що в цьому разі оформляють акт, де слід зазначити причини відмови.

Якщо повертають товар, який є на гарантії, то акт матиме конкретнішу назву – акт про повернення товару (повернення коштів). У ньому зазначають: дані про покупця, що повертає товар; відомості про такий товар; суму, яку слід повернути покупцю (п. 2.2 Порядку №203).

Однак скласти акт із такою назвою можна лише тоді, коли вартість поверненого товару не перевищує 100 грн. (п. 4.8 Порядку 614). Якщо ціна товару більша за 100 грн., то документ матиме назву акт про видачу коштів. Його складає матеріально відповідальна особа продавця чи особа, яка безпосередньо здійснює розрахунки. Крім перерахованих обов’язків реквізитів, у акті треба зазначити ще номер, дату і час видачі розрахункового документа, який підтверджує купівлю товару.

До речі, якщо у магазині немає бухгалтерії, то зазначений акт підклеюють до останньої сторінки відповідної книги обліку розрахункових операцій. Акт підписує уповноважена особа продавця (п.2.3 Порядку №203).

Залежно від змісту акта із каси продавця покупцеві видають належну суму або повернений товар обмінюють на інший.

Статтею 3 Закону про РРО передбачено, що продавці, які використовують РРО, проводячи розрахунки, зобов’язані видавати покупцеві, який повертає товар, розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції. Порядок формування розрахункового документа залежить від моделі касового апарата.

Так, кошти покупцеві повертають реєструючи від’ємну суму лише в разі забезпечення окремого накопичення від’ємних сум розрахунків у фіскальній пам’яті апарата (п.4.7 Порядку №614). При цьому роздруковують фіскальний касовий чек видачі коштів (ф. №ФКЧ-2). Якщо ж РРО не забезпечує такого накопичення, то дозволено реєструвати видачу коштів за допомогою операцій "службова видача".

Відображення в бухгалтерському обліку повернення товарів в роздрібної торгівлі

Добре, коли товар придбано і використано за призначенням. Але досить часто трапляється так, що придбаний товар доводиться повертати.

Товари придбавають як фізичні особи, щоб використовувати в особистих потребах, не пов’язаних із підприємництвом, так і фізичні особи, щоб використовувати їх у підприємницький діяльності.

Розглянемо, як відбуватиметься повернення товарів, що їх продають фізичним особам (споживачам).

Відповідно до Закону про РРО продаж товарів за готівку проводять через РРО. На підставі сформованого РРО щоденного звіту бухгалтерія підприємства відображає на рахунках бух обліку реалізацію товарів.

Як правило, у роздрібній торгівлі облік товарів ведуть за цінами реалізації (тобто враховуючи торговельну націнку), на рахунках бухгалтерського обліку операції повернення товару відображають на підставі відповідних документів про повернення товару.

Розглянемо приклад відображення на рахунках бухобліку та податковому обліку операцій повернення товарів фізичною особою (табл. 15).

На прикладі підприємство А, яке є платником ПДВ, реалізувало товар споживачеві. Вартість товару становить 130 грн., у т.ч. торгівельна націнка – 30грн. Наступного дня після придбання покупець повернув товар через неналежну якість. Обліковуючи витрати, підприємству треба застосувати 9-й клас рахунків.

Таблиця 15

Відображення бухобліку операцій повернення товарів фізичною особою

№ п/п

Зміст господарської операції

Бухгалтерський облік

Податковий облік

Дт

Кт

Сума, грн.

ВД

ВВ

1

2

3

4

5

6

7

1

Передано товар зі складу в реалізацію

282

281

100,00

––

––

Продовження табл. 15

1

2

3

4

5

6

7

2

Відображено торгівельну націнку

282

285

30,00

––

––

3

Реалізовано товар покупцеві

301

702

130,00

108,33

––

4

Відображено податкові зобов’язання з ПДВ

702

641

21,67

––

––

5

Відображено собівартість реалізованого товару

902

282

100,00

––

––

6

Списано торгівельну націнку

285

282

30,00

––

––

7

Списано на фінансовий результат дохід від реалізації товару

702

791

108,33

––

––

8

Списано на фінансовий результат собівартість реалізованого товару

791

902

100,00

––

––

9

Списано суму фінансового результату

791

441

8,33

––

––

Повернення товару покупцем та повернення коштів продавцем

1

Покупець повернув товар ("сторно")

902

282

100,00

––

––

2

Відкоригована суму податкових зобов’язань з ПДВ ("сторно")

704

641

21,67

––

––

3

Відновлено торговельну націнку ("сторно")

285

282

30,00

––

––

4

Списано суму торговельної націнки на товар, кий повернули ("сторно")

282

285

30,00

––

––

5

Відкориговано фінансовий результат на суму собівартості товару, який повернули ("сторно")

971

902

100,00

––

––

6

Повернено кошти покупцеві

704

301

130,00

108,33

––

7

Передано повернений товар на склад

281

282

100,00

––

––

8

Зменшено фінансовий результат на суму зменшеного доходу від реалізації

791

704

108,33

––

––

9

Зменшено суму доходу на суму доходу, отриманого від реалізації товару, який повернули ("сторно")

791

441

8,33

––

––

Повернення покупцем товару, який не перебуває на гарантійному обслугованні, та заміни товару продавцем

1

Покупець повернув товар ("сторно")

902

282

100,00

––

––

2

Передано повернений товар на склад

281

282

100,00

––

––

3

Отримано зі складу товар для заміни

282

281

100,00

––

––

4

Проведено заміну товару покупцеві

902

282

100,00

––

––

5

Відкориговано фінансовий результат на суму собівартості товару, який повернули ("сторно")

791

902

100,00

––

––

6

Списано на фінансовий результат собівартість товару, що його видали як заміну

791

902

100,00

––

––

Закінчення табл. 15

1

2

3

4

5

6

7

Повернення покупцем товару, який перебуває на гарантійному обслуговуванні, та заміна товару продавцем

1

Покупець повернув товар ("сторно")

902

282

100,00

108,33

––

2

Відкориговано суму доходу від реалізації у зв’язку з поверненням товару

704

361

130,00

––

––

3

Відкориговано суму податкових зобов’язань з ПДВ ("сторно")

704

641

21,67

––

––

4

Відновлено націнку ("сторно")

285

282

30,00

––

––

5

Передано повернений товар на склад

281

282

100,00

––

––

6

Відкориговано фінансовий результат на суму собівартості товару, який повернули ("сторно")

791

902

100,00

––

––

7

Зменшено фінансовий результат на суму зменшеного доходу від реалізації

791

704

108,33

––

––

8

Зменшено суму доходу на суму доходу, отриманого від реалізації товару, який повернули ("сторно")

791

441

8,33

––

––

9

Передано товар зі складу в реалізацію

282

281

100,00

––

––

10

Передано товар покупцеві

361

702

130,00

108,33

––

11

Відображено податкові зобов’язання з ПДВ

702

641

21,67

––

––

12

Відображено собівартість реалізованого товару

902

282

100,00

––

––

13

Списано торгівельну націнку

285

282

30,00

––

––

14

Списано на фінансовий результат дохід від реалізації товару

702

791

108,33

––

––

15

Списано на фінансовий результат собівартість реалізованого товару

791

902

100,00

––

––

16

Списано суму фінансового результату

791

441

8,33

––

––

Особливості оформлення обліку та повернення товарів у комісійній торгівлі

Іноді торговельні підприємства або фізичні особи користуються послугами комісійних магазинів.

Комісійні магазини можуть здійснювати торгівлю як непродовольчими товарами, що були у користуванні, так і новими.

Як відомо, комісійний магазин реалізовує товари, одержані для продажу від комітента. Проте саме комісіонер, виходячи зі змісту ст.1016 ЦКУ, повинен взяти на себе всі зобов’язання щодо повернення товару як безпосередній продавець. І саме до комісійного магазину покупець заявлятиме своє право на повернення товару, надане йому Законом про спожив захист.

Товари, що були в користуванні, придбані у комісіонера, можуть бути повернені назад лише за його згодою (п.5.5 Правил комісійної торгівлі). Процедура документального оформлення приймання товару комісійним магазином від покупця буде така сама, як у роздрібній торгівлі. У свою чергу, комісіонер повідомляє комітента про повернення товару, а останній зобов’язаний повернути кошти, одержані за нього. Товар може бути або повернений назад комітентові, або після уцінки чи усунення всіх недоліків знову виставлений для продажу.

Незалежно від якості прийнятого на комісію товару та від того, повернений він покупцем чи ні, строк реалізації товару обмежений 60 календарними днями. Якщо після цього товар пройшов усі етапи уцінок, передбачені п.4.1 Правил комісійної торгівлі, і не був проданий, його повертають власникові.

За будь яких причин повернення товарів комітентові комісіонер, виходячи з вимог п. 9 Інструкції №343, повинен зняти їх з продажу. При цьому оформлюється акт про зняття комісійних товарів з продажу (додаток №8) в одному примірнику.

Повернення товарів комітентові здійснюється на підставі письмового розпорядження керівника комісійного магазину, зазначеного в першому примірнику квитанції ф.№1-ВТ, яка видається комітентові при здаванні товару на комісію.

Комітент під час одержання товару розписується на першому примірнику квитанції та повертає його комісіонерові. У свою чергу, матеріально відповідальна особа комісійного магазину передає до бухгалтерії квитанцію, одержану від комітента, і товарний ярлик (ф.№3-ВТ) на знятий товар, а також акт про зняття товару з продажу.

Приклад.

Покупець – фізособа повернув протягом гарантійного строку до комісійного магазину куплений раніше новий цифровий фотоапарат через невідповідність зазначеного виробником строку дії акумуляторної батареї. Покупцю повернено гроші. Товар одиничний. Технічної можливості усунути недолік магазин не має. Після проведення погодженого з комітентом (фізичною особою) зниження ціни фотоапарат знову виставлено на продаж. За умов договору комітент одержував від комісіонера виручку від продажу нового товару за вирахуванням комісії 25% (з розрахунку покриття витрат комісіонера на сплату ПДВ) або за вирахуванням 5% – при продажу товарів б/к (табл. 16).

Таблиця 16

Повернення товару у комісійної торгівлі

№ п/п

Зміст господарської операції

Бухгалтерський облік

Податковий облік

Дт

Кт

Сума,грн.

ВД

ВВ

1

2

3

4

5

6

7

1

Надійшов товар на комісію

024

––

2 400, 00

––

––

2

Відвантажено товар покупцю

––

024

2 400,00

––

––

3

Одержано гроші в касу

301

702

2 400,00

––

––

4

Нараховані податкові зобов’язання з ПДВ виходячи з продажної вартості товару ( 2 400*20%/120%)

702

641

400,00

––

––

5

Відображена заборгованість перед комітентом

704

685

2 400,00

––

––

6

Нарахована комісійна винагорода (2 400*25%)

685

703

600,00

500,00

––

7

Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ з суми комісійної винагороди (2 400*25%*20%/120%)

703

641

100,00

––

––

8

Утримано податок з доходів комітента-фізособи (2 400*15%)

685

641

360,00

––

––

9

Погашена заборгованість перед комітентом

685

301

1 440,00

––

––

10

Перераховано до бюджету податок з доходів комітента

641

311

360,00

––

––

11

Визначено фінансовий результат операцій

702

791

2 000,00

––

––

703

791

500,00

––

––

791

704

2 400,00

––

––

12

Оприбутковано повернений товар ("сторно")

––

024

2 400,00

––

––

13

Покупцю видано гроші

704

301

2 400,00

––

––

14

Відкоригована заборгованість перед комітентом ("сторно")

за товар

704

685

2 400,00

––

––

на суму податку з доходів

685

641

360,00

––

––

Закінчення табл. 16

1

2

3

4

5

6

7

15

Відображено зменшення податкових зобов’язань з ПДВ з розрахунку  вартості поверненого товару ("сторно")

704

641

400,00

––

––

16

Відкориговано суму комісійної винагороди

704

685

600,00

500,00

––

17

Відображено зменшення податкових зобов’язань з суми комісійної винагороди ("сторно")

704

641

100,00

––

––

18

Проведено зниження ціни поверненого товару ("сторно")

024

––

500,00

––

––

До наведеної таблиці додається розрахунок ПДВ, нарахованого комісіонером при подальшій реалізації фотоапарата:

продажна ціна 1 900 грн. (2 400 – 500)

комісійна винагорода 95 грн. (1 900*5%)

ПДВ з продажної вартості товару відсутній

ПДВ з вартості комісійної винагороди 15,83 грн. (95*20%/120%).

Контрольні питання:

  1.  Поняття роздрібної торгівлі, роздрібний товарообіг і роздрібні підприємства.
  2.   Документальне оформлення обліку надходження товарів.
  3.   Облік реалізації товарів.

Література: [2, 3, 4, 14, 16]

Тема 5. Облік витрат діяльності торговельного підприємства

Під витратами розуміють зменшення економічних вигод внаслідок вибуття активів або збільшення зобов’язань.

Методологія обліку і порядок розкриття витрат у фінансовій звітності визначається П(С)БО 16 "Витрати".

У бухгалтерському обліку витрати відображаються при дотриманні певних умов. Витрати визначаються витрати певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони були здійснені. Це відповідає принципу відповідності витрат доходам. Якщо витрати неможливо прямо пов’язати з доходами певного періоду, то вони відображаються в складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Так, витрати визначаються за наступних умов:

  1.  Зменшення активів або збільшення зобов’язань, яке призводять до зменшення власного капіталу підприємства (крім зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власниками). Наприклад, списання пакувальних матеріалів; нарахування заробітної плати торговельного персоналу підприємств.
  2.  Визнання на підставі систематичного і раціонального розподілу економічних вигод, які забезпечує актив протягом декількох звітних періодів (наприклад, нарахування амортизації основних засобів, нематеріальних активів тощо).
  3.  Негайне визнання, якщо економічні вигоди не відповідають критеріям активів підприємства (наприклад, уцінка товарів, створення резерву сумнівних боргів тощо).
  4.  Можлива достовірна оцінка суми витрат. Дотримання цієї умови означає, що оцінка витрат відбувається на підставі положень національних стандартів.

В основі організації обліку втрат торговельних підприємств лежить їх класифікація. Розрізняють такі основні групування витрат, а саме:

за елементами витрат;

за статтями витрат;

в залежності від способу їх включення до витрат окремих структурних підрозділів організації;

в залежності від обсягу товарообігу;

за звітними періодами;

Залежно від видів діяльності всі витрати розподіляються на дві  великі групи: витрати, що виникають в процесі звичайної діяльності та витрати, що виникають в процесі надзвичайної діяльності. В свою чергу витрати, що виникають в процесі звичайної діяльності, можна поділити на витрати від операційної (основної та іншої), інвестиційної, фінансової та іншої діяльності. Планом рахунків передбачені окремі рахунки для обліку витрат у розрізі видів діяльності. Найменування рахунків і субрахунків до них представляють собою докладний опис складу витрат з класифікацією за видами діяльності.

Бухгалтерський облік повинен забезпечити отримання інформації про витрати за видами діяльності, за функціональною ознакою, а також за елементами витрат. Для обліку витрат підприємства призначені рахунки 8 та 9 класів.

Розглянемо поняття, склад та облік витрат, що виникають під час звичайної діяльності підприємства.

Витрати, пов’язані з операційною діяльністю торговельних підприємств включають:

собівартість реалізованих товарів;

адміністративні витрати;

витрати на збут;

інші операційні витрати.

Рахунок 902 "Собівартість реалізованих товарів" призначений для обліку собівартості реалізованих товарів. Відображення в бухгалтерському обліку операцій з обліку собівартості реалізованих товарів відбувається на підставі розрахунків та довідок бухгалтерії тощо.

Фактична собівартість реалізованих товарів, що визначається П(С)БО9 "Запаси" відображається по дебету, а списання в порядку закриття дебетових оборотів на рахунок 79 "Фінансові результати" – по кредиту цього рахунку.

Господарські операції та кореспонденція рахунків з обліку собівартості реалізованих товарів наведено в табл. 17.

Таблиця 17

Господарські операції та кореспонденція рахунків

№ оп.

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Дт

Кт

1

Відображено собівартість реалізованих у звітному періоди:

товарів підприємствами оптової торгівлі

товарів підприємствами роздрібної торгівлі

тари

902

281

282

284

2

Списано собівартість реалізованих товарів на фінансовий результат

79

902

Рахунок 92 "Адміністративні витрати" призначений для відображення загальногосподарських витрат, пов’язаних з управлінням та обслуговуванням торговельного підприємства.

Відображення в бухгалтерському обліку операцій з обліку адміністративних витрат відбувається на підставі авансових звітів, актів виконаних робіт, накладних, рахунків, посвідчень про відрядження, довідок бухгалтерії тощо.

Ці витрати відображають по дебету, а списання на рахунок 79 "Фінансові результати" – по кредиту цього рахунку.

Рахунок 93 "Витрати на збут" призначений для обліку витрат на збут, відображення в бухгалтерському обліку яких відбувається підставі авансових звітів, актів виконаних робіт, ВКО, накладних, рахунків посвідчень про відрядження, довідок бухгалтерії, розрахунків бухгалтерії, тощо.

Сума визначених витрат на збут товарів відображається по дебету, а списання на рахунок 79 "Фінансові результати" – по кредиту цього рахунку.

Аналітичний облік по рахунках 92 "Адміністративні витрати" та 93 "Витрати на збут" ведеться за статтями витрат.

Типові господарські операції та кореспонденція рахунків  з обліку адміністративних витрат та витрат на збут наведено в табл. 18

Таблиця 18

Типові господарські операції та кореспонденція рахунків обліку адміністративних витрат та витрат на збут

№ оп.

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Дт

Кт

1

2

3

4

1

Нараховано знос основних засобів та нематеріальних активів:

адміністративного призначення

пов’язаних зі збутом

92

93

13

2

Списано вартість виробничих запасів, МШП, використаних на:

адміністративні потреби

потреби збуту

92

93

20,22

3

Списано витрати на відрядження:

адміністративного персоналу

персоналу пов’язаного зі збутом

92

93

372

Закінчення табл. 18

1

2

3

4

4

Відображено суму, раніше віднесену до складу витрат майбутніх періодів і визнану витратами звітного періоду

92,93

39

5

Нараховано суму зборів на обов’язкове соціальне страхування, розрахованого виходячи із суми витрат на оплату праці та інші виплати:

адміністративного персоналу

працівникам, зайнятих збутом

92

93

651,652,

653

6

Нараховано заробітну плату:

адміністративному персоналу

працівникам, зайнятих збутом

92

93

661

7

Відображено суму, спрямовану на формування резерву сумнівних боргів за операціями, пов’язаними із збутом товарів

93

38

8

Нараховано суму забезпечення майбутніх витрат на проведення гарантійних ремонтів проданої продукції

93

473

9

Відображено витрати за розрахунково-касове обслуговування

92

311

10

Відображено у складі фінансових результатів суму:

адміністративних витрат

витрат на збут

79

92

93

Рахунок 94 "Інші витрати операційної діяльності" призначений для обліку інших витрат операційної діяльності підприємства, крім витрат, які відображаються на рахунках 90 "Собівартість реалізації", 92 "Адміністративні витрати", 93 "Витрати на збут".

Відображення в бухгалтерському обліку операцій інших витрат операційної діяльності відбувається на підставі авансових звітів, актів виконаних робіт, накладних, рахунків, посвідчень про відрядження, довідок бухгалтерії, розрахунків бухгалтерії, актів уцінки, порівняльних відомостей, актів інвентаризації, інвентаризаційних описів тощо.

Облік витрат операційної діяльності (крім основної діяльності), а саме облік: собівартості реалізованої іноземної валюти, яка визначається шляхом перерахунку іноземної валюти в грошову одиницю в еквіваленті, вираженому в грошовій одиниці України за курсом НБУ на дату продажу іноземної валюти, плюс витрати, пов’язані з продажем іноземної валюти; собівартості реалізованих виробничих запасів, яка складається з їх облікової вартості та витрат, пов’язаних з їх реалізацією; безнадійної дебіторської заборгованості та відрахування до резерву сумнівних боргів; втрат від операційної курсової різниці; втрат, пов’язаних зі знеціненням (уцінкою) запасів; недостач і втрат від псування цінностей, зберігання та реалізації товарів, якщо на момент встановлення винних не встановлено; визнаних економічних санкцій за невиконання підприємством законодавства та умов договорів; інших операційних витрат відображається про дебету, а списання на рахунок 79 "Фінансові результати" – по кредиту цього рахунку.

Типові господарські операції та кореспонденція рахунків з обліку інших витрат операційної діяльності наведено в табл. 19.

Таблиця 19

Типові господарські операції та кореспонденція рахунків з обліку інших витрат операційної діяльності

№ оп.

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Дт

Кт

1

2

3

4

1

Відображено витрати поточного періоду:

у зв’язку з проведенням досліджень та розробок

житлово-комунального або обслуговуючого господарства

941

949

13,20,22,

63,65,66

2

Списано собівартість реалізованих запасів, МШП

943

20,22

3

Відображено негативну курсову різницю, пов’язану х перерахунком на дату балансу залишку каси в іноземній валюті у грошову одиницю України

945

302

4

Відображено зменшення первісної вартості виробничих запасів, МШП (включно до витрат поточного періоду суму уцінки виробничих запасів)

946

20,22

5

Відображено зменшення первинної або переоціненої вартості товарів (включно до витрат поточного періоду суму уцінки товарів)

946

281,282

Закінчення табл. 19

1

2

3

4

6

Списано на витрати поточного періоду недостачі виробничих запасів, МШП, товарів або збитки від їх псування, готівки якщо в момент виявлення такої недостачі або псування винну особу не встановлено

947

20,22,

28,30

7

Відображено суму визнаних підприємством штарфів, пені та неустойки, пред’явлених постачальниками і підрядниками

948

63

8

Нараховано суму штрафних санкцій і пені за несвоєчасну сплату податків та обов’язкових платежів

948

641,642

9

Відображено у складі фінансових результатів суму інших витрат операційної діяльності

79

94

Рахунок 95 "Фінансові витрати" призначений для обліку витрат фінансової діяльності підприємства.

Відображення в бухгалтерському обліку операцій з обліку витрат фінансової діяльності відбувається на підставі виписок банку, довідок бухгалтерії, розрахунків бухгалтерії тощо.

По дебету відображаються суми визнаних витрат, а саме витрат, пов’язаних з нарахуванням та сплатою відсотків, процентів тощо за користування кредитами банків; витрат, пов’язаних із залученням позикового капіталу, зокрема, витрат, пов’язаних з випуском, утриманням та обігом власних цінних паперів; нарахуванням відсотків за договорами кредитування, фінансового лізингу тощо, а списання на рахунок 79 – по кредиту цього рахунку.

Облік витрат виробничої діяльності ведеться у Журналах 5 і 5А.

Інвентаризація товарів

Згідно Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність" для забезпечення достовірних даних бухгалтерського обліку і фінансовій звітності підприємства повинні проводити інвентаризацію активів за зобов’язань, під час якої перевіряються та документально підтверджується їх наявність та оцінка. Рис. 3

Рис. 3 Сутність і зміст інвентаризації

Інвентаризація є інструментом дослідження економічної реальності, яка пізнається в порівнянні. З огляду на те, що інвентаризація ґрунтується на зіставленні кількох величин, її слід розцінювати як безальтернативний засіб пізнання, особливо в практично-прикладному тлумаченні.

Вона дозволяє перевірити достовірність документального оформлення господарських операцій та їх відображення в бухгалтерському обліку, а також здійснити необхідні виправлення і уточнення в облікових регістрах.

Отже, інвентаризація є важливим заходом, в проведенні якого повинен бути зацікавлений власник, керівник, головний бухгалтер підприємства.

Кількість інвентаризації в звітному році і строки їх проведення, згідно з Законом "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні встановлюються власником (керівником) самостійно, за винятком випадків, коли проведення інвентаризації є обов’язковим.

За обсягом охоплення об’єктів інвентаризація поділяється на повну часткову. За характером проведення і рядом питань, що вирішуються, інвентаризації поділяються на планові, необхідні і контрольні.

Інвентаризація товарів і тари на складах торговельного підприємства проводиться для перевірки їх наявності і стану. При цьому виявляється відповідність фактичної наявності товарів і тари залишкам за даними бухгалтерського обліку на момент проведення інвентаризації. Крім забезпечення збереження цінностей і перевірки правильності організації матеріальної відповідальності проведення інвентаризації дозволяє: перевірити реальність відображення облікових даних по товарах і тарі в балансі; виявити невикористані товари, товари, що залежалися, застарілі фасони і моделі, а також ті, що частково втратили свої споживчі властивості; перевірити дотримання лімітів та виявити понаднормативні запаси і ті товарні запаси, що не використовуються; вивчити товарні запаси по асортименту.

Інвентаризація проводиться на підставі наказу керівника. В наказі встановлюється строк початку та закінчення проведення інвентаризації. Наказ реєструється бухгалтером в книзі контролю за виконанням наказів про проведення інвентаризації. Наказ надається робочій комісії перед початком інвентаризації разом з контрольним пломбіром, що видається голові комісії.

Інвентаризація товарів і тари проводиться робочою комісією раптово без попереджень при обов’язковій участі матеріально відповідальних осіб.

Всі дії по визначенню фактичної наявності товарів повинні відбуватись за обов’язковою участю всіх членів інвентаризаційної комісії.

Якщо вибірковою перевіркою встановлені відхилення між фактичною наявністю і даними, вказаними в специфікаціях чи маркуванні, інвентаризаційна комісія зобов’язана провести повну перевірку наявності цих цінностей.

Дані про фактичні залишки товарів і тари записуються в інвентаризаційні описи (форма № Інв-3) в двох або трьох (при зміні матеріально відповідальних осіб) примірниках. Описи складаються окремі, по кожній матеріально відповідальній особі або за місцем зберігання цінностей.

Один примірник опису заповнює матеріально відповідальна особа, два інших – під копіювальний папір один з членів комісії. В процесі заповнення описів ведеться взаємна звірка кожної сторінки опису, у випадку помилки (розходження) проводиться перевірка цінностей.

Товари, що надійшли під час інвентаризації, матеріально відповідальні особи приймають в присутності інвентаризаційної комісії і заносять к окремий опис "Товари, що надійшли під час інвентаризації". Товари, продані, оплачені покупцями і підготовлені до відправки, але до початку інвентаризації покупцями не вивезені, заносять до опису "Товари продані до інвентаризації, але не вивезені покупцями".

В бухгалтерському обліку для відображення результатів інвентаризації використовуються наступні субрахунки (табл. 20).

Таблиця 20

Характеристика рахунків для відображення результатів інвентаризації

№ субрахунку

Назва субрахунку

Характеристика

1

2

3

375

"Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків"

Ведеться облік розрахунків за відшкодуванням підприємству завданих збитків в результаті нестач і втрат від псування цінностей, нестач та розкладання грошових коштів, якщо винуватця встановлено

716

"Відшкодування раніше списаних активів"

Узагальнюється інформація про суми відшкодування підприємству вартості раніше списаних активів

719

"Інші доходи від операційної діяльності"

Узагальнюється інформація про інші доходи від операційної діяльності, зокрема про доходи від операцій з тарою, від інвентаризації тощо

84

"Інші операційні витрати"

Ведеться облік інших операційних витрат, що не відображаються на інших рахунках класу 8, серед яких витрати від знецінення запасів, псування цінностей, списання активів

947

Нестачі і втрати від псування цінностей"

Ведеться облік нестач грошових коштів та інших цінностей, що виявлені в процесі заготівлі, переробки, збереження та реалізації, якщо на час встановлення нестачі винуватця не встановлено

Закінчення табл. 20

1

2

3

991

"Втрати від стихійного лиха"

Ведеться облік втрат від стихійного лиха (повені, землетрусу тощо)

992

"Втрати від техногенних катастроф і аварій"

Ведеться облік втрат, понесених підприємством в результаті техногенних катастроф і аварій, що сталися на самому підприємстві чи іншому підприємстві

993

"Інші надзвичайні витрати!

Ведеться облік втрат від інших надзвичайних подій

072

"Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей"

Відображається зменшення суми невідшкодованих недостач і втрат від псування цінностей після встановлення конкретних винуватців з одночасними записами по дебету субрахунку 375 "Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків" і кредиту субрахунку 716 "Відшкодування раніше списаних активів"

Порядок відображення результатів інвентаризації на наведених субрахунках подано в табл. 21.

Таблиця 21

Типові проводки з обліку результатів інвентаризації

№ оп.

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Дт

Кт

1

2

3

4

Нестача запасів

1. Якщо винна особа не встановлена

1.

Відображено суму недостачі у складі витрат звітного періоду

947

Розрахунки обліку запасів

2.

Відображено на позабалансовому рахунку суму недостачі

072

2. Якщо винна особа встановлена

1.

Відображено суму недостачі у складі витрат звітного періоду

947

Розрахунки обліку запасів

Продовження табл. 21

1

2

3

4

2.

Сума, що підлягає відшкодуванню в розмірі фактичної недостачі

375

716

3.

Відображено різницю між собою до відшкодування, розрахованої згідно діючого порядку та балансовою вартістю запасів, яких не вистачає

375

719

4.

Відображено суму, що підлягає сплаті до бюджету

719

642

5.

Отримано суму відшкодування втрат

30

375

6.

Перераховано до бюджету різниця між сумою відшкодування і балансовою вартістю запасів, яких не вистачає

642

311

Нестача основних засобів

1. Якщо винна особа не встановлена

1.

Відображено суму недостачі у складі витрат звітного періоду

947

10

2.

Відображено на позабалансовому рахунку суму недостач

072

2. Якщо винна особа встановлена

1.

Відображено знос списаних основних засобів

131

10

2.

Відображено залишкову вартість відсутніх основних засобів

947

10

3.

Сума, що підлягає відшкодуванню в розмірі фактичної недостачі

375

716

4.

Сума до відшкодування що дорівнює різниці між розміром матеріальної шкоди, розрахований згідно з діючим законодавством та балансовою вартістю основних засобів

375

719

5.

Нараховано суму, що підлягає сплаті до бюджету

716

642

6.

Одержано суму відшкодування втрати

30

375

7.

Перераховано до бюджету належну суму

642

31

Недостача основних засобів внаслідок надзвичайних подій

1.

Списано вартість основних засобів, втрачених внаслідок надзвичайних обставин

99

10

2.

Списано запаси, втрачені внаслідок надзвичайних подій

99

Відповідні рахунки класу 2 "запаси"

Закінчення табл. 21

1

2

3

4

3.

Отримано відходи від списання запасів, знищених внаслідок надзвичайних подій

209

75

Лишки виробничих запасів

1.

Оприбутковано запаси, раніше не обліковані на балансі

Рахунки обліку запасів

719

Контрольні питання:

  1.  Здійснення обліку товарних втрат.
  2.  Яким чином групуються витрати підприємства.
  3.  Як здійснюється синтетичний облік витрат.

Література: [4, 11, 12, 14]

Тема 6. Визначення та облік фінансових результатів діяльності роздрібного торгівельного підприємства

Форма і зміст Звіту про фінансові результати визначені Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 3 "Звіт про фінансові результати".

Фінансовим результатом господарської діяльності торговельного підприємства є прибуток або збиток.

Прибуток – сума, на яку доходи перевищують пов’язані з ними витрати.

Збитки – перевищення суми витрат над сумою доходів, для отримання яких здійснені ці витрати.

Визначення фінансового результату полягає у визначенні чистого прибутку (збитку) звітного періоду. З цією метою в бухгалтерському обліку передбачає послідовне зіставлення доходів та витрат.

Для обліку доходів від реалізації товарів Планом рахунків передбачено субрахунок 702 "Дохід від реалізації товарів". По кредиту даного субрахунку відображається збільшення (отриманого) доходу без вирахування наданих знижок, по дебету належна сума непрямих податків (акцизного збору, ПДВ тощо), суми, які отримуються на користь комітента, та списання у порядку закриття на рахунок 79 "Фінансові результати".

Під доходами розуміють збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов’язань, які призводять до збільшення власного капіталу (крім збільшення капіталу за рахунок внесків власників). При цьому під економічною вигодою слід розуміти потенційну можливість одержання підприємством грошових коштів від використання активів.

Для цілей бухгалтерського обліку і фінансової звітності, зокрема, Звіту про фінансові результати, доходи та витрати поділяються за видами діяльності, які показано на рис. 4.

Рис. 4 Класифікація видів діяльності підприємств.

Відповідно з принципом нарахування доходи і витрати в бухгалтерському обліку і відповідно у фінансовій звітності відображаються по відвантаженню товарів, виконанню робіт, наданню послуг, тобто в момент їх виникнення незалежно від термінів одержання грошових коштів або їх еквівалентів від покупців (замовників).

Методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про доходи від звичайної діяльності підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", який регулює порядок обліку доходу, що виник у результаті таких операцій і подій:

реалізації товарів, продукції, інших активів, придбаних з метою продажу (крім інвестицій у цінні папери);

надання послуг;

використання активів підприємства іншими фізичними та юридичними особами, результатом яких є отримання процентів, дивідендів, роялті.

В бухгалтерському обліку дохід відображається в сумі справедливої вартості активів, отриманих або підлягають одержанню.

Сума доходу, що виникає в результаті господарських операцій, як правило, визначається шляхом домовленості між підприємством і покупцем або користувачем активу. вона оцінюється за справедливою вартістю отриманої компенсації або компенсації, яку може бути отримано, з урахуванням суми будь-якої торговельної знижки, що надається підприємством.

У разі відстрочення платежу, в наслідок чого виникає різниця між справедливою вартістю та номінальною сумою коштів або їх еквівалентів, які підлягають отриманню за товари. така різниця визнається доходом у вигляді відсотків.

Таким чином, дохід виражається в тій сумі грошових коштів або їх еквівалентів, які були отримані або підлягають одержанню.

В багатьох випадках в роздрібній торгівлі передача ризиків і вигод від володіння товаром співпадає з передачею юридичного права власності або передачею майна у власність покупця. крім того, від моменту переходу права власності залежить розподіл ризику випадкової загибелі або псування майна. Юридичним документом, який підтверджує згоду при певних умовах на покупку (продаж) товарів, є договір купівлі-продажу. Право власності (право оперативного управління) у користувача майна за договором виникає з моменту передачі майна, якщо інше не передбачено законом або договором.

Договором може бути передбачено момент переходу право власності до передачі майна, тобто до формального виписування первинних документів або після кінцевого розрахунку. У випадку, якщо підприємство залишає за собою істотний ризик володіння, право власності не переходить і операція не розглядається як реалізація, а, отже, дохід не визначається.

Торговельне підприємство може отримувати істотні ризики і вигоди від володіння, коли:

1) у підприємства виникають зобов’язання відносно незадовільного виконання робіт, яке не передбачено звичайними гарантійними положеннями;

2) отримання доходу від певної реалізації залежить від доходу, мав покупець від власної реалізації цих товарів;

3) відвантажені товари підлягають подальшому монтажу, і цей монтаж є істотною частиною контракту, який ще не було завершено підприємством;

4) покупець має право анулювати придбання з причин, визначених контрактом на реалізацію, і підприємство не має впевненості щодо його повернення.

Якщо підприємство залишає за собою тільки незначний ризик володіння, така операція буде вважатися реалізацією і доход визнається.

На прикладі розглянемо реалізацію товару. Підприємство "Міраж" уклало договір продажу товару на загальну суму 4 800 грн. в т.ч. ПДВ 800 грн.

Поставка здійснюється на умовах часткової передплати. Собівартість товару – 2 800 грн.

Таблиця 22

Відображення даних операцій в обліку підприємства

№ оп.

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Сума,

грн.

Дт

Кт

1

2

3

4

5

1

Отримано часткову передоплату за товар

311

361

2 400

2

Відображено податкове зобов'язання з ПДВ в складі передоплати

643

641

400

3

Відвантажено товар покупцю

361

702

4 800

4

Відображено податкове зобов'язання з ПДВ в складі доходу від реалізації

702

643

400

5

Списано собівартість товару

902

281

2 800

6

Списано дохід на фінансовий результат

791

902

4 000

7

Списано собівартість товару на фінансовий результат

791

902

2 800

8

Отримано доплату за товар

311

361

2 400

Дохід в даному прикладі визнається момент відвантаження відображається в бухгалтерському обліку в сумі 4 800, в податковому обліку дохід виникає по першої події передоплати – 2 000 грн., а потім по відвантаженню на 2 000 грн.

Так, по кредиту рахунку 79 відображають суми в порядку закриття рахунків обліку доходів, по дебету – суми в порядку закриття рахунків обліку витрат, а також належна сума нарахованого податку на прибуток.

Доходи, отримані підприємством протягом періоду, відображаються залежно від їх видів на рахунках 70-75 разом з усіма непрямими податками, які цю реалізацію супроводжують. Доходи, зменшені на суму непрямих податків, ґрунтуються за ознаками належності їх до: основних, фінансових, інших звичайних, а також надзвичайних доходів і переноситься на відповідний субрахунок рахунку 79.

Сальдо рахунку 79 при його закритті списується на рахунок 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)".

Зв’язок рахунків класу 7 зі Звітом про фінансові результати наведений на рис. 5.

Рис. 5 Зв’язок рахунків класу 7 зі Звітом про фінансові результати

Для узагальнення інформації про доходи від операційної, інвестиційної, фінансової діяльності підприємства та фінансові результати торговельного підприємства від звичайної діяльності та надзвичайних подій (за кредитом рахунків 70,71,72,73,74,75,76,79) призначено Журнал 6. У розділі II Журналу 6 накопичуються дані про окремі складові доходів діяльності підприємства (рис. 6).

Журнал 6

Звіт про фінансові результати

70 "Дохід від реалізації", рядок 15, графа 3, розділ I

Дохід(виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт. послуг), рядок 040, розділ I

71 "Інші операційні доходи", рядок 15, графа 4, розділ I

Інші операційні доходи, рядок 060, розділ I (за вирахуванням ПДВ)

72 "Доходи від участі в капіталі", рядок 15, графа 5, розділ I

Дохід від участі в капіталі, рядок 110, розділ I

73 "Інші фінансові доходи", рядок 15, графа 6, розділ I

Інші фінансові доходи, рядок 120 , розділ I

74 "Інші доходи", рядок 15, графа 7, розділ I

Інші доходи, рядок 130, розділ I (за вирахуванням ПДВ)

75 "Надзвичайні доходи", рядок 15, графа 8, розділ I

Надзвичайні доходи, рядок 200, розділ I

Рис.6 Складові доходів діяльності підприємства

Контрольні питання:

  1.  Як здійснюється списання витрат на фінансовий результат.
  2.  Відображення доходів і результатів діяльності в облікових регістрах та фінансовій звітності.

Література: [1, 4, 6, 11]

Модуль 2. Бухгалтерський облік у сільськогосподарських підприємствах

Тема 7. Особливості обліку витрат у сільськогосподарському виробництві

З 1 січня 2007 року облік та звітність по сільськогосподарській діяльності має вестись у відповідності до національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку № 30 «Біологічні активи», який відповідає змісту МСБО № 41 «Сільське господарство». Запровадження нових підходів в обліку сільськогосподарської діяльності змінює, починаючи з І кварталу 2007 року фінансову та статистичну звітність. Нові положення передбачають оцінку в обліку біологічних активів та сільськогосподарської продукції за справедливою (ринковою) вартістю. Змінюється робочий план рахунків, первинна документація та інші елементи облікової політики підприємства.

Все це вимагає оперативної і якісної перепідготовки практикуючих бухгалтерів. Оновлення освітніх програм вищих та середніх навчальних закладів.

Згідно П(С)БО 30 "Біологічні активи" вносяться зміни до: об'єктів обліку; плану рахунків; оцінки активів; нарахування зносу; визначення фінансового результату від сільськогосподарської діяльності, зміни до фінансової та статистичної звітності.

Перш за все, П(С)БО 30 вводяться нові об'єкти обліку — «Біологічні активи», що являють собою живі організми (рослини, тварини), які вирощуються підприємством з метою отримання сільськогосподарської продукції або утримуються ним з метою отримання інших вигод. Змінюються назви існуючих об'єктів обліку: «Робоча і продуктивна худоба» — на «Довгострокові біологічні активи тваринництва»; «Багаторічні насадження» — на «Довгострокові біологічні активи рослинництва», «Тварини на вирощуванні і відгодівлі» — на «Поточні біологічні активи тваринництва». Окрім того, об'єктами обліку стають «Поточні біологічні активи рослинництва» — площі певних сільськогосподарських культур, що вирощуються підприємством. Чого раніше не було.

Основні зміни, що вносяться П(С)БО 30 «Біологічні активи» в організацію обліку сільськогосподарської діяльності наведені в табл. 23.

Таблиця 23

Основні зміни, що вносяться в організацію обліку сільгоспдіяльності з 01.01.2007 р. за П(С)БО 30 “Біологічні активи” [13]

Організація

Зміни в:

Облік сільськогосподарської діяльності

До 01.01.2007 р.

За П(С)БО “Біологічні активи”

з 01.01.2007 р.

1

2

3

1. В обєктах обліку та рахунках для їх відображення:

1.1 Облік витрат на виробництво с/г продукції

Здійснювався на рах.23 “Виробництво”

Здійснювався на рах.23 “Виробництво

1.2 Облік поголівя і живої маси тварин

Обліковувся як:

1. Основне стадо/рах.107 “Робоча і продуктивна худоба” / за собівартістю з нарахуванням зносу (амортизації)

Обліковуються:

1. Довгострокові біологічні активи тваринництва:

рах.163 “Довгострокові біологічні активи тваринництва, які оцінені за справедливою вартістю” (без нарахування зносу/амортизації).

рах.164 “Довгострокові біологічні активи тваринництва, які оцінені за первісною вартістю” (з нарахуванням зносу/амортизації)

Продовження табл. 23

2. “Тварини на вирощувані та відгодівлі” /рах.21/ /за собівартістю/

2. Поточні біологічні активи тваринництва:

рах. 212 “Поточні біологічні активи тваринництва, які оцінені за справедливою вартістю”.

рах. 213 “Поточні біологічні активи тваринництва, які оцінені за первісною вартістю”

1.3 Облік формування основного стада

Здійснювався через рах. 155 “Формування основного стада” /за собівартістю/

Здійснюється через рах. 155 “Придбання /вирощування/ довгострокових біологічних активів” та даних на рах. 212 або 213 за групами незрілих довгострокових біологічних активів тваринництва, що переводяться до основного стада

1.5 Облік закладки багаторічних насаджень

Здійснювався на рах. 152 “Придбання (виготовлення) основних засобів”

Обліковується на рах. 27 “Продукція с/г виробництва” та оцінюється на дату первісного визнання за справедливою (ринковою) вартістю. Окрім с/г продукції на рах. 27 обліковується і вихід додаткових біологічних активів

ІІ. В оцінці активів (обєктів обліку) с/г діяльності

За плановою, або фактичною собівартістю

За справедливою вартістю, або якщо таку визначити неможливо – за первісною вартістю

ІІІ. У нарахуванні зносу /амортизації/

Нараховувався на основні засоби рослинного або тваринного походження

Нараховується лише на довгострокові біологічні активи, що оцінені за первісною вартістю

Закінчення табл. 23

ІУ. У визначенні фінансового результату від с/г діяльності

Визначався за результатами реалізації, як різниця між доходом (виручкою) та фактичною собівартістю

Відображався:

  •  дохід – Д-т 36 К-т 70;
  •  виробнича собівартість реалізованої продукції – Д-т 90 К-т 27

Списувався на фінансові результати:

  •  доходи – Д-т 70

К-т 79;

- собівартість реалі-

зованої продукції -  Д-т 79 К-т 90

Складається з трьох частин:

1) Від первісного визнання сільськогосподарської продукції та біологічних активів (різниця між вартістю біологічних активів і сільськогосподарської продукції, оцінених за справедливою вартістю, та витратами, повязаними з їх біологічними перетвореннями;

2) Від реалізації сільськогосподарської продукції та біологічних активів (в основному порядок визначення аналогічний як до 01.01.2007 р.);

3) Від зміни справедливої вартості біологічних активів (збільшення/зменшення) на дату балансу балансової вартості біологічних активів, які оцінюються за справедливою вартістю за вирахуванням очікуваних витрат на місці продажу, відображається у складі інших операційних доходів (інших операційних витрат)

У. У відображенні біологічних активів с/г діяльності у бухгалтерській звітності

Фінансова звітність Ф. 1-5

Стат. Звітність ф. 50 с-г

Будуть внесені зміни до ф. 1 “Баланс”, ф. 5 “Примітки” та зміни до статистичної форми 50 с-г

Суть цих нововведень не в механічній заміні назв об'єктів обліку, а у визнанні необхідності і появі можливості окремого відображення в обліку і звітності специфічних активів, що живуть, приростають, відтворюються, а, звідси, повинні бути окремо виділені і мати особливу оцінку. Останнє обумовлює і запровадження даним стандартам інших змін в організації обліку.

Друге. Вводяться нові рахунки для обліку біологічних активів (161 —165 та 211 —213).

Третє. Вводиться ринкова оцінка активів (за справедливою вартістю). Оцінка активів за справедливою вартістю хоча і викличе труднощі на практиці, проте буде мати величезне значення для інвестиційної привабливості сільського господарства України. Взагалі оцінка активів за ринковою вартістю стає пріоритетним напрямом розвитку бухгалтерського обліку в світі. Так Комітет з міжнародних стандартів оцінки видав Положення № 10 «Оцінка сільськогосподарської нерухомості», згідно з яким сільськогосподарські активи з метою оцінки розділяють на види: земля; структурні поліпшення землі; основні засоби, прикріплені до землі; основні засоби, не прикріплені до землі; біологічні активи, прикріплені до землі; біологічні активи, не прикріплені до землі.

Отже, облікові служби аграрних підприємств України мають освоїти нові підходи до оцінки нерухомості, біологічних активів, сільгосппродукції, в тому числі і для захисту інтересів селян в умовах інтеграційних та інвестиційних процесів. Ринкова оцінка активів набуває все більшого значення і в операційній діяльності. Ми, бухгалтери, навчені і звикли вести облік за історичною собівартістю (за подіями та операціями, що вже відбулися), а для управління більш важливою є інформація про реальний і майбутній стан виробництва і активів. Останнє буде визначати майбутній розвиток нашої професії. П(С)БО ЗО «Біологічні активи» є певною рушійною силою в цьому процесі.

Четверте. З введенням П(С)БО 30 «Біологічні активи» вносяться зміни у фінансову та статистичну звітність сільськогосподарських підприємств.

Пяте. При переході до нового обліку сільськогосподарської діяльності бухгалтерам слід враховувати і зміни, що вносяться до порядку нарахування зносу (амортизації).

Шосте. Як видно з таблиці 23 змінюється порядок визначення фінансового результату діяльності сільгосппідприємства. Тепер цей порядок буде визначати розрахунок по трьох складових, а не по одній, як було раніше.

Облік витрат на біологічні перетворення

Загальні положення

Основною діяльністю сільськогосподарських підприємств є виробництво і реалізація сільськогосподарської продукції, це є головною метою створення та діяльності підприємств.

Метою обліку витрат та виходу продукції (робіт, послуг) є документоване, своєчасне, повне і достовірне відображення фактичних витрат на виробництво продукції для забезпечення контролю за використанням матеріальних, трудових і фінансових ресурсів, а також обсягу виробленої продукції (виконаних робіт, наданих послуг) в натуральних та грошових вимірниках. Враховуючи зміни в методології бухгалтерського обліку сільськогосподарської діяльності, важливим його завданням є достовірна оцінка та відображення у звітності біологічних активів, сільськогосподарської продукції та витрат на біологічні перетворення.

Витрати відображаються у бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Якщо актив забезпечує одержання економічних вигод протягом кількох звітних періодів, то витрати визнаються шляхом систематичного розподілу його вартості (наприклад, у вигляді амортизації) між відповідними звітними періодами.

В бухгалтерському обліку витрати на виробництво продукції рослинництва і тваринництва визнаються витратами основної діяльності і пов'язані з біологічними перетвореннями біологічних активів. Біологічне перетворення — це процес якісних і кількісних змін біологічних активів.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про біологічні активи і про одержані в процесі їх біологічних перетворень додаткові біологічні активи й сільськогосподарську продукцію регламентуються П(С)БО ЗО «Біологічні активи». Витрати, пов'язані з біологічними перетворенням біологічних активів ведуть відповідно до вимог П(С)БО 16 «Витрати».

Для організації обліку витрат на біологічні перетворення біологічних активів слід використовувати Методичні рекомендації з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затверджені наказом Міністерства аграрної політики України від 18 травня 2001 року № 132.

До складу витрат, пов'язаних з біологічними перетвореннями належать:

а) прямі матеріальні витрати;

б) прямі витрати на оплату праці;

в) інші прямі витрати;

г) загальновиробничі витрати.

Не відносяться до витрат, пов'язаних з біологічними перетвореннями біологічних активів, наднормативні виробничі витрати. Ці витрати в бухгалтерському обліку в момент їх здійснення відносяться на собівартість реалізованої продукції, робіт, послуг (в дебет рахунку 90 «Собівартість реалізації»).

Прямими вважаються витрати, які можна віднести безпосередньо на відповідний об'єкт витрат, або які розподіляються між об'єктами витрат пропорційно до бази, з якою ці витрати знаходяться в близькій залежності, зокрема витрати мастильних матеріалів розподіляються пропорційно вартості основного пального; амортизація і витрати на поточний ремонт приміщення — пропорційно площі, що використо- вується при виробництві окремих продуктів тощо.

Прямі матеріальні витрати — це витрати цінностей (матеріалів), використаних безпосередньо на виробництво конкретного виду продукції, включаючи ті, що пов'язані з:

а) підготовкою та освоєнням випуску продукції (суми цих витрат відносяться на собівартість продукції з початку її виробництва);

б) виконання технологічного процесу з виробництва продукції, виконання робіт і надання послуг (сировина, насіння, паливо, енергія, добрива, засоби захисту рослин, ліки, корми, інструмент, пристрої та інші засоби і предмети праці, а також матеріали);

в) проведенням поточного ремонту, технічного огляду і технічного обслуговування основних виробничих засобів, у тому числі взятих у тимчасове користування за угодами операційної оренди, за винятком їх реконструкції і модернізації;

г) забезпеченням працівників спеціальним одягом і взуттям, захисними пристроями та спеціальним харчуванням у випадках, передбачених законодавством, коли ці суми можна віднести на відповідний об'єкт.

Прямі витрати на оплату праці включають основні суми основної і додаткової оплати, які нараховані згідно із прийнятою підприємством системою оплати праці, і які відносяться на конкретний об'єкт обліку витрати. При нарахуванні оплати праці натурою продукція оцінюється в порядку, передбаченому податковим законодавством.

До інших прямих витрат відносяться:

а) платежі зі страхування майна підприємства та цивільної відповідальності власників транспортних засобів, а також окремих категорій працівників, зайнятих у виробництві відповідних видів продукції (виконаних робіт, наданні послуг), безпосередньо на роботах з підвищеною небезпекою для життя та здоров'я передбачених законодавством;

б) плата за оренду основних засобів, що може бути віднесена на конкретний об'єкт;

в) витрати на утримання, експлуатацію та ремонт необоротних активів, що використовуються в конкретному виробничому процесі, зокрема їх амортизацію, витрати на освітлення, опалення, водопостачання, електропостачання тощо;

г) податки і збори (обов'язкові платежі), які згідно законодавства відносяться на витрати виробництва;

д) інші витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкту витрат.

До складу загальновиробничих витрат включаються:

а) витрати на управління виробництвом (оплата праці, відрахування на соціальні заходи й медичне страхування та витрати на оплату службових відряджень апарату управління та спеціалістів галузей (цехів), дільниць підрозділів тощо);

б) амортизація необоротних активів загальновиробничого (цехового, дільничного, бригадного) призначення;

в) витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення;

г) витрати на вдосконалення технології й організації виробництва (оплата праці, включаючи відрахування на соціальні заходи, працівників зайнятих удосконаленням технології й організації виробництва, поліпшенням якості продукції, підвищенням її надійності, довговічності, інших експлуатаційних характеристик у виробничому процесі; оплата послуг сторонніх організацій тощо);

д) витрати на опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення та інші утримання загальних приміщень виробничого призначення;

е) витрати на обслуговування виробничого процесу (оплата праці та інші витрати на здійснення технологічного контролю за виробничими процесами та якістю продукції, робіт, послуг);

є) витрати на охорону праці, техніку безпеки і охорону навколишнього природного середовища;

ж) інші витрати (втрати від браку, оплата простоїв тощо);

з) плата за оренду землі і майна виробничого призначення.

В сільськогосподарських підприємствах витрати операційної діяльності групуються за такими економічними елементами:

а) матеріальні затрати;

б) витрати на оплату праці;

в) відрахування на соціальні заходи;

г) амортизація;

д) інші операційні витрати.

До складу елемента «Матеріальні затрати» включається вартість витрачених у виробництві (крім продукту власного виробництва):

а) сировини і основних матеріалів;

б) насіння;

в) кормів;

г) палива і мастильних матеріалів;

д) купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів;

е) палива й енергії;

є) будівельних матеріалів;

ж) запасних частин;

з) тари й тарних матеріалів;

і) допоміжних та інших матеріалів.

До складу елемента «Витрати на оплату праці» включаються заробітна плата та оплата за окладами й тарифами, премії та заохочення, компенсаційні виплати, оплата відпусток та іншого невідпрацьованого часу, інші витрати на оплату праці.

До складу елемента «Відрахування на соціальні заходи» включаються відрахування на пенсійне забезпечення, відрахування на соціальне страхування, страхові внески на випадок безробіття, відрахування на індивідуальне страхування підприємства, відрахування на інші соціальні заходи.

До складу елемента «Амортизація» включаються суми нарахованої амортизації основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних матеріальних активів.

До складу елемента «Інші операційні витрати» включаються інші витрати операційної діяльності, зокрема витрати на відрядження, на послуги зв'язку, плата за розрахунково-касове обслуговування тощо.

Витрати на виробництво продукції (робіт, послуг) формуються за центрами відповідальності та об'єктами обліку. Центрами відповідальності виступають внутрішньогосподарські підрозділи, що функціонують на засадах госпрозрахунку. їх склад визначається з урахуванням виробничої та організаційної побудови підприємства, порядку закріплення засобів виробництва тощо.

 Залежно від конкретних умов виробництва, структури управління, системи оплати праці, визначення та розподілу госпрозрахункового доходу, бухгалтерія підприємства облік витрат може вести в цілому по конкретних виробничих підрозділах без деталізації за окремими об'єктами (видами і групами худоби та птиці, видами виробництв). Фактичні витрати підрозділу розподіляють між окремими культурами, видами і групами худоби та птиці пропорційно до планових витрат, а за їх відсутності — до нормативних витрат згідно з технологічними картами чи укрупненими нормативами.

Залежно від характеру участі в процесі виробництва витрати поділяються на основні та накладні.

Основні витрати пов'язані з безпосереднім виконанням технологічних операцій по виробництву продукції (робіт, послуг), а накладні — з управління та обслуговування діяльності підрозділу (бригади, цеху, ферми, внутрішньогосподарського кооперативу тощо) чи галузі в цілому.

Витрати на виробництво продукції (робіт, послуг) в обліку групуються за статтями, які господарство визначає самостійно, виділяючи в окремі статті змінні і постійні витрати.

Змінні витрати діляться на пропорційні, величина яких визначається обсягом одержаної продукції, та непропорційні, величина яких залежить від обсягу виконаних робіт чи поголів'я тварин; до постійних відносяться витрати, величина яких не залежить ні від кількості продукції, ні від поголів'я чи обсягу виконаних робіт.

Класифікація витрат основної діяльності сільськогосподарських підприємств є основною для побудови системи рахунків з обліку виробничих витрат.

Для обліку витрат, пов'язаних з біологічним перетворенням біологічних активів, в складі синтетичного рахунку 23 «Виробництво» відкривають такі субрахунки:

231 «Рослинництво»;

          231«Тваринництво».

В зв'язку з тим, що машинно-тракторний парк одночасно з виконанням основних технологічних процесів в рослинництві виконує роботи в тваринництві, в промислових, обслуговуючих і допоміжних виробництвах, будівництві, виконує транспортні роботи, а також виконує роботи за замовленнями сторонніх організацій та громадян, витрати на утримання машинно-тракторного парку доцільно обліковувати на окремому субрахунку рахунку 23 «Виробництво».

Витрати на ремонт необоротних активів доцільно спочатку обліковувати на окремому субрахунку синтетичного рахунку 23 «Виробництво», а потім відносити на окремі об'єкти обліку витрат в рослинництва і тваринництва. Це дасть змогу здійснювати контроль цих витрат, а також формувати інформацію про склад і обсяги витрат для складання звітності.

Загальновиробничі витрати, пов'язані з біологічними перетвореннями біологічних активів, необхідно вести на синтетичному рахунку 91 «Загальновиробничі витрати», до якого відкриваються такі субрахунки:

  1.  — загальновиробничі (цехові) витрати рослинництва;
  2.  — загальновиробничі (цехові) витрати тваринництва.

В складі рахунку 91 на окремих субрахунках доцільно вести облік витрат на:

орендну плату за земельні паї та земельні ділянки;

страхові платежі.

Облік витрат у сільськогосподарському виробництві повинен забезпечувати оперативне, достовірне та повне надходження інформації щодо кількості та вартості одержаної продукції, трудових, матеріальних та грошових витрат на виробництво продукції по підприємству в цілому та окремих його структурних підрозділах (бригадах, цехах, тощо).

Контрольні питання.

1. Які особливості обліку витрат у сільськогосподарському виробництві.

2. На яких рахунках відображається облік витрат на сільськогосподарському підприємстві та їх характеристика.

3. Як здійснюється облік формування основного стада.

4. Як враховуються й розподіляються витрати за об’єктами обліку?

Література: [1, 5, 9, 12, 13]

Тема 8. Об'єкти обліку в рослинництві

Облік витрат на біологічні перетворення біологічних активів в рослинництві

Рослинництво є однією із основних і специфічних галузей сільськогосподарського виробництва.

На процес відтворення засобів у рослинництві суттєвий вплив має сезонний характер виробництва, зокрема неспівпадання періоду понесення витрат виробництва \ періоду виходу продукції.

Виробничі витрати в рослинництві здійснюються протягом тривалого періоду, а продукцію отримують в момент біологічного дозрівання рослин. Тому бухгалтерський облік повинен чітко розмежувати витрати за роками: витрати під урожай поточного року і витрати під урожай майбутніх років. Крім того, аналітичний облік виробничих витрат організовувати також за видами виробництв і культурами, за основними статтями витрат, а також за внутрішньогосподарськими підрозділами. Об'єктом бухгалтерського обліку біологічних перетворень біологічних активів рослинництва можуть бути види сільськогосподарських рослин (зернові, кормові, олійні, ефіроолійні, технічні, прядивні, овочеві, лікарські, квіткові, плодові та ягідні рослини, виноград, картопля, тощо), або однорідні групи біологічних активів, які складаються з підвидів сільськогосподарських рослин (озимі та ярі зернові, кісточкові, зерняткові, горіхоплідні тощо), чи окремих культур (ячмінь, кукурудза, соняшник тощо). Групування об'єктів обліку витрат з метою організації аналітичного обліку в рослинництві наведено на рис.7

     

     

   

   

  

  

  

  

  

  

  

   

  

  

 

Рис 7. Групування обєктів обліку витрат з метою організації аналітичного обліку в рослинництві  

Облік витрат в рослинництві рекомендується вести за такими статтями витрат:

- витрати на оплату праці;

- відрахування на соціальні заходи;

- насіння та посадковий матеріал;

- паливо та мастильні матеріали;

- добрива;

- засоби захисту рослин;

- роботи та послуги;

- витрати на ремонт необоротних активів;

- інші витрати на утримання основних засобів;

- інші витрати;

- загальновиробничі витрати.

До статті «Витрати на оплату праці» включається основна і додаткова оплата праці працівників, безпосередньо зайнятих в технологічному процесі виробництва (в тому числі трактористів-машиністів).

На статтю «Відрахування на соціальні заходи» відносять нарахування на оплату праці працівників, зайнятих виробництвом продукції:

на загальнообов'язкове державне пенсійне страхування;

на загальнообов'язкове державне страхування на випадок безробіття;

на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності;

на загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань.

До статті «Насіння та посадковий матеріал» включається вартість насіння та посадкового матеріалу власного виробництва і придбаного, що використані для посіву (посадки) відповідних сільськогосподарських культур та насаджень, крім незрілих довгострокових біологічних активів. Витрати на підготовку насіння до посіву (протруювання, сортування тощо), навантаження та транспортування його до місця посіву не включаються у вартість насіння, а відносяться на виробництво певної сільськогосподарської культури (групи культур) за відповідними статтями витрат.

За статтею «Паливо і мастильні матеріали» відображають комплексну ціну палива, в яку входять його вартість на виконання технологічних операцій, а також вартість мастил тощо.

До статті «Добрива» включаються витрати на внесені в ґрунт під сільськогосподарські культури органічні (гній, торф, компост, сидеральні добрива тощо), мінеральні, бактеріальні, інші добрива та мікродобрива.

Витрати на підготовку добрив, навантаження їх в транспортні засоби і розкидачі, вивезення в поле та внесення в ґрунт відносять на конкретну сільськогосподарську культуру (групу культур) за відповідними статтями витрат і в дану статтю не включаються.

До статті «Засоби захисту рослин» включаються вартість пестицидів, засобів протруювання, гербіцидів, дефоліантів та інших хімічних та біологічних засобів, які використані для боротьби з бур'янами, шкідниками і хворобами сільськогосподарських рослин.

Витрати, пов'язані з обробітком посівів сільськогосподарських культур та багаторічних насаджень зазначеними засобами (крім вартості використаних матеріалів), відносяться на відповідні культури (групи культур) за певними статтями витрат (пальне, оплата праці тощо).

У статті «Роботи та послуги» відображаються витрати на роботи та послуги власних допоміжних виробництв, які забезпечують виробничі потреби, та вартість послуг виробничого характеру, наданих сторонніми підприємствами, включаючи плату за воду для зрошення та інші послуги, надані водогосподарськими організаціями (крім робіт та послуг, витрати на які включаються до інших статей).

До складу цієї статті включають вартість послуг власного та залученого автомобільного, тракторного та гужового транспорту (на переміщення виробничих запасів з центральних складів, складів виробничих підрозділів та інших місць постійного зберігання на поля, ферми, польові стани, місця заправлення тракторів, комбайнів та інших сільськогосподарських машин під час їх роботи в полі, вивезення сільськогосподарської продукції з поля в місця зберігання та використання). Витрати відносяться на окремі об'єкти обліку виходячи з обсягів робіт, пов'язаних з перевезенням вантажів (в тонно-кілометрах, умовних еталонних гектарах тощо).

Вартість послуг електро-, тепло-, водо- та газопостачання визначається з включенням вартості відповідно електричної, теплової енергії, води, газу, одержаних зі сторони та вироблених у власному підприємстві.

Сума плати за воду для зрошення визначається виходячи з тарифів, затверджених у встановленому порядку, та обсягів водопостачання для поливу певних сільськогосподарських культур та угідь, а також для інших виробничих потреб.

У вартість послуг з агрохімічного обслуговування та внесення добрив, що надані сторонніми підприємствами і організаціями, не включається вартість отрутохімікатів та добрив.

До цієї статті включаються також витрати холодильних установок і камер на замороження, охолодження та зберігання продукції. Витрати, пов'язані зі зберіганням в них овочів, плодів та інших продуктів, призначених для переробки, відносяться на вартість відповідних видів сировини, використаних у виробництві.

До складу статті «Витрати на ремонт необоротних активів» включають:

а) суму на оплату праці працівників, зайнятих на ремонтних операціях, вартість запасних частин, ремонтно-будівельних та інших матеріалів, витрачених на поточний ремонт основних засобів, включаючи вартість пального та мастильних матеріалів, використаних на ремонт та обкатку машин після ремонту;

б) вартість послуг сторонніх організацій та власних майстерень з технічного обслуговування і поточного ремонту тракторів, сільськогосподарських машин та обладнання;

в) витрати на ремонт плівкових теплиць і парників, а також витрати на ремонт і заміну гусениць та гумових шин тракторів і сільськогосподарських машин (вартість плівки, яка використовується для ремонту теплиць і парників, а також гуми включаються у витрати на поточний ремонт без вартості зношеної плівки чи гуми за цінами їх можливої реалізації (використання)).

До статті «Інші витрати на утримання необоротних активів» включаються суми, використані їх утримання безпосередньо в конкретному виробництві.

До складу цих витрат відносяться:

а) витрати на оплату праці персоналу, що обслуговує необоротні активи (крім трактористів-машиністів та інших працівників, зайнятих в технологічному процесі виробництва сільськогосподарської продукції тощо), механіків, сторожів, місць зберігання техніки тощо;

б) вартість пального та мастильних матеріалів на переїзд тракторів та самохідних машин з однієї ділянки на іншу;

в) амортизаційні відрахування, які прямо не відносяться на певні об'єкти обліку витрат.

Витрати на утримання основних засобів, включаючи орендну плату, обліковуються на окремому субрахунку рахунку 23 “Виробництво” і відносяться на собівартість продукції окремих культур та видів незавершеного виробництва таким чином:

а) тракторів — пропорційно обсягу виконаних ними механізованих тракторних та будівельних робіт (в умовах еталонних гектарах);

б) ґрунтообробних машин — пропорційно обробленим площам, зайнятим певними культурами;

в) сівалок — пропорційно площі посівів культур;

г) технічних засобів для збирання врожаю — прямо або пропорційно зібраній площі певних культур;

д) машин для внесення в ґрунт добрив — пропорційно фізичній масі внесених добрив;

е) меліоративних споруд — пропорційно меліоративним площам.

Витрати на утримання меліоративних споруд підприємства, що плануються та обліковуються за статтею «Інші витрати на утримання необоротних активів», відносяться на сільськогосподарські культури, які вирощуються на зрошуваних та окремо осушених землях. Витрати на зрошення, якщо вони не можуть бути безпосередньо віднесені на певні культури, розподіляються між ними, а також пасовищами та сіножатями пропорційно площі поливних земель.

Витрати на догляд за полезахисними лісовими смугами включаються без вартості одержаних з цих смуг дров, хмизу, плодів (за цінами їх можливої реалізації чи використання). Ці витрати відносяться на багаторічні насадження та посіяні культури пропорційно площам, до яких лісові смуги прилягають.

У статті «Інші витрати» відображаються витрати, що безпосередньо пов'язані з виробництвом певної продукції і не включені і до однієї з вищеназваних статей, а саме:

а) вартість спецодягу та спецвзуття, що видаються працівникам, рослинництва, а також інших малоцінних і швидкозношуваних предметів;

б) платежі за страхування майна, урожаю сільськогосподарських культур, а також окремих категорій працівників, зайнятих безпосередньо на роботах з підвищеною небезпекою для життя і здоров'я у випадках, передбачених законодавством;

в) інші витрати, що включаються у собівартість продукції (робіт, послуг) і не віднесені до цієї та інших статей витрат. Ці витрати, як правило, безпосередньо відносяться на відповідні сільськогосподарські культури (групи культур).

У статті «Загальновиробничі витрати» відображаються бригадні, цехові та загальновиробничі витрати рослинництва.

До бригадних, цехових та загальновиробничих витрат відносяться витрати на оплату праці працівників апарату управління; орендна плата; амортизаційні відрахування і витрати на утримання та поточний ремонт необоротних активів загального призначення; витрати на заходи з охорони праці та техніки безпеки; витрати на перевезення працівників до місця безпосередньої роботи; на утримання польових станів; інші витрати, пов'язані з управлінням та обслуговуванням виробництва окремих підрозділів та галузей.

Бригадні, цехові і загальновиробничі витрати рослинництва, розподіляються між об'єктами обліку пропорційно загальній сумі витрат, за винятком вартості насіння, відносяться на собівартість тільки тієї продукції, яка виробляється в даній бригаді, цеху чи у відповідній галузі.

Кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку витрат на біологічні перетворення біологічних активів в рослинництві наведено в табл. 24.

Таблиця 24

Кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку витрат на біологічне перетворення біологічних активів в рослинництві

№ п/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Дебет

Кредит

1

2

3

4

1

Віднесено витрати на біологічне перетворення біологічних активів в рослинництві:

- покупні насіння, посадковий матеріал;

231

208

- насіння і посадковий матеріал власного виробництва;

231

27

- покупні добрива, засоби захисту рослин, інші виробничі запаси;

231

208

- малоцінні та швидкозношувані предмети;

231

22

- органічні добрива власного виробництва;

231

27

- роботи та послуги власних допоміжних виробництв;

231

23

роботи та послуги виробничого характеру сторонніх організацій;

231

631

Закінчення табл. 24

- оплата праці працівників, зайнятих в рослинництві;

231

661

- відрахування на соціальні заходи;

231

65

- амортизація необоротних активів;

231

131,132,

134

- витрати на запилення сільськогосподарських культур бджолами;

231

232

- витрати на ремонт необоротних активів;

231

23

- загальновиробничі витрати;

231

91

- орендна плата за земельні паї та земельні ділянки;

231

91

- платежі за страхування майна, урожаю сільськогосподарських культур та окремих категорій працівників

231

91

2

Розподіляються витрати під урожай поточного року на окремі культури (групи культур)

231

231

3

Визнано поточні біологічні активи рослинництва, які оцінюються за справедливою вартістю та збільшено вартість таких біологічних активів на дату балансу

211

231

3.1

Визнано на суму різниці між справедливою вартістю поточних біологічних активів рослинництва та сумою понесених витрат, пов’язаних з їх біологічними перетвореннями:

- дохід від первісного визнання приросту біологічних активів на дату балансу;

231

710

- витрати від первісного визнання біологічних активів на дату балансу;

940

231

3.2

Списано поточні біологічні активи рослинництва на початок збирання врожаю

231

211

4

Віднесено витрати на вирощування культур, що загинули в наслідок стихійного лиха, на надзвичайні витрати

991

231

Важливою особливістю галузі рослинництва є те, що виробничий процес не обмежується календарним роком. Тому всі витрати рослинництва можна поділити на три групи:

витрат минулих років під урожай поточного року;

витрати поточного року під урожай поточного року;

витрати поточного року під урожай майбутніх років.

Витрати під урожай майбутніх років обліковуються на окремих аналітичних рахунках за видами робіт, оскільки в момент їх здійснення по більшості з них ще невідомо, до вирощування яких культур вони відносяться.

Віднесення витрат незавершеного виробництва на вирощування культур урожаю поточного року здійснюється в такому порядку. В кінці весни, після визначення фактичних площ посівів під окремими культурами, витрати незавершеного виробництва постатейно розподіляють пропорційно до площ посівів. Для розподілу витрат незавершеного виробництва складають спеціальний розрахунок і бухгалтерську довідку.

Витрати на посіви багаторічних трав відносять під урожай поточного року виходячи із терміну використання трав (постатейно).

Витрати на вапнування і гіпсування ґрунтів постатейно відносять на вирощування культур (груп культур), що вирощуються на цих площах, щорічно рівними долями протягом 5 років.

Витрати на первинне окультурення поліпшених та природних пасовищ постатейно відносять на вирощування кормів щорічно рівними долями протягом 5 років.

Витрати на заготівлю силосу і сінажу обліковують на окремих аналітичних рахунках. На ці рахунки відносять також кількість і вартість використаної зеленої маси та інших компонентів на силосування або сінажування.

Поточні біологічні активи рослинництва, які не досягли зрілості та технологічний процес їх створення не завершено, якщо їх справедливу вартість можна достовірно визначити, визнаються активом і відображаються у складі поточних біологічних активів.

Інший операційний дохід (витрати) визнається на дату балансу, як різниця між сумою справедливої вартості поточних біологічних активів рослинництва, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу, та сумою понесених витрат, пов'язаних з їх біологічним перетворенням. На момент початку збирання врожаю такі біологічні активи списуються з балансу з віднесенням їх вартості на витрати виробництва (табл. 24).

Поточні біологічні активи рослинництва, справедливу вартість яких на дату балансу достовірно визначити неможливо, які не досягли зрілості та технологічний процес їх створення не завершено, відображаються у бухгалтерському обліку і звітності, як незавершене виробництво та оцінюється за виробничою собівартістю, яка визначається відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати». Доходи та витрати від зміни оцінок таких поточних біологічних активів відображаються в обліку відповідно до Положення (стандарту) 9.

Контрольні питання.

  1.  Як враховуються витрати в рослинництві?
  2.  Які об’єкти обліку в рослинництві?
  3.  Який склад витрат за об’єктами обліку в рослинництві?

Література : [ 8,12,13 ] .

Тема 9. Об’єкти обліку у тваринництві

Облік витрат на біологічні перетворення біологічних активів в тваринництві

Тваринництво є важливою галуззю сільськогосподарського виробництва і поділяється на окремі галузі: скотарство, свинарство, вівчарство, птахівництво, рибництво, бджільництво, конярство, шовківництво, кролівництво, звірівництво тощо. В свою чергу кожна із цих галузей може включати конкретні виробництва з випуску спеціалізованих видів продукції: скотарство — велика рогата худоба молочного напрямку і вирощування худоби на м'ясо, птахівництво — виробництво яєць і м'яса тощо. Тому витрати в тваринництві поділяються за галузями і видами виробництва.

На відміну від рослинництва, тваринництво характеризується рівномірним понесенням витрат виробництва і одержанням продукції. Тому бухгалтерський облік повинен забезпечувати аналітичний облік витрат за основними видами виробництв і групами тварин, за основними статтями витрат, а також за внутрішньогосподарськими підрозділами.

Об'єктом бухгалтерського обліку біологічного перетворення біологічних активів тваринництва можуть бути види тварин (велика рогата худоба, свині, вівці, птиця, хутрові звірі, сім'ї бджіл тощо) або однорідні групи біологічних активів, які складаються з певних статево-вікових (технологічних) груп (корови і бики-плідники основного стада, свині і хряки-плідники основного стада, тварини на вирощуванні та відгодівлі тощо).

Групування об'єктів обліку витрат на біологічне перетворення біологічних активів в тваринництві з метою ведення аналітичного обліку наведено на рис.

Облік витрат в тваринництві рекомендується вести за такими статтями витрат:

- витрати на оплату праці:

- відрахування на соціальні заходи;

- засоби захисту тварин;

- корми;

- робота та послуги;

- витрати на ремонт необоротних активів;

- інші витрати на утримання основних засобів;

- інші витрати;

- непродуктивні витрати (в обліку);

- загальновиробничі витрати.

До статті «Витрати на оплату праці» включається основна і додаткова оплата праці працівників, безпосередньо зайнятих в технологічному процесі виробництва.

На статтю «Відрахування на соціальні заходи» відносять нарахування на оплату праці працівників, зайнятих виробництвом продукції:

- на загальнообов'язкове державне пенсійне страхування;

- на загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття;

- на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у  зв'язку з тимчасовою втратою працездатності;

- на загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань.

  

     

     

       

    

      

    

    

         

Рис. 8 Групування обєктів обліку витрат з метою організації аналітичного обліку в тваринництві

До статті «Засоби захисту тварин» включаються вартість медикаментів, біопрепаратів та дезінфікуючих засобів, які застосовуються у тваринництві.

У статті «Корми» відображаються вартість кормів власного виробництва та придбаних, витрати на їх внутрішньогосподарське переміщення з поля на постійне місце зберігання. На цю статтю відносяться також витрати на приготування кормів в кормоцехах і кормокухнях. Ці суми списуються безпосередньо на відповідні види і групи тварин прямо або розподіляються між ними пропорційно масі згодованих кормів. Частина витрат на утримання кормоцехів відносяться на вартість кормів, які передані на склад для зберігання.

Витрати з транспортування кормів з місць постійного зберігання до кормоцехів (кормокухонь) або безпосередньо на ферму відносяться на відповідні статті витрат (пальне і мастильні матеріали, оплата праці тощо).

У статті «Роботи та послуги» відображаються витрати на роботи та послуги власних допоміжних виробництв, які забезпечують виробничі потреби, та вартість послуг виробничого характеру, наданих сторонніми підприємствами.

До складу цієї статті включають вартість послуг власного та залученого автомобільного, тракторного та гужового транспорту (на переміщення виробничих запасів з центральних складів, складів виробничих підрозділів підприємства та інших місць постійного зберігання на ферми і польові стани. Витрати відносяться на окремі об'єкти обліку виходячи з обсягів робіт, пов'язаних з перевезенням вантажів (в тонно-кілометрах, умовних еталонних гектарах тощо).

Вартість послуг електро-, тепло-, водо- та газопостачання визначається з включенням вартості відповідно електричної, теплової енергії, води, газу, одержаних зі сторони та вироблених у власному підприємстві.

До складу статті «Витрати на ремонт необоротних активів» включають:

а) суми на оплату праці працівників, зайнятих на ремонтних операціях, вартість запасних частин, ремонтно-будівельних та інших матеріалів, витрачених на ремонт основних засобів;

б) вартість послуг сторонніх організацій та власних майстерень і технічного обслуговування і поточного ремонту обладнання тваринницьких ферм.

До статті «Інші витрати на утримання необоротних активів» включаються суми, використані для їх утримання безпосередньо в конкретному виробництві.

До складу цих витрат відносяться:

а) витрати на оплату праці персоналу, що обслуговує необоротні активи (крім трактористів-машиністів та інших працівників, зайнятих в технологічному процесі виробництва сільськогосподарської продукції тощо), механіків, сторожів тощо;

б) амортизаційні відрахування, які прямо не відносяться на певні об'єкти обліку витрат види або групи тварин.

Витрати на утримання тваринницького приміщення де розміщене декілька видів худоби розподіляються пропорційно зайнятій площі.

У статті «Інші витрати» відображаються витрати, що безпосередньо пов'язані з виробництвом певної продукції і не включені і до однім з вищенаведених статей, а саме:

а) вартість спецодягу та взуття, що видаються працівникам, зайнятим доглядом за худобою, птицею тощо (за винятком вартості спецодягу, який видається ветпрацівникам і сторожам), а також інших малоцінних і швидкозношуваних предметів;

б) вартість підстилки для тварин (соломи, торфу, тирси);

в) витрати на штучне осіменіння тварин (утримання пункту, вартість сперми, оплата праці техніка штучного осіменіння тощо);

г) витрати утримання літніх таборів, загонів, навісів та інших споруд некапітального характеру для тварин;

д) платежі за страхування майна, тварин, а також окремих категорій працівників, зайнятих безпосередньо на роботах з підвищеною
небезпекою для життя і здоров'я у випадках, передбачених законодавством;

є) інші витрати, що включаються у собівартість продукції (робіт, послуг) і не віднесені до цієї та інших статей витрат. Ці витрати, як правило, безпосередньо відносяться на відповідні види тварин.

До складу статті «Непродуктивні витрати» (в обліку) включають витрати від падежу молодняку та дорослої худоби на відгодівлі птиці, звірів, кролів, а також бджолиних сімей, за винятком втрат, які сталися внаслідок стихійного лиха, сум, що підлягають відшкодуванню винними особами, та вартості одержаної сировини (шкур, технічного м'яса тощо) за цінами можливої реалізації.

У статті «Загальновиробничі витрати» відображаються бригадні, фермські, цехові та загальновиробничі витрати.

До бригадних, фермерських, цехових та загальновиробничих витрат відносяться витрати на оплату праці працівників апарату управління; орендна плата; амортизаційні відрахування і витрати на утримання та поточний ремонт необоротних активів загального призначення; витрати на заходи з охорони праці та техніки безпеки; витрати на перевезення працівників до місця безпосередньої роботи; на утримання польових станів; інші витрати, пов'язані з управлінням та обслуговуванням виробництва окремих підрозділів та галузей.

Бригадні, фермерські, цехові і загальновиробничі витрати тваринництва розподіляються між об'єктами обліку пропорційно загальній сумі витрат, за винятком вартості кормів і відносяться на собівартість тільки тієї продукції, яка виробляється в даній бригаді, фермі, цеху чи у відповідній галузі.

Кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку витрат на біологічне перетворення біологічних активів в тваринництві наведено в таблиці.

Враховуючи специфіку окремих галузей тваринництва додатково можуть виділятися такі статті:

вартість яєць, закладених на інкубацію;

вартість грени (у шовківництві);

витрати стригального пункту (у вівчарстві);

вартість мальків (цьоголіток), запущених у водойми;

інші статті.

В окремих галузях тваринництва на кінець року може бути незавершене виробництво.

Так, в птахівництві незавершеним виробництвом є витрати на інкубацію яєць, що залишилися в інкубаторі на кінець року. Для оцінки незавершеного виробництва справедливу вартість однієї голови добового молодняку птиці (зменшену на очікувані витрати на місці продажу) слід поділити на тривалість інкубації в днях і одержаний результат помножити на кількість яєць, що залишилися в інкубаторах на кінець року, та фактичний період їх інкубації в днях.

У бджільництві справедлива вартість меду (зменшена на очікувані витрати на місці продажу), залишеній у вуликах для годівлі бджіл у зимовий період, розглядається як витрати незавершеного виробництва на кінець календарного року.

Таблиця 25

Кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку витрат на біологічне перетворення біологічних активів в тваринництві

№ з/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Дебет

Кредит

1

2

3

4

1

Віднесено витрати на біологічне перетворення біологічних активів в тваринництві:

- покупні корми;

232

208

- корми власного виробництва;

232

27

- корми згодовані шляхом випасу;

232

231

- покупні біопрепарати, медикаменти і інші засоби захисту тварин, інші виробничі запаси;

232

20

- малоцінні та швидкозношувані предмет, спецодяг, спецвзуття;

232

22

- роботи та послуги власних допоміжних виробництв;

232

23

- роботи та послуги виробничого характеру сторонніх організацій;

232

631

- оплата праці працівників, зайнятих в тваринництві;

232

661

- амортизація необоротних активів;

232

13

- витрати на ремонт необоротних активів;

232

23

- витрати на утримання літніх таборів, загонів;

232

39

- витрати на приготування кормів;

232

23

- загальновиробничі витрати;

232

91

- платежі за страхування майна, худоби та окремих категорій працівників;

232

91

Закінчення табл. 25

1

2

3

4

- витрати від падежу молодняку та дорослої худоби на відгодівлі, птиці, звірів, кролів, бджолиних сімей, за винятком втрат, які сталися внаслідок стихійного лиха, сум, що підлягають відшкодуванню винними особами, та вартості одержаної сировини (шкур, технічного мяса тощо) за цінами можливої реалізації

232

24

2

Віднесення витрат на утримання бджіл, що загинули і не дали продукції

94

232

Первісне визнання сільськогосподарської продукції

       Первісне визнання сільськогосподарської продукції активом здійснюється, якщо:

підприємство набуло право власності на сільськогосподарську продукції і несе ризики й отримує вигоди від володіння нею;

підприємство в подальшому буде здійснювати управління та контроль за використанням сільськогосподарської продукції;

є впевненість, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов'язані з використанням сільськогосподарської продукції;

вартість її може бути достовірно визначена.

Первісне визнання сільськогосподарської продукції відображається в обліку у тому звітному періоді, у якому вона відокремлена від біологічного активу.

Сільськогосподарська продукція при її відокремленні від біологічного активу (у рослинництві — зерно, плоди, ягоди, овочі, зелена маса, отримані підчас збирання (заготівлі); у тваринництві — вовна молоко, яйця, мед, отримані під час настригу, надою, збору тощо) або при припиненні процесів життєдіяльності біологічних активів (деревина, отримана при вирубці насаджень тощо) перестає бути елементом біологічних активів і визнається як окремий актив.

За цільовим призначенням, господарською цінністю, економічними вигодами від використання сільськогосподарська продукція поділяється на основну, супутню та побічну.

Основною є сільськогосподарська продукція, використання якої може приносити найбільші економічні вигоди підприємству, і отримання якої є метою утримання біологічних активів, здатних давати таку сільськогосподарську продукцію (у рослинництві — зерно, овочі, фрукти, насіння соняшнику, виноград, коренеплоди тощо; у тваринництві — молоко в молочному скотарстві, приріст живої маси при вирощуванні і відгодівлі тварин, вовна основного стада овець, мед, товарна риба тощо).

Супутньою є сільськогосподарська продукція, яка одержана від біологічного активу або їх групи одночасно з основною продукцією, відповідає стандартам або технічним умовам і призначена для подальшої переробки або реалізації (у рослинництві — насіння льону і конопель; у тваринництві — приріст живої маси тварин основного стада, молоко від основного стада овець, віск у бджільництві тощо).

Побічною є сільськогосподарська продукція, яка одержується від одного біологічного активу або їх групи одночасно з основною, але має другорядне значення, а економічні вигоди від її використання є несуттєвими (у рослинництві — солома, гичка, бадилля; у тваринництві — гній, пташиний послід тощо).

При первісному визнанні сільськогосподарська продукція оприбутковується, відповідно до вимог, П(С)БО ЗО за справедливою вартістю, зменшеною на витрати на місті продажу. Порядок прийняття рішення про визначення справедливої вартості сільськогосподарської продукції на певний період та документального оформлення такого рішення описано в розділі 3 даного посібника.

Сільськогосподарську продукцію після її первісного визнання та додаткові біологічні активи, які не беруть участі у сільськогосподарській діяльності (утримуються для продажу, напрями їх подальшого використання не визначені тощо), оцінюють та відображають відповідно до Положення (стандарту) 9.

Додаткові біологічні активи рослинництва після їх первісного визнання і відокремлення від біологічного активу та/або ґрунту визнаються запасом і обліковуються в складі продукції сільськогосподарського виробництва.

Первісною вартістю сільськогосподарської продукції як запасу є її справедлива вартість, зменшена на очікувані витрати на місці продажу, визначена при первісному визнанні.

Первісною вартістю додаткових біологічних активів, які не використовуються у сільськогосподарській діяльності, є їх справедлива вартість, зменшена на очікувані витрати на місці продажу, визначена при первісному визнанні, або вартість, за якою вони відображаються в обліку на дату визнання їх запасами.

Сільськогосподарська продукція після її первісного визнання та біологічні активи, які не використовуються у сільськогосподарській діяльності, відображаються у бухгалтерському обліку і звітності за найменшою з двох оцінок: первісною вартістю або чистою вартістю реалізації.

Облік продукції виробленої сільськогосподарськими підприємствами, ведуть на рахунку 27 «Продукція сільськогосподарського виробництва».

За дебетом рахунку 27 «Продукція сільськогосподарського виробництва» відображається надходження сільськогосподарської продукції, за кредитом — вибуття сільськогосподарської продукції внаслідок продажу, безоплатної передачі тощо.

На цьому рахунку обліковують продукцію, одержану від власних рослинницьких, тваринницьких та промислових підрозділів підприємства, яка призначена для продажу на сторону та для іншого невиробничого споживання (видачі й продажу працівникам, передачі в невиробничу сферу, наприклад в дитячі садки, їдальні тощо); продукцію, яка призначена для споживання в тваринницьких підрозділах як корми або для виробництва кормів у кормоцехах; продукцію, яка вирощена для годівлі худоби, наприклад зелену масу, корм, плоди тощо, а також побічну продукцію та відходи, одержані при доведенні товарної продукції на насіння до належних кондицій; насіння та посадкового матеріалу, включаючи саджанці, призначені для закладання та ремонту власних насаджень.

Аналітичний облік продукції сільськогосподарського виробництва ведеться за видами продукції.

До рахунку 27 рекомендується відкривати такі субрахунки:

  1.   «Продукція рослинництва»
  2.   «Продукція тваринництва»
  3.   «Продукція промислових виробництв»
  4.   «Продукція допоміжних, обслуговуючих та інших виробництв»
  5.   «Продукція, прийнята від населення для реалізації»
  6.   «Насіння та садивний матеріал»
  7.   «Корми»

278 «Продукція сільськогосподарського виробництва відвантажена».

Первісне визнання продукції рослинництва

В період збирання урожаю продукції рослинництва необхідно забезпечити:

своєчасний підбір вагарів і матеріально відповідальних осіб за
приймання продукції, а також своєчасне призначення сторожів і інших
працівників з охорони продукції;

закріпити обов'язки за працівниками по складанню документів
з обліку зібраного урожаю з вказаним строку їх подання;

обов'язкове зважування продукції при її надходженні на складі
токи і інші місця постійного і тимчасового зберігання та реалізації
і іншому вибутті;

своєчасне і чітке оформлення документів на реалізацію і інше вибуття продукції, відповідність вказаних в них даних про кількість продукції фактично відпущеній кількості;

систематичне здійснення контролю за визначенням кількості і якості відвантаженої продукції;

відокремлений облік сортового насіння за сортами, репродукціями , категоріями сортової чистоти і класами посівного стандарту.

Для оформлення відправлення зерна колосових і зернобобових культур, соняшнику і інших олійних культур, насіння однорічних і багаторічних трав від комбайнів на токи, склади і інші місця постійного або тимчасового зберігання застосовують:

реєстри відправки зерна і іншої продукції з поля (ф. №7 7);

путівки на вивезення продукції з поля (ф. №77 а);

талони (ф. № 77 б, № 77 в, №77 г), реєстри приймання зерна від водія (ф. №71 а), Журнал обліку виданих талонів (ф. №188);

реєстри приймання зерна вагарем (ф. № 78 а).

На підставі первинних документів завідувач також складає Реєстр приймання зерна та іншої продукції (ф. № 78), Реєстр документів на вибуття (ф. №79), Відомість руху зерна та іншої продукції (ф. № 80) та здійснює записи в Книгу (картки) складського обліку (ф. № 40).

При збиранні кукурудзи в качанах для переводу зерна в сухе, складають Реєстр переводу качанів кукурудзи повної стиглості в зерно (ф. № 81а).

Результати сортування і сушіння зерна оформлення завідувачем током або складом Актами на сортування і сушіння продукції рослинництва (ф. № 82), в якому вказують кількість відпущеного зерна та одержану від сортування і сушіння продукцію (зерно повноцінне, зернові відходи, що використовуються (з вказаними процентами вмісту в них зерна), невикористовуванні відходи (мертві відходи, усушка).

Оприбуткування урожаю картоплі, овочевих, баштанних, плодово-ягідних, горіхоплідних, субтропічних і цитрусових культур, а також винограду і ягід здійснюється на основі Щоденників надходження сільськогосподарської продукції (ф. № 81).

Процент вмісту домі шків землі в коренебульбоплодах і зеленого листя капусти визначають шляхом вибіркового зважування декількох партій продукції до очищення і після очищення від землі, а капусти — від зеленого листя. Після цього складаються акт, який служить основою для уточнення валового збору коренебульбоплодів і капусти.

Якщо продукція оприбутковується в штуках або пучках, то вона підлягає обов'язковому переведенню в кілограми. В таких випадках в Щоденниках вказують кількість пучків (штук) в чисельнику, а масу — в знаменнику.

В пунктах сортування продукції щоденно складають Акти на сортування і сушіння продукції рослинництва (ф. № 82).

В спеціалізованих садівничих господарствах плоди від урожаю оприбутковують на підставі Щоденників надходження продукції садівництва (ф. № 84).

Продукцію, вирощену в теплицях і парниках, оприбутковують Щоденниками надходження продукції закритого ґрунту (для спеціалізованих господарств), ф. № 83.

Перебирання і сортування плодів, овочів і картоплі урожаю минулого року оформляється Актом на сортування і сушіння продукції рослинництва (ф. № 82), в якому вказують масу якісної продукції, використовувані відходи. На підставі акту оприбутковують використовувані відходи і списують невикористані відходи (земля, гниль, усушка тощо) відповідно до вимог П(С)БО 9 «Запаси».

Приймання грубих кормів (сіна, соломи, полови тощо) проводиться спеціальною комісією і оформляється Акт приймання грубих і соковитих кормів (ф. № 92). До нього додають схеми планів ділянок з вказаним розташуванням і номерів скирт, буртів, кагатів тощо.

Оприбуткування урожаю кормових коренеплодів оформлюють Щоденниками надходження сільськогосподарської продукції (ф. № 81). Гичку коренеплодів, що використовується на силос або на годівлю тварин в період збирання, обліковують як зелену масу на підставі Щоденників надходження сільськогосподарської продукції (ф. № 81).

Кількість зеленої маси трави пасовищ, згодованої худобі шляхом випасу, визначається зоотехнічним або укісним методами зоотехнічною або агротехнічною службою підприємства. Для відображення в обліку маси трави, згодованої худобі шляхом випасу складають Акт на оприбуткування пасовищних кормів (ф. № 93), врахованих за зоотехнічним методом і Акт на оприбуткування пасовищних кормів (врахованих за укісним методом) — ф. № 93а.

Обмір сінажу проводять не раніше як через 10-15 днів, силосу — 20 днів (термін основної усадки маси), але не пізніше 30 днів після закладання силосної і сінажної маси в сховище.

Кількість заготовленого силосу або сінажу визначають шляхом множення об'єму готового силосу або сінажу на їх масу в 1 м. куб.

Силос і сінаж оприбутковують Актом на оприбуткування грубих і соковитих кормів (ф.92).

Кількість трави, використаної для приготування сінажу, оприбутковують в переводі на зелену масу трави за формулою:

       М(100 - В)

М = ---------------------

                                                  (100 - В)

де М — кількість свіжоскошеної трави;

М2 — кількість пров'яленої трави, використаної на сінаж;

В — вологість свіжоскошеної трави ;

В2 — вологість пров'яленої зеленої маси трави.

Гранульовані корми та трав'яне борошно, вироблені в господарстві, оприбутковуються на підставі Звіту про переробку продукції (ф. № 123).

Надходження від урожаю насіння луб'яних культур оформляється Реєстром відправки зерна і іншої продукції з поля (ф. № 77). Після очищення насіння і використовувані відходи зважується і складається Акт на сортування і сушіння продукції рослинництва (ф.82).

Соломка льону, стебла конопель і кенафи оприбутковуються від урожаю на підставі Реєстрів відправки зерна і іншої продукції з поля (ф. № 77) або путівниками на вивезення продукції з поля (ф. № 77 а). Цукрові буряки, одержані від урожаю, оприбутковуються Щоденниками надходження сільськогосподарської продукції (ф. № 81).

Зібраний урожай листя тютюну спочатку обліковують в шнуро  метрах. Після сушіння і доробки листя тютюну зважують і оприбутковують Щоденниками надходження сільськогосподарської продукції (ф. № 81).

Таблиця 26

Кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку первісного визнання продукції рослинництва

№ з/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Дебет

Кредит

1

2

3

4

1

Одержано від урожаю 1000 ц зерна озимої пшениці (облік в кількісному виразі), в результаті сортування і очищення одержано: 900 ц повноцінного зерна, використовуваних зерно відходів з 50% вмістом зерна – 30 ц, мертвих відходів – 70 ц.

1.1

- оприбутковано повноцінного зерна 900 ц за справедливою вартістю

271

231

1.2

- оприбутковано використовуваних зерно відходів з 50% вмістом зерна – 30 ц (за нормативною вартістю)

277

231

Закінчення табл. 26

1

2

3

4

1.3

- списано мертві відходи 70 ц. (в кількісному виразі)

1.4

На різницю між сумою, що визначена за справедливою вартістю та витратами виробництва, що повязані з отриманням продукції:

- в разі перевищення витрат на виробництво над справедливою вартістю;

- в разі, якщо справедлива вартість більша від витрат виробництва

940

231

231

710

2

Одержано від урожаю сільськогосподарську продукцію, насіння, посадковий матеріал саджанці, корми

27

23

2.1

На різницю між сумою, що визначена за справедливою вартістю та витратами виробництва, що повязані з отриманням продукції (аналогічно 1.4)

3

Згодована зелена маса (корми) шляхом випасу

232

231

Первісне визнання продукції тваринництва

Первісне визнання продукції тваринництва відображається в обліку в тому звітному періоді, у якому вона відокремлена від біологічного активу.

До продукції тваринництва відносяться: молоко, яйця, вовна, риба, мед, віск і інша продукція бджільництва, гній і інша продукція.

Основним первинним документом з обліку одержання молока є Журнал обліку надою молока (ф. № 112). Він ведеться щоденно по групі (бригаді) доярок (операторів) протягом 15 днів. Для обліку щоденного руху молока протягом місяця на кожній фермі ведуть Відомість руху молока (ф. № 114).

Оприбуткування яєць на птахофермах оформляють Щоденниками надходження сільськогосподарської продукції (ф. № 81). На птахофабриках облік надходження яєць ведуть в Картках обліку руху дорослої птиці (ф. № 108), в якій щоденно вказують і фактичний збір яєць. Щоденно передачу яєць на яйце склад оформляють Накладною внутрішньогосподарського призначення (ф. № 87). Результати сортування яєць за затвердженими стандартами (маса, категорії тощо) оформляють Актом на сортування яєць в цеху інкубації (ф. № 109).

Основним документом з обліку надходження вовни є Акт настригу і прийняття вовни (ф. № 115). Акт складається щоденно на підставі Щоденника надходження і відправлення вовни на заготівельні пункти (ф. № 116). В бухгалтерському обліку вовна оприбутковується в нату- ральній масі. В сільськогосподарських підприємствах, в яких овець перед стрижкою переганяють через водойми, грубу і капів грубу вовну обліковують також і в натуральній масі (тобто в перерахунок на немиту вовну).

Надходження риби від вилову оформляють Щоденником надходження сільськогосподарської продукції (ф. № 81).

Продукція бджільництва (мед, віск, маточне молоко і інша), що надійшла від виробництва, оприбутковується на підставі Щоденника надходження сільськогосподарської продукції (ф. № 81).

Одержаний від тварин гній оприбутковується на підставі Щоденника надходження сільськогосподарської продукції (ф. № 81). На тваринницьких комплексах кількість рідкого гною переводиться у звичайний гній виходячи з вмісту сухих речовин. Одержаний і безпосередньо внесений в ґрунт гній як добриво для вирощування сільськогосподарських культур оприбутковується на підставі Акту про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив, отрутохімікатів та гербіцидів (ф. № 118).

Інша продукція тваринництва (кінський волос, вовна-линька тощо) оприбутковується на підставі Щоденника надходження сільськогосподарської продукції (ф. № 81).

Кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку первісного визнання продукції тваринництва наведено в табл. 27.

Таблиця 27

Кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку первісного визнання продукції тваринництва

№ з/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Дебет

Кредит

1

2

3

4

1

Одержано від виробництва (первісне визнання) продукція тваринництва за справедливою вартістю, зменшеного на очікувані витрати на місці продажу

272

232

2

Одержано і внесено в грунт гній як добриво для вирощування сільськогосподарських культур

231

232

3

Первісне визнання приплоду тварин, які оцінюються за справедливою вартістю (на суму справедливої вартості)

212

23

На різницю між сумою, що визначена за справедливою вартістю та витратами виробництва, що повязані з отриманням приплоду:

- в разі перевищення витрат на виробництво над справедливою вартістю;

- в разі, якщо справедлива вартість більша від витрат виробництва

940

23

23

710

4

Оприбуткування приросту живої маси тварин здійснюється бухгалтерськими запасами аналогічно оприбуткуванню приплоду

Контрольні питання :

  1.  Що є об’єктами витрат у тваринництві?
  2.  Як враховуються й розподіляються витрати за об’єктами обліку у тваринництві?
  3.  Як здійснюється облік готової продукції у тваринництві?

Література :[ 5,8,12,13].

Тема 10. Облік фінансових результатів діяльності сільськогосподарського підприємства

Облік вибуття сільськогосподарської продукції

Сільськогосподарська продукція вибуває із господарства за різними каналами.

Для оформлення відпуску сільськогосподарської продукції заготівельним, переробним та іншим підприємствам застосовують також і спеціальні форми товарно-транспортних накладних, які є супроводжувальними документами при транспортуванні продукції автотранспортом і тракторами.

Для відпуску зерна, насіння олійних та інших культур і трав виписують Товарно-транспортну накладну на відправку-прийняття сільськогосподарської продукції (ф. № 1-сг).

Відпуск сортового насіння супроводжується такими документами:

суперелітне і елітне насіння всіх культур і самозапилених ліній кукурудзи — Атестатом на насіння (ф. № 216);

сортове насіння і насіння гібридних популяцій першої і наступної репродукції, що відповідає вимогам посівного стандарту — Свідоцтвом на насіння (ф. № 215);

сортове насіння і насіння гібридних популяцій першої і наступної репродукції, що не відповідає вимогам посівного стандарту — Сортовим свідоцтвом (ф. № 213);

насіння першого покоління подвійних, сортолінійних і міжсортових гібридів кукурудзи з ділянок гібридизації і насіння першого і наступного поколінь простих гібридів — Свідоцтвом на гібридне насіння кукурудзи (ф. № 219) або Посвідчення на гібрид не насіння (ф. № 214);

насіння простих, подвійних, потрійних між лінійних, сортолінійних і міжсортових гібридів кукурудзи, насіння сортів і гібридів популяцій, що відпускаються на насіннєві заводи — Посвідченням на насіння кукурудзи, яке направляють на заводи по обробці насіння

(ф. № 218).

При продажу товарного зерна сильних і твердих сортів пшениці, пивоварних сортів ячменю і найбільш цінних сортів пшениці, ячменю і інших зернових культур, товарного насіння високо олійних сортів соняшнику виписують сортове Свідоцтво (ф. 213).

При відпуску овочів, плодів, ягід, картоплі, продукції баштанних і горіхоплідних культур, льону, конопель, тютюну, гірчиці, сої, коріандру (крім насіння цих культур) виписують Товарно-транспортну накладку на відправку-прийняття овочів, фруктів, ягід (ф. № 1-сг (овочі)).

Відпуск цукрових буряків на цукрові заводи оформляють Товарно-транспортною накладною (ф. № 1-сг (буряк)).

 На кожну партію відправленого молока і молочних продуктів виписують Товарно-транспортну накладну на відправку-прийняття молока і молочних продуктів (ф. № 1-сг (молоко)).

Відправлення вовни на фабрики і заготівельні пункти оформляють Товарно-транспортну накладну на відправку-прийняття вовни (ф. № 1-сг (вовна)).

Відпуск сільськогосподарської продукції іншим (крім заготівельних і переробних) підприємствам оформляють Накладною на відпуск товарно-матеріальних цінностей (ф. №М-20) або типовою формою Товарно-транспортної накладної (ф. № 1-ТН).

Оформлення відпуску сільськогосподарської продукції фізичним особам за плату здійснюють Накладною на відпуск товарно-матеріальних цінностей (ф. №М-20) та товарним чеком РРО.

При реалізації сільськогосподарської продукції працівникам господарства за готівку виписується накладна внутрішньогосподарського призначення (ф. №87) і прибутковий касовий ордер (ф. №К0-1).

При відпуску сільськогосподарської продукції в рахунок оплати праці (натуральній оплаті праці) складають Відомість.

Безоплатну передачу сільськогосподарської продукції іншим організаціям (школам, дитсадкам і іншим) оформляють Накладною на відпуск товарно-матеріальних цінностей (ф. №М-20).

Відповідно до Закону України «Про податок на додану вартість» поставка (продаж) сільськогосподарської продукції заготівельним, переробним і іншим підприємствам і організаціям оформляється також і Податковою накладною.

Нестача сільськогосподарської продукції, виявлена при проведенні інвентаризації, оформляється Інвентаризаційним описом товарно-матеріальних цінностей (ф. ІНВ-1 с.г.), звіреною відомістю результатів інвентаризації товарно-матеріальних та інших цінностей (ф. ІНВ-18 с.г.) і Відомістю результатів інвентаризації (ф. ІНВ-19 с.г.).

При реалізації чи іншому вибутті сільськогосподарської продукції собівартість вибуття визначається у відповідності до П(С)БО 9. Тобто її собівартістю при вибутті є вартість, за якою вона була оприбуткована при первісному визнанні та обліковувалась на рахунку обліку продукції.

Кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку вибуття сільськогосподарської продукції наведено в табл. 28.

Таблиця 28

Кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку вибуття сільськогосподарської продукції

№ за/п

Зміст операції

Кореспонденція рахунків

Дебет

Кредит

1

2

3

4

Реалізація сільськогосподарської продукції

- на суму її вартості

901

27

- на суму виручки (доходу)

361

701

- на суму ПДВ (якщо ставка 0% даного запису не буде)

701

641

2

Відпуск сільськогосподарської продукції працівникам підприємства в рахунок оплати праці

- на суму вартості продукції

901

27

- на суму, що належить до виплати працівникам

661

701

- на суму ПДВ

701

641

3

Передано безоплатно сільськогосподарську продукцію іншим організаціям (вартість продукції)

949

27

- на суму ПДВ

949

641

Облік внутрішньогосподарського використання сільськогосподарської продукції

Сільське господарство має ту особливість, що одержану продукцію не тільки реалізують на сторону, а й у значній кількості споживають в середині підприємства для повторення процесу виробництва та переробки.

Використання продукції може бути в межах однієї або різних галузей. В рослинництві використовують зерно для посіву зернових, в тваринництві молоко списують для випоювання телят та для інших видів тварин.

Продукція галузі рослинництва може використовуватися в якості кормів для тварин, гній, одержаний від тварин, використовують в якості органічних добрив у рослинництві.

Продукція рослинництва і тваринництва може перероблятися на підприємстві на інші продукти.

У разі використання сільськогосподарської продукції всередині підприємства важливо вибрати відповідний метод її оцінки. Підхід має бути таким, щоб він відповідав правилам ведення бухгалтерського обліку і вимогам ринкової економіки. Слід мати на увазі, що П(С)БО 30 не поширюється на:

— Сільськогосподарську продукцію, що зберігається після її первісного визнання;

— Продукти переробки сільськогосподарської продукції.

Отже, списання матеріальних цінностей (сільськогосподарської

продукції) по кредиту матеріальних рахунків здійснюється по тій ціні, по якій вони обліковувались на дебеті цих рахунків. Неправильно вибрана ціна списання матеріалів приводить до того, що кількість цінностей може бути списана повністю, а сума ще залишатиметься, або навпаки — кількість залишається, а сума уже списана. Такого явища не можна допускати у матеріальному обліку.

Що стосується переробки сільськогосподарської продукції на власних переробних потужностях чи на давальницьких умовах, то тут слід зазначити, що оприбуткування продукції з переробки здійснюється виходячи із фактичних витрат на її переробку та вартості сировини.

На практиці виникають різні ситуації під час списання сільськогосподарської продукції у сільськогосподарське виробництво та на переробку. Розглянемо основні моменти, пов'язані із використанням сільськогосподарської продукції у подальшому виробництві та визначенням собівартості переробки сільськогосподарської сировини.

Облік насіння

Отримане від урожаю зерно, яке планують використати на насіння, зберігають і обліковують окремо. Під час засипки зерна на насіння складають акт, в якому вказують не лише його кількість і вартість, а зазначають також показники, що характеризують його якість. Аналогічно поступають також із картоплею та іншою продукцією, що призначається для біологічних перетворень.

Насіння і посадковий матеріал видають по внутрішньогосподарських накладних (форма № 87), а факт проведення такого заходу оформляють актом на витрати насіння і садовного матеріалу (форма № 119).

Його складають після закінчення посіву на кожному полі і приймання робіт. Акт підписує агроном і затверджує керівник господарства.

Справедлива вартість посівного матеріалу відрізняється від «рядової продукції» тому, що для посіву залишають кращу продукцію, здійснюють її відбір та відповідну підготовку.

Списувати продукцію на посів потрібно по тій ціні, по якій вона оприбуткована і обліковується на матеріальних рахунках, а саме:

а) продукція власного виробництва — за справедливою вартістю, що визначена під час її визнання;

б) продукція придбана за плату — за первісною вартістю, яка складається з витрат, фактично понесених підприємством для її одержання.

Найб