4977

Бухгалтерское дело. Организация бухгалтерского дела на предприятии

Книга

Бухгалтерский учет и финансовый аудит

Бухгалтерское дело Сущность бухгалтерского дела, его содержание формирование профессии современного бухгалтера и аудитора профессиональные организации бухгалтеров и аудиторов правовой статус бухгалтерской службы, ее место в структуре управления о...

Русский

2015-01-17

133.57 KB

255 чел.

Бухгалтерское дело

Сущность бухгалтерского дела, его содержание; формирование профессии современного бухгалтера и аудитора; профессиональные организации бухгалтеров и аудиторов; правовой статус бухгалтерской службы, ее место в структуре управления организацией; специфика бухгалтерского учета и внутреннего аудита в компьютерной среде; хозяйственные ситуации (операции) – важнейший объект бухгалтерского дела, комплексный их анализ и оценка: юридический анализ, оценка налоговых последствий, а также рисков от их проведения и влияния на финансовые результаты деятельности предприятия, выбор оптимального варианта решения хозяйственных ситуаций, порядок отражения их в учете и отчетности, проведении аудита.

Аннотация.

Цель курса – ознакомить студентов с сущностью бухгалтерского дела, ее содержанием, принципами и условиями формирования профессий современного бухгалтера и аудитора. Правовой статус бухгалтерской службы, профессиональные организации бухгалтеров и аудиторов РФ. Хозяйственные операции как важнейший объект бухгалтерского дела. Нормативное регулирование хозяйственных операций. Порядок отражении хозяйственных операций в учете и отчетности. Методы контроля. Специфика контроля и внутреннего контроля в компьютерной среде.

Курс изучается специальностям Бухгалтерский учет, Финансы и кредит.

 

Требования, предъявляемые к студенту, по данному курсу.

1.      Студенту следует посещать лекции и практические занятия

2.      Студенту следует быть подготовленным к занятиям: прочитать лекционный материал, выполнить предложенные практические задания.

3.      В течении семестра студент проходит две промежуточные аттестации. Каждая аттестация проводится в виде тестирования. Во время аттестации и зачета пользоваться дополнительной литературой не разрешается.

4.      Сдача промежуточной аттестации вне графика разрешается при наличии уважительных причин.

 

 

ВВЕДЕНИЕ

ЛЕКЦИЯ 1. СУЩНОСТЬ БУХГАЛТЕРСКОГО ДЕЛА, ЕГО СОДЕРЖАНИЕ И РАЗВИТИЕ

1. Этапы развития бухгалтерского учета

3. Сущность бухгалтерского дела

4. Роль бухгалтера в развитии бизнеса

5. Подготовка бухгалтерских кадров

ЛЕКЦИЯ 2. НАЦИОНАЛЬНЫЕ КОНЦЕПЦИИ И ПРИНЦИПЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И ОТЧЕТНОСТИ В РОССИИ

1. Концепция реформирования бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации

2. Основополагающие принципы бухгалтерского учета

3. Критерии признания активов, обязательств и капитала в бухгалтерской отчетности

4. Критерии признания доходов и расходов в бухгалтерской отчетности

ЛЕКЦИЯ 3. НОРМАТИВНО-ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В РОССИИ

1. Нормы бухгалтерского права

2. Правила понимания (толкования) нормативных документов

ЛЕКЦИЯ 4. ФАКТЫ ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ЖИЗНИ

1. Определение факта хозяйственной жизни

2. Структура факта хозяйственной жизни

3. Классификация фактов хозяйственной жизни

4. Концептуальная реконструкция фактов хозяйственной жизни

ЛЕКЦИЯ 5. БУХГАЛТЕРСКАЯ ПРОЦЕДУРА - ОСНОВА БУХГАЛТЕРСКОГО ДЕЛА

1. Определение бухгалтерской процедуры

2. Структура бухгалтерской процедуры

3. Парадоксы бухгалтерского учета и их значение для бухгалтерского дела

4. Роль основной бухгалтерской процедуры в хозяйственной жизни организации

ЛЕКЦИЯ 7. БУХГАЛТЕРСКОЕ СОПРОВОЖДЕНИЕ ЖИЗНЕННЫХ ЦИКЛОВ ОРГАНИЗАЦИИ

1. Бухгалтерское дело при создании организации

2. Бухгалтерское дело при функционировании и развитии организации

3. Бухгалтерское дело на этапе реорганизации хозяйствующего субъекта

4. Бухгалтерское дело при ликвидации организации

ЛЕКЦИЯ 8. ОРГАНИЗАЦИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО ДЕЛА НА ПРЕДПРИЯТИИ

1. Организационная структура бухгалтерии

2. Положение о бухгалтерии

3. Права и обязанности работников бухгалтерии

4. Квалификационные требования к сотрудникам бухгалтерии

5. Организация бухгалтерского дела и архива

6. Законодательное оформление трудовых отношений с главным бухгалтером

7. Виды ответственности главного бухгалтера

8. Бухгалтерское делопроизводство

9. Составление акта приема-передачи дел при приеме (увольнении) главного бухгалтера организации

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК


ВВЕДЕНИЕ

Приступая к изучению любой учебной дисциплины, мы, прежде всего, задаемся вопросом: «Что она собой представляет?» То же самое относится и к бухгалтерскому делу. Что такое бухгалтерское дело? Почему наблюдается рост заинтересованности к бухгалтерскому делу?

Поиск ответов на эти и многие другие вопросы представляет собой важный и принципиальный момент профессиональной подготовки экономистов по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит». Именно дисциплина «Бухгалтерское дело» дает возможность правильно понять суть профессиональной деятельности, культуры поведения бухгалтера и аудитора.

Дисциплина «Бухгалтерское дело» предусмотрена действующим Государственным образовательным стандартом высшего профессионального образования по специальности 080109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит».

«Бухгалтерское дело» изучается на пятом курсе, когда освоены все профилирующие учетно-аналитические дисциплины, потому что данная дисциплина ориентирована на студента, уже обладающего глубокими знаниями теоретических основ и принципов организации и методологии бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита в организациях различных форм собственности, научными сведениями в области реформирования российского бухгалтерского учета, отчетности и аудита.


ЛЕКЦИЯ 1. СУЩНОСТЬ БУХГАЛТЕРСКОГО ДЕЛА, ЕГО СОДЕРЖАНИЕ И РАЗВИТИЕ

1. Этапы развития бухгалтерского учета.

2. Цели участников хозяйственного процесса и задачи, стоящие перед бухгалтером.

3. Сущность бухгалтерского дела.

4. Роль бухгалтера в развитии бизнеса.

5. Подготовка бухгалтерских кадров.

6. Профессиональные организации бухгалтеров и аудиторов.

1. Этапы развития бухгалтерского учета

С момента зарождения идеи регистрации фактов хозяйственной жизни до современного уровня понимания бухгалтерского учета прошло несколько веков. В силу прагматического характера знаний, накапливаемых в этой области, развитие идей происходило не в виде ниспровержения ранее существовавших взглядов, а в виде упорядочения их на новой более емкой базе.

Отследить это движение представляет интерес по нескольким причинам:

– исторический обзор позволяет рассмотреть развитие бухгалтерского учета от изначально простых идей до современной философии делового языка;

– развитие логики бухгалтерского учета во времени позволяет наблюдать в основных моментах вектор развития, его движущую силу;

– удержание базовых концепций на фоне динамики разнообразных форм учета позволяет «выкристаллизировать» наиболее универсальные, устойчивые, а значит, опорные точки бухгалтерского дела.

В литературе выделяются четыре основных периода развития бухгалтерского учета:

1) с момента возникновения товарно-денежных отношений до конца XVIII века;

2) с конца XVIII века до конца XIX века;

3) конец XIX - начало XX века;

4) с начала XX века до наших дней.

Характерным для первого периода было появление различных способов регистрации фактов в учетных регистрах (журналах, ведомостях и т.д.) в виде систематических и хронологических записей. Венцом этого периода становления бухгалтерского учета явилось широкое распространение метода двойной записи.

Второй период приходился на время революционных преобразований в области производства, развития разнообразных форм товарных сделок и увеличения объемов торговых, финансовых и других операций не только в отдельных странах, но и во всем мире. Это не могло не сказаться на деятельности частных хозяйств, которые были вовлечены в общий стремительный поток общественной экономической жизни. Промышленное и торговое развитие в XIX столетии предполагало появление новых, неведомых ранее форм финансирования предпринимательства. Во многих странах стали возникать различные формы «ассоциаций», в которых акционеры принимали участие в соответствии с их вкладами. Такой подход к мобилизации финансовых ресурсов не обходился без риска для вкладчиков - акционеров. Появление финансовых рынков, ценных бумаг, многочисленные скандалы, связанные с финансовыми аферами, вынудили отдельные страны поставить под государственный контроль регулирование системы бухгалтерского учета. Увеличение и усложнение хозяйственных операций отдельных частных хозяйств, необходимость выработки государственной политики регулирования потребовали начать тщательное исследование факторов, влияющих на деятельность этих хозяйств. В этот период возникают различные теории счетоводства: юридическая - во Франции, экономическая - в Италии, камеральная - в Германии. Историческое значение второго периода заключается в том, что в нем были определены основные направления в науке «бухгалтерский учет», по которым пошло ее дальнейшее развитие.

Третий период, по существу, стал периодом становления бухгалтерского учета (счетоведения) как области научных знаний. В этот период был сформулирован ряд определений бухгалтерского учета и его цель.

Одними из первых сделали попытку дать научное определение счетоведения ученые итальянской школы. Так, Франческо Вилла (1801-1884) считал, что счетоведение включает в себя серию экономических и административных знаний, необходимых для искусства вести книги. Цель бухгалтерского учета - контролировать движение хозяйственных ценностей, находящихся в хозяйстве, отличать предполагаемые доходы и расходы в связи с выполненными доходами и расходами. Другой представитель этой школы Д. Масса (1850 - 1918) полагал, что счетоведение является отраслью науки об управлении. Цель счетоведения - отмечать все хозяйственные операции и классифицировать их по тем или иным признакам, дать управляющему органу хозяйства все сведения, необходимые для управления. В задачи счетоведения входят выявление результатов хозяйственной деятельности и контроль всей работы хозяйства.

В четвертом периоде можно выделить две основные стадии:

Первая - (до середины XX века) характеризуется разработкой базовых принципов объективной оценки имущественно-правового положения самостоятельного хозяйствующего субъекта, отраслевой направленностью в построении системы бухгалтерского учета, расширением регламентации национальных систем и бухгалтерской отчетности.

Вторая - (с середины XX века до настоящего времени) характеризуется разработкой принципов оценки имущественно-правового положения хозяйствующих субъектов в условиях внешней рыночной среды и в связи с принятием эффективных хозяйственных решений по извлечению будущих экономических выгод.

Целью современного бухгалтерского учета является обеспечение пользователей информацией, необходимой для принятия правильных решений. В современной экономической практике пользователей информацией можно разделить на две категории:

а) внутренние пользователи, то есть пользователи в составе организации, где ведется учет;

б) внешние пользователи, то есть пользователи не входящие в состав организации.

В соответствии с этими двумя категориями пользователей в современной мировой практике бухгалтерский учет стал дифференцироваться на финансовый и управленческий. Интеграция национальных экономик путем создания в широких масштабах транснациональных корпораций и других форм международного сотрудничества потребовала новых форм организации и методологии учета.

Современный бухгалтерский учет обладает рядом особенностей в сравнении с традиционной практикой счетных записей и их систематизацией.

Во-первых, бухгалтерский учет в организации испытывает значительное влияние условий внешней экономической среды. Учетная работа должна быть построена так, чтобы макроэкономические критерии непосредственно принимались во внимание при регистрации хозяйственных операций. Информационные процессы; применение, кроме национальных, многовалютных плавающих денежных единиц; усложнение экономико-правовых форм ведения предпринимательства; совершение сделок с рассинхронизированными по времени потоками натуральных благ и денежных средств - вот далеко не полный перечень условий, которые не могут игнорироваться бухгалтерией. Всякая попытка решать учетные вопросы вне рыночных критериев хозяйственной конъюнктуры приведет к условности или явной ошибочности характеристики имущественного и правового положения организации.

Во-вторых, явно обозначилась тенденция ведения учета и составления отчетности в прогностических целях. В организации совершаются хозяйственные операции, которые подлежат немедленному оформлению в учете в текущий момент, однако целесообразность этих операций будет выяснена только в будущем (зачастую весьма отдаленном от момента принятия решения). На практике часто возникает потребность дать прогнозную оценку эффективности делового решения. Бухгалтерский учет, по сути, консолидируется с идеями финансового менеджмента. В рамках последнего учет доказывает свою эффективность. Если учетная информация не может быть использована в выработке эффективных хозяйственных решений, то процедура ее получения во всех отношениях становится бессмысленной.

В-третьих, бухгалтерская информация в современном производстве играет не просто пассивно отражающую, но важнейшую организующую роль, и потому может регистрироваться как реальная ценность (нематериальные активы, ноу-хау). Однако такой она становится не автоматически, а в результате приспособления ее к потребностям конкретных пользователей деловой информации.

Чтобы принципиальная возможность субъективных оценок формирования учетных данных не превратилась в бессистемное описание хозяйства, разрабатывается учетная политика организации, которая призвана сбалансировать экономические интересы фактических и потенциальных партнеров организации. Таким образом, плюрализм оценок различных пользователей выступает как необходимое условие повышения уровня полезности и достоверности данных. Объективно обусловленные хозяйственные оценки приобретают вид не единственно правильных показателей, а определенным образом построенных по запросу пользователя конструктивных показателей.

Приведенный обзор основных этапов в развитии представлений на существо бухгалтерского учета показывает, что в прошлом акцент делался на поиск «истинных» и «универсальных» методов установления состава имущества, оценки его составных частей и выявления чистого капитала организации и реальной прибыли (убытка).

С середины XX века концепция «единственно правильного учета» трансформировалась в концепцию полезной деловой информации, построенной на вариантной методологической основе.

Бухгалтерский учет всегда выступал в качестве источника информации для предпринимательской деятельности, поэтому целевые установки предпринимательства служили, служат и будут служить основой организации бухгалтерского учета.

2. Цели участников хозяйственного процесса и задачи, стоящие перед бухгалтером

Бухгалтеры живут и работают в определенной интеллектуальной среде, в которой их профессиональные знания представляют только часть знаний более общих. Опираясь на эти знания, бухгалтеры преследуют свои цели:

– выполнить качественно работу;

– получить от этого удовлетворение;

– повысить свою заработную плату;

– др. цели.

Цели носят всегда персональный характер и могут быть только у людей. Ни абстрактные образования типа науки, ни конкретные институты (школы, больницы, заводы и т.д.) целей иметь не могут. Общественные институты имеют задачи, которые должны решать люди, к этим институтам причастные, а они порой преследуют свои цели.

Так, собственник организации заинтересован получить как можно больше прибыли. Однако если в стране действует весьма жесткая система налогообложения доходов, то основной его заботой может быть сокрытие прибыли и уклонение от налогов.

Интересы кредиторов и дебиторов разные. Кредиторов, предоставивших кредиты, волнует только платежеспособность организации. А дебиторов интересует любая возможность избежать возвращения долгов.

Налоговые органы заинтересованы в том, чтобы каждая организация была как можно более прибыльна, потому что в этом случае увеличиваются доходы бюджета.

Работников волнует главным образом повышение их заработной платы и получение премий, и чем больше будут удовлетворяться их интересы, тем меньше может оказаться прибыль организации, тем меньше будут дивиденды акционеров (доходы собственников).

Аудиторы должны защищать интересы собственников прежде всего против администрации и налоговых органов. Независимость - символ веры аудиторов. Однако в жизни все гораздо сложнее. Аудиторов, в сущности, приглашает администратор, а это не что иное, как подрыв независимости и контроля.

Работников статистических органов интересует своевременная сдача отчетности и относительно простой способ ее выведения с микро- на макроуровень.

Легко понять, что каждая группа, преследуя определенные интересы, предъявляет не к бухгалтерскому учету, а к бухгалтеру свои требования. И тот учет, который ведут бухгалтеры, - это следствие компромисса интересов участников хозяйственных процессов.

Бухгалтеры должны рассматривать учет в трех существенно важных аспектах:

– с точки зрения анализа бухгалтерских задач вне связи с их содержанием, без акцента на ту или иную отрасль народного хозяйства, что создает условия для универсального математического описания этих задач, моделирования и последующего их программирования в целях машинной реализации;

– с точки зрения группировки задач, придав им определенную соподчиненность, причем внутри каждой задачи может быть выделена иерархия подзадач;

– с точки зрения решения задач в связи с определенным заранее заданным временным интервалом, так, в частности появилось бухгалтерское понятие «отчетный период».

Задачи, которые решает бухгалтер:

1. Обеспечение сохранности имущества организаций (исходит от собственников).

Чем дальше собственник удален от исполнителей, тем больше у последних желание что-то похитить. Администрация может из материалов организации, используя ее оборудование и помещения, выпускать неоприходованную продукцию и продавать ее, минуя кассу собственника, присваивая выручку; работники могут за счет организации отдыхать, оплачивать занятия, присваивать имущество.

Собственники, налоговые органы и кредиторы заинтересованы, чтобы подобных фактов не было, и поэтому пытаются создать целостную систему методических инструментов, позволяющих согласно бухгалтерским принципам регистрировать факты хозяйственной жизни и осуществлять взаимный контроль исполнителей. Бухгалтер в этом случае, как говорил Л. Пачоли, подобен петуху, который «бодрствует и сторожит» (Л. Пачоли «Трактат о счетах и записях». - М.: Финансы и статистика, 1994).

2. Контроль.

Под контролем понимается не обеспечение сохранности имущества, а обеспечение эффективного управления организацией. Информация нужна, прежде всего, чтобы принимать действенные управленческие решения. Эта задача призвана, в отличие от первой, как бы объединить интересы собственников и администрации. Однако она не устраивает работников, потому что предполагает применение поточных систем организации труда и затрудняет возможность увеличить свои доходы за счет анархии производства.

3. Исчисление финансовых результатов.

Это достаточно узкая задача. Ее решение позволяет наилучшим образом примирить интересы всех участников хозяйственного процесса. Собственники готовы смотреть сквозь пальцы на непорядки в организации, если она приносит солидную прибыль. Администрация удовлетворена, так как приписывает успех себе (много работали, подобрали хорошие кадры). Кредиторы почти уверены, что им вернут деньги. Дебиторы думают, что успешно работающая организация предоставит им отсрочку по платежам. Работники надеются на высокие премии. И даже бухгалтеры требуют награду. Однако именно бухгалтеры ничего не должны получить. Бухгалтер, как свидетель и судья хозяйственных процессов, не может быть заинтересован в величине финансового результата, потому что, награждая его, все участники этих процессов провоцируют злоупотребление со стороны счетных работников. У бухгалтеров появляется желание манипулировать величиной финансового результата.

4. Перераспределение ресурсов в народном хозяйстве.

Смысл этой задачи хорошо понятен в условиях рынка ценных бумаг. Бухгалтер, составляя отчетность, исчисляет результаты хозяйственной деятельности. И чем выше будет указана в отчетности прибыль, тем дороже станут акции такой организации. И именно туда, несмотря на высокие цены, а, в сущности, благодаря им устремится финансовый капитал. Напротив, отчетность, в которой указана низкая прибыль или тем более убытки, послужит сигналом для продажи акций, что приведет к оттоку из этих организаций финансовых средств.3. Сущность бухгалтерского дела

«Дело» - круг ведения; то, что непосредственно относится к чему-либо (кому-либо), входит в задачи кого-либо. Исходя из сущности данного определения, выясним содержание бухгалтерского дела и его организацию.

Понимание правил и техники бухгалтерского учета основывается на концепции управления организацией. Управление невозможно без достоверной экономической (плановой, прогнозной, нормативной, фактической) информации о текущей, финансовой и инвестиционной деятельности. Чем крупнее организация и сложнее производственный процесс, тем шире область применения бухгалтерского дела. Содержание бухгалтерского дела иллюстрирует рис. 1. с.12.

Бухгалтерское дело объединяет следующие составляющие:

1. Счетоводство, которое подразумевает не только понимание чисто технического приема записей по дебету и кредиту счетов, а требует глубокого понимания как природы конкретного хозяйственного факта, так и специфики работы организации в целом;

2. Бухгалтерский финансовый учет, который формирует и обобщает информацию о финансовом состоянии хозяйствующего субъекта и результатах его деятельности;

3. Управленческий учет, который в последние годы получил развитие как самостоятельная область учета в теоретическом плане и на практике. Управленческий учет - это не только производственный учет, но и все аспекты деятельности организации, представляющие интерес для менеджеров различного уровня управления;

4. Налогообложение - целью которого является соблюдение требований действующего законодательства;

5. Бухгалтерскую (финансовую) отчетность, сформированную по национальным учетным стандартам и международным стандартам. Заключительным этапом учетного процесса является составление бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, отчета о движении капитала, отчета о движении денежных средств, пояснений к бухгалтерскому балансу и других необходимых сведений;

6. Экономический анализ. Целью учетной деятельности является анализ сложившейся хозяйственной ситуации, выработка конкретного решения, контроль за его выполнением, и здесь ведущая роль отводится экономическому анализу, позволяющему выявить важнейшие закономерности развития организации, их взаимосвязи и взаимовлияния, а также факторы, определившие те или иные результаты деятельности;

7. Бюджетирование, под которым понимается систематическое финансовое планирование, составление прогнозного баланса, бюджета доходов и расходов, плана инвестиций, бюджета движения денежных потоков, формирование бюджетов общехозяйственных и общепроизводственных расходов и других смет, а также контроль за их исполнением. Этот процесс основывается на данных текущего бухгалтерского учета;

8. Аудит, подразумевающий процедуры проверки и сертификации отчетности. Он является частью бухгалтерского учета и требует знаний его правил. В современных условиях аудит - это не только подтверждение достоверности финансовой отчетности, но и организация производственной, финансовой, инвестиционной деятельности, организация покупки и ликвидации хозяйствующего субъекта, консультирование по вопросам налогообложения, оценка имущества, восстановление бухгалтерского учета и др.

Бухгалтерское дело требует не только практических навыков осуществления бухгалтерского учета, аудита, экономического анализа, налогообложения, но и теоретических знаний в области макро- и микроэкономики, финансов, статистики, кредитного дела и многих других наук, а также знания гражданского, трудового, таможенного, банковского и другого законодательства.

Объектом бухгалтерского дела в широком смысле является операционная, инвестиционная и финансовая деятельность юридического лица, его отдельных структурных подразделений, а также деятельность группы компаний.

Объектом бухгалтерского дела в узком смысле является учетная информация, бухгалтерская отчетность, внутренние стандарты, графики документооборота, система внутреннего контроля, документация, инвентаризация, данные об экономических действиях и событиях, различные показатели деловой активности организации и т. д.

Бухгалтерское дело в первую очередь подразумевает создание хозяйствующим субъектом системы бухгалтерского учета, адекватно отражающей все стороны его деятельности.

Предмет бухгалтерского дела - учет текущей деятельности организации, ее структурных подразделений, учет результатов деятельности организации и представление информации заинтересованным пользователям, информационная поддержка менеджмента организации, обеспечение соблюдения законодательства Российской Федерации.

Бухгалтерский учет как мысль (знание) представлен теорией, а как действие - практикой. Бухгалтерский учет как действие имеет дело с конкретными объектами - фактами хозяйственной жизни. Следовательно, предметом бухгалтерского учета является заданный факт хозяйственной жизни. При этом в учете различают сами факты и знаки - символы их отражающие.

Таким образом, можно дать два определения бухгалтерскому учету.

I. Бухгалтерский учет есть наука о сущности и структуре фактов хозяйственной жизни. Ее задача - раскрыть содержание хозяйственных процессов и связей между юридическими и экономическими категориями, с помощью которых эти процессы познаются. Бухгалтерский учет - наука о возможном. Задача ученых, опираясь на связи между юридическими и экономическими категориями, найти формулы, описывающие все факты хозяйственной жизни, и классифицировать их на подмножества в зависимости от решаемых задач.

II. Бухгалтерский учет - это практически организованный процесс наблюдения, регистрации, группировки, сводки, анализа и передачи данных о фактах хозяйственной жизни. Его задача - предоставление информации для принятия управленческих решений. Практически организованный процесс предполагает создание информации, под которой понимаются сведения о юридических и экономических отношениях, возникающих в хозяйстве.

Наблюдение за фактами хозяйственной жизни происходит непосредственно (путем инвентаризации), или через документы.

Регистрация данных в бухгалтерском учете осуществляется путем фиксации информации на носителях.

Группировка данных - научная операция, так как предполагает заранее установленные классификационные признаки - счета.

Сводка включает в себя операцию по установлению тождества между взаимно контролируемыми итогами.

Анализ - неотъемлемая составная и центральная часть практики бухгалтерского учета. Только в результате анализа можно принимать продуманные управленческие решения. Он же позволяет сделать эти решения оптимальными.

Главная задача бухгалтера заключается не в том, чтобы регистрировать факты и перебирать символы, а в том, чтобы решать задачи, возникающие в ходе хозяйственной деятельности, претворяя интеллектуальные представления в материальные результаты.

Отсюда можно сделать вывод, что бухгалтерского дело - это то, что согласно заданным правилам, делает бухгалтер.

4. Роль бухгалтера в развитии бизнеса

Возникновение и развитие бухгалтерской профессии относится к тем временам, когда стали складываться первые отношения обмена продуктами производства между отдельными участниками хозяйственной деятельности, когда появилась необходимость в подсчете затраченного на производство времени, труда, материальных и финансовых ресурсов. Эволюция бухгалтерской профессии неразрывно связана с развитием ремесел, торговли, сельского хозяйства, с изменением организации и содержания труда, а также форм, методов и техники учета.

На протяжении длительного времени шел процесс стандартизации и унификации правил учета. Работа, связанная с учетом живого и овеществленного труда, постепенно выделялась в особую сферу деятельности, происходило практическое оформление бухгалтерской профессии. На протяжении длительного времени роль бухгалтера сводилась исключительно к учету имущества, производственных и торговых операций, подсчету финансовых результатов. В какой-то степени бухгалтер выступал в роли регистратора хозяйственных операций.

Создание и развитие хозяйства привело к изменениям в характере труда бухгалтера. Его труд становится творческим, аналитическим, а его результаты во многом влияют на финансовое положение организации.

В России советский период развития бухгалтерского учета характеризуется изменениями в теории и практике, отходом от дореволюционного наследия российской бухгалтерской школы. Это было связано с идеологическими установками в области экономики на развитие социалистической системы хозяйствования. В тот период вся деятельность бухгалтера была жестко регламентирована инструкциями и положениями Министерства финансов. Роль бухгалтера сводилась к контролю за сохранностью социалистической собственности, учету затрат, калькулированию себестоимости продукции, определению степени выполнения плановых показателей, характеризующих валовые объемы производства, и неукоснительному исполнению многочисленных инструкций.

Переход России к рынку существенным образом изменил характер и содержание работы бухгалтера. Формируемая рыночная среда наполнила новым содержанием такие понятия, как коммерческий расчет, убытки, потери, упущенная выгода, прибыль. Наступил новый этап в работе российских бухгалтеров. Их деятельность приобрела новое качество.

Деятельность бухгалтера стала менее регламентированной инструкциями и положениями Министерства Финансов Российской Федерации. В практике применяются различные варианты методик учета тех или иных хозяйственных ситуаций, операций в рамках действующего Плана счетов.

Организации формируют учетную политику. Появившаяся вариантность в учете дает возможность бухгалтеру творчески подойти к своей работе: делать более оптимальными с точки зрения конкретной хозяйственной ситуации записи операций на счетах бухгалтерского учета. А это расширяет диапазон возможностей и повышает ответственность бухгалтера за осуществляемые учетные процедуры.

Сегодня все больше времени у бухгалтера отнимают расчеты по налогам. Необходимость пополнения доходной части бюджета требует достоверной и полной информации о субъектах хозяйственной деятельности. Основным источником такой информации служит бухгалтерский учет, данные которого - база для расчетов финансовых показателей, размера налогов, внебюджетных платежей и других необходимых вычислений. Чтобы правильно организовать и вести учет, бухгалтер должен обладать соответствующей квалификацией. И собственник заинтересован в таком бухгалтере, который грамотно ведет учет, своевременно и правильно платит налоги, дает достоверную картину истинного финансового, имущественного, производственного положения организации, потому что именно он, собственник, отвечает за результаты бизнеса своим капиталом, имуществом, наконец, репутацией, именем.

Таким образом, бухгалтерская профессия, с одной стороны, определяется интересами (потребностями) государства, а с другой - интересами (потребностями) собственника. Эти интересы не всегда совпадают.

Однако, есть общий интерес, который заключается в получении исчерпывающей достоверной и качественной информации об организации.

По мере развития, углубления рыночных отношений требования к бухгалтеру повышаются. Развитие бухгалтерской профессии идет по пути повышения интеллектуального уровня; увеличения содержательности и напряженности выполняемой работы; возрастания ответственности за своевременное и качественное предоставление собственнику необходимой информации. Являясь профессией умственного, высокоинтеллектуального труда, требующей всесторонних знаний в области экономики, права, нередко и производства, бухгалтерская профессия становится все более значимой.

От качества информации, поставляемой бухгалтерской службой зависит оптимальность управленческих и финансовых решений. Недостаточность, ошибки, несвоевременность представления информации могут обернуться убытками, а то и банкротством организации. Высокая степень зависимости принятия управленческих и финансовых решений от качества бухгалтерской информации определяет роль бухгалтера в процессе развития бизнеса в любой сфере деятельности.

5. Подготовка бухгалтерских кадров

В настоящее время подготовка и переподготовка бухгалтерских кадров в России осуществляется по четырем программам.

Программа начального профессионального образования. По этой программе ведется подготовка бухгалтеров-счетоводов в учебных центрах системы Госкомстата России, лицеях, профессионально-технических училищах, курсовой сети при общественных организациях бухгалтеров и аудиторов, вузах, коммерческих структурах.

Программа среднего профессионального образования. По ней осуществляется подготовка техников-бухгалтеров в средних специальных учебных заведениях.

Программа высшего профессионального образования - используется для подготовки бухгалтеров-экономистов в университетах, институтах и академиях.

Программа послевузовского профессионального образования - рассчитана на подготовку профессиональных бухгалтеров; бухгалтеров-аудиторов; переподготовку специалистов по учету; подготовку кадров высшей квалификации через аспирантуру, докторантуру и соискательство в университетах, учебных и научно-исследовательских институтах, академиях.

В соответствии с программами подготовки и переподготовки бухгалтерских кадров их сертификация осуществляется также по четырем уровням:

I уровень - бухгалтер-счетовод. Этот специалист способен выполнять элементарную экономическую работу, функции счетовода, функции в области первичного бухгалтерского учета в крупных и средних организациях, а также вести бухгалтерский учет и составлять отчетность на малых предприятиях.

II уровень - техник-бухгалтер. Он способен работать в должности бухгалтера (старшего бухгалтера), экономиста по бухгалтерскому учету и анализу хозяйственной деятельности, экономиста.

III уровень - бухгалтер-экономист. Этот специалист способен работать на должности главного бухгалтера или заместителя главного бухгалтера в крупных и средних организациях.

IV уровень - профессиональный бухгалтер и бухгалтер-аудитор. Специалист этого уровня может работать на любой руководящей бухгалтерской должности, финансовым аналитиком, внешним аудитором. При наличии квалификационного аттестата - возглавлять аудиторские проверки, подписывать заключения.

Лица, имеющие профессию бухгалтера, специализируются по следующим направлениям: практический бухгалтерский учет в организациях и в учреждениях; независимая бухгалтерская деятельность; педагогическая деятельность; аудиторская деятельность; финансовый менеджмент; финансовая экспертиза.

Практикующий бухгалтер работает в соответствии с трудовым договором (контрактом) в организациях различных форм собственности и в учреждениях.

Независимая бухгалтерская деятельность означает, что бухгалтер не работает на предприятии, а предоставляет ему свои услуги. Независимая бухгалтерская деятельность состоит в предоставлении платных услуг по ведению бухгалтерского учета и составлению бухгалтерской отчетности (особенно для предприятий малого бизнеса), составлению декларации о доходах, консультированию по вопросам бухгалтерского учета и налогообложения, научному консультированию. Научное консультирование касается обычно организации бухгалтерского учета, составления смет и калькулирования себестоимости продукции, автоматизации учета, использования математических моделей для принятия управленческих решений и др.

Педагогическая деятельность осуществляется бухгалтерами в высших учебных заведениях, техникумах (колледжах), на курсах. Для работы в качестве преподавателя в вузе бухгалтер должен, как правило, иметь степень кандидата или доктора наук. В техникумах и курсовой сети от бухгалтера-преподавателя требуется высшее образование, желателен и стаж работы по специальности.

Аудиторская деятельность осуществляется лицами, имеющими соответствующий квалификационный аттестат.

Аудиторы могут заниматься внешним аудитом, будучи сотрудниками аудиторской фирмы или индивидуальными предпринимателями, или внутренним аудитом будучи штатным работником аудируемой организации.

Финансовые менеджеры занимаются управлением финансовыми потоками с целью максимизации рыночной цены организации. К задачам, решаемым финансовыми менеджерами, относятся:

­ мобилизация финансовых ресурсов для расширенного воспроизводства, повышения рентабельности;

­ разработка и реализация финансового плана организации;

­ контроль использования финансовых ресурсов, ускорения оборачиваемости оборотных средств;

­ выполнение обязательств перед бюджетом, банками, другими хозяйствующими субъектами и т. д.

6. Профессиональные организации бухгалтеров и аудиторов

В России первой профессиональной организацией бухгалтеров стал Институт профессиональных бухгалтеров России (ИПБ России). Его учредителями являются ведущие ВУЗы, научные и общественные организации при активном участии Минфина РФ.

ИПБ России создан в апреле 1997 года и представляет собой некоммерческое партнерство, объединяющее физических и юридических лиц.

Задачи Института профессиональных бухгалтеров России:

­ объединение в единую профессиональную организацию и координация деятельности квалифицированных специалистов в области бухгалтерского учета, аудита, финансового менеджмента, а также юридических лиц, специализирующихся в области распространения информации финансово-экономического профиля, оказания услуг в области бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита, финансового менеджмента и повышения квалификации работников финансово-экономического профиля;

­ организация и проведение аттестации специалистов в области бухгалтерского учета, финансового менеджмента в целях повышения их профессионального статуса и значимости на профессиональном рынке труда и услуг;

­ разработка методологии и методики бухгалтерского учета и аудита;

­ создание системы оперативного информирования членов ИБП об изменениях и новшествах в области регулирования бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита;

­ совершенствование профессиональной деятельности и персонала организаций, связанного с бухгалтерским учетом, финансовым менеджментом, аудитом, защита интересов специалистов в области бухгалтерского учета, финансового менеджмента и аудита в законодательных и исполнительных органах власти;

­ внедрение в практику новых форм и методов организации бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита, отвечающих программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности;

­ формирование у специалистов в области бухгалтерского учета, финансового менеджмента, аудита экономического мышления, соответствующего рыночным отношениям и соблюдением ими норм профессиональной этики.

ИПБ России участвует в разработке нормативных документов по бухгалтерскому учету. Для этого на конкурсной основе отбираются специалисты - методологи из числа действующих членов Института профессиональных бухгалтеров России. Подготовленные проекты нормативных документов проходят экспертизу в экспертных советах ИПБ России, создаваемых специально для рассмотрения каждого нормативного документа. После утверждения экспертным советом проект нового нормативного документа направляется на экспертизу и утверждение в Межведомственную комиссию по реформированию бухгалтерского учета и финансовой отчетности, после чего направляются в Департамент методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России для дальнейшей работы.

Аналогично строится работа по разработке отраслевых нормативных документов. По заказу Министерств и ведомств специалисты - методологи ИПБ России разрабатывают методические рекомендации по бухгалтерскому учету с учетом отраслевой специфики.

На базе ИПБ России создан Экспертный совет по методологии бухгалтерского учета в страховых организациях, осуществляющий разработку правил бухгалтерского учета в страховых организациях.

Кроме ИПБ России в настоящее время созданы и активно действуют общественные организации аудиторов:

­ Ассоциация бухгалтеров и аудиторов России;

­ Аудиторская палата России;

­ Российская коллегия аудиторов;

­ другие, которые оказывают содействие развитию аудиторской деятельности, повышению профессионального уровня аудиторских кадров, совершенствованию бухгалтерского и налогового законодательства.

ЛЕКЦИЯ 2. НАЦИОНАЛЬНЫЕ КОНЦЕПЦИИ И ПРИНЦИПЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И ОТЧЕТНОСТИ В РОССИИ

1. Концепция реформирования бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации.

2. Основополагающие принципы бухгалтерского учета.

3. Критерии признания активов, обязательств и капитала в бухгалтерской отчетности.

4. Критерии признания доходов и расходов в бухгалтерской отчетности.

1. Концепция реформирования бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации

Концепция - определенный способ понимания, трактовки какого-либо предмета, явления, процесса, основная точка зрения на предмет.

Концепция бухгалтерского учета позволяет решить следующие задачи:

а) определить цель учета;

б) конкретизировать пользователей информации;

в) в соответствии с пользователями определить содержание и требования, предъявляемые к информации;

г) ограничить круг применяемых принципов и методов учета;

д) обеспечить сравнимость финансовой отчетности.

Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России одобрена Методическим советом по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов Российской Федерации и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29 декабря 1997 г. Концепция определяет цель формирования информации об активах, капитале, обязательствах организации, пользователях и содержании информации, принципы и процедуры получения данных.

Цель бухгалтерского учета определяется интересами пользователей информации. Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России определяет, что «заинтересованными пользователями информации, формирующейся в бухгалтерском учете, считаются лица, имеющие какие-либо потребности в информации об организации и обладающие достаточными познаниями и навыками для того, чтобы понять, оценить и использовать эту информацию, а также имеющие желание изучить эту информацию»[ ].

Пользователи информации, формируемой в бухгалтерском учете, делятся на две группы:

а) внутренние (собственники имущества, совладельцы имущества организации, обладатели права хозяйственного ведения, обладатели права оперативного управления, менеджеры);

б) внешние, в том числе:

­ с прямым финансовым интересом (кредитные учреждения, поставщики и подрядчики, арендодатели, работники организации);

­ с косвенным финансовым интересом (правительственные органы, налоговые органы, страховые компании, оценщики, аудиторские фирмы, финансовые и налоговые консультанты, юристы и т.д.).

Для внутренних пользователей информации цель бухгалтерского учета - формирование информации, необходимой руководству организации для принятия управленческих решений.

Для внешних пользователей информации цель бухгалтерского учета - формирование информации, необходимой для оценки финансового состояния, финансовых результатов деятельности организации.

Для реализации этих целей устанавливаются требования к информации, поставляемой бухгалтерским учетом:

­ полезность;

­ уместность;

­ достоверность;

­ своевременность;

­ содержание;

­ ценность для прогноза;

­ объективность;

­ приоритет содержания над формой;

­ сравнимость;

­ нейтральность;

­ существенность.

Полезность информации имеет важнейшее значение для пользователей. Информация не может быть полезной для тех лиц, которые принимают решения, если она не будет уместной, достоверной, сравнимой.

Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России характеризует информацию, как уместную, если она помогает пользователям оценить прошлые, настоящие или будущие события, подтверждать или корректировать прошлые оценки.

Достоверность информации подтверждается тем, что она не содержит существенных ошибок.

В российском бухгалтерском учете критерием достоверности информации является ее соответствие правилам бухгалтерского учета и составления отчетности, а не правдивое отражение фактов хозяйственной жизни. Действующие правила бухгалтерского учета во многом не учитывают все многообразие хозяйственных операций, возникающих в процессе деятельности организации и практический учет входит в противоречие с действующими правилами.

Чтобы информация была достоверной требуется исходить из принципа приоритета экономического содержания фактов хозяйственной жизни над правовой формой.

Профессор Я. В. Соколов высказал мнение, что требование приоритета содержания над формой, «с точки зрения нашей действительности, наших традиций и национальных особенностей для нас неприемлемо» [ ].

Основными ограничениями уместности и достоверности информации является ее своевременность.

Качественными характеристиками информации являются ее содержание, ценность для прогноза, объективность, нейтральность.

Нейтральность требует, чтобы информация была объективной по отношению к разным пользователям.

Особое значение для бухгалтерского учета имеет существенность информации. Определение существенности информации является одной из проблем бухгалтерского учета. В соответствии с международными стандартами бухгалтерского учета информация признается существенной, если ее пропуск или неправильный расчет может повлиять на экономические решения пользователей. А в российском бухгалтерском учете критерием существенности для раскрытия информации по конкретному показателю является его удельный вес в общем итоге, превышающий 5%.

Потребности заинтересованных пользователей определяют содержание информации, формируемой в бухгалтерском учете.

В зависимости от пользователей информации бухгалтерский учет поделился на финансовый (для внешних пользователей) и управленческий (для внутренних пользователей).

2. Основополагающие принципы бухгалтерского учета

Слово «принцип» произошло от латинского principium, что в переводе означает «начало», «основы».

Под принципом понимается основное исходное положение какой-либо теории, учения; руководящая идея; основное правило действительности.

Принципы учета подвергаются постоянным нововведениям и модификации в соответствии с изменениями экономических реалий, новых направлений экономической деятельности.

Для реализации целей Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России принципы учета рассматриваются как допущения или требования.

Принципы бухгалтерского учета:

­ принцип субъекта юридического лица или имущественной обособленности организации;

­ денежного или стоимостного выражения (измерения);

­ непрерывности деятельности организации;

­ расчетливости или осмотрительности;

­ начисления или допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности;

­ согласованности;

­ последовательности;

­ существенности.

­ последовательности применения учетной политики.

Принцип субъекта юридического лица или имущественной обособленности организации. Бизнес отличен от его собственника. Закон рассматривает организацию как юридическое лицо, отдельное от его владельцев. Организация может от своего имени приобретать активы, брать в долг, заключать договоры или контракты. Если активов оказывается недостаточно для покрытия долгов (пассивов), организация может обанкротиться. В этом случае владельцы организации обычно не могут быть привлечены к уплате долгов из своих собственных или личных средств. Долги не являются долгами учредителей (собственников), а являются долгами организации. Но другая ситуация, если бизнес осуществляется частным предпринимателем (индивидуальным предпринимателем без образования юридического лица) или группой предпринимателей (полным товариществом). В этом случае, с точки зрения законодательства Российской Федерации, долги по бизнесу могут быть переложены на личное имущество граждан, занимающихся бизнесом. Принцип денежного или стоимостного выражения (измерения). Принцип денежного выражения вводит ограничения на предмет бухгалтерского учета. Организация может обладать такими «не осязаемыми» активами, как чутье хорошего менеджера. Это может оказаться важным фактором для достижения лучших результатов по сравнению с другими аналогичными организациями. Но данный актив нельзя выразить в денежном эквиваленте, поэтому он не отражается в бухгалтерском учете. Следовательно, в составе активов организации может быть учтено все ценное, что можно измерить в денежном выражении. Иными словами, бухгалтерский учет имеет дело только с теми фактами хозяйственной деятельности, которым можно дать денежную оценку.

Принцип постоянного интереса или непрерывности деятельности организации. Этот принцип означает, что организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у собственника нет намерений ее ликвидировать. От этого принципа зависит оценка имущества (активов) организации. При прекращении деятельности организации имущество оценивается не по тем затратам, которые были фактически понесены при его приобретении, а по той стоимости, по которой это имущество можно продать.

Принцип расчетливости или осмотрительности. Этот принцип означает большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств (долгов), чем возможных доходов и активов, не допуская скрытых резервов. В западной практике одним из конкретных проявлений данного принципа является так называемый асимметричный учет прибылей и убытков, то есть прибыль отражается в учете только после совершения хозяйственных операций, а убыток может отражаться с момента возникновения предположения о его возможности. Для покрытия таких убытков предусматривается создание специальных резервов, например, резервов по сомнительным долгам.

Принцип начисления или допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Этот принцип означает, что факты хозяйственной деятельности отражаются в бухгалтерском учете и отчетности того периода, в котором совершены, независимо от даты поступления денег в случае отражения дохода и даты оплаты в случае отражения расхода.

Принцип согласованности. Бухгалтерский учет количественно измеряет те показатели деятельности организации, которые качественно определяет экономическая теория. Все организации независимо от формы собственности, организационно-правовой формы, размеров и др. признаков одни и те же показатели рассчитывают по единой методике.

Принцип последовательности. Организация должна использовать одни и те же методы учета для отражения подобных хозяйственных фактов внутри каждого отчетного периода и при переходе от одного отчетного периода к другому. Иными словами, организация должна следовать выбранной ею методологии бухгалтерского учета, а это позволит обеспечить сопоставимость отчетных данных организации во времени.

Принцип существенности. Незначительная ошибка в бухгалтерском отчете организации не нанесет серьезного ущерба. Однако что считать «незначительной ошибкой»? В соответствии с принципом существенности, если допущенная ошибка не искажает «истинного и справедливого» представления об организации, она считается несущественной, и ею можно пренебречь. В противном случае она должна быть выявлена и исправлена. В Российской Федерации порог существенности составляет 5 %. Если в составе доходов организации какой-либо из видов доходов составляет менее 5 %, то такой доход считается не существенным и при подготовке бухгалтерских отчетов подробной информации об этом виде деятельности не содержится.

3. Критерии признания активов, обязательств и капитала в бухгалтерской отчетности

Бухгалтерская отчетность - система данных об имущественном и финансовом положении организации и результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам.

Информация о финансовом положении организации формируется в бухгалтерском балансе. Баланс строится исходя из уравнения двойственности:

Активы = Капитал + Обязательства

Согласно Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России активы - хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем.

Будущие экономические выгоды - потенциальная возможность активов прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств в организацию. Считается, что актив принесет в будущем экономические выгоды организации, если он может быть:

­ использован обособленно или в сочетании с другими активами в процессе производства продукции (работ, услуг), предназначенных для продажи;

­ обменен на другой актив;

­ использован для погашения обязательств;

­ распределен между собственниками организации.

Чтобы признать объект в качестве актива в балансе, требуется, чтобы он отвечал следующим критериям:

1) вероятно получение организацией экономических выгод от объекта;

2) стоимость объекта может быть измерена с достаточной степенью надежности.

Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России дает следующее определение обязательств.

Обязательство - существующая на отчетную дату задолженность организации, которая является следствием совершившихся проектов ее хозяйственной деятельности.

Обязательство может возникнуть в силу действия договора или правовой нормы, а также обычаев делового оборота. Погашение обязательств приводит к оттоку активов организации.

Формы погашения обязательств:

­ оплата денежными средствами;

­ передача других активов или услуг;

­ замена обязательства одного вида на другой;

­ преобразование обязательства в капитал;

­ снятие требования со стороны кредитора.

Концепцией бухгалтерского учета в рыночной экономике России установлены два критерия признания обязательств бухгалтерском балансе:

­ когда в результате исполнения соответствующего требования существует вероятность оттока хозяйственных средств, способных приносить экономические выгоды;

­ когда величина этого требования может быть измерена с достаточной степенью надежности.

Таким образом, под обязательством понимается кредиторская задолженность организации, то есть задолженность перед другими юридическими или физическими лицами и государством.

Обязательства в учете могут быть классифицированы по срокам погашения, экономическому содержанию, степени обеспечения и другим принципам. Основным признаком классификации обязательств является срок их погашения (рис.3).

Краткосрочные и долгосрочные обязательства подразделяются на срочные, просроченные и отсроченные.

Срочным обязательством считается задолженность, срок погашения которой не наступил.

Просроченным обязательством считается задолженность с истекшим сроком погашения.

Отсроченным обязательством считается задолженность, срок погашения которой продлен (пролонгирован) в установленном порядке.

По экономическому содержанию обязательства подразделяются на обязательства, возникшие за поставленную продукцию и оказанные услуги, полученные кредиты и займы, выданные векселя и выпущенные облигации, выполненную работу, обязательства по налогам и сборам, по авансам полученным, по выплате доходов и другим объектам возникновения обязательств.

По степени обеспечения различают обязательства, обеспеченные и необеспеченные залогом, поручительством, банковской гарантией и другими способами, предусмотренными законом или договором.

Капитал - вложения собственников и прибыль, накопленная за все время деятельности организации.

При определении финансового состояния организации капитал рассчитывается как разница между активами и обязательствами:

Капитал = Активы - Обязательства

Авансированный капитал - это сумма средств, первоначально инвестированных собственниками для обеспечения уставной деятельности организации.

Порядок образования авансированного капитала определяется организационно-правовой формой организации, правами и ответственностью ее собственников. Авансированный капитал может выступать в виде уставного капитала в хозяйственных обществах, складочного капитала в хозяйственных товариществах, неделимого фонда в производственных кооперативах, уставного фонда в государственных и муниципальных унитарных предприятиях.

Накопленный капитал образуется в процессе финансово-хозяйственной деятельности организации и состоит из добавочного капитала, резервного капитала и нераспределенной прибыли организации.

4. Критерии признания доходов и расходов в бухгалтерской отчетности

Информация о финансовых результатах деятельности организации отражается в отчете о прибылях и убытках. Составляющими такой информации являются доходы и расходы.

Доходы - источник существования коммерческой организации. Определить доходы как объект бухгалтерского учета весьма трудно.

В Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России дано такое определение дохода: «Доходом считается увеличение экономических выгод в течение отчетного периода или уменьшение обязательств, которые приводят к увеличению капитала, отличного от вкладов собственников»

Согласно Концепции под будущими экономическими выгодами понимается потенциальная возможность активов организации прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств в организацию.

Однако не всегда приток денежных средств в организацию означает получение ею дохода. Например, поступление денежных средств в качестве предоплаты, в виде аванса в счет оплаты продукции (работ, услуг) не является доходом организации.

Определение доходов уточнено в ПБУ 9/99 «Доходы организации»: «Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества)» [ ].

Критерием признания доходов в бухгалтерской отчетности является надежность их измерения.

Доходы организации в зависимости от их характера, условий получения и направлений деятельности организации подразделяются на доходы от обычных видов деятельности и прочие доходы.

Доходами от обычных видов деятельности являются те, которые получены от видов деятельности, поименованных в Уставе организации отдельной строкой, или видов деятельности, которые не поименованы в Уставе организации отдельной строкой, но не запрещены действующим законодательством и составляют в общей сумме доходов организации 5 % и более.

Изучение понятия «доход» невозможно без выявления условий его признания в бухгалтерском учете. ПБУ 9/99 «Доходы организации» установлено пять условий признания выручки от продаж в бухгалтерском учете:

1) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

2) сумма выручки может быть определена;

3) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации (в том случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива);

4) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

5) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

Согласно Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России расходами считается уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода или возникновение обязательств, которые приводят к уменьшению капитала, кроме изменений, обусловленных изъятиями собственников.

Однако, не всегда уменьшение экономических выгод в виде оттока денежных средств или иного имущества ведет к расходам организации. Например, не признаются расходами выбытие активов в связи с погашением ранее полученных организацией кредитов и займов, денежные средства в виде авансов выданных, задатка и т.п.

Понятие «расходы» следует отличать от понятия «затраты». Затраты - стоимостное выражение использованных в хозяйственной деятельности организации за отчетный период материальных, трудовых и финансовых ресурсов.

Затраты в период их возникновения совпадают с расходами, когда выполняется одно из двух условий:

1) получены доходы в результате их совершения;

2) имеется достаточная степень уверенности в отсутствии доходов как в данном, так и в будущих отчетных периода.

Затраты, не признанные в отчетном периоде расходами, отражаются по окончании отчетного периода не в Отчете о прибылях и убытках, а в бухгалтерском балансе организации в виде активов.

Таким образом, чтобы признать расходы в Отчете о прибылях и убытках необходимо придерживаться двух принципов:

1) принципа соответствия (расходы признаются в учете и отчетности в прямой связи с доходами);

2) принципа распределения по периодам (расходы должны отражаться в том отчетном периоде, в котором признаны связанные с ним доходы. Когда расходы обуславливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и связь между доходами и расходами не может быть определена четко, расходы признаются в бухгалтерской отчетности путем их обоснованного распределения по периодам).

Для реализации принципов соответствия и распределения по периодам используется специальная учетная процедура - трансформация.

Трансформация - процедура отнесения затрат (или их определенной части) в расходы текущего периода, расходы будущих периодов либо в активы.

Основным критерием признания расходов в бухгалтерской отчетности является надежность их измерения. В соответствии с Концепцией бухгалтерского учета в рыночной экономике России расходы признаются в Отчете о прибылях и убытках, когда возникшее уменьшение в будущих экономических выгодах, обусловленное уменьшением актива, или увеличение обязательства может быть измерено с достаточной степенью надежности.

В Отчете о прибылях и убытках признаются расходами отчетного периода все затраты, которые удовлетворяют критерию признания расходов независимо от того, как они трактуются для целей расчета налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

В бухгалтерском учете расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы.

ПБУ 10/99 «Расходы организации» установлено три условия признания расходов в бухгалтерском учете:

1) расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

2) сумма расхода может быть определена;

3) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации (в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива).

Если в отношении любых расходов, осуществляемых организацией, не выполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.

ЛЕКЦИЯ 3. НОРМАТИВНО-ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В РОССИИ

1. Нормы бухгалтерского права.

2. Правила понимания (толкования) нормативных документов.

1. Нормы бухгалтерского права

Бухгалтерский учет регулируется документами, изданными органами власти различного уровня. Совокупность таких документов, называемых нормативными, образует специальную отрасль законодательства - бухгалтерское право.

Эти документы имеют иерархическую соподчиненность. В настоящее время структура соподчиненности нормативных документов имеет следующий вид:

Рассмотрим каждый из блоков, формирующих нормы бухгалтерского законодательства.

1. Конституция Российской Федерации упоминает бухгалтерский учет (пункт «р» статья 71), относя официальный статистический и бухгалтерский учет к ведению Российской Федерации.

2. Кодексы Российской Федерации - это систематизированные законодательные акты, в которых приводятся нормы, регулирующие какую-либо определенную отрасль правоотношений.

Решающее значение имеет Гражданский кодекс Российской Федерации, согласно которому юридические лица должны иметь самостоятельный баланс или смету (пункт 1 статья 48).

3. Федеральные законы действуют во всех случаях, когда их нормы не противоречат требованиям Кодексов.

Именно законы выступают основным источником права, непосредственно регулирующим бухгалтерскую практику. Это Закон Российской Федерации «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ. Кроме того, нормы, касающиеся правил ведения бухгалтерского учета, содержат Закон Российской Федерации «Об акционерных обществах» и Закон Российской Федерации «О лизинге» от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ.

4. Указы Президента обязательны во всех случаях, когда их нормы не противоречат требованию кодексов и федеральных законов.

5. Постановления Правительства обязательны во всех случаях, когда их нормы не противоречат требованиям кодексов, федеральных законов и указов Президента.

6. Нормативные документы Министерств и ведомств составляют основной массив конкретных норм, регулирующих бухгалтерский учет.

Министерства и ведомства, издающие документы, регулирующие бухгалтерский учет:

– Министерство финансов РФ - главный орган, регулирующий бухгалтерский учет;

– Центральный банк РФ;

– Федеральная комиссия по рынку ценных бумаг.

Основными нормативными документами, содержащими общеустановленные правила бухгалтерского учета в организациях, являются:

– План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению, утвержденная приказом Минфина Российской Федерации от 31 октября 2000 года № 94 н.

– Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), национальные стандарты:

ПБУ 1/98 «Учетная политика организации».

ПБУ 2/94 «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство».

ПБУ 3/2000 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте».

ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации».

ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов».

ПБУ 6/01»Учет основных средств».

ПБУ 7/98 «События после отчетной даты».

ПБУ 8/01»Условные факторы хозяйственной деятельности».

ПБУ 9/99 «Доходы организации».

ПБУ 10/99 «Расходы организации».

ПБУ 11/2008 «Информация об аффилированных лицах».

ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам».

ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи».

ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов»

ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию».

ПБУ 16/02 «Информация по прекращаемой деятельности».

ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы».

ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль».

ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений».

ПБУ 20/03 «Информация об участии в совместной деятельности».

Перечисленные нормативные документы включают основные требования к ведению бухгалтерского учета. Наряду с перечисленными, на сегодняшний день действует огромное число инструктивных предписаний Минфина Российской Федерации и других властных органов, регулирующих специальные вопросы ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной жизни.

2. Правила понимания (толкования) нормативных документов

Чем более развита правовая база, тем больше противоречивых норм она в себе содержит. Нередко в практике работы возникает ситуация, когда предписания двух или более действующих нормативных документов, регулирующих один и тот же вопрос, противоречат друг другу. Как поступать в этом случае бухгалтеру?

В этих случаях следует пользоваться одним из правил трактования нормативных документов, которые позволяют снять любое противоречие в законодательстве, а точнее, всегда указывают, какой из действующих норм следует пользоваться в конкретной ситуации.

Эти правила связаны с ответом на четыре группы вопросов:

1. Кто трактует?

2. Как трактует?

3. Когда трактует?

4. Что трактует?

Кто трактует? Исходя из соподчиненности действующих нормативных документов, регулирующих ведение бухгалтерского учета в Российской Федерации, формулируется первое правило трактовки противоречий в нормах законодательства: предписание документа, обладающего большим статусом, отменяет противоречащую ему норму документа, обладающего меньшим статусом.

Например, если какая-либо норма Закона «О бухгалтерском учете» противоречит норме, приведенной в Гражданском кодексе Российской Федерации, то действует норма Гражданского кодекса, но если какая-нибудь норма Закона «О бухгалтерском учете» будет противоречить требованиям какого-нибудь ПБУ (стандарта), то действующей следует признать норму Закона, а не ПБУ.

Зачастую имеют место противоречия между предписаниями нормативных документов, обладающих одинаковым статусом. Основные сложности могут возникнуть, прежде всего, на уровне различных отраслей права. Возможны ситуации когда:

­ различные отрасли права (кодексы) дополняют друг друга, между ними нет противоречий, но пользование ими приводит к различным выводам;

­ трактовка фактов хозяйственной жизни в отраслях права противоречит требованиям, принятым в бухгалтерском учете;

­ отрасль права не дает трактовки необходимого понятия.

Рассмотрим эти ситуации.

Когда различные отрасли права дополняют друг друга, действует правило: выбор отрасли права для понимания факта хозяйственной жизни зависит от цели, которую в данный момент поставило руководство организации.

Это связано с тем, что каждый факт хозяйственной жизни приводит к возникновению определенных правовых последствий. Последствия могут быть неоднозначными в различных отраслях законодательства.

Например, рассмотрим факт поступления в организацию материалов.

С точки зрения гражданского законодательства, у организации возникают определенные вещные права на поступившие ценности. Если по договору поставки действует общий момент перехода права собственности, то оприходованные на склад материалы становятся собственностью организации. Если же в договоре установлен иной (отличный от общепринятого) порядок перехода права собственности к получателю (договор мены, договор комиссии и т.д.) у организации возникает только право владения полученными ценностями. С другой стороны у организации с момента оприходования материалов возникает безусловный долг - кредиторская задолженность перед продавцом по оплате приобретенных материалов.

С точки зрения трудового права, с момента оприходования материалов на склад, независимо от того, возникает у организации право собственности на них или только право владения, ценности под расписку передаются материально-ответственному лицу - кладовщику. Следовательно, с точки зрения Трудового кодекса Российской Федерации поступление материалов на склад увеличивает объем материальной ответственности кладовщика как хранителя ценностей перед организацией - их собственником или владельцем.

С точки зрения бухгалтерского права поступление материалов и возникновение долга перед поставщиком должно быть отражено в бухгалтерском учете. На основании накладной поставщика с распиской материально-ответственного лица о получении материалов бухгалтер согласно действующему Плану счетов должен сделать записи:

а) если с поступлением материалов право собственности на них переходит к организации-покупателю Дт счета 10 «Материалы» Кт счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - на сумму приобретения материалов без налога на добавленную стоимость. Дт счета 19 «НДС по приобретенным ценностям» Кт счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - на сумму налога на добавленную стоимость по приобретенным материалам, которую организация в дальнейшем предъявит бюджету в качестве налогового вычета.

б) если материалы поступили по особым договорам, то до момента перехода права собственности на них эти материалы отражаются за балансом на специальном счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» в сумме стоимости этих материалов по передаточным документам.

С точки зрения налогового права, в случае, если к организации - покупателю переходит право собственности на приобретаемые материалы, и эти материалы предназначены для выпуска продукции, облагаемый НДС, у организации возникает право предъявить бюджету НДС к возмещению.

Когда трактовка фактов хозяйственной жизни в различных отраслях права противоречит требованиям, принятым в бухгалтерском учете, действует правило: норма бухгалтерского права всегда имеет в бухгалтерском учете приоритет над нормами других отраслей права.

При таком подходе факты хозяйственной жизни получают не идентичную, а очень часто прямо противоположную трактовку. Так, согласно нормативным документам по бухгалтерскому учету любые расходы организации, направленные на получение прибыли, списываются на счета учета затрат и при исчислении финансового результата уменьшают сумму полученных организацией доходов. Согласно же требованиям налогового законодательства на отдельные виды затрат установлены лимиты, и в расходы, уменьшающие величину налогооблагаемой прибыли организации, такие затраты списываются только в пределах установленных норм.

В ситуации, когда отрасль права не дает необходимой трактовки понятия, действует правило: при отсутствии в данной отрасли права определения нужного понятия (термина), следует пользоваться его трактовкой, данной в нормативном документе более высокого уровня, или же трактовкой, приведенной в другой отрасли права.

Например: Налоговый кодекс Российской Федерации определяет реализацию как термин для целей налогообложения. Согласно п. 1 ст. 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров, работ или услуг организацией признается, соответственно, передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом, - и на безвозмездной основе. Таким образом, Налоговый кодекс Российской Федерации признает реализацией, облагаемой соответствующими налогами, практически любой факт передачи права собственности на товары сторонним лицам, за исключением случаев, прямо указанных Налоговым кодексом. Что же касается нормативных документов по учету (бухгалтерское право), то здесь реализацией признается только продажа готовой продукции товаров.

При ответе на вопрос, когда трактовать норму права, необходимо пользоваться следующими правилами:

1) требования нормативных документов, изданных одной и той же инстанцией, предполагают отмену прежней нормы в пользу новой или новый закон отменяет предыдущий, если друг другу противоречат предписания двух нормативных документов одного уровня;

2) в случае противоречия предписаний, содержащихся в одном и том же нормативном документе, одно из которых носит общий (широкий), а другое специальный характер, применятся специальная (узкая) норма.

Примером действия этого правила является ситуация, связанная с распределением ответственности за ведение бухгалтерского учета между руководителем организации и главным бухгалтером.

Согласно Закону Российской Федерации «О бухгалтерском учете» «ответственность за организацию бухгалтерского учета в организациях, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несут руководители организации» (п.1 ст.6), однако в Законе эта фраза носит общий характер, уточняемый следующими предписаниями:

­ ст. 18 подчеркивает, что ответственность за нарушение законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете несут «руководители организаций и другие лица, ответственные за организацию и ведение бухгалтерского учета», т.е. тем самым автоматически признается солидарная ответственность руководителя и главного бухгалтера;

­ ст. 1. ч. 3 констатирует, что одной из основных задач бухгалтерского учета является «предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности», следовательно, главный бухгалтер автоматически может быть привлечен в лучшем случае наряду с руководителем к ответственности не только за уголовно наказуемые деяния, но и просто за бессмысленные или рискованные указания руководителя;

­ ст. 9 ч. 3 указывает, что «документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером»;

­ ст. 10.2 возлагает, в сущности, только на главного бухгалтера полную ответственность, так как предполагает, что «правильность отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета обеспечивают лица, составившие и подписавшие их»;

­ ст. 10.4 возлагает на бухгалтера ответственность за сохранение коммерческой тайны;

­ ч. 1 ст. 7 подчеркивает, что главный бухгалтер «несет ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности», т.е. законодатель, в сущности, всю ответственность за бухгалтерский учет, его организацию и точность возлагает на главного бухгалтера, причем эта ответственность резко усиливается, т.к. в Положении по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98 указывается, что «учетная политика организации формируется главным бухгалтером (бухгалтером) организации» (ч.2 п.5);

­ ч. 3 сч. 7 возлагает на главного бухгалтера еще три обязанности, автоматически влекущие его ответственность:

а) главный бухгалтер обеспечивает соответствие осуществляемых хозяйственных операций законодательству Российской Федерации, контроль за движением имущества и выполнением обязательств;

б) требования главного бухгалтера по документальному оформлению хозяйственных операций и представлению в бухгалтерию необходимых документов и сведений обязательны для всех работников организации;

в) без подписи главного бухгалтера денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению.

Таким образом, в последующих статьях четко выделяется персональная и неограниченная ответственность главного бухгалтера.

ЛЕКЦИЯ 4. ФАКТЫ ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ЖИЗНИ

1. Определение факта хозяйственной жизни.

2. Структура факта хозяйственной жизни.

3. Классификация фактов хозяйственной жизни.

4. Концептуальная реконструкция фактов хозяйственной жизни.

1. Определение факта хозяйственной жизни

Факт хозяйственной жизни - это элементарный момент хозяйственного процесса, изменяющий и подтверждающий состав средств организации или их источников или средств и источников одновременно.

В бухгалтерском деле следует выделить 3 группы фактов хозяйственной жизни:

а) состояния - это констатация, например, в наличии имеется 200 м3 пиловочника.

б) действия, когда что-то происходит, например, продажа 60 м3 пиловочника.

в) события, если мы узнаем, например, что 10 м3 пиловочника украдены.

Для бухгалтера любой из названных фактов имеет смысл только тогда, когда он задокументирован. Здесь действует жесткий принцип: нет документа, нет факта. Именно поэтому, на практике, бухгалтер учитывает не сами факты, а информацию о них, представленную в документах.

Бухгалтерия - это некоторая мыслительная конструкция, содержание которой определено потребностями настоящего и задачами в будущем. Хозяйственный процесс в бухгалтерском учете представляет собой поток фактов хозяйственной жизни. Бухгалтерский учет задает нормы, которым должен отвечать хозяйственный процесс. Отражение фактов хозяйственной жизни должно быть выполнено согласно принципу регистрации и правилам из него вытекающим. Правила регистрации фактов хозяйственной жизни таковы:

Каждый факт, который должен быть отражен в бухгалтерском учете, подлежит регистрации. Минимум данных, которые следует зарегистрировать, определяется требованиями нормативных документов, а максимум - предписаниями администрации. Это создает условия для деления бухгалтерского учета на обязательной - финансовой и инициативный - управленческий;

Каждый факт, который не должен быть отражен, не подлежит регистрации;

Все, что зарегистрировано в бухгалтерском учете, отражено верно. Верно - понимается как условие, отвечающее юридическим требованиям. Но это не означает, что сами эти требования адекватно отражают хозяйственный процесс;

Документы, на основе которых выполняется регистрация фактов хозяйственной жизни, не могут быть фальсифицированными;

Имущество организации не может быть похищено или использовано бесхозяйственно. Это нормативное правило и если бы оно действовало абсолютно, то возможно и сам бухгалтерский учет оказался бы не нужным;

Управление организацией должно осуществляться, если не всегда эффективно, то, во всяком случае, целесообразно. Это правило надо понимать как условие нормального функционирования организации;

Все отклонения данных бухгалтерского учета от адекватных сведений о хозяйственном процессе должны быть изучены. Это правило должно иметь очень ограниченную трактовку, так как речь идет об отклонении фактических данных от нормативных (плановых) данных;

Ответственные решения должны приниматься на основе информации бухгалтерского учета, чем больше управленческих решений принимается на основе данных бухгалтерского учета, тем более эффективно работают бухгалтеры. И наоборот, если решения принимаются без учета бухгалтерской информации, то бухгалтерия - машина, работающая на холостом ходу;

Данные бухгалтерского учета подлежат проверке. Это, прежде всего следствие принципа контроля. Чем лучше он реализуется на практике, тем эффективнее действуют предыдущие восемь правил;

Все эти правила реализуются в определенной среде и приводят к отражению хозяйственных средств и источников их образования. При этом минимум общих знаний о факте хозяйственной жизни, которыми должен располагать каждый бухгалтер, дополняется теми знаниями, которыми действительно обладает конкретный бухгалтер. Таким образом, понимание факта зависит от информации о нем, но еще больше от знаний бухгалтера об экономике, праве, математике. Чем больше этих знаний, тем глубже понимание фактов.

В бухгалтерском учете изучаются не столько сами ценности: деньги, материалы, готовая продукция, и т.д., не их происхождение - источники (собственные, заемные), сколько их категории - средства (актив) и источники (пассив). Дело в том, что в определенный момент времени весь хозяйственный процесс предстает в бухгалтерском учете как снимок, как застывшая картина, и пользователи его данных воспринимают его как совокупность фактов хозяйственной жизни, приведенных в систему. Если мы констатируем, что в кассе организации находится 1200 руб., то это не просто деньги, а факт наличия денег, удостоверенный специальным документом и согласно этому факту сразу же возникает у одного из сотрудников ответственность перед организацией за эти деньги. Если бы отражался в учете сам факт, то информация, имеющаяся в бухгалтерском учете, всегда была бы полностью адекватна действительности. Однако в жизни такой адекватности нет. И бухгалтерская информация с той или иной степенью точности отражает реальное положение дел в организации.

Бухгалтер не бесстрастно фиксирует факты. Бухгалтеры проводят наблюдения в определенных целях. Информация о фактах, полученная в ходе этого наблюдения, не пассивна, а активна по отношению к самим фактам. Учет не фотографично один к одному воспроизводит реальную действительность: факты, процессы, деятельность, а выбирает те моменты, которые нужны для тех или иных пользователей информации. В связи с этим его точность и время представления сведений ограничены целями наблюдения. Ни один факт нельзя и, что самое главное, не нужно описывать во всех подробностях, почти ни один факт нельзя и, что особенно важно, не нужно фиксировать в момент его возникновения. Время между моментом возникновения факта и моментом его фиксации называется информационным лагом. Действует правило:

* чем точнее требуется информация, тем больше должна быть величина информационного лага, и наоборот, чем более оперативна информация, чем меньше величина информационного лага, тем ниже степень соответствия бухгалтерской информации реальному положению дел.Именно таким образом получают в бухгалтерском учете отражение фактов хозяйственной жизни. Однако понять любой факт значит, прежде всего, понять его структуру.

2. Структура факта хозяйственной жизни

Рассмотрим каждый из трех видов фактов.

Факт-состояние - констатация наличия каких-либо объектов. Обычно эта процедура называется инвентаризацией. Например: инвентаризация установила наличие у организации здания стоимостью 5 млн.руб., находящегося в его собственности.

В первом слое констатируется наличие здания без всякой стоимостной оценки. Тут выявляется здание как материальный объект.

Второй слой раскрывает денежную оценку здания (первоначальная, остаточная, восстановительная, текущая).

Третий слой показывает кому принадлежит здание (кто собственник или владелец).

Четвертый слой предполагает структуру правоотношений, складывающихся между хранителем (комендантом, администрацией) и собственником.

Пятый слой должен как бы устанавливать правоотношения между администрацией и пользователем здания.

Шестой слой может раскрыть информативность факта, она тем выше, чем больше разрыв между ожидаемым (учетным) и фактическим остатком. Измеряется в битах.

Седьмой слой может дать сведения о дате приобретения и сроке эксплуатации здания. В целом временной слой характерен для фактов состояния, когда рассчитывается потенциальная оборачиваемость учетных объектов, например, когда товарные запасы выражаются в днях.

Факт-действие. Рассмотрим его на простом примере. Согласно первичным документам поступили и оприходованы 200 кг муки по 15 руб. за кг на сумму 3000 руб. и сахара 100 кг по 26 руб. за кг на сумму 2600 руб., всего на сумму 5600 руб. Этот факт хозяйственной жизни определен как факт-действие. Что же представляет структура этого факта?

Первый слой характеризует натуральное выражение вновь поступившего имущества: 200 кг муки и 100 кг сахара.

Второй слой, если ценности не были оплачены, задает их оценку, если были оплачены сразу в момент поступления материалов, то возникнет уменьшение денежных средств на 5600 руб. и увеличение товарных запасов на ту же величину.

Третий слой отражает имущество, находящееся в собственности организации. Оно не увеличится, если было оплачено ранее или в момент получения материалов. И увеличится на 5600 руб., если материалы еще не оплачены.

Четвертый слой показывает правоотношения, сложившиеся между поставщиком и покупателем. Увеличится задолженность организации-покупателя и возникает обязательство оплатить принятые материалы в объеме 5600 руб.

Пятый слой воспроизводит иерархию правовых отношений между администрацией и работниками организации, что помогает бухгалтеру выявить степень материальной ответственности отдельных работников организации. Увеличивается количество имущества, находящегося на хранении у материально-ответственного лица. Одновременно на ту же сумму увеличивается ответственность администрации перед собственниками и право требования собственников к администрации.

Шестой слой носит аналитический характер и представляет собой отношение факта поступления материалов в объеме 5600 руб. к ожидаемому поступлению. Предположим, ожидали получить материалов на 2800 руб. Информативность данного факта составляет 5600 руб. к 2800 руб.

Седьмой слой иллюстрирует факт во временном разрезе. Если, например, в день на изготовление продукции отпускается материалов на 560 руб., то данный факт может быть измерен в 10 дней (5600 руб. : 560 руб.).

Рассмотрен относительно простой случай, когда имеют место быть 2 вида материалов. Однако, по желанию администрации единый факт искусственно, в целях более эффективного управления хозяйственными процессами, может быть расслоен на несколько фактов. Например, при поступлении материалов могут быть выделены разные материалы, тара, транспортные расходы и т.п.

Факт-событие. Рассмотрим на примере: допустим в организации сгорел склад, стоимостью 5 млн. руб.

Первый слой констатирует уменьшение имущества организации. При этом не возникает вопроса, какова стоимость сгоревшего имущества.

Второй слой, несущий денежную оценку, задан документом.

Третий слой демонстрирует не просто уменьшение имущества, находящегося в собственности (или под контролем) организации, а показывает прекращение права собственности на имущество в размере 5 млн. руб.

Четвертый слой показывает, что ответственность материально-ответственного лица перед администрацией, а администрации организации перед собственником уменьшилась на 5 млн. руб., если нет претензии у администрации к материально-ответственному лицу, а у собственника к администрации. Если же такие претензии имеют место, то считается, что в объеме имущественных отношений не произошло изменений, т.к. в этом случае вместо имущества у организации появляется право требования - дебиторская задолженность. Если виновник оплатит признанный за ним долг, то в объеме имущественных прав тоже ничего не произойдет. Просто изменится в очередной раз структура имущества. Вместо дебиторской задолженности появятся наличные деньги. Если имущество было застраховано, то в качестве дебитора будет выступать страховая компания.

Пятый слой предполагает уменьшение материальной ответственности перед собственником, если собственник не имеет претензий ни к администрации, ни к работникам, ни к третьим лицам. Если же есть виновник, или имущество было застраховано, то возникает ситуация, аналогичная четверному слою.

Шестой слой, в данном случае, отличается очень высокой информативностью, если только администрация или собственники не решили сознательно поджечь здание.

Седьмой слой отсутствует.

При анализе фактов хозяйственной жизни необходимо помнить, что от степени агрегирования учетных объектов (средств и источников) зависит и степень детализации фактов хозяйственной жизни. Например, продажа товаров может рассматриваться или как один факт при наличии двух учетных объектов (товары и касса), или как два факта при введении третьего объекта (реализация). В первом случае оприходование денег и списание проданных товаров рассматриваются как совмещенный факт, во втором - как совершенно самостоятельные факты. Из этого следует, что система учетного наблюдения не может быть пассивной по отношению к наблюдаемым фактам. Это вызвано следующими причинами:

­ задачи учета не столько обусловливают описание фактов, сколько вскрывают их сущность (вот почему, в частности, экономический анализ должен рассматриваться как составная часть всей системы бухгалтерского учета);

­ бухгалтерская информация носит скорее символический языковый, а не «картинный» характер.

Первое обстоятельство позволяет нам отказаться от бессмысленных задач. Бухгалтерия призвана увидеть важнейшие факты и в них только нужные (существенные) детали с тем, чтобы обеспечить эффективное управление хозяйственной деятельностью. Второе обстоятельство требует использования специального бухгалтерского языка.

Все это не предполагает ведения множества учетных систем и составления множества отчетов. На практике любой факт хозяйственной жизни может быть, при желании, изучен с разных точек зрения. Когда бухгалтер решает, как зарегистрировать тот или иной факт, он должен помнить о том, что применяемый им методологический инструментарий, может иметь различное влияние на экономическое и правовое положение организации, запись едина, но она многогранна. Однако при построении учетной системы бухгалтеру очень часто приходится выбирать ту грань, которую он в этом случае считает важнейшей.

3. Классификация фактов хозяйственной жизни

Факты хозяйственной жизни классифицируются по разным признакам. Каждая из классификаций используется в бухгалтерском учете с аналитическими целями.

1. По отношению к целенаправленной хозяйственной деятельности факты хозяйственной жизни делятся на три вида:

а) действия;

б) события;

в) состояния.

Факты-действия непосредственно вытекают из хозяйственной деятельности организации. Например, передача сырья и материалов в производство, начисление оплаты труда и т.п.

Факты-события возникают в результате каких-либо непредвиденных обстоятельств (форс-мажорных). Например, повышение цен на энергию, материалы, др. ценности; недостача сырья и материалов сверх норм естественной убыли и т.п.

Факты-состояния являются следствием как действий, так и событий. Примером состояний могут служить результаты любой проверки, которая устанавливает наличие чего-либо.

Такая классификация необходима чтобы выявить подлинные, основные результаты хозяйственной деятельности и отделить их от побочных, при этом «побочные» результаты могут значительно ухудшить или незаслуженно улучшить эти показатели. Например, результаты от продажи продукции могут быть значительными, но их ценность снижается, если они получены вследствие повышения цен.

2. По отношению к хозяйственным средствам и источникам их образования факты делятся на:

а) пермутации;

б) модификации.

Пермутации - факты, меняющие или только состав средств или только состав источников. Например, поступление денежных средств с расчетного счета в кассу или присоединение части прибыли к уставному капиталу и т.п. В обоих случаях объем средств организации не меняется, валюта баланса остается неизменной.

Модификации - факты, меняющие объем средств и источников или в сторону увеличения или же в сторону уменьшения. Например, поступление сырья и материалов на склад или погашение ссуды банка и т.п. В результате оприходования сырья и материалов увеличивается и объем средств (сырья и материалов) и объем их источников (задолженности поставщикам). В результате факта - увеличиваются и средства и источники, растет валюта баланса. В результате погашения ссуды банка уменьшается объем средств (денег на расчетном счете) и источников (задолженности по кредитам и займам). В результате факта уменьшаются и средства и источники, снижается валюта баланса.

3. По типу изменения обязательств различают следующие факты хозяйственной жизни:

а) приводящие к возникновению обязательств, например, оприходование материалов на склад приводит к возникновению обязательств кладовщика (зав.складом) за принятые им материальные ценности, обязательств организации перед поставщиком по оплате материалов и т.д.;

б) приводящие к прекращению обязательств, например, при отпуске материалов со склада в производство прекращается материальная ответственность кладовщика (зав.складом) по этим материалам; при оплате документов поставщика, организация погашает свое обязательство перед ним;

в) приводящие к изменению обязательств (возникновению одних и превращению других), например, в результате изменения цен меняется объем обязательств материально-ответственного лица перед организацией и т.д.

Такая классификация нужна для анализа динамики обязательств лиц, участвующих в хозяйственном процессе.

4. По отношению к организации различают:

а) внутренние факты, затрагивающие интересы только организации, в которой ведется бухгалтерский учет;

б) внешние факты, затрагивающие интересы как организации, так и других юридических и физических лиц, с которыми организация осуществляет расчеты.

Эта классификация необходима для целей анализа внутреннего и внешнего объема обязательств, а также для проектирования машинной обработки данных.

5. По типам организаций факты хозяйственной жизни делятся в соответствии с классификацией отраслей народного хозяйства:

­ в промышленности;

­ в сельском хозяйстве;

­ в торговле;

­ на транспорте;

­ в строительстве.

Каждый из этих фактов можно подразделить на частные факты, например, факты в сельском хозяйстве делятся на факты в растениеводстве, в животноводстве, а факты на транспорте - по всем видам транспорта, факты в торговле - на факты в оптовой и розничной торговле и т.д.

Эта классификация необходима для статистического, отраслевого и межотраслевого анализа хозяйственной деятельности.

6. По времени совершения факты хозяйственной жизни делятся на три группы:

а) прошедшие, т.е. факты, которые уже совершились. Например, бухгалтер фиксирует данные документа, из которого следует, что готовая продукция уже отгружена потребителю, факт отгрузки бухгалтер и будет фиксировать в учете;

б) текущие, т.е. факты, которые совершаются в момент регистрации бухгалтером данных. Например, при поступлении денег от покупателя в случае применения контрольно-кассовых машин происходит передача и фиксация данных в компьютере в реальном масштабе времени;

в) будущие, т.е. факты, которые отражаются до их реального наступления, например, если организация производит расходы будущих периодов, то эти факты относятся к этим будущим периодам.

Классификация по времени связана с принятием принципа идентификации необходимых для построения единой информационной системы организации. Финансовый бухгалтерский учет отражает прошедшие факты, не случайно бухгалтерский финансовый учет называется историческим. Администрация организации не может изменить эти факты, так как они уже совершились. Появление компьютеров, способных работать в реальном режиме времени, значительно расширяет возможности использования фактов второй группы. Эта группа фактов нужна в случае, когда мгновенная регистрация факта дает выигрыш при принятии управленческих решений. Факты третей группы - основа для управленческого учета, который недавно получил свое официальное признание.

7. По содержанию факты хозяйственной жизни делятся на:

­ экономические;

­ юридические;

­ смешанные (подавляющие большинство фактов).

В свою очередь в экономических фактах выделяют четыре подгруппы:

а) по фазам кругооборота средств:

­ факты снабжения, например, поступление сырья материалов, основных средств и т.д.;

­ факты производства, например, отпуск сырья и материалов на производственные нужды, начисление амортизации, начисление заработной платы и т.д.;

­ факты реализации, например, поступление денег за отгруженную продукцию и т.д.

Эта классификация нужна для выявления распределения средств организации по фазам кругооборота капитала, определения скорости оборота.

б) по стадиям производства:

­ факты производства (совпадают с предыдущей подгруппой);

­ факты распределения, например, начисление налогов, начисление дивидендов и т.п.;

­ факты обмена, например, покупка материалов, продажа готовой продукции и т.п.;

­ факты потребления, например, расходы на содержание социальной инфраструктуры, пенсионное обеспечение и т.п.

Такая классификация хозяйственных фактов необходима для политико-экономического анализа процесса воспроизводства.

в) по характеру средств:

­ факты, связанные с основными средствами;

­ факты, связанные с оборотными средствами;

­ факты, связанные с отвлеченными средствами.

Такая группировка фактов необходима для отражения средств в активе баланса.

г) по составу средств:

­ факты, связанные с материальными ценностями;

­ факты, связанные с нематериальными активами;

­ факты, связанные с финансами.

Данная группировка фактов необходима для анализа того, как денежная форма средств сменяется материальной и как материальная форма сменяется денежной.

Юридические факты подразделяются на четыре подгруппы.

а) в зависимости от правоотношений:

­ порождающие правоотношения, например, поступили материалы и возникла необходимость их оплаты;

­ прекращающие правоотношения, например, оплатили поступившие материалы;

­ изменяющие правоотношения, например, произошла смена кредитора по договору цессии.

Эта группировка фактов хозяйственной жизни необходима для их юридического обоснования.

б) по отраслям права:

­ факты, относящиеся к гражданскому праву;

­ факты, относящиеся к финансовому праву;

­ факты, относящиеся к трудовому праву;

­ факты, относящиеся к налоговому праву.

Данная группировка обеспечивает анализ хозяйственной жизни по отраслям права.

в) в зависимости от воли субъектов:

­ факты действия;

­ факты события.

Данная классификация необходима для разграничения целенаправленной деятельности от случайно возникших и непредвиденных фактов.

г) в зависимости от дозволенности:

­ правомерные, то есть соответствующие законодательству (сделки, поступки, административные факты);

­ неправомерные, то есть нарушающие действующее законодательство (растрата, хищение имущества и т.д.).

Данная классификация нужна для анализа юридической структуры всей совокупности фактов. Чем выше доля неправомерных фактов, тем хуже в правовом смысле организована работа на предприятии.

8. По форме регистрации факты делятся на:

­ простые (элементарные), например, поступление денег в кассу и т.п.);

­ сложные (комплексные), например, с расчетного счета перечислены деньги поставщикам, бюджету, органам социального страхования и т.п.

Степень деления фактов зависит от принятого порядка регистрации и обусловлена только принципами целесообразности. Эта классификация необходима для целей автоматизации обработки экономической информации.

9. По информативности классификация фактов строится путем расчета информативности каждого факта. Такая классификация является проявлением принципа значимости и необходима для установления приоритетов очередности передачи сообщений о фактах.

10. По обобщенности все факты делятся на:

­ индивидуальные;

­ агрегированные.

Данная классификация отличается от классификации по форме регистрации только методами выделения факта. Однако она нужна для контроля правильности построения классификации фактов по форме регистрации.

11. По длительности различают факты:

­ моментальные, например, списание по акту объекта основных средств;

­ длительные, например, машина изнашивается в каждый момент нахождения ее в организации, но сумма амортизации начисляется на определенный момент, на первое число месяца;

­ абсолютные, факты, наступающие независимо от деятельности людей и независимо от эксплуатации имущества организации. Наличие абсолютных фактов указывает на недостатки в работе как организации в целом, так и ее бухгалтерии.

Классификация фактов по длительности нужна для целей экономического анализа.

12. По отношению к хозяйственному процессу факты делятся на:

­ статические, например, сведения о наличии материалов и т.д.;

­ динамические, например, поступление материалов, отпуск их в производство и т.д.

Классификация фактов по отношению к хозяйственному процессу позволяет провести различие между такими фундаментальными понятиями, как сальдо и оборот.

4. Концептуальная реконструкция фактов хозяйственной жизни

Концептуальная реконструкция предусматривает теоретическую перестройку, восстановление факта хозяйственной жизни, с точки зрения теоретической концепции, включающей некий набор принципов, выбор которых вытекает из задач, стоящих перед бухгалтерским учетом, соотносимых с теми или иными слоями факта хозяйственной жизни.

Причины концептуальной реконструкции факта хозяйственной жизни:

1) непознаваемость, неясность факта, его содержания, сущности;

2) факт уже истек («исчез»), а его следует «запомнить» - зарегистрировать в учете.

Например, поступили материалы, их уже привезли и приняли на склад, а бухгалтерия должна еще только зарегистрировать этот факт, фиксируя его, она прибегает к реконструкции. Концептуальная реконструкция преобразует факт в операцию. Это значит, что с той минуты, как реально совершившийся факт получил отражение в учете, он становится операцией, при этом хозяйственные операции не подобны фактам хозяйственной жизни, но заменяют, представляют их.

Факт - это действие, событие или состояние, операция - связь, отражающая возможные отношения между счетами бухгалтерского учета. Факт непонятен и скрыт от человеческого сознания, операция понятна и доступна сознанию человека, понимающего язык бухгалтерского учета. Все, что мы знаем о хозяйственной деятельности организации, мы знаем из операций, а не из фактов, но поскольку операции привнесены интересами бухгалтеров или лиц, чьи интересы они представляют, постольку искажение истины происходит целенаправленно, всегда в пользу наиболее сильной группы лиц, представленной в хозяйственном процессе.

Формально процедура концептуальной реконструкции предполагает, что бухгалтер «проникает внутрь факта». Результатом этого проникновения будет воспроизведение - реконструкция факта в виде хозяйственной операции. Традиционная школа, отождествляя факт и операцию, лишала учет глубины и содержательности, потому что предполагалось, что за операцией уже больше нет ничего. Такая точка зрения, может быть и соблазнительна на первый взгляд, но столь же ошибочна по существу, как и мнение о том, что хозяйственная операция есть форма реального проявления и существования хозяйственного факта. На самом деле речь идет лишь об определенной степени проникновения операции в факт и в связи с этим очень возможна постановка вопроса о степени соответствия операции факту и наоборот.

Таким образом, проникновение бухгалтера с его представлениями в суть факта, его «схватывание» и есть концептуальная реконструкция, т.е. понимание реальности через искусственно сформулированные, заданные операции. И, как следствие этой реконструкции, бухгалтер может не знать сути хозяйственного процесса (или знать частично), так как знаком с фактом только через операцию, поэтому он не должен хозяйственный процесс смешивать с его информационным отражением, точно так же, как нельзя отождествлять местность с ее картой. (Люди в основном судят о хозяйственном процессе не по нему самому, а по его бухгалтерскому отражению.)

Концептуальная реконструкция есть целенаправленный информационный процесс, в ходе которого воспроизводятся и организуются факты хозяйственной жизни посредством специальной языковой системы, позволяющей наиболее простым способом и с необходимой полнотой описывать их (факты).

Воспроизведение факта - активная логическая операция, бухгалтер в этом случае выступает как соавтор управляющих хозяйственным процессом, помогающий увеличить ценность формируемой им информации. Воспроизведение реализуется практически в счетоводстве путем трансформации факта в операцию.

Например, известен факт поступления товаров в магазин. Но его реконструкция зависит от принятой концепции, а их может быть множество:

а) бухгалтер временно отказывается от реконструкции на том основании, что в первичном документе указано количество поступивших товаров, но не указаны цены и транспортный тариф;

б) бухгалтер по ценам документа (если они указаны) или по аналогичным ценам (цены предыдущей партии и т.п.) приходует товары (стоимость тары и транспортные расходы просто прибавляются к цене товаров);

в) бухгалтер вместо одного счета - «Товары» - может дебетовать три счета - «Товары», «Тара» и «Транспортные расходы»;

г) бухгалтер, желая исчислить себестоимость поступившей партии, все затраты собирает на специальном счете «Покупка товаров» (по дебету), а затем по иной, учетной, оценке с кредита этого счета поступившие ценности списывает по схеме (б) или (в);

д) бухгалтер трактует поступившие ценности не как ценности, а как расходы и просто дебетует счет «Расходы на продажу» или «Продажи».

Приведены лишь некоторые варианты трансформации факта в операцию, но даже они показывают заинтересованность различных участников хозяйственного процесса: вариант (а) проводит в жизнь администрация, делая вид, что ничего не произошло, она тем самым снижает кредиторскую задолженность и объем товарных запасов; вариант (б) предпочтителен для бухгалтера, так как упрощает учет, особенно, если он не ведется в разрезе наименований отдельных товаров; вариант (в) больше понятен директору магазина, поскольку четко классифицирует ценности различного назначения; вариант (г) важен для финансового директора, ибо он видит как концентрируются затраты и как образуется разность между ценой приобретения и учетной ценой товаров; вариант (д) представляет определенный интерес для внешних пользователей, так как все затраты трактуются как затраты, а не как запасы.

Любой из приведенных пяти вариантов отражает некоторую концепцию, лежащую в плоскости теории бухгалтерского учета, но когда один из этих вариантов получает реализацию он переходит в плоскость практического бухгалтерского учета.

Необходимая полнота описания факта хозяйственной жизни задается целью, которая стоит перед бухгалтером. С этой точки зрения, согласно принципу значимости, все учетные признаки делятся на существенные, и они выделяются в учете, и несущественные, они не выделяются.

Бухгалтерские данные отражают факты не «зеркально», а целенаправленно, не все подлежит регистрации и анализу, а только то, что необходимо, что значимо для целей управления хозяйственными процессами. Соответственно и точность, и оперативность данных учета не абсолютны, а относительны, они зависят от целей анализа и возможного эффекта от прироста дополнительной результативной информации.

Процедура концептуальной реконструкции предполагает как бы «допрос» факта хозяйственной жизни бухгалтером. Этот «допрос» позволяет, в частности, использовать принцип измерения, так как реконструкция неотделима от измерения и исчисления учитываемых объектов. Измерение фактов хозяйственной жизни в ходе концептуальной реконструкции предполагает использование специальных методологических приемов, позволяющих провести внутреннюю и внешнюю реконструкцию фактов хозяйственной жизни.

Методы концептуальной реконструкции наилучшим образом могут быть проиллюстрированы с помощью шестнадцати правил Н. Гартмана (1882-1950), сведенных в четыре группы: значения, связанности, расслоения и зависимости, т.е. сначала устанавливается связь между фактом и сообщением; затем проводится углубление т.е. изучение глубины факта; далее устанавливается координация между слоями этого факта и, наконец, определяется иерархия данных, присутствующих в учетных слоях факта хозяйственной жизни.

Правила значения определяют смысл и связь таких понятий, как факт и информационное сообщение.

1. Квалификация - факт проявляется только в сообщении. Это или устный символ сообщения, например, факт телефонного разговора, или письменный - документ, составленный согласно принципам регистрации. Смысл квалификации в том, что частное, конкретное - факт, обретает смысл в общем - операции, которая через План счетов накладывается на факт.

2. Значение - сообщения (устные и тем более письменные символы) определяют факт исчерпывающим образом. Все, что может представлять интерес для анализа факта должно присутствовать в сообщении о нем.

3. Каждый слой факта хозяйственной жизни должен нести достаточные данные для решения учетной задачи.

4. Каждый слой факта должен объясняться законами, присущими только этому слою. Ни при каких обстоятельствах нельзя путать законы различных слоев, например, нельзя экономические проблемы объяснять правилами юриспруденции и наоборот.

Таким образом, правила значения указывают на то, что:

1) нет факта без сообщения, следовательно, все факты описываются определенными сообщениями;

2) каждое сообщение считается достаточным относительно поставленной задачи, поскольку структура факта хозяйственной жизни предполагает наличие ряда слоев;

3) каждый из слоев устанавливает автономные правила построения учетных сообщений (устных и документированных).

Правила связанности посвящены конструированию сообщений в рамках каждого слоя.

1. Связь - факт в любом слое квалифицируется согласно правилам (законам) этого слоя, т.е. каждый слой факта хозяйственной жизни требует своей системы счетов (плана счетов). И ни один счет, введенный для определенного слоя, не должен пересекаться ни с одним счетом из другого слоя.

2. Единство слоя - в каждом слое используются только ему присущие научные категории. Например, если мы говорим об основных средствах, то это совсем не то, что недвижимое имущество, точно так же, как имущество вообще - далеко не средства вообще; крйдит - это еще не все обязательства и т.д. и т.п.

3. Системность - согласно принципу целостности каждый слой факта хозяйственной жизни несет определенную систему, но не совокупность элементов, счетов. Система, т.е. план счетов каждого слоя, задается целью наблюдателя (бухгалтером). То, что он считает нужным концептуально реконструировать, он и выделяет.

4. Импликация - можно описать любой содержательный слой, трактуя его элемент как начальный и, следовательно, определяющий (детерминирующий) все остальные. Можно, например, утверждать, что в факте продажи товаров есть два элемента: оприходование денег и списание ценностей. При этом равно возможно утверждать, что поступление денег было причиной, а отпуск товаров следствием и, наоборот, что отпуск товаров был причиной, вызвавшей, как следствие, платеж. Это очень важное правило, так как оно представляет бухгалтеру свободу выбора в том, что считать причиной, а что следствием, вернее при реконструкции самому рассматривать, какую переменную считать аргументом, а какую функцией. От удачного выбора в значительной степени зависят результаты финансового анализа организации. (Из осторожности бухгалтеры сначала составляют одни пары, а затем меняют их местами - функции и аргументы.)

Таким образом, правила связанности предусматривают:

1) использование для каждого содержательного слоя автономного понятийного аппарата;

2) факта ликвидности в каждом слое с помощью понятийного аппарата данного слоя;

3) образование системы, а не совокупности элементов каждого слоя;

4) рассмотрение каждого элемента системы как причины (аргумента) или как следствия (функции).

Правила расслоения устанавливают этапы аналитического перехода от одного слоя факта хозяйственной жизни к другому:

1. Возвращение - категория низшего слоя может повториться в слое более высокого уровня, но не наоборот. Например, в материальном слое зафискировано количество каких-то ценностей, то же количество может быть повторено в слоях более высокого уровня, но данные более высокого слоя, например, дебиторская задолженность по проданным товарам, не должна повторяться в материальном слое - в учете материалов на складе.

2. Изменения - одна и та же категория в каждом слое предстает в модифицированном виде, т.е. являясь самостоятельной, тем не менее опирается в предыдущем слое на нечто, что ему соответствует. В самом деле, юридические отношения в определенном смысле отражают то же, что и экономические, но подход и цели бухгалтера в этом случае совершенно иные.

3. Новость - модифицированная категория, представляет комбинацию ранее имевшихся элементов с принципиально новыми элементами, присутствующими в верхнем, по отношению к нижнему, слое.

4. Дистанция - категории переходят из слоя в слой скачками. Так, в рамках одного слоя переход от одной категории к другой может проходить по гегелевскому закону перехода количественных изменений в коренные качественные. Например, один и тот же объект может перейти из материалов в основные средства, если его стоимость окажется выше 20 000 руб. Но основные средства никогда количественно не перейдут в недвижимость, так как это качественно совершенно иная категория, хотя между обеими категориями есть много общего и вторая только модифицирует первую.

Таким образом, правила расслоения подчеркивают:

1) один и тот же факт последовательно воспроизводится в нескольких слоях, начиная с нижнего и кончая более высокими слоями;

2) факт при воспроизведении в более высоких слоях модифицируется;

3) модификация вызывает создание качественно новой комбинации из элементов, имевших место в базовом слое;

4) переход факта от слоя к слою осуществляется скачками. Например, категория производительности труда встречается в материальном слое, но уже в финансово-экономическом слое она выступает в модифицированном виде средней выработки стоимостного объема продукции на одного работника. Затраты на производство продукции отражаются по одному содержательному слою, а выручка от ее реализации - по другому.

Правила зависимости раскрывают взаимоотношения между слоями:

1. Сила - нижний слой учета всегда важнее и влиятельнее верхнего. Отсюда следует, что в основе учета всегда и везде доминирует именно учет материальных ценностей. Он присутствует во всех системах учета, и именно он порождает последующие слои, каждый из которых привносит все большую условность в отражение факта хозяйственной жизни. Однако эта условность делает факт богаче, информативнее, что и позволяет резко упростить управление хозяйственными процессами. (Когда школьников учили умножению, им это казалось сложным, но на самом деле все умножение не что иное, как сокращенное сложение.) В нашем случае, и это необходимо подчеркнуть, экономические слои важнее юридических, а информационный и временной - самые важные для управления хозяйственными процессами.

2. Индифферентность - низший слой безразличен по отношению к более высшим слоям. Экономисту все равно, как факт хозяйственной деятельности интерпретирует юрист. Часто это приводит в учете к противопоставлению оценки учетных объектов, особенно прибыли, для целей налогообложения и для целей собственников организации.

3. Присутствие - верхний слой обусловлен не структурой низшего, а его наличием. Более того, как следует из правила 2, слои «безразличны» друг к другу и их структуры, как было показано, несовместимы. Однако, если бы не было низшего начального слоя, не было бы и слоев последующих верхних.

4. Свобода - высший слой порожден низшим, но существует независимо от него. Например, стоимостный учет материалов может существовать независимо от натурального (т.е. от складского учета материалов в натуральном измерении).

Таким образом, правила зависимости констатируют:

1) экономический слой сильнее, влиятельнее юридического;

2) при этом законы экономической теории полностью независимы (индифферентны) по отношению к законам юриспруденции;

3) юридические слои не обусловлены структурой экономической теории, а только вызваны к жизни существованием хозяйственного процесса;

4) юридические слои независимы и существуют самостоятельно по отношению к экономическим слоям.

Диалектическая методология Гартмана позволяет по-новому взглянуть на проблемы бухгалтерского учета и решаемые им задачи.

Необходимо различать внутреннюю и внешнюю реконструкцию фактов. В первом случае факт объясняется из самого себя, исходя из его внутренних констант, во втором - с точки зрения взаимной координации с другими фактами учета.

Внутренняя и внешняя реконструкция фактов приводит к тому, что одновременно совершаемые факты фиксируются в порядке очереди, искусственно вытягиваются в «линию»; в сообщениях и документах отражаются только некоторые характеристики фактов; для обработки и обобщения выбираются только существенные для последующей работы особенности; единый поток фактов искусственно разбивается между вводимой серией учетных регистров; фиксируемые величины отражают не реальное, а необходимое значение факта. Например, сумма амортизационных отчислений связывается не с величиной действительного износа машин, а с целями финансовой политики.

При внутренней реконструкции факт выступает в форме информационного сообщения. Он рассматривается с трех точек зрения: содержательной, информационной и временной.

С точки зрения содержания структура каждого факта отражает или экономические, или юридические, или те и другие отношения.

Экономические отношения определяются совокупностью связей, которыми объединяются между собой субъекты и объекты хозяйственного процесса, и совокупностью пропорций между материально-вещественными и финансовыми потоками. Они состоят из двух слоев: материального и финансового; в первом - ценности выступают сами по себе (деньги здесь только обобщающий измеритель), во втором - деньги выступают как объект учета.

Юридические отношения предполагают совокупность имущественных и обязательственных правоотношений между субъектами (участниками хозяйственного процесса) и совокупность пропорций по правоотношениям между юридическими и физическими лицами. Они включают три слоя: вещный, обязательственный и административный. Во всех трех слоях деньги выступают как обобщающий измеритель, как реализация принципа квантификации.

Экономические и юридические отношения помимо качественных особенностей отражают и количественную сторону факта.

С информационной точки зрения факты не адекватны друг другу. Чем меньше ожидаемая вероятность наступления факта, тем выше его информативность, которая создает приоритет, обусловливающий регистрацию фактов. В самом деле, величина информации и порядок регистрации фактов хозяйственной жизни зависят от информативности сообщения о самом факте.

С временной точки зрения все факты делятся на совершившиеся и те, совершение которых только ожидается, причем прошлые и ожидаемые действия и/или события определяют реконструируемый факт. Более того, совершившиеся факты неинтересны в бухгалтерском учете, настоящие факты - шелуха, от которой надо его очистить, главное в факте, его зерно - потенциальность, будущее, ради которого и ведется подлинный осмысленный учет.

Время при реконструкции факта может не совпадать с реальным временем. При реконструкции мы постоянно сталкиваемся с необходимостью, то ускоренной, то замедленной «съемки» того, как осуществляются эти факты. Как правило, факт и документ, его фиксирующий, по времени не совпадают. Но и выписка документа, и его фиксация в учете тоже не одновременны. Не одновременны также поступление документа и его регистрация и т.п.

Информационный и временной аспекты имеют свои структуры, которые, должны быть близкими (совмещенными) друг к другу и к содержательным (экономической и юридической) структурам.

Таким образом, внутренняя реконструкция завершается как бы раскрытием содержания факта, снятием с него его слоев.

Внешняя реконструкция включает осмысление природы и сущности факта хозяйственной жизни в системе бухгалтерского учета. Бухгалтер должен исходить из того, что двойная запись представляет собой учетные координаты с двумя векторами: дебет и кредит. В этой системе факт описывается как операция, т.е. ему (факту) вменяются два счета: один по дебету, другой по кредиту. Именно эти координаты, существующие абсолютно независимо от фактов хозяйственной жизни, образуют план счетов, который, задавая корреспонденцию и предопределяя список операций, создает остов системы бухгалтерского учета, исчерпывающим образом раскрывающей его структуру. Вместе с тем операция отражает все типичное, что встречается в серии однотипных фактов, она извлекает из индивидуальных фактов все то общее, что присутствует в каждом из этих фактов.

В бухгалтерском учете внешняя реконструкция предшествует и предопределяет внутреннюю.

И факт, и сообщение о нем содержат определенные свойства. Свойства, которые отражаются в сообщении, называются значимыми (существенными), свойства, привносимые сообщением, - производными, остающиеся внутри факта и выпадающие из операции - случайными.

Сложность документа возрастает с числом имеющихся в нем существенных признаков. Техническая рационализация документов должна быть направлена на сведение их к минимуму.

Переход от факта к сообщению означает реконструкцию хозяйственного процесса. Сообщение упрощает факт.

Теперь приведем пример концептуальной реконструкции и постараемся объяснить, что может она дать для теории бухгалтерского учета и как следствие для практики бухгалтерского учета.

Представим элементарный факт: в магазине продана единица товара. Для простого сознания все содержание исчерпывается изложенным, на самом деле это только повод для констатации и квалификации факта. Мы имеем документ, отражающий «несущий» факт, который требует регистрации. Это естественно, так как изначально ставится знак равенства между фактом и операцией. Однако, поскольку это явно не так, мы в процессе концептуальной реконструкции рассматриваем ряд слоев.

Прежде всего проданная единица есть товар, воплощающий определенные затраты. Продажа товара означает признание этих затрат. Следовательно, учет должен раскрыть то, что в экономической теории выражается как

С+ V+ Р,

где С - затраты прошлого труда;

V - затраты живого труда;

Р - прибыль.

Далее необходимо выделить два слоя: материальный и финансовый. В первом слое была продана (отпущена) вещь, население приобрело ее для потребления (товар перешел из стадии обмена в стадию потребления); во втором слое были получены от населения деньги, заплаченные за эту вещь. Итак, в первом (материальном) слое отражается поток ценностей от организации торговли до личного потребления населением, во втором (финансовом) слое показывается встречный поток денег от населения в кассу организации. Поскольку цена, по которой вещь была приобретена магазином, не совпадает с продажной ценой, то уже в финансовом слое возникает вопрос о выборе системы денежных оценок. Однако этот вопрос решается в строгом соответствии с выбранными и поставленными перед бухгалтерским учетом задачами. Но все это не исчерпывает содержательные слои, так как необходимо рассмотреть и комплекс юридических отношений, возникающих в связи с актом продажи товара: вещный, обязательственный и административный слои. В первом слое присутствует только натуральный измеритель, в последующих - денежный, во втором слое должны быть использованы минимум две оценки - себестоимость и цена продажи, в третьем - только цена товара.

Бухгалтер не копирует хозяйственные процессы, а воссоздает их, отбирая только те факты и только то из них, что необходимо для принятия управленческих решений. Бухгалтерский учет ведется не ради праздного любопытства, не ради архивных целей - «впрок» и «на всякий случай», а ради достижения оптимальной экономической эффективности и решения задач, возникающих в ходе хозяйственных процессов.

Выводы:

* Факт хозяйственной жизни есть элементарный момент хозяйственного процесса, изменяющий или подтверждающий состав средств организации или их источников или средств и источников одновременно.

* Факт хозяйственной жизни составляет предмет бухгалтерского учета.

* Факт хозяйственной жизни, а следовательно, и хозяйственные процессы, не получают адекватного отражения в практике бухгалтерского учета, причины неадекватности объясняются в теории.

* Структура факта хозяйственной жизни представляет собой сеть автономных слоев.

* В теории показывается содержательная независимость каждого слоя; на практике данные этих слоев представлены в едином сконденсированном виде. Последнее обстоятельство продиктовано необходимостью экономии затрат на его ведение.

* Классификация фактов хозяйственной жизни может быть проведена минимум по двенадцати основаниям. Выбор основания в теории предопределен логикой научного исследования, на практике интересами лиц, имеющими отношение к хозяйственным процессам.

* Факт хозяйственной жизни познается благодаря концептуальной реконструкции. В результате этой реконструкции факт трансформируется в хозяйственную операцию.

* Хозяйственная операция - это то, что известно о факте хозяйственной жизни.

* Факт хозяйственной жизни апостериорен, хозяйственная операция - априорна.

* Понимание факта хозяйственной жизни происходит путем его квалификации и присвоения ему априорной хозяйственной операции.

* Чтобы провести квалификацию, бухгалтер должен «допросить» факт хозяйственной жизни, раскрыв его экономическое и юридическое содержание.

ЛЕКЦИЯ 5. БУХГАЛТЕРСКАЯ ПРОЦЕДУРА - ОСНОВА БУХГАЛТЕРСКОГО ДЕЛА

1. Определение бухгалтерской процедуры.

2. Структура бухгалтерской процедуры.

3. Парадоксы бухгалтерского учета и их значение.

4. Роль основной бухгалтерской процедуры в хозяйственной жизни организации.

1. Определение бухгалтерской процедуры

В основе бухгалтерского дела лежит процедура, и именно она предопределяет всю практическую работу бухгалтера. Быть бухгалтером значит владеть этой процедурой, уметь с ее помощью решать учетные задачи, т.е. регистрировать факты хозяйственной жизни, отражать хозяйственные процессы и управлять ими.

Бухгалтерская процедура - это последовательность решения учетных задач путем квалификации фактов хозяйственной жизни, т. е. их регистрации, группировки и интерпретации (анализа). Цель процедуры -- создать возможности для принятия решений.

В основе процедуры лежит квалификация. Она обязывает бухгалтера оценивать каждый документ и группировать факты хозяйственной жизни согласно принятым методологическим принципам.

Этапы бухгалтерской процедуры:

1) бухгалтер начинает работу с составления инвентаря, т.е. описи имущества и долгов организации;

2) затем по данным инвентаря бухгалтер составляет вступительный баланс;

3) данные вступительного баланса используются для заполнения Главной книги;

4) данные о фактах хозяйственной жизни, возникающие в течение отчетного периода, регистрируются в порядке их возникновения (хронологическая запись) в журнале;

5) данные о фактах хозяйственной жизни, уже зафиксированные в журнале, переносятся в Главную книгу (систематическая запись);

6) обобщение данных Главной книги выполняется путем составления оборотной ведомости;

7) итоги оборотной ведомости служат источником данных заключительного баланса;

8) данные Главной книги используются администрацией для интерпретации (анализа) хозяйственной деятельности;

9) анализ данных заключительного баланса позволяет внутренним и внешним пользователям принимать обоснованные решения.

Одна из основных функций бухгалтера - регистрация фактов хозяйственной жизни. Он прибегает к ней и при составлении инвентаря и вступительного баланса, и журнала, и Главной книги (в последнем случае частично). Группировка сконцентрирована в Главной книге и оборотной ведомости, интерпретация - в заключительном балансе и частично в Главной книге.

Таким образом, можно сделать вывод: основная бухгалтерская процедура имеет следствием замену реальной хозяйственной жизни ее символьным изображением. Мы узнаем о том, сколько материалов имеет организация - не путем пересчета их на складе; сколько у нее наличных денег - не пересчитывая их в кассе; какой объем ее имущества - не в результате его личного осмотра, а только по данным Главной книги, так как учетная процедура позволяет вместо настоящих объектов работать с их символьными изображениями точно так же, как человек вместо осмотра местности изучает ее карту.

Основная бухгалтерская процедура - символьное изображение, модель технологии обработки данных, представленных в первичных документах, которые фиксируют факты хозяйственной жизни. Заканчивается она принятием решений, ради которых и работал бухгалтер, реализуя бухгалтерскую процедуру.

2. Структура бухгалтерской процедуры

В основе всей процедуры лежит принцип регистрации фактов хозяйственной жизни.

Бухгалтерский учет вновь созданной организации начинается с составления инвентаря.

Инвентарь - перечень всех средств, которыми располагает организация, а также всего того, что должны ему собственники по вкладам в уставный капитал. В перечень входят здания, оборудование, расчетный счет, касса. Такой инвентарь приведен ниже.

Инвентарь вновь созданной организации на 1 января 200__ г.

ЛЕКЦИЯ 7. БУХГАЛТЕРСКОЕ СОПРОВОЖДЕНИЕ ЖИЗНЕННЫХ ЦИКЛОВ ОРГАНИЗАЦИИ

1. Бухгалтерское дело при создании организации.

2. Бухгалтерское дело при функционировании и развитии организации.

3. Бухгалтерское дело на этапе реорганизации хозяйствующего субъекта.

4. Бухгалтерское дело при ликвидации организации.

1. Бухгалтерское дело при создании организации

В соответствии с нормами гражданского законодательства организация считается созданной со дня внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр юридических лиц. При этом ст.51 Гражданского кодекса РФ установлено, что основанием для включения данных государственной регистрации в Единый государственный реестр юридических лиц является регистрация в уполномоченном государственном органе. В этой связи можно утверждать, что моментом возникновения организации является ее государственная регистрация.Порядок регистрации юридических лиц, как вновь создаваемых, так и возникших в результате реорганизации, установлен Федеральным законом «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» от 08.08.2001 г. № 129-ФЗ. Государственная регистрация предполагает представление в соответствующие органы создаваемым юридическим лицом необходимых документов, требования к оформлению которых утверждены постановлением Правительства РФ от 19.06.2002 г. № 439 «Об утверждении форм и требований к оформлению документов, используемых при государственной регистрации юридических лиц, а также физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей». Очевидно, что регистрация осуществляется при непосредственном участии потенциальных сотрудников бухгалтерской службы организации. Зачастую в небольших организациях ими производится подготовка необходимых документов для регистрации.

Вновь созданной организации необходимо осуществить:

1. Постановку на налоговый учет. В соответствии со ст.83 Налогового кодекса РФ организация подлежит постановке на учет в налоговых органах по месту нахождения недвижимого имущества, принадлежащего ей на праве собственности, праве хозяйственного ведения или оперативного управления. Порядок оформления документов при постановке на учет установлен приказом МНС РФ от 03.03.2004 г. № БГ-3-09/178 «Об утверждении порядка и условий присвоения, применения, а также изменения идентификационного номера налогоплательщика и форм документов, используемых при постановке на учет, снятии с учета юридических и физических лиц». В статье 84 Налогового кодекса РФ указано, что налоговый орган, осуществляющий постановку на учет вновь созданной организации или индивидуального предпринимателя, обязан выдать им свидетельство о постановке на учет в налоговом органе.

2. Постановку на учет во внебюджетные фонды (Пенсионный фонд РФ, фонды медицинского и социального страхования). Порядок постановки на учет во внебюджетные фонды регулируют следующие основные нормативные документы: Закон «О медицинском страховании граждан в Российской Федерации» от 28.06.1991 г. № 1499-1; Федеральный закон «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» от 15.12.2001 г. № 167-ФЗ; Федеральный закон «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» от 24.07.1998 г. № 125-ФЗ; «Правила регистрации страхователей в территориальном фонде обязательного медицинского страхования при обязательном медицинском страховании», утвержденные постановлением Правительства РФ от 15.09.2005 г. № 570; постановление Фонда социального страхования РФ «Об организации работы исполнительных органов Фонда социального страхования Российской Федерации по регистрации страхователей» от 23.03.2004 г. № 27.

Необходимая информация о юридических лицах предоставляется во внебюджетные фонды регистрирующим налоговым органом. В пункте 19 постановления Правительства РФ «О едином государственном реестре юридических лиц» от 19.06.2002 г. № 438 отмечается, что регистрирующий орган в срок не более 5 рабочих дней с момента государственной регистрации юридического лица или внесения изменений в государственный реестр бесплатно представляет необходимые сведения о юридическом лице в территориальные органы Федерального агентства по управлению федеральным имуществом, территориальные органы Пенсионного фонда РФ, региональные отделения Фонда социального страхования РФ, военные комиссариаты, территориальные фонды обязательного медицинского страхования, территориальные органы Федеральной службы государственной статистики и в случаях, установленных федеральными законами, - в иные органы.

3. Открытие счета в банке. Статьей 86 Налогового кодекса РФ установлено, что банки открывают счета организациям, индивидуальным предпринимателям только при предъявлении свидетельства о постановке на учет в налоговом органе. При этом банк обязан сообщить об открытии или закрытии счета организации, индивидуального предпринимателя в налоговый орган по месту своего нахождения в пятидневный срок со дня соответствующего открытия или закрытия такого счета;

4. Выбор системы бухгалтерского учета и налогообложения. Главой 26.2 Налогового кодекса РФ предусмотрена возможность применения организациями упрощенной системы налогообложения. Кроме того, субъекты малого предпринимательства имеют право использовать упрощенную систему бухгалтерского учета на основании Типовых рекомендаций по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденных приказом Минфина России от 21.12.1998 г. № 64н.

5. Разработку учетной политики. При этом необходимо установить оптимальные для данного субъекта способы ведения и организации бухгалтерского учета, выбрав их из способов, допускаемых нормативными документами.

Статьей 52 Гражданского кодекса РФ установлено, что юридическое лицо действует на основании учредительных документов, т. е. устава либо учредительного договора и устава, либо только учредительного договора. Учредительный договор юридического лица заключается, а устав утверждается его учредителями (участниками). В учредительных документах определяются наименование юридического лица, место его нахождения, порядок управления деятельностью и другие сведения. В учредительном договоре учредители обязуются создать юридическое лицо, определяют порядок совместной деятельности по его созданию, условия передачи ему имущества и участия в его деятельности. Договором определяются также условия и порядок распределения между участниками прибыли и убытков, управления деятельностью юридического лица, выхода учредителей (участников) из его состава.

Приступая к выполнению своих обязанностей, бухгалтерская служба должна быть хорошо знакома с содержанием учредительных документов организации. Это связно, прежде всего, с необходимостью соблюдения положений учредительных документов, установленных участниками (учредителями) организации. Так, в момент возникновения организации производится запись по формированию уставного капитала организации. При этом кредитовое сальдо по счету 80 «Уставный капитал» должно соответствовать величине уставного капитала, отраженной в учредительных документах. Далее в учете осуществляется регистрация операций по внесению имущества в счет вкладов в уставный капитал. Бухгалтерская служба контролирует соблюдение условий и сроков оплаты уставного капитала. Учредителями также могут быть предусмотрены ограничения на некоторые виды имущества при оплате уставного капитала.

2. Бухгалтерское дело при функционировании и развитии организации

Функционирование организации представляет собой процесс осуществления ею финансово-хозяйственной деятельности. Особая роль в организации бухгалтерского дела хозяйствующего субъекта отводится учредительным документам. В процессе функционирования бухгалтерская служба, прежде всего производит регистрацию в системе учета фактов хозяйственной деятельности организации, которая, как отмечалось выше, должна осуществляться в строгом соответствии с учредительными документами. Кроме того, отдельными видами деятельности, перечень которых определяется законом, юридическое лицо может заниматься только на основании специального разрешения (лицензии). При этом право юридического лица осуществлять деятельность, на занятие которой необходимо получение лицензии, возникает с момента получения такой лицензии или в указанный в ней срок и прекращения по истечении срока ее действия.

В этой связи бухгалтерской службе необходимо постоянно отслеживать:

­ соответствие осуществляемых видов деятельности тем видам, которые установлены учредительными документами;

­ наличие лицензии на виды деятельности, которые подлежат лицензированию;

­ соблюдение сроков оплаты уставного капитала;

­ необходимость создания фондов, предусмотренных учредительными документами;

­ соблюдение принятого порядка распределения прибыли.

Существует, однако, и обратная связь, которая проявляется посредством влияния бухгалтерской службы на содержание учредительных документов организации. Сотрудники бухгалтерского аппарата могут указывать на необходимость, а в некоторых случаях - на целесообразность внесения изменений в учредительные документы организации для обеспечения соответствия ее деятельности положениям учредительных документов. Гражданским законодательством установлено, что изменения учредительных документов приобретают силу для третьих лиц с момента их государственной регистрации, а в случаях, установленных законом, - с момента уведомления органа, осуществляющего государственную регистрацию, о таких изменениях. В ряде случаев подготовка документов, представляемых для государственной регистрации изменений, вносимых в учредительные документы юридического лица, осуществляется при непосредственном участии бухгалтерской службы организации.

Подчеркивая значение бухгалтерского дела в процессе функционирования и развития организации, заметим что оно обусловлено, прежде всего, целью и задачами бухгалтерского учета. Основные задачи бухгалтерского учета определены в п.3 ст.1 Федерального закона «О бухгалтерском учете».

Квалификация сотрудников бухгалтерской службы оказывает влияние на состояние систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также достоверность данных, которые в них формируются. Обеспечивая точность информации об имуществе и обязательствах организации, финансовых результатах ее деятельности, бухгалтерская служба способствует повышению обоснованности принимаемых управленческих решений.

Последнее десятилетие характеризуется изменением отношения к бухгалтерской профессии, которая становится творческой. Действующее законодательство предоставляет большие возможности по выбору тех или иных вариантов организации и ведения бухгалтерского учета, и от того, насколько оптимальным будет выбор, зависят: величина уплачиваемых налоговых платежей, показатели отчетности, привлекательность и надежность организации с точки зрения ее контрагентов. В этой связи можно утверждать, что решения бухгалтерской службы оказывают влияние на показатели бухгалтерской отчетности.

Кроме того, необходимо подчеркнуть значение действий, выполняемых работниками бухгалтерской службы в направлении реализации норм гражданского, налогового и трудового законодательства.

Очевидно, что бухгалтерское дело в процессе функционирования и развития организации не ограничивается ведением лишь бухгалтерского финансового учета и формированием внешней отчетности о результатах финансово-хозяйственной деятельности. В рамках бухгалтерского дела выполняются также процедуры управленческого учета. Осуществляется учет и анализ доходов и результатов деятельности по направлениям, подразделениям, сегментам, центрам ответственности и др., а расходов - по направлениям, сегментам, подразделениям, отклонениям от норм и смет расходов, а также осуществляется прогнозирование, нормирование, планирование и учет производственных затрат, калькулирование себестоимости и др. В ряде случаев требуются сведения, которые могут быть получены посредством специальной обработки данных бухгалтерского финансового анализа.

Таким образом, организация бухгалтерского дела в функционирующем хозяйствующем субъекте позволяет:

­ формировать в системе бухгалтерского учета достоверную и надежную информацию об имущественном и финансовом положении организации. необходимую для принятия управленческих решений;

­ получать результаты экономического анализа, позволяющие установить тенденции финансово-хозяйственной деятельности организации и определить направления ее развития на перспективу;

­ влиять на решения по вопросам совершения тех или иных финансово-хозяйственных операций;

­ соблюдать нормы гражданского, налогового и трудового законодательства, что в конечном итоге способствует обеспечению устойчивого развития организации.

3. Бухгалтерское дело на этапе реорганизации хозяйствующего субъекта

Законодательством предусмотрена возможность реорганизации юридических лиц, в процессе осуществления которой значительная роль отводится бухгалтерской службе.

В статье 57 Гражданского кодекса РФ отмечается, что реорганизации юридического лица (слияние, присоединение, разделение, выделение, преобразование) может быть осуществлена по решению его учредителей (участников) либо органа, уполномоченного на то учредительными документами. В отдельных случаях, предусмотренных законодательством, реорганизация юридического лица в форме его разделения или выделения из его состава одного или нескольких юридических лиц осуществляется по решению уполномоченных государственных органов или по решению суда. Возможны также случаи реорганизации юридических лиц в форме слияния, присоединения или преобразования только с согласия уполномоченных государственных органов.

Юридическое лицо считается реорганизованным, за исключением случаев реорганизации в форме присоединения, с момента государственной регистрации вновь возникших юридических лиц. При реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица первое из них считается реорганизованным с момента внесения в Единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица.

Гражданским кодексом РФ установлено, что:

­ при слиянии юридических лиц права и обязанности каждого из них переходят к вновь возникшему юридическому лицу в соответствии с передаточным актом;

­ при присоединении одного юридического лица к другому к присоединенному переходят права и обязанности присоединенного юридического лица в соответствии с передаточным актом;

­ при разделении юридического лица его права и обязанности переходят к вновь возникшим юридическим лицам в соответствии с разделительным балансом;

­ при выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических к каждому из них переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с разделительным балансом;

­ при преобразовании юридического лица одного вида в юридическое лицо другого вида, т. е. при изменении организационно-правовой формы, к вновь возникшему юридическому лицу переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с передаточным актом.

Требования к передаточному акту и разделительному балансу содержаться в ст.59 Гражданского кодекса РФ и Методических указаниях по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утвержденных приказом Минфина России от 20.05.2003 г. № 44н. Передаточный акт и разделительный баланс должны содержать положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного юридического лица в отношении всех его кредиторов и должников, включая и обязательства, оспариваемые сторонами. Отмеченные документы утверждаются учредителями (участниками) юридического лица или органом, принявшим решение о реорганизации юридических лиц. Передаточный акт и разделительный баланс представляются вместе с учредительными документами для государственной регистрации вновь возникших юридических лиц или внесения изменений в учредительные документы существующих юридических лиц.

При осуществлении реорганизации юридических лиц ст. 60 ГК РФ предусмотрены гарантии прав их кредиторов. Письменно уведомить кредиторов о реорганизации юридического лица обязаны учредители (участники) или соответствующие органы, принявшие решение о реорганизации юридического лица. Выполнение этих требований нередко осуществляется работниками бухгалтерской службы.

Однако главной задачей бухгалтерской службы на этапе реорганизации хозяйствующего субъекта является представление о нем достоверной информации в бухгалтерской отчетности. Правила ее подготовки установлены Методическими указаниями по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций. В документе отмечается, что формирование бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации производится при наличии:

­ учредительных документов организации, возникших в результате реорганизации;

­ решение учредителей или соответствующих органов о реорганизации;

­ договоров о слиянии или присоединении в установленных законодательством случаях;

­ передаточного акта или разделительного баланса;

­ документа, подтверждающего факт внесения соответствующей записи регистрирующего органа в Единый государственный реестр юридических лиц: о вновь возникших организациях при реорганизации в форме слияния, выделения, разделения и преобразования; прекращении деятельности последней из присоединенных организаций при реорганизации в форме присоединения и. д.

При этом передаточный акт или разделительный баланс могут включать следующие приложения:

­ бухгалтерскую отчетность, в соответствии с которой определяется состав имущества и обязательств реорганизуемой организации, а также их оценка на последнюю отчетную дату перед датой оформления передачи имущества и обязательств в установленном законодательством порядке;

­ акты (описи) инвентаризации имущества и обязательств реорганизуемой организации, проведенной в соответствии с действующими нормативными актами перед составлением передаточного акта или разделительного баланса, подтверждающие их достоверность (наличие, состояние и оценку имущества и обязательств);

­ первичные учетные документы по материальным ценностям, перечни (описи) иного имущества, подлежащего приемке-передаче при реорганизации;

­ расшифровки (описи) кредиторской и дебиторской задолженностей с информацией о письменном уведомлении в установленные сроки кредиторов и дебиторов реорганизуемых организацией о переходе с момента государственной регистрации организации имущества и обязательств по соответствующим договорам и контрактам к правопреемнику, расчетов с соответствующими бюджетами, государственными внебюджетными фондами и др.

Методические указания по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций регулируют:

­ дату утверждения и период составления передаточного акта или разделительного баланса;

­ порядок оценки передаваемого (принимаемого) при реорганизации имущества;

­ порядок оценки обязательств реорганизуемой организации в передаточном акте или разделительном балансе;

­ правила подготовки заключительной и вступительной бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации;

­ особенности формирования показателей бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации в различных формах.

В целом процесс реорганизации можно представить в виде последовательности действий: оформление решения о реорганизации юридического лица с указанием формы реорганизации; уведомление кредиторов и дебиторов о реорганизации; проведение обязательной инвентаризации имущества и обязательств реорганизуемой организации; составление передаточного акта или разделительного баланса. Таким образом, проведение реорганизации невозможно без участия бухгалтерской службы организации.

4. Бухгалтерское дело при ликвидации организации

Немаловажная роль отводится бухгалтерской службе и на этапе ликвидации юридического лица. Известно, что ликвидация юридического лица влечет его прекращение без перехода прав и обязанностей в порядке правопреемства к другим лицам.

Юридическое лицо может быть ликвидировано:

­ по решению его учредителей (участников) либо органа, уполномоченного на то учредительными документами, в том числе в связи с истечением срока, на который создано юридическое лицо, достижением цели, ради которой оно создано;

­ по решению суда в случае допущенных при его создании грубых нарушений закона, если эти нарушения носят неустранимый характер, либо запрещенной законом, либо с нарушением Конституции РФ, либо с иными неоднократными или грубыми нарушениями закона или иных правовых актов, либо при систематическом осуществлении некоммерческой организацией, в том числе общественной или религиозной организацией (объединением), благотворительным или иным фондом, деятельности, противоречащей ее уставным целям.

Причиной ликвидации также может стать признание судом юридического лица банкротом. Несостоятельным (банкротом) в соответствии со ст. 65 НК РФ может быть признано юридическое лицо, за исключением казенного предприятия, учреждения, политической партии и религиозной организации. Основания признания судом юридического лица несостоятельным (банкротом), порядок ликвидации такого юридического лица, а также очередность удовлетворения требований кредиторов устанавливается Федеральным законом «О несостоятельности (банкротстве)» от 26.10.2002 г. № 127-ФЗ.

Ликвидация юридического лица не может осуществляться без соответствующего бухгалтерского сопровождения, что обусловлено требованиями действующего законодательства. Так, учредители (участники) юридического лица или соответствующий орган, принявшие решение о ликвидации, обязаны: письменно сообщить об этом в уполномоченный государственный орган для внесения информации в Единый государственный реестр юридических лиц; назначить ликвидационную комиссию (ликвидатора) и установить порядок и сроки ликвидации в соответствии с действующим законодательством.

Если имеющиеся у ликвидируемого юридического лица денежные средства недостаточны для удовлетворения требований кредиторов, ликвидационная комиссия осуществляет продажу имущества юридического лица с публичных торгов в порядке, установленном для исполнения судебных решений. Выплата денежных сумм кредиторам ликвидируемого юридического лица производится ликвидационной комиссией в порядке установленной ГК РФ очередности, в соответствии с промежуточным ликвидационным балансом.

После завершения расчетов с кредиторами ликвидационная комиссия составляет ликвидационный баланс, который утверждается учредителями (участниками) юридического лица или соответствующим органом, принявшими решение о ликвидации юридического лица. В случаях, установленных законом, ликвидационный баланс утверждается по согласованию с уполномоченным государственным органом.

Оставшееся после удовлетворения требований кредиторов имущество юридического лица передается его учредителям (участникам). Ликвидационная комиссия (ликвидатор) уведомляет регистрирующий орган о завершении процесса ликвидации юридического лица не ранее чем через два месяца с момента помещения в органных печати ликвидационной комиссией (ликвидатором) публикации о ликвидации юридического лица. После завершения процесса ликвидации в регистрирующий орган представляются необходимые документы.

Ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо - прекратившим существование после внесения об этом записи в Единый государственный реестр юридических лиц. Регистрирующий орган публикует информацию о ликвидации юридического лица.

Очевидно, что выявление кредиторской задолженности и получение дебиторской задолженности, письменное уведомление кредиторов о ликвидации юридического лица, подготовка ликвидационного баланса, т. е. процедуры, выполнение которых необходимо в случае ликвидации организации, осуществляются с непосредственным участием ее бухгалтерской службы.

ЛЕКЦИЯ 8. ОРГАНИЗАЦИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО ДЕЛА НА ПРЕДПРИЯТИИ

1. Организационная структура бухгалтерии.

2. Положение о бухгалтерии.

3. Права и обязанности работников бухгалтерии.

4. Квалификационные требования к сотрудникам бухгалтерии.

5. Организация бухгалтерского дела и архива.

1. Организационная структура бухгалтерии

В соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» ответственность за организацию бухгалтерского учета, соблюдение законодательства при осуществлении хозяйственных операций несет руководитель организации.

В зависимости от объема учетной работы руководитель может:

а) учредить бухгалтерскую службу как самостоятельное структурное подразделение организации, возглавляемое главным бухгалтером;

б) ввести в штат должность бухгалтера;

в) передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;

г) вести бухгалтерский учет самостоятельно.

Поскольку вопрос о форме организации ведения бухгалтерского учета относится к компетенции руководителя организации, то ни учредители, ни кто-либо другой не вправе своими решениями непосредственно определять форму организации учетной работы.

Учреждение бухгалтерской службы как структурного подразделения организации производится на основании соответствующего приказа (распоряжения) руководителя.

В зависимости от величины и специализации организации, объема учетных работ могут быть выбраны различные варианты организации бухгалтерской службы. В зависимости от происходящих организационных изменений на предприятии могут меняться и варианты организации бухгалтерии.

Бухгалтерский учет может быть организован по централизованной, децентрализованной или смешанной форме.

Централизация учета предполагает сосредоточение синтетического и аналитического учета, составление баланса и отчетности в главной бухгалтерии. При этом в подразделениях организации осуществляется первичный учет путем составления первичных документов по всем хозяйственным операциям. Данные первичных документов собираются в накопительных и группировочных ведомостях, а также производственных отчетах и отчетах о движении материальных ценностей. Затем документы поступают в главную бухгалтерию. Где они проверяются, обрабатываются и их данные заносятся в регистры синтетического и аналитического учета.

Децентрализация учета состоит в том, что в отдельных структурных подразделениях организации не только оформляются первичные документы, но и ведется синтетический и аналитический учет. Составляется отчетность. Подразделения представляют отчетность в главную бухгалтерию, где ее сводят в целом по организации.

Смешанная форма учета состоит в том, что в подразделениях организации наряду с документами и производственными отчетами составляют бухгалтерские проводки, то есть ведется аналитический учет, сводятся и группируются учетные данные, но их обобщение ограничивается составлением производственных отчетов.

Исходя из формы организации учета определяется структура бухгалтерии.

Под структурой бухгалтерии понимается состав и соподчиненность взаимосвязанных организационных единиц и звеньев бухгалтерии, выполняющих различные функции.

Различают два вида разделения труда бухгалтера: предметный и функциональный.

Предметный (линейный, оперативный) вид разделения труда основывается на принципе обособленности выполняемых работ или операций, при котором весь определенный цикл совершает от начала и до конца один работник или определенная часть аппарата бухгалтерии.

Например, учет производственных затрат основного производства ведет один бухгалтер, а учет производственных затрат вспомогательного производства - другой бухгалтер.

Достоинством предметного разделения труда является то, что бухгалтер приближен к объекту учета; знания бухгалтера об объекте учета более глубокие; ответственность бухгалтера за выполненную работу повышается.

Функциональный вариант разделения труда предполагает выполнение каждым бухгалтером или определенной частью аппарата бухгалтерии однородных функций или операций. Такой подход в большей степени соответствует современному уровню формирования информационной системы в организации.

Например, учет оплаты труда в этом случае выполняется так: один бухгалтер (группа бухгалтеров) принимает и проверяет первичные документы, второй начисляет по этим документам заработную плату, третий составляет учетные регистры и т.д.

Применение того или иного принципа разделения труда зависит от объема учетных работ.

Зачастую на практике используется смешанное разделение труда.

На структуру бухгалтерского аппарата влияют и такие факторы как:

­ численность работников;

­ объем учетно-отчетных и контрольных работ;

­ значимость учетных работ;

­ сложность учетных работ.

Необходимое количество бухгалтеров определяется в зависимости от объема обрабатываемой информации по каждому из объектов учета.

Расчеты количества бухгалтеров могут быть сделаны на основе типовых норм времени и норм обслуживания на работы по бухгалтерскому учету. В соответствии с количеством бухгалтеров и формируется организационно-штатная структура бухгалтерии.

Наиболее простая структура бухгалтерии в небольших организациях. Там работы распределяются между исполнителями, как правило, без учета специализации по конкретным участкам. Все работники непосредственно подчиняются главному бухгалтеру.

Бухгалтерии крупных и средних организаций имеют более широкий круг объектов учета, поэтому возникает необходимость в разделении аппарата бухгалтерии на отдельные части. Обычно такое деление производится по главным участкам работы бухгалтерии:

­ группа учета труда и заработной платы, работники которой на основе первичных документов выполняют все расчеты по оплате труда и удержаниям из нее, осуществляют контроль за фондом оплаты труда, ведут учет расчетов во внебюдженые фонды и др.;

­ производственная группа, работники которой ведут учет затрат по всем видам производств, исчисляют фактическую себестоимость готовой продукции (работ, услуг), определяют незавершенное производство;

­ материальная группа, работники которой учитывают и контролируют наличие движения всех видов товарно-материальных ценностей;

­ группа учета готовой продукции и ее реализации, работники которой ведут учет выпуска, наличия, отгрузки и реализации продукции, расчетов с покупателями;

­ финансовая группа, работники которой ведут учет денежных средств и расчетов с дебиторами и кредиторами, юридическими и физическими лицами;

­ группа учета расчетных операций, которая организуется при большом объеме банковских операций и денежных средств. На эту группу также может быть возложена организация финансовой работы и финансовое планирование на тех предприятиях, где отсутствует финансовый отдел;

­ группа учета остальных операций, работники которой ведут учет финансовых результатов, внутриведомственных и внутрихозяйственных расчетов;

­ группа обобщения учета и составления отчетности, работники которой сводят данные бухгалтерского учета, составляют бухгалтерские балансы и отчеты, координируют работу отдельных подразделений бухгалтерии, организуют всю информационную систему.

Если организация осуществляет капитальные вложения, часть работников бухгалтерии занимается учетом затрат на строительство и приобретение основных средств и их финансирования, составлением отчетности по капитальным вложениям.

При наличии большого жилищно-коммунального хозяйства специальная группа ведет учет операций по этому хозяйству.

Вся работа бухгалтерии должна строиться с использованием принципов научной организации труда. Научная организация труда основывается на достижениях науки об управлении, обобщении и распространении передового опыта учета и деятельности бухгалтерского аппарата, наилучшем использовании вычислительной и организационной техники, повышении производительности труда, достижении наилучших результатов при наименьших затратах труда.

Важные предпосылки научной организации труда:

1) ознакомление с особенностями деятельности организации;

2) определение характера и объема необходимых учетных данных;

3) изучение действующих нормативных документов и законов по бухгалтерскому учету и отчетности;

4) распределение функций между бухгалтерией и другими подразделениями организации, а внутри бухгалтерии - между группами и отдельными исполнителями.

Немаловажное значение имеет применение в работе бухгалтерии следующих принципов:

­ непрерывность и ритмичность в работе;

­ культура труда;

­ создание здоровой моральной атмосферы в коллективе;

­ воспитание гордости за бухгалтерскую профессию.

2. Положение о бухгалтерии

Цели и задачи организации в целом находят отражение в ее уставе. Это главный организационный документ. В соответствии с установленными целями и задачами определяют функции управленческого аппарата для достижения поставленных целей и кто эти функции будет выполнять. Распределение функций закрепляется в Положениях о структурных подразделениях.

Положение - правовой акт, определяющий порядок образования, права, обязанности и организацию работы предприятия, структурного подразделения.

Положение о структурных подразделениях - документ, имеющий постоянный срок действия и следующую структуру текста:

­ общие положения;

­ цели и задачи;

­ функции;

­ права и обязанности;

­ руководство;

­ взаимоотношения (служебные связи);

­ организация работы.

Для разработки Положения о бухгалтерии требуется изучить ФЗ «О бухгалтерском учете», Устав организации.

Раздел I «Общие положения» начинают с определения бухгалтерского учета (ст.1. п.1 ФЗ «О бухгалтерском учете»). Второй пункт раздела отражает, что бухгалтерский учет в организации осуществляется бухгалтерией, действующей на правах самостоятельного структурного подразделения, подчиненного непосредственно руководителю.

В следующем пункте содержится информация о том, что численность и штат бухгалтерии определяются штатным расписанием организации. Поскольку Положение рассчитано на длительный период действия, то здесь не нужно указывать конкретное количество или должности, входящие в штат бухгалтерии на момент составления документа. С ростом организации будет меняться и штат бухгалтерии.

В разделе I обязательным является пункт, где перечисляются законодательно-нормативные акты, которыми руководствуется бухгалтерия в своей деятельности. Данный пункт может иметь следующую формулировку: «Бухгалтерия в своей деятельности руководствуется Законом Российской Федерации «О бухгалтерском учете», Постановлениями Правительства Российской Федерации, нормативными документами Министерства финансов Российской Федерации, других органов, регулирующих бухгалтерский учет, Уставом организации и настоящим Положением о бухгалтерии».

Заканчивается раздел I, как правило, пунктом о руководителе бухгалтерии. Его формулировка может быть такой: «Бухгалтерию возглавляет главный бухгалтер, назначаемый на должность и освобождаемый от должности приказом руководителя организации. Должность главного бухгалтера занимается специалистом с высшим образованием соответствующего профиля и опытом работы не менее (3) 5 лет».

Раздел II «Цели и задачи» посвящается целям и задачам бухгалтерии. Его можно начать с изложения целей и задач бухгалтерского учета, сформулированных в ФЗ «О бухгалтерском учете» (ст. 3).

Раздел III «Функции» конкретизирует основные цели и задачи. В нем подробно перечисляются все работы, выполняемые бухгалтерией. Это раздел в наибольшей степени отражает специфику бухгалтерии организации. Но здесь имеются и такие общие для бухгалтерии любой организации позиции как учет основных средств, учет денежных средств, контроль за своевременным и правильным проведением инвентаризации, учет труда и его оплаты и т.п.

В данном разделе отдельными пунктами указываются

­ обязательность применения утвержденных типовых унифицированных форм первичных документов;

­ своевременность и качество составления первичных документов, передача их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете;

­ обеспечение сохранности бухгалтерских документов;

­ использование современных автоматизированных технологий учетных работ и т. д.

Чем подробнее будет расписан III раздел Положения о бухгалтерии, тем легче затем составить должностные инструкции работников бухгалтерии, закрепляющих эти функции за определенными сотрудниками.

Раздел IV «Права и обязанности» содержит права работников бухгалтерии, необходимые для выполнения возложенных на них функций. К обязательным относятся:

­ право требовать от структурных подразделений и должностных лиц организации своевременного в соответствии с графиком представления необходимых документов;

­ право не принимать к исполнению некачественные первичные документы и т.п.

Раздел V «Руководство» фактически содержит должностную инструкцию главного бухгалтера. В Федеральном законе «О бухгалтерском учете» главному бухгалтеру посвящена специальная ст. 7 «Главный бухгалтер». Положения этой статьи должны являться основой данного раздела. Кроме того, разрабатывая этот раздел следует воспользоваться Положением «О главных бухгалтерах» (утв. Постановлением Совета Министров СССР от 24.01.80 № 59, с измен. от 17.04.2002) в части, не противоречащей ФЗ «О бухгалтерском учете».

В этом разделе отражается какие виды документов недействительны без подписи главного бухгалтера и какие документы он обязательно визирует до подписания их руководителем. Обычно отдельным пунктом отражается, что главный бухгалтер обязан обеспечить сохранность первичных документов и учетных регистров, оформление и передачу их в установленном порядке в архив.

Раздел VI «Взаимоотношения» содержит пункты о том, что бухгалтерия взаимодействует:

­ со всеми структурными подразделениями организации по вопросам бухгалтерского учета;

­ с юридической службой - по правовым вопросам, связанным с подготовкой документов и налогообложением;

­ с кадровой службой - по вопросам подбора кадров в бухгалтерию. Желательно включить пункт об обязательном представлении кадровой службой в бухгалтерию копий приказов по личному составу.

Раздел VII «Организация работы» должен содержать пункт о том, что бухгалтерия действует в соответствии с Правилами внутреннего распорядка организации. Если же имеются особенности в работе сотрудников бухгалтерии, то это должно найти отражение в данном разделе Положения о бухгалтерии. В этом разделе может присутствовать пункт о ежегодном проведении аудиторских проверок. Завершается раздел VII пунктом о порядке реорганизации бухгалтерии.

Документ Положение о бухгалтерии - сложный, многопрофильный, чем тщательнее и детальнее он разработан, тем более четко строится и легче организуется в дальнейшем работа бухгалтерии. Оформляется Положение о бухгалтерии на общем бланке, подписывается главным бухгалтером и утверждается руководителем организации.

3. Права и обязанности работников бухгалтерии

Для наиболее рациональной организации работы бухгалтерии необходимо сформировать штат работников, закрепив за каждым из них четко определенные функциональные обязанности.

Документ, регламентирующий обязанности и права работников называется должностной инструкцией.

Должностные инструкции позволяют распределить обязанности между работниками, исключить дублирование в выполнении трудовых обязанностей.

При разработке должностных инструкций необходимо обеспечить единый подход к их построению, формулировке содержания, последовательности изложения.

В состав реквизитов должностной инструкции требуется включить:

­ наименование организации;

­ наименование документа («Должностная инструкция»);

­ дату составления;

­ место составления;

­ наименование должности работника;

­ гриф утверждения;

­ текст должностной инструкции;

­ подпись;

­ визы об утверждении;

­ отметку об ознакомлении с инструкцией.

Должностная инструкция включает следующие разделы:

1. Общие положения;

2. Функции;

3. Должностные обязанности;

4. Права;

5. Ответственность;

6. Взаимоотношения (связи с другими должностями);

7. Организация работы и оценка деятельности.

В разделе I «Общие положения» содержатся основные сведения о должности, определяется порядок подчиненности, порядок назначения и освобождения от занимаемой должности, порядок замещения в случае отсутствия работника. В нем (I разделе) перечисляются нормативные документы, которыми работник должен руководствоваться в своей деятельности, квалификационные требования к уровню образования и стажу работы.

В разделе II «Функции» определяются основные направления деятельности.

В разделе III «Должностные обязанности» подробно перечисляются виды работ, выполняемые работником для реализации возложенных на него функций.

Обязанности работников бухгалтерии (за исключением бухгалтера-кассира и бухгалтера-ревизора) являются типовыми и различаются только спецификой выполняемых операций. Эти особенности учитываются при разработке должностных инструкций.

Общие обязанности бухгалтера:

1) выполнение работ по ведению учета имущества, обязательств и хозяйственных операций;

2) участие в разработке и осуществление мероприятий, направленных на соблюдение финансовой дисциплины, и рациональном использовании ресурсов;

3) прием и контроль первичных документов по соответствующим участкам бухгалтерского учета и подготовка их к счетной обработке;

4) отражение на счетах бухгалтерского учета операций, связанных с движением имущества и обязательств;

5) выявление источников образования потерь и непроизводительных расходов, подготовка предложений по их предупреждению;

6) начисление и перечисление налогов и сборов в бюджеты различных уровней; оплаты труда работников, других выплат и платежей;

7) подготовка данных по соответствующим участкам бухгалтерского учета для составления отчетности;

8) обеспечение внутренних и внешних пользователей сопоставимой и достоверной бухгалтерской отчетностью;

9) участие в проведении экономического анализа финансово-хозяйственной деятельности организации и ее структурных подразделений;

10) оформление бухгалтерских документов в соответствии с установленным порядком для передачи в архив;

11) выполнение работ по формированию, ведению и хранению базы данных бухгалтерской информации, внесение изменений в справочную и нормативную информацию, используемую при обработке данных.

В разделе IV «Права» перечисляются полномочия работника, необходимые для выполнения его должностных обязанностей.

В разделе V «Ответственность» формулируются содержание и формы ответственности работника за результаты и последствия его деятельности, а также за непринятие своевременных мер по решению конкретных вопросов, входящих в круг его обязанностей.

Раздел VI «Взаимоотношения» должен четко показывать служебные взаимосвязи сотрудников внутри бухгалтерии и с другими подразделениями организации. Его целесообразно представить в виде таблицы. При необходимости в таблице может быть указана дополнительная информация (периодичность представления сведений, объем подготавливаемой информации, носитель информации и т.п.).

Структурное подразделение (должностное лицо), с которым происходит обмен документами

 

Входящие документы

 

Исходящие документы

 

 

Наименование документа

 

Дата представления

 

Должность получателя

 

Наименование документа

 

Дата представления

 

Должность получателя

 

1

 

2

 

3

 

4

 

5

 

6

 

7

 

В раздел VII «Организация работы и оценка деятельности» содержит режим (график) работы сотрудника, порядок контроля за его деятельностью, возможность совмещения других видов работ, критерии оценки его работы и т.п.

Должностные инструкции работников бухгалтерии разрабатываются главным бухгалтером и утверждаются руководителем организации. До сведения работника должностная инструкция доводится под расписку. При необходимости внесения изменений в должностную инструкцию издается соответствующий приказ.

При составлении должностных инструкций целесообразно пользоваться соответствующими квалификационными справочниками должностей.


Должностная инструкция оформляется по типу общего бланка.

 

Утверждаю:

 

(наименование организации)

 

Руководитель организации

 

 

_________ ________________

 

 

(подпись) (расшифровка подписи)

 

Должностная инструкция

 

г.______________________

 

«____»__________20__г.

 

  

(наименование должности)

  

I. Общие положения

II. Функции

III. Должностные инструкции

IV. Права

V. Ответственность

VI. Взаимоотношения (связи с другими должностями)

VII. Организация работы и оценка деятельности

 

Главный

бухгалтер ________________

 

__________________________

 

(подпись)

 

(расшифровка подписи)

 

Визы согласования

С должностной инструкцией ознакомлен:

 

___________________

 

__________________________

 

(подпись)

 

(расшифровка подписи)

 

4. Квалификационные требования к сотрудникам бухгалтерии

В соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» и квалификационным справочником к каждому сотруднику бухгалтерии предъявляются определенные квалификационные требования, которые являются базовыми для определения их должностных обязанностей и сферы ответственности.

Главный бухгалтер должен знать:

­ законодательство о бухгалтерском учете;

­ постановления, распоряжения, приказы и другие руководящие, методические и нормативные материалы вышестоящих, финансовых и контрольно-ревизионных органов по вопросам организации бухгалтерского учета и составления отчетности, а также касающиеся финансово-хозяйственной деятельности организации;

­ гражданское право, финансовое и налоговое право;

­ структуру организации, стратегию и перспективы ее развития;

­ положения и инструкции по организации бухгалтерского учета в организации и правила его ведения;

­ порядок оформления операций и организацию документооборота по участкам учета;

­ формы и порядок финансовых расчетов;

­ методы экономического анализа финансово-хозяйственной деятельности организации, выявления внутрихозяйственных резервов;

­ порядок приемки, оприходования, хранения и расходования денежных средств, товарно-материальных и других ценностей;

­ правила расчетов с дебиторами и кредиторами;

­ условия налогообложения юридических и физических лиц;

­ порядок списания со счетов бухгалтерского учета недостач, дебиторской задолженности и других потерь;

­ правила проведения инвентаризации денежных средств и товарно-материальных ценностей;

­ порядок и сроки составления бухгалтерских балансов и отчетов;

­ правила проведения проверок и документальных ревизий;

­ современные средства вычислительной техники и возможности их применения для выполнения учетно-вычислительных работ и анализа производственно-хозяйственной и финансовой деятельности организации;

­ передовой отечественный и зарубежный опыт совершенствования организации бухгалтерского учета;

­ экономику, организацию производства, труда и управления;

­ основы технологии производства;

­ рыночные методы хозяйствования;

­ законодательство о труде;

­ правила и нормы охраны труда.

Требования к квалификации главного бухгалтера:

­ высшее профессиональное (экономическое) образование;

­ стаж финансово-бухгалтерской работы, в том числе на руководящих должностях, не менее пяти (трех) лет.

Бухгалтер должен знать:

­ законодательные акты, постановления, распоряжения, приказы, руководящие, методические и нормативные материалы по организации бухгалтерского учета имущества, обязательств и хозяйственных операций и составлению отчетности;

­ формы и методы бухгалтерского учета в организации;

­ План счетов и корреспонденцию счетов;

­ организацию документооборота по участкам бухгалтерского учета;

­ порядок документального оформления и отражения на счетах бухгалтерского учета операций, связанных с движением основных средств, товарно-материальных ценностей и денежных средств;

­ методы экономического анализа финансово-хозяйственной деятельности организации;

­ правила эксплуатации вычислительной техники;

­ экономику, организацию труда и управления;

­ рыночные методы хозяйствования;

­ законодательство о труде;

­ правила и нормы охраны труда.

Требования к квалификации.

Бухгалтер I категории:

­ высшее профессиональное (экономическое) образование;

­ стаж работы в должности бухгалтера II категории не менее трех лет.

Бухгалтер II категории:

­ высшее профессионально (экономическое) образование без предъявления требований к стажу работы или среднее профессиональное (экономическое) образование и стаж работы в должности бухгалтера не менее трех лет;

Бухгалтер:

­ среднее профессиональное (экономическое) образование без предъявления требований к стажу работы или специальная подготовка по установленной программе;

или

­ стаж работы по учету и контролю не менее трех лет.

Кассир (старший кассир) должен знать:

­ руководящие и нормативные документы (постановления, распоряжения, приказы, инструкции и т.п.), касающиеся ведения кассовых операций;

­ формы кассовых и банковских документов;

­ правила приема, выдачи, учета и хранения денежных средств и ценных бумаг;

­ порядок оформления приходных и расходных кассовых документов;

­ лимиты остатков кассовой наличности, установленной для организации;

­ правила обеспечения сохранности денежных средств и ценных бумаг;

­ порядок ведения кассовой книги, составления кассовой отчетности;

­ правила эксплуатации электронно-вычислительной техники;

­ основы организации труда;

­ законодательство о труде и охране труда в Российской Федерации;

­ правила внутреннего трудового распорядка;

­ правила и нормы охраны труда, техники безопасности, производственной санитарии и противопожарной защиты.


 

А также другие работы, которые могут Вас заинтересовать

1429. Реконструкция станции технического обслуживания 330 KB
  Наличие подвижного состава на АТП. Подвижной состав АТП с распределением годами выпуска. Технологический процесс ТО и ТР. Управление производством ТО и ремонта в системе ЦУП с использованием элементов АСУ. Характеристика объекта реконструкции (зоны ТР). Общий технологический процесс ТО и ремонта на объекте реконструкции.
1430. Строительство канализационных очистных сооружений производительностью 25 м3/сутки для промплощадки Мокроусского ЛПУМГ ООО Югтрансгаз 129.5 KB
  Цель работы – проектирование канализационных очистных сооружений производительностью 25м3/сутки для промплощадки Мокроусского ЛПУМГ ООО Югтрансгаз ОАО Газпром.
1431. Система управления и контроля радиоприемным устройством 1.07 MB
  Обеспечение функционирования вычислительного комплекса, обнаружения сбоев и отказов модулей и горячего восстановления. Требования к организации и оборудованию рабочих мест с ПЭВМ для взрослых пользователей. Команды буфера интерфейсной информации.
1432. Расчет параметров двигателя 147.5 KB
  При выборе отношения хода поршня к диаметру цилиндра S/D необходимо учитывать следующие обстоятельства. Предназначен для преобразования возвратно-поступательного движения поршня во вращательное движение коленчатого вала.
1433. Проект для строительства завода по ремонту бытовых машин в городе Белово 128.5 KB
  Проект разработан для строительства в городе Белово, преобладающее направление ветров ЮЗ с силой 0.38 кПа. Нормативное значение веса снегового покрова принято 1.5 кПа. Глубина промерзания грунтов 2.2 м. Температура наружного воздуха наиболее холодной пятидневки – 400С.
1434. Экономическое обоснование проектирования двигателя 124.5 KB
  Целью расчетов является обоснование экономической целесообразности создания и применения спроектированного двигателя. Решение принимается на основе расчета экономического эффекта путем сопоставления результатов и затрат по проектируемому и базовому вариантам при условии сопоставимости их по объему
1435. Уровневые фронтальные лабораторные работы 231.52 KB
  Составной частью исследуемой проблематики является уровневый подход к формированию практических умений и навыков школьников. Для реализации этой цели учителем разработаны уровневые фронтальные лабораторные работы, и примеры использования проектной технологии как возможности вариативной организации учебных занятий.
1436. Алгоритм решения задачи с использованием программ Microsoft Excel и MathCAD 265.69 KB
  Данная работа посвящена автоматизации процессов расчетов. Ее целью является закрепление знаний по всем разделам дисциплины Информатика, проверка навыков практической работы с программными средствами обработки информации.
1437. Основные модели данных 182.57 KB
  В зависимости от используемой модели СУБД называются соответственно: сетевыми, иерархическими и реляционными. Манипулирование данными. Сетевая база данных. Достоинства и недостатки иерархических и сетевых СУБД.