51039

Налоговая декларация. Налоговый контроль

Лекция

Налоговое регулирование и страхование

Налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога.

Русский

2014-03-30

72.01 KB

17 чел.

Лекция 2 Налоговая декларация. Налоговый контроль (2 часа)

  Тип лекции:  информационная лекция.

Структура лекции:

           1. Налоговая декларация

2. Налоговый контроль: общие положения

3.  Учет организаций и физических лиц

4. Налоговые проверки: понятие и виды

1 .Налоговая декларация

Налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога.

Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Отсутствие у налогоплательщика по итогам конкретного налогового периода суммы налога к уплате само по себе не освобождает его от обязанности представления налоговой декларации (ст. 80 НК РФ) по данному налоговому периоду, если иное не установлено законодательством о налогах и сборах.

Налоговая декларация представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика по установленной форме на бумажном носителе или в электронном виде в соответствии с законодательством РФ. Бланки налоговых деклараций предоставляются налоговыми органами бесплатно.

Налоговая декларация может быть представлена налогоплательщиком в налоговый орган лично или через его представителя, направлена в виде почтового отправления с описью вложения или передана по телекоммуникационным каналам связи.

На каждом документе принятой налоговой декларации (титульном листе) проставляются сведения о представлении налоговой декларации в налоговый орган. В случаях сдачи налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности налогоплательщиком лично (через представителя) на остающихся у него копиях налоговых деклараций налоговый орган по просьбе налогоплательщика проставляет отметку о принятии и дату ее представления.

Налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации и обязан по просьбе налогоплательщика проставить отметку на копии налоговой декларации о принятии и дату ее представления. При получении налоговой декларации по телекоммуникационным каналам связи налоговый орган обязан передать налогоплательщику квитанцию о приемке в электронном виде.

Датой представления налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности считается дата фактического представления их в налоговый орган на бумажных носителях или дата отправки заказного письма с описью вложения.

При отправке налоговой декларации по почте днем ее представления считается дата отправки почтового отправления с описью вложения. При передаче налоговой декларации по телекоммуникационным каналам связи днем ее представления считается дата ее отправки.

Датой представления налоговой декларации в электронном виде является дата ее отправки, зафиксированная в подтверждении специализированного оператора связи.

При представлении налоговой декларации в электронном виде налогоплательщик имеет право обратиться в налоговый орган по месту учета с запросом на получение информационной выписки об исполнении налоговых обязательств перед бюджетом (далее - выписка). Запросы и выписки подписываются ЭЦП уполномоченных лиц налогоплательщика и налогового органа и передаются по каналам связи в зашифрованном виде. Порядок электронного документооборота при обмене запросами и выписками соответствует порядку электронного документооборота при представлении налоговой декларации. При обмене запросами и выписками не требуется подтверждение сроков передач и электронных документов специализированным оператором связи.

В случае непредставления налогоплательщиком налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности в установленный законодательством о налогах и сборах срок к нему применяются меры ответственности, предусмотренные НК РФ и иными законодательными актами.

Не позднее следующего рабочего дня с даты принятия налоговые декларации и бухгалтерская отчетность подлежат регистрации должностными лицами отдела работы с налогоплательщиками с использованием программного обеспечения.

Налоговая декларация представляется в установленные законодательством о налогах и сборах сроки. За нарушение сроков представления налоговых деклараций установлена налоговая (ст. 119 НК РФ) и административная (ст. 15.5-15.6 Кодекса РФ об административных правонарушениях (далее - КоАП РФ) от 30 декабря 2001 г. N 195-ФЗ (в ред. от 9 мая 2005 г.) ответственность.

Согласно Регламенту организации работы с налогоплательщиками, при выявлении на стадии принятия налоговой декларации нарушения установленных законодательством сроков ее представления:

1) в случае представления налоговой декларации налогоплательщиком лично приглашается сотрудник отдела камеральных проверок для составления протокола об административном правонарушении;

2) в случае представления налоговой декларации от имени налогоплательщика представителем налогоплательщика лично представителю налогоплательщика вручается уведомление о необходимости явки в налоговый орган лица, ответственного в соответствии с действующим законодательством за своевременность представления отчетности в налоговый орган, и одновременно уведомляется отдел камеральных проверок о факте представления налогоплательщиком декларации с нарушением сроков, установленных законодательством;

3) в случае представления налоговой декларации на бумажном носителе по почте или в электронном виде ежедневно составляется список таких налоговых деклараций, который передается в отдел камеральных проверок для сведения и принятия соответствующих мер.

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполного отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, он обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

Если предусмотренное в п. 1 ст. 81 НК РФ заявление о дополнении и изменении налоговой декларации производится до истечения срока подачи налоговой декларации, она считается поданной в день подачи заявления.

Если предусмотренное в п. 1 ст. 81 НК РФ заявление о дополнении и изменении налоговой декларации делается после истечения срока подачи налоговой декларации, но до истечения срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если указанное заявление было сделано до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом обстоятельств, предусмотренных п. 1 ст. 81 НК РФ, либо о назначении выездной налоговой проверки.

Если предусмотренное п. 1 ст. 81 НК РФ заявление о дополнении и изменении налоговой декларации делается после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, налогоплательщик освобождается от ответственности, при том что указанное заявление он сделал до момента, когда узнал об обнаружении налоговым органом обстоятельств, предусмотренных п. 1 ст. 81 НК РФ, либо о назначении выездной налоговой проверки. Налогоплательщик освобождается от ответственности в соответствии с этим при условии, что до подачи такого заявления он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 февраля 2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса РФ" при применении положений п. 3 и 4 ст. 81 Кодекса, предусматривающих освобождение налогоплательщика от ответственности в случае самостоятельного обнаружения и исправления им в установленном указанными нормами порядке допущенных при составлении налоговой декларации ошибок, судам необходимо исходить из того, что в данном случае речь идет об ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 120 "Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения" и ст. 122 "Неуплата или неполная уплата сумм налога" НК РФ.

2. Налоговый контроль: общие положения

Деятельность государственных органов в сфере налогообложения представляет собой разновидность государственного управления – процесса, имеющего цикличный характер и включающего в качестве обязательной стадии контроль и коррекцию управленческого воздействия. Поэтому налоговый контроль как один из этапов налогообложения есть разновидность государственного контроля, наряду с экологическим, пожарным, архитектурным, дорожным, санитарно-эпидемиологическим. Если быть точнее, налоговый контроль является разновидностью государственного финансового контроля, включающего также бюджетный, валютный, банковский и некоторые иные виды контроля.

Особое внимание к налоговому контролю со стороны государства обусловлено тем, что налоги выступают основным источником бюджетных доходов. Налоговые правоотношения изначально конфликтны. Фискальным задачам государства сформировать централизованные денежные фонды противостоит здесь естественное стремление налогоплательщика максимально уменьшить размер своих налоговых платежей. Налоговое право объективно становится ареной острого столкновения публичных и частных интересов. Поэтому контрольной деятельности в сфере налогообложения государство придает важнейшее значение. Вместе с тем правовой институт налогового контроля еще только начинает складываться. До введения в действие части первой НК РФ его нормативный механизм практически отсутствовал. Отдельные вопросы проведения налоговых проверок и оформления их результатов регулировались инструкциями и информационными письмами Госналогслужбы РФ. Все это приводило к многочисленным спорам между налогоплательщиками и налоговыми органами.

Налоговый контроль осуществляется на всех этапах и стадиях налогообложения, затрагивает все аспекты налоговых правоотношений. При этом различается налоговый контроль в широком и узком смысле.

Налоговый контроль в широком смысле представляет собой контроль государства за соблюдением налогового законодательства всеми участниками налоговых правоотношений на всех этапах налогового процесса – от установления налогов и сборов вплоть до прекращения налоговой обязанности. В частности, отдельные законотворческие процедуры представительных органов по рассмотрению налоговых законопроектов, подготовленные органами исполнительной власти, можно отнести к предварительному налоговому контролю. Налоговым в широком смысле является и ведомственный контроль за соблюдением должностными лицами государственных органов налогового законодательства. Можно упомянуть также контрольные функции Счетной палаты РФ за использованием бюджетополучателями налоговых льгот, финансовых органов – за надлежащим исполнением кредитными организациями обязанностей по своевременному и полному перечислению налоговых платежей в бюджет. Контроль за соблюдением налогового законодательства в свойственных им формах осуществляют также органы прокуратуры и внутренних дел, таможенные органы.

Налоговый контроль в узком смысле – это властные действия уполномоченных органов государства по проверке законности исчисления, удержания и уплаты налогов налогоплательщиками и налоговыми агентами. Именно в таком значении термин «налоговый контроль» употребляется в НК РФ.

В литературе встречаются и другие позиции по вопросу понимания налогового контроля в широком и узком смысле. Так, О.А. Ногина определяет налоговый контроль в широком смысле как все сферы деятельности уполномоченных органов государства, включая осуществление налогового учета, налоговых проверок и др., а также все сферы деятельности контролируемых субъектов, связанные с уплатой налогов и сборов; под налоговым контролем в узком смысле указанный автор понимает только проведение налоговых проверок уполномоченными органами. На наш взгляд, ошибочно включать деятельность частных субъектов в понятие налогового контроля, даже если речь идет о т.н. «внутрихозяйственной контрольной деятельности», то есть о «налоговом самоконтроле», осуществляемом самим налогоплательщиком через специализированные структурные подразделения.

Субъектами налогового контроля выступают государственные органы специальной компетенции. В полном объеме осуществлять налоговый контроль вправе налоговые органы. Отдельными контрольными полномочиями в сфере налогообложения наделены таможенные органы, а также органы внутренних дел. Между ними должна осуществляться межведомственная координация и взаимодействие. В частности, они обязаны информировать друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях налогового законодательства и налоговых преступлениях, о принятых мерах по их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, а также обмениваться другой необходимой информацией в целях исполнения задач налогового контроля (п. 3 ст. 82 НК РФ).

Подконтрольными субъектами являются любые государственные и муниципальные органы, организации и физические лица, участвующие в налоговых правоотношениях в качестве налогоплательщиков или налоговых агентов.

Объект налогового контроля – финансово-хозяйственная деятельность указанных лиц, так или иначе затрагивающая вопросы налогообложения, предмет – денежные документы, бухгалтерские книги, отчеты, планы, сметы, декларации и иные документы, связанные с исчислением и уплатой налогов и других обязательных платежей в бюджеты всех уровней. Перечень документов, связанных с налогообложением, необычайно широк. К ним относятся различного рода приказы руководителей и отчеты работников, гражданско-правовые и трудовые договоры, акты сдачи-приемки, учредительные документы, протоколы общих собраний, накладные, банковские выписки и т.д.

Некоторые авторы значительно расширяют объекты налогового контроля. В частности, к ним относят «движение денежных средств в процессе аккумулирования публичных денежных фондов, а также материальные, трудовые и иные ресурсы налогоплательщиков». Подобным образом может быть определен в целом объект финансового контроля, разновидностью которого является налоговый контроль; ведь движение денежных средств частных лиц в процессе формирования публичных финансов может опосредоваться не только налоговыми, но и иными финансовыми отношениями.

Согласно ст. 82 НК налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений подконтрольных субъектов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных НК РФ. Как видим, перечень форм налогового контроля является условно исчерпывающим.

В процессе налогового контроля проверяется исключительно законность, но не целесообразность деятельности налогоплательщика. Иногда в литературе в качестве цели налогового контроля называют обеспечение целесообразности (эффективности) осуществляемой налогоплательщиком деятельности. С этим нельзя согласиться. НК РФ и другие акты налогового законодательства, определяющие компетенцию налоговых органов, не закрепляют за ними право осуществлять проверку финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков с точки зрения целесообразности. Тем более неверным является утверждение, что «в процессе налогового контроля оцениваются... целесообразность, качество, а также финансовая устойчивость плательщика как основа для повышения налогового потенциала экономики»

Целью налогового контроля является обеспечение режима законности в сфере налогообложения. Государство должно регулярно проверять, насколько правомерно действуют участники налоговых правоотношений, и при необходимости обеспечивать соблюдение налогового законодательства путем применения государственно-правовых мер убеждения и принуждения. Важной задачей налогового контроля является не только пресечение правонарушений, но и принятие мер, направленных на устранение причин и условий, способствующих их совершению. В конечном счете речь идет об укреплении налоговой дисциплины налогоплательщиков и совершенствовании налогово-правовой культуры общества в целом.

Контрольные мероприятия жестко затрагивают права и свободы человека. Поэтому все аспекты налогового контроля (задачи, компетенция, сроки, предмет, формы и методы финансового контроля и т.д.) облекаются в правовую, можно даже сказать, процессуальную форму. Большое значение при проведении контрольных мероприятий придается соблюдению формализованных правил и процедур. Правоотношения, возникающие при осуществлении налогового контроля, являются процессуальными по своей природе.

Налоговый контроль как вид государственно-управленческой деятельности носит властный характер. Субъекты налогового контроля вправе входить и обследовать любые производственные, торговые, складские и иные помещения (территории), проводить ревизии, проверки, инвентаризации, требовать предоставления необходимых объяснений, проводить оперативно-розыскные мероприятия, приостанавливать операции по счетам, проводить изъятие предметов и документов, арестовывать имущество, требовать устранения выявленных правонарушений, привлекать нарушителей к ответственности, осуществлять иные властные полномочия, составляющие часть их компетенции. Налоговый контроль является также межведомственным, поскольку осуществляется вне системы служебной или организационной подчиненности.

К принципам налогового контроля относят законность; превентивность; всеобщность, полноту и единство налогового контроля; планомерность (регулярность, систематичность); объективность, обоснованность и достоверность результатов; приоритет защиты прав и интересов налогоплательщика; соблюдение налоговой тайны; недопустимость причинения неправомерного вреда; документальную фиксацию результатов налогового контроля и др. Важное значение при определении принципов налогового контроля играет Лимская декларация руководящих принципов контроля, принятая в г. Лиме (Перу) IX Конгрессом Международной организации высших органов финансового контроля (ИНТОСАИ) в 1977 г.

В процессе налогового контроля большое внимание придается различного рода гарантиям прав и законных интересов лиц, финансово-хозяйственная деятельность которых проверяется. Одной из таких гарантий выступает институт налоговой тайны, включающей любые полученные налоговым органом сведения, за исключением разглашенных налогоплательщиком самостоятельно или с его согласия; об идентификационном номере налогоплательщика; об уставном фонде (уставном капитале) организации; о нарушениях налогового законодательства и мерах ответственности за эти нарушения; сведений, предоставляемых правоохранительным органам других государств в соответствии с международными договорами (соглашениями). Сведения, составляющие налоговую тайну, не подлежат разглашению, то есть не допускается их использование или передача третьим лицам. Эти сведения имеют специальный режим доступа и хранения. Утрата документов, содержащих составляющие налоговую тайну сведения, либо разглашение сведений влечет дисциплинарную или даже уголовную ответственность.

Субъектам налогового контроля запрещено вмешиваться в оперативно-хозяйственную деятельность налогоплательщиков. Не допускается сбор, хранение, использование и распространение информации, полученной в нарушение положений Конституции РФ, действующего законодательства, а также в нарушение принципа сохранности информации, составляющей профессиональную тайну иных лиц – адвокатскую тайну, аудиторскую тайну. Причинение неправомерного вреда при проведении налогового контроля недопустимо. Согласно ст. 103 НК РФ убытки, причиненные неправомерными действиями налоговых органов или их должностных лиц при проведении налогового контроля, подлежат возмещению в полном объеме, включая упущенную выгоду (неполученный доход).

3. Учет организаций и физических лиц

Учет организаций и физических лиц представляет собой регистрацию налогоплательщиков в налоговых органах с целью сбора сведений, необходимых для осуществления налогового контроля. Все налогоплательщики подлежат включению в Единый государственный реестр налогоплательщиков. Государственный учет налогоплательщиков создает необходимые условия и предпосылки для последующего осуществления налогового контроля в различных формах.

Каковы основания для постановки на учет в налоговых органах? Согласно ст. 83 НК РФ постановке на учет подлежат: а) организации, имеющие статус юридического лица, и индивидуальные предприниматели – в связи с их государственной регистрацией; б) организации, имеющие обособленные подразделения; в) физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, – при наличии обстоятельств, с которыми НК РФ связывает возникновение обязанности по уплате того или иного налога; г) налогоплательщики, имеющие в собственности (хозяйственном ведении, оперативном управлении) недвижимое имущество и (или) транспортные средства.

При наличии нескольких оснований для учета налогоплательщик должен быть поставлен на учет и по месту своего нахождения (жительства), и по месту нахождения обособленного подразделения, и по месту нахождения имущества. Но это касается случаев, когда речь идет о разных налоговых органах. Если налогоплательщик уже стоит на учете в налоговом органе по одному из оснований, то повторно становиться на учет в том же налоговом органе по другому основанию он не обязан. Например, АО находится в Москве, имеет филиал в Красноярске и теплоход, приписанный к порту Новороссийска; следовательно, АО должно быть поставлено на учет в налоговых органах Москвы (основание – государственная регистрация), Красноярска (основание – наличие обособленного подразделения) и Новороссийска (основание – наличие транспортного средства). Если же впоследствии АО откроет филиал в Новороссийске или приобретет самолет в Красноярске – повторно становиться на учет по другим основаниям оно уже не обязано.

НК РФ подробно регламентирует порядок и место постановки налогоплательщиков на учет по каждому из перечисленных оснований. Постановка на учет вновь созданной организации осуществляется в налоговом органе по месту нахождения лица на основании сведений, содержащихся в Едином государственном реестре юридических лиц, индивидуальных предпринимателей – по месту жительства на основании сведений, содержащихся в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей. Таким образом, специально подавать в налоговый орган заявление о постановке на учет не требуется. Это стало возможным с внедрением в систему легализации предпринимательской деятельности принципа «одного окна», когда и государственная регистрация, и учет налогоплательщиков осуществляется одновременно одним и тем же налоговым органом

При наличии обособленного подразделения заявление о постановке на учет подается в налоговый орган по месту нахождения обособленного подразделения в течение одного месяца после его создания. При наличии в собственности (хозяйственном ведении, оперативном управлении) недвижимости или транспортных средств постановка на учет организаций и индивидуальных предпринимателей осуществляется по месту нахождения имущества на основании сведений, сообщаемых регистрирующими органами. Учет физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, осуществляется также по месту жительства на основе информации, предоставляемой органами, указанными в ст. 85 НК РФ. Таким образом, физические лица для постановки на учет не обязаны совершать какие-либо активные действия.

Особое значение для учетной деятельности приобретают такие дефиниции, как «место жительства» и «место нахождения». Место жительства физического лица определяется по адресу (наименование субъекта РФ, района, города, иного населенного пункта, улицы, номера дома, квартиры), по которому физическое лицо зарегистрировано (ст. 11 НК РФ). Место нахождения обособленного подразделения – место осуществления этой организацией деятельности через свое обособленное подразделение. Местом нахождения юридического лица является место его государственной регистрации, которая осуществляется по месту нахождения указанного учредителями в заявлении о государственной регистрации постоянно действующего исполнительного органа, а в случае отсутствия такового – иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности (п. 2 ст. 54 ГК РФ).

Местом нахождения имущества в целях учета налогоплательщиков признается: а) для морских, речных и воздушных транспортных средств – место нахождения (жительства) собственника имущества; б) для транспортных средств, не указанных выше, – место (порт) приписки или место государственной регистрации, а при отсутствии таковых – место нахождения (жительства) собственника имущества; 3) для иного недвижимого имущества – место фактического нахождения имущества.

Постановка на учет организаций и индивидуальных предпринимателей осуществляется независимо от наличия обстоятельств, с которыми НК РФ связывает возникновение обязанности по уплате налогов. Характерно, что НК РФ не упоминает в этом контексте физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, следовательно, на них данное положение не распространяется. Вместе с тем в настоящее время широко обсуждается возможность учета в качестве налогоплательщика каждого физического лица с момента его рождения.

При постановке на учет налогоплательщик получает свидетельство или уведомление о постановке на учет в налоговом органе. Свидетельство выдается при постановке на учет вновь созданной организации или индивидуального предпринимателя, а также в случае постановки на учет физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, по месту жительства. Во всех иных случаях выдаются уведомления. Свидетельство подлежит замене в случае переезда физического лица на новое место жительства на территорию, подведомственную другому налоговому органу, изменения приведенных в нем сведений, а также в случае порчи, утраты.

Налоговый орган обязан осуществить постановку на учет организации по месту нахождения обособленного подразделения, а также организаций и физических лиц по иным основаниям в течение 5 дней со дня представления ими всех необходимых документов. Если учет налогоплательщиков осуществляется на основании информации, переданной уполномоченными органами, налоговый орган обязан сделать это в течение 5 дней со дня поступления таких сведений. В тот же срок налоговый орган обязан выдать или направить по почте налогоплательщику свидетельство (уведомление) о постановке на учет в налоговом органе.

В случае изменения места нахождения или места жительства налогоплательщика, а также при его ликвидации или реорганизации, налоговый орган снимает налогоплательщика с учета.

Постановка на учет налогоплательщика в налоговом органе по новому месту нахождения (месту жительства) осуществляется на основании документов, полученных от налогового органа по прежнему месту нахождения (месту жительства) налогоплательщика. В случае принятия организацией решения о прекращении деятельности через свое обособленное подразделение снятие с учета производится по заявлению налогоплательщика в течение 14 дней со дня его подачи.

Каждому налогоплательщику присваивается единый по всем видам налогов и сборов и на всей территории Российской Федерации идентификационный номер налогоплательщика (ИНН), который носит строго персональный характер и не может быть повторно присвоен другому лицу. Налогоплательщик указывает свой ИНН в подаваемых в налоговый орган декларациях, отчетах, заявлениях или иных документах, а также в иных случаях, предусмотренных законодательством.

Внедрение института ИНН в налоговую практику столкнулось со значительными трудностями. Многие граждане отнеслись к присвоению ИНН с непониманием, даже враждебностью. Широкое распространение получило мнение, что ИНН содержит антирелигиозную символику, служит заменой имени человека и используется для сбора, хранения и использования информации о частной жизни лица без его на то согласия. Конституционность введения ИНН рассматривал КС РФ, который отметил, что ИНН представляет собой цифровой код, состоящий из двенадцати последовательных цифр (десяти – для организаций), характеризующих слева направо код налогового органа, присвоившего ИНН, порядковый номер налогоплательщика и контрольное число, рассчитанное по специальному алгоритму, установленному МНС РФ. Поэтому, указал КС РФ, наличие в ИНН некоего числа, могущего затрагивать религиозные чувства налогоплательщика, носит случайный характер; ИНН не заменяет имя человека и подлежит использованию наряду с другими сведениями о налогоплательщике исключительно в целях налогового учета (Определение КС РФ от 10.07.2003 № 287-О).

На основе данных налогового учета МНС РФ ведет Единый государственный реестр налогоплательщиков в порядке, установленном Правительством РФ от 26.02.2004 № 110 (ред. от 13.12.2005) «О совершенствовании процедур государственной регистрации и постановки на учет юридических лиц и индивидуальных предпринимателей». Постановка на учет и снятие с учета осуществляются бесплатно. Сведения о налогоплательщике с момента постановки на учет являются налоговой тайной.

4. Налоговые проверки: понятие и виды

Налоговая проверка является основной формой налогового контроля. Налоговую проверку можно определить как совокупность контрольных действий налогового органа по документальной и фактической проверке законности исчисления, удержания и перечисления налогов и сборов налогоплательщиками и налоговыми агентами. Налоговые органы вправе проверять любые организации независимо от их организационно-правовой формы, состава учредителей, формы собственности, ведомственной подчиненности и других характеристик. Результаты налоговых проверок являются основанием для применения мер обеспечения, взыскания недоимок, пеней, привлечения к ответственности.

НК РФ устанавливает, что налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. Таким образом, устанавливаются давностные ограничения при определении периода деятельности налогоплательщика, который может быть охвачен налоговой проверкой. При этом не запрещается проводить проверки налоговых периодов текущего календарного года. Суды связывают отсчет трехлетнего срока с годом начала проведения проверки, а не с годом принятия решения о ее проведении или же с годом окончания проверки. При этом началом проведения проверки является момент вручения налогоплательщику решения на проведение выездной налоговой проверки.

Рассмотрим такой пример: решение о проведении проверки принято налоговой инспекцией в 2010 г., а фактически проверка началась в 2011 г. – проверке могут быть подвергнуты 2008, 2009 и 2010 годы деятельности налогоплательщика, независимо от того, что решение о проведении проверки было принято в 2010 г. Другой пример: решение о проведении проверки было принято в 2010 г., фактически проверка началась также в 2010 г., а закончилась уже в 2011 г. – проверке могут быть подвергнуты три года, предшествующие году, в котором проверка фактически начала осуществляться, то есть 2007, 2008 и 2009 годы. Трехлетний срок для проведения налоговых проверок выбран не случайно; он корреспондирует трехлетнему сроку давности привлечения к налоговой ответственности. С трехлетним сроком налоговой проверки связан и пп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ, предусматривающий обязанность налогоплательщика в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы (для организаций – также и произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги.

По месту проведения налоговые проверки разграничиваются на камеральные и выездные. Камеральная проверка проводится по месту нахождения налогового органа, в то время как выездная – по месту нахождения проверяемого лица, то есть на его территории. Если в ходе камеральной проверки возникает необходимость произвести контрольные мероприятия по месту нахождения налогоплательщика, требуется назначить выездную налоговую проверку; проведение таких мероприятий в рамках камеральной проверки недопустимо.

НК РФ выделяет также встречные налоговые проверки – истребование и проверку у третьих лиц документов, относящихся к деятельности проверяемого налогоплательщика. Она проводится в случаях, когда налоговому органу необходимо получить информацию о налогоплательщике, имеющуюся у третьих лиц. Кроме того, в ходе встречных проверок сличается налоговая и иная документация проверяемого налогоплательщика и его контрагентов. В рамках встречной проверки налоговый орган вправе истребовать у контрагентов налогоплательщика только те документы, которые относятся непосредственно к налогоплательщику, но не к финансово-хозяйственной деятельности самого контрагента. К сожалению, налоговое законодательство не устанавливает форму документа, оформляемого по результатам встречных проверок. Должностное лицо налогового органа вправе оформить результаты проведенной встречной проверки в произвольной форме, в противном случае проведение встречной проверки было бы беспредметным.

Следует поддержать позицию Ю.А. Крохиной о том, что не следует считать встречную проверку самостоятельным видом налоговых проверок, поскольку ее назначение возможно исключительно в рамках осуществления камеральной или выездной налоговой проверки; таким образом, встречную проверку можно рассматривать как «один из методов проведения камеральной или выездной налоговой проверки». Точнее сказать, встречная проверка является составной частью выездной или камеральной проверки. Именно поэтому сведения, полученные в результате встречной проверки, включаются в акты соответствующих камеральных и выездных проверок.

Выездные налоговые проверки могут быть первичными и повторными. По общему правилу проведение повторных проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным за уже проверенный налоговый период, запрещается. Однако НК РФ называет два исключения из этого правила. Во-первых, когда повторная проверка проводится в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика. Во-вторых, когда повторная проверка проводится вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку первоначально.

Постановление о проведении повторной налоговой проверки в порядке контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа должно быть мотивированным, то есть содержать ссылки на обстоятельства, явившиеся основаниями для повторной проверки. Отсутствие таких указаний в решении должно повлечь признание его незаконным. При назначении повторной проверки руководитель вышестоящего налогового органа вправе включать в число проверяющих и должностных лиц подведомственных ему (то есть нижестоящих) налоговых органов. Главное, чтобы в числе таких лиц не оказались работники налоговой инспекции, участвовавшие в первоначальной налоговой проверке.

Налоговая проверка, проводимая вышестоящим налоговым органом, призвана не подменять собой проверку, проведенную нижестоящим налоговым органом, а обеспечить за ним надлежащий контроль. Суды неоднократно указывали на недопустимость ставить целью повторной проверки не контроль за нижестоящим налоговым органом, а порядок исчисления и уплаты налогов налогоплательщиком, то есть его финансово-хозяйственную деятельность.

Выездная налоговая проверка может проводиться по одному или нескольким налогам. Если проверка охватывает исчисление и уплату налогоплательщиком всех налогов и сборов, она именуется комплексной. Если речь идет о проверке правильности исчисления и уплаты какого-то одного налога, такую проверку называют тематической.

В литературе выделяют сплошные и выборочные налоговые проверки. В ходе сплошной проверки налоговым органом исследуется вся документация налогоплательщика за все налоговые периоды, охваченные проверкой. Выборочная проверка предполагает анализ отдельных налоговых (отчетных) периодов или части документов налогоплательщика.

В зависимости от метода проведения налоговые проверки могут быть документальными и фактическими. В первом случае непосредственным предметом проверки и источником получения сведений выступает бухгалтерская и налоговая документация, во втором – имущество налогоплательщика (включая наличные денежные средства), исследуемое путем обследования, инвентаризации, экспертизы. На практике фактический налоговый контроль, как правило, является вспомогательным (дополняющим) по отношению к документальному.

Традиционно налоговые проверки классифицируют на плановые и внеплановые. Как правило, налоговые органы составляют ежеквартальные планы проведения выездных налоговых проверок. Внеплановые проверки могут проводиться в случаях ликвидации или реорганизации организации, в ходе расследования возбужденных уголовных дел, в процессе банкротства предприятий, по заданию вышестоящих налоговых органов и по другим основаниям.

Камеральные налоговые проверки

Камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе представленных налогоплательщиком налоговых деклараций и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Камеральная проверка осуществляется уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа.

НК РФ ограничивает проведение камеральной проверки трехмесячным сроком, продление которого не допускается. Исчисление срока начинается со дня представления налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Проведение камеральной налоговой проверки за пределами трехмесячного срока само по себе не служит основанием для освобождения налогоплательщика от уплаты недоимки и пеней, то есть этот срок не является пресекательным.

Главным объектом камеральной проверки выступает налоговая декларация – письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога. Налоговая декларация представляется в установленные сроки каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате. При этом налогоплательщик обязан представить налоговую декларацию вне зависимости от начисления налога по такой декларации, то есть обязанность по представлению налоговой декларации прямо не связана с наличием объекта налогообложения. Отсутствие у налогоплательщика по итогам конкретного налогового периода суммы налога к уплате само по себе не освобождает его от обязанности представления налоговой декларации по данному налоговому периоду, если иное не установлено налоговым законодательством

Характерен следующий прецедент: суд указал, что нормами НК РФ не предусмотрено освобождение налогоплательщика от обязанности представлять в налоговый орган декларации по налогам, если налогоплательщик фактически не ведет хозяйственной деятельности и в связи с этим отсутствует база для исчисления налогов. Если налоговая декларация своевременно не представлена, налоговый орган в соответствии со ст. 76 НК РФ вправе приостановить операции по счетам налогоплательщика.

Налоговая декларация представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика на бумажном носителе или в электронном виде. Бланки налоговых деклараций предоставляются налоговыми органами бесплатно. Налоговая декларация может быть представлена налогоплательщиком лично или через его представителя, направлена в виде почтового отправления с описью вложения или передана в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи.

Налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации и обязан по просьбе налогоплательщика проставить отметку на копии налоговой декларации о принятии и дату ее представления. При получении декларации по телекоммуникационным каналам связи налоговый орган обязан передать налогоплательщику квитанцию о приемке в электронном виде. При отправке налоговой декларации по почте днем ее представления считается дата отправки почтового отправления с описью вложения, при передаче по телекоммуникационным каналам связи – дата ее отправки.

Налоговые органы не вправе требовать от налогоплательщика включения в налоговую декларацию сведений, не связанных с исчислением и уплатой налогов. Если проверкой выявлены ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, то об этом сообщается налогоплательщику с требованием внести соответствующие исправления в установленный срок.

При самостоятельном обнаружении налогоплательщиком в поданной им декларации неточностей, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести в декларацию необходимые дополнения и изменения. Статья 81 НК РФ устанавливает специальные правила внесения таких изменений и дополнений с целью стимулирования налогоплательщика действовать добросовестно:

1) если заявление о дополнении и изменении налоговой декларации производится до истечения срока ее подачи, налоговая декларация считается поданной в день подачи заявления;

2) если такое заявление делается после истечения срока подачи налоговой декларации, но до истечения срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если указанное заявление было сделано до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом соответствующих нарушений либо о назначении выездной налоговой проверки;

3) если заявление о дополнении и изменении налоговой декларации делается после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если указанное заявление сделано до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом соответствующих нарушений либо о назначении выездной налоговой проверки – при условии, что до подачи такого заявления налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Камеральная проверка складывается, прежде всего, из анализа полноты и своевременности представления налоговой отчетности, контроля за правильностью исчисления того или иного налога, проверки обоснованности применения налоговых льгот. Налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Большое значение имеют налоговые декларации и бухгалтерская отчетность, представленные налогоплательщиком за предыдущие налоговые периоды, а также информация, полученная от иных государственных органов. Для проверки отчетных данных активно используются разнообразные возможности и достижения компьютерной техники.

На суммы доплат по налогам, выявленные по результатам камеральной проверки, налоговый орган направляет требование об уплате соответствующей суммы налога и пени. Таким образом, налогоплательщик информируется о результатах камеральной проверки. В литературе справедливо отмечается, что процедура проведения камеральных налоговых проверок прописана в законодательстве недостаточно четко. В частности, НК РФ не устанавливает, каким документом должны оформляться результаты камеральной проверки – составление акта камеральной проверки законом не предусмотрено. Это вызывает многочисленные проблемы, в частности, по вопросу об исчислении сроков давности. В настоящее время результаты камеральных проверок оформляются докладными (служебными) записками, составленными налоговыми инспекторами, проводившими проверку, на имя руководителя налогового органа. Поскольку докладная (служебная) записка – акт односторонний, ознакомление налогоплательщика с ее содержанием не предполагается. Поэтому налогоплательщик узнает о результатах камеральной проверки только после решения руководителя налогового органа о привлечении к ответственности.

Думается, законодателю и налоговым органам здесь следует использовать порядок, аналогичный тому, который установлен НК РФ в отношении выездной налоговой проверки. Прежде всего, речь идет о составлении акта камеральной проверки, обязательном ознакомлении с ним налогоплательщика, наделении последнего правом представить свои письменные возражения. Учитывая большой объем работы налоговых органов, возможно использовать такой порядок по крайней мере в тех случаях, когда в ходе камеральной проверки обнаружены факты налоговых правонарушений и речь идет о привлечении налогоплательщика к ответственности.

Эта позиция находит поддержку и в судебной практике. Как указывают суды, в соответствии с принципом всеобщности и равенства налогообложения при осуществлении камеральной проверки и иных форм налогового контроля налоговым органам необходимо соблюдать процедуры производства по делу о налоговом правонарушении, аналогичные установленным НК РФ для выездных налоговых проверок. НК РФ не предусматривает упрощенную процедуру привлечения к налоговой ответственности. Налогоплательщику во всяком случае должно гарантироваться право на представление своих интересов в налоговых правоотношениях и дачу пояснений по вопросам исчисления и уплаты налогов. Поэтому при выявлении факта налогового правонарушения в ходе камеральной налоговой проверки налоговый орган обязан поставить налогоплательщика в известность о том, что ведется производство по делу о налоговом правонарушении, и предложить представить свои объяснения и возражения

Отдельные авторы считают, что привлечение к налоговой ответственности по результатам камеральной налоговой проверки недопустимо, поскольку прямо не предусмотрено нормами НК РФ; обнаружение в ходе камеральной проверки фактов налоговых правонарушений является лишь основанием для назначения и проведения выездной налоговой проверки, по результатам которой и возможно привлечение к налоговой ответственности. С таким мнением нельзя согласиться.

Нормы НК РФ определяют порядок производства по делу о налоговом правонарушении вне зависимости от того, было ли оно выявлено в результате камеральной или выездной налоговой проверки. Целый ряд правонарушений – непредставление налоговой декларации, нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке – выявляются именно в ходе камеральных проверок. Откладывать возбуждение налогового производства по правонарушениям, выявленным в ходе камеральных проверок, вплоть до проведения выездной проверки крайне нецелесообразно. Разумеется, существует проблема правовой неопределенности в регулировании отдельных аспектов организации и проведения камеральных налоговых проверок, которые должны быть решены законодателем в первоочередном порядке.

Выездные налоговые проверки

Выездные налоговые проверки – наиболее сложная и эффективная форма налогового контроля. Большое значение здесь придается соблюдению установленных законом ограничений, призванных защитить добросовестного налогоплательщика от возможного произвола со стороны государства. В качестве правовых гарантий для проверяемого лица установлены двухмесячный срок проведения выездной налоговой проверки, трехлетний давностный срок для проверки коммерческой деятельности налогоплательщика, запрет на проведение повторных проверок, право на обжалование, обязанность налоговых органов соблюдать налоговую тайну и возместить налогоплательщику ущерб, причиненный незаконными действиями.

Как указал КС РФ, основное содержание выездной налоговой проверки – проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика на основе изучения как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения (Постановление КС РФ от 16.07.2004 № 14-П).

Выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа. В решении указываются наименование налогового органа, номер решения и дата его вынесения; наименование налогоплательщика, его идентификационный номер; период финансово-хозяйственной деятельности, за который проводится проверка; вопросы проверки (виды налогов, по которым она проводится); Ф.И.О. и классные чины (специальные звания) лиц, входящих в состав проверяющей группы; подпись должностного лица, вынесшего решение с указанием его Ф.И.О., должности и классного чина

Несоблюдение требований налогового законодательства к порядку назначения и принятия решения о проведении выездной налоговой проверки, несоблюдение прав и законных интересов налогоплательщика при принятии решения о проведении выездной налоговой проверки являются основанием для признания таких решений недействительными. Серьезными нарушениями суды признают отсутствие в решении о назначении выездной налоговой проверки сведений о периоде финансово-хозяйственной деятельности, за который проводится проверка, вопросах проверки, видах налогов, по которым проводится проверка, составе должностных лиц, входящих в проверяющую группу. Следует отметить, что в дальнейшем проверяющие должны действовать строго в пределах, очерченных решением о проведении выездной налоговой проверки. Любой выход за эти пределы является незаконным.

Должностным лицам, непосредственно проводящим выездную налоговую проверку, обеспечивается беспрепятственный доступ на территорию и в помещение налогоплательщика. При этом проверяющие должны предъявить служебные удостоверения и решение о проведении выездной налоговой проверки, а в необходимых случаях и документ, подтверждающий их полномочия на проверку объектов с особым режимом доступа. При отсутствии любого из указанных документов налогоплательщик вправе не допускать проверяющих на свою территорию (в помещения). Незаконное воспрепятствование доступу должностных лиц для проведения налоговой проверки на территории или в помещения (кроме жилых помещений) влечет для виновных лиц негативные последствия. В этом случае руководитель проверяющей группы составляет акт, на основании которого налоговый орган вправе самостоятельно определить суммы налогов, подлежащих уплате, основываясь на оценке имеющихся данных о налогоплательщике или по аналогии с другими налогоплательщиками.

Проведение повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком за уже проверенный налоговый период, запрещается. Исключение составляют случаи, когда проверка проводится: в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика; вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.

Согласно ст. 89 НК РФ выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. В исключительных случаях вышестоящий налоговый орган может увеличить продолжительность выездной налоговой проверки до трех месяцев. Какие обстоятельства относятся к «исключительным»? В судебной практике такими обстоятельствами признаются: воспрепятствование доступу проверяющих на территорию налогоплательщика; невыполнение в установленный срок требования налогового органа о предоставлении документов для проверки; большой объем бухгалтерской документации; проведение встречных проверок и (или) направление запросов в организации и учреждения, располагающие информацией о налогоплательщике; форс-мажорные обстоятельства (затопление, наводнение, пожар) на территории налогоплательщика и др.

В двухмесячный срок проведения налоговой проверки не засчитываются периоды между вручением налогоплательщику требования о представлении документов в соответствии со ст. 93 НК РФ и представлением им запрашиваемых при проведении проверки документов. Таким образом, если налогоплательщик своевременно не выдает проверяющим запрашиваемые документы, проверка продлевается на весь срок задержки.

При проведении выездных проверок организаций, имеющих филиалы и представительства, срок проведения проверки увеличивается на один месяц на проведение проверки каждого филиала (представительства). Налоговые органы вправе проверять филиалы и представительства независимо от проведения проверок самого налогоплательщика. При этом проверка филиала (представительства), проводимая в рамках комплексной выездной проверки, не может быть начата ранее начала проведения проверки головной организации. Также не допускается проведение проверочных мероприятий в отношении филиалов (представительств) после даты окончания комплексной проверки головной организации-налогоплательщика. Решение о проведении выездной налоговой проверки филиала (представительства) вправе принимать руководитель налогового органа по месту нахождения такого обособленного подразделения, а не руководитель налогового органа по месту государственной регистрации головной организации-налогоплательщика.

Срок проведения выездной налоговой проверки включает в себя время фактического нахождения проверяющих на территории налогоплательщика. Проблема в том, что никакими документами «фактическое нахождение» или «фактическое отсутствие» проверяющих на территории налогоплательщика не фиксируется. Возможность приостановления выездной налоговой проверки действующим законодательством прямо не предусматривается и поэтому не может применяться налоговыми органами. Однако при это и не требуется: налоговикам достаточно периодически появляться на территории налогоплательщика и после изъятия документов или проведения иных контрольных мероприятий удаляться на неопределенное время – главное, чтобы время их присутствия на территории налогоплательщика не превышало двух месяцев. Таким образом, общее время с начала и до окончания проверки может длиться сколь угодно долго. Более определенным и справедливым, на наш взгляд, было бы отсчитывать срок выездной проверки непрерывно с момента ее начала, независимо от того, сколько времени проверяющие проводят непосредственно на территории налогоплательщика. В любом случае двухмесячный срок проведения выездной налоговой проверки не является пресекательным и поэтому его нарушение не влечет за собой безусловной отмены решения налогового органа о привлечении к налоговой ответственности.

По окончании выездной налоговой проверки составляется справка, в которой указываются предмет проверки и сроки ее проведения. Главное назначение справки – зафиксировать дату окончания проверки. НК РФ не содержит нормы, обязывающей налоговый орган предоставить справку налогоплательщику для ознакомления. Представляется, что это серьезное упущение, поскольку справка фиксирует юридически значимые для налогоплательщика факты, которые в дальнейшем могут исследоваться судом в качестве доказательства правоты каждой из сторон. Кроме того, после составления справки налоговики не вправе требовать предоставления дополнительных документов – ведь проверка уже окончена. Наконец, справка является важнейшей гарантией от проведения незаконной повторной проверки. Полагаем, обязанность налоговых органов направлять налогоплательщикам справки о проведенных проверках должна быть закреплена нормативно.

Согласно ст. ст. 100, 101 и 101.1 НК РФ результаты выездной налоговой проверки оформляются актом, который выносится не позднее двух месяцев после составления справки о проведенной налоговой проверке. Акт выездной налоговой проверки должен содержать: а) систематизированное изложение документально подтвержденных фактов налоговых правонарушений, выявленных в процессе проверки, или указание на отсутствие таковых; б) выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений; в) ссылки на статьи НК РФ, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых

Акт выездной налоговой проверки состоит из трех частей: вводной, описательной и итоговой. Вводная часть представляет собой общие сведения о проводимой проверке и проверяемом налогоплательщике, его филиале или представительстве. Описательная часть содержит факты налоговых правонарушений, выявленных в ходе проверки, или указание на отсутствие таковых и связанные с этими фактами обстоятельства, имеющие значение для принятия правильного решения по результатам проверки. Итоговая часть включает: а) сведения об общих суммах выявленных при проведении проверки неуплаченных (не полностью уплаченных) налогов и сборов, а также обобщенные сведения о других установленных проверкой фактах налоговых и иных правонарушений; б) предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений; в) выводы проверяющих о наличии в деяниях налогоплательщика признаков налоговых правонарушений с обязательной ссылкой на статьи НК РФ, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.

Нарушение требований к содержанию акта налоговой проверки не влечет безусловного признания судом решения о привлечении к налоговой ответственности, принятого на основании такого акта, недействительным. В данном случае суды оценивают характер допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность решения налогового органа.

Акт налоговой проверки вручается налогоплательщику под расписку или передается иным способом. В случае направления акта по почте заказным письмом датой его вручения считается шестой день, начиная с даты отправки. При несогласии с фактами, изложенными в акте проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих налогоплательщик вправе в двухнедельный срок со дня получения акта проверки представить в налоговый орган либо письменное объяснение мотивов отказа подписать акт, либо возражения по акту в целом или по его отдельным положениям. Если налогоплательщик не представил свои возражения в установленные сроки, он не лишается права сделать это в дальнейшем. Суд обязан принять во внимание и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту налоговой проверки, независимо от того, представлялись эти документы ранее или нет.

По истечении двухнедельного срока, предоставленного налогоплательщику на подготовку возражений, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа в срок не более 14 дней рассматривает акт налоговой проверки, а также документы и материалы, представленные налогоплательщиком. По результатам рассмотрения выносится решение либо о привлечении к налоговой ответственности, либо об отказе в привлечении к налоговой ответственности, либо о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Если акт налоговой проверки по каким-то причинам не составлялся, то считается, что проверка проведена и налоговых правонарушений не обнаружено. Поэтому при отсутствии акта выездной налоговой проверки решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности следует рассматривать как вынесенное без наличия законных оснований Нарушение налоговым органом двухмесячного срока на составление акта проверки и 14-дневного срока на рассмотрение возражений налогоплательщика не влечет безусловного признания недействительным решения о привлечении налогоплательщика к ответственности, поскольку эти сроки не являются пресекательными.

Допустимыми доказательствами по делу о налоговом правонарушении могут являться только материалы выездной налоговой проверки. Суды неоднократно признавали материалы контрольных мероприятий иных государственных органов, использованные налоговым органом для обоснования факта налогового правонарушения, недопустимыми доказательствами, поскольку они были получены вне процедуры налогового контроля, установленного НК РФ.

Полномочия налоговых органов при проведении

мероприятий налогового контроля

При проведении контрольных мероприятий, прежде всего, в ходе налоговых проверок, должностные лица налоговых органов наделены полномочиями осуществлять различного рода процессуальные действия, к которым НК РФ относит: истребование пояснений от налогоплательщика; инвентаризацию имущества; осмотр (обследование) документов, предметов, помещений и территорий; истребование документов; выемку предметов и документов; экспертизу; привлечение специалиста.

Для соблюдения прав и законных интересов частных лиц при осуществлении этих действий должны строго соблюдаться установленные законом правила и процедуры. В противном случае доказательства, полученные в ходе контрольных мероприятий, могут быть признаны недопустимыми.

Истребование пояснений. Согласно подп. 1 и 4 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе требовать от налогоплательщика или налогового агента пояснения, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, а также вызывать их на основании письменного уведомления для дачи пояснений в связи с уплатой ими налогов либо в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением налогового законодательства. Пояснения в зависимости от конкретных обстоятельств предоставляются налогоплательщиком в устной или письменной форме. К пояснениям могут прилагаться необходимые документы (накладные, внутренние приказы и распоряжения, счета-фактуры и др.).

Инвентаризация. В соответствии с п. 6 ст. 31 НК РФ порядок проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при выездной налоговой проверке утверждается Минфином РФ и МНС РФ. Распоряжение о проведении инвентаризации, порядке и сроках ее проведения, перечне имущества, подлежащего инвентаризации, составе инвентаризационной комиссии принимает руководитель (его заместитель) налогового органа. Инвентаризация имущества производится по его местонахождению. Основными целями инвентаризации являются: а) выявление фактического наличия имущества и неучтенных объектов, подлежащих налогообложению; б) сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета; в) проверка полноты отражения в учете обязательств.

Проверка фактического наличия имущества производится при участии должностных лиц, работников бухгалтерской службы налогоплательщика, а также материально ответственных лиц, которые дают расписки о том, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы на имущество сданы в бухгалтерию, отражены в бухгалтерских регистрах или переданы комиссии и все ценности, поступившие на их ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход. Сведения о фактическом наличии имущества записываются в инвентаризационные описи или акты инвентаризации не менее чем в двух экземплярах. Инвентаризационная комиссия обеспечивает полноту и точность внесения в описи данных о фактических остатках основных средств, запасов, товаров, денежных средств и другого имущества, правильность и своевременность оформления материалов инвентаризации. Фактическое наличие имущества определяется путем подсчета, взвешивания, обмера. По материалам и товарам, хранящимся в неповрежденной упаковке поставщика, количество этих ценностей может определяться на основании документов при обязательной проверке в натуре (на выборку) части этих ценностей. Определение веса (или объема) навалочных материалов допускается производить на основании обмеров и технических расчетов.

Инвентаризационные описи подписывают все члены инвентаризационной комиссии, а также материально ответственные лица. Если инвентаризация проводится в течение нескольких дней, то помещения, где хранятся материальные ценности, при уходе инвентаризационной комиссии должны быть опечатаны. По итогам инвентаризации составляется ведомость результатов, которая подписывается председателем комиссии. Результаты инвентаризации имущества налогоплательщика отражаются в акте документальной проверки и учитываются в дальнейшем при рассмотрении материалов налоговой проверки

Осмотр. Согласно ст. 89 НК РФ должностные лица налоговых органов, осуществляющие выездную налоговую проверку, могут осматривать (обследовать) документы и предметы, а также производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения. Осмотр документов и предметов вне рамок выездной налоговой проверки допускается, если они получены в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля (например, в ходе камеральной проверки) или при согласии владельца этих предметов.

Осмотр производится в присутствии понятых. Налогоплательщик вправе присутствовать при осмотре лично либо через своего представителя. В необходимых случаях производятся фото- и киносъемка, видеозапись, снимаются копии с документов или другие действия.

Истребование документов. Согласно ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе требовать от налогоплательщика или налогового агента документы по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, а также пояснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов. Лицо, которому адресовано требование о представлении документов, обязано направить или выдать их налоговому органу в пятидневный срок, причем судебная практика включает в данный период времени только рабочие, а не календарные дни.

Истребование документов возможно только в рамках налоговой проверки, причем содержание истребуемых документов должно быть так или иначе связано с предметом самой проверки. При проведении налоговой проверки налоговый орган вправе истребовать или получить у налогоплательщика не любые дополнительные сведения, объяснения и документы, а только те, которые подтверждают правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

В запросе о предоставлении документов налоговый орган должен их подробно конкретизировать. Суды неоднократно указывали, что требование о предоставлении документов, направленное налогоплательщику после завершения налоговой проверки, равно как и указание в требовании не конкретных документов, а их видов, предусмотренных законодательством, является незаконным. Документы предоставляются в виде надлежаще заверенных копий. Отказ от представления запрашиваемых документов или непредставление их в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ. При этом непредставление документов в ходе налоговой проверки не препятствует в дальнейшем их представлению в суд.

Выемка документов и предметов. Порядок выемки документов и предметов регулируется ст. 94 НК РФ. Выемка проводится в случае отказа налогоплательщика предоставить истребуемые документы или предметы, а также при наличии у проверяющих достаточных оснований полагать, что документы (предметы), свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, скрыты, изменены или заменены. Выемка назначается мотивированным постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку. Таким образом, произвести выемку можно только в рамках выездной налоговой проверки.

Присутствие понятых и лиц, у которых непосредственно производится выемка, является обязательным. Не допускается производство выемки в ночное время, то есть с 22 часов вечера до 6 часов утра по местному времени. До начала выемки должностное лицо обязано предъявить постановление о производстве выемки и разъяснить присутствующим их права и обязанности, а также предложить лицу, у которого производится выемка документов и предметов, добровольно их выдать. В случае отказа выемка производится принудительно.

При отказе лица, у которого производится выемка, вскрыть помещения или иные места, где могут находиться подлежащие выемке документы и предметы, должностное лицо вправе сделать это самостоятельно, избегая причинения не вызываемых необходимостью повреждений запоров, дверей и других предметов. Не подлежат изъятию документы и предметы, не имеющие отношения к предмету налоговой проверки.

О производстве выемки составляется мотивированный акт, в котором необходимость выемки должна быть обоснована. Налогоплательщик вправе делать замечания, которые по его требованию вносятся в указанный акт. Кроме того, вся процедура выемки должна фиксироваться в протоколе. Изъятые документы и предметы перечисляются и описываются в протоколе выемки либо в прилагаемых к нему описях с точным указанием наименования, количества и индивидуальных признаков предметов, а по возможности – стоимости предметов.

В тех случаях, когда для проведения контрольных мероприятий недостаточно выемки копий документов налогоплательщиков и у налоговых органов есть достаточные основания полагать, что подлинники документов будут уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены, должностное лицо налогового органа вправе изъять подлинные документы. При изъятии таких документов с них изготавливают копии, которые надлежаще заверяются и передаются лицу, у которого они изымаются. При невозможности изготовить или передать изготовленные копии одновременно с изъятием документов налоговый орган передает их лицу, у которого документы были изъяты, в течение пяти дней после изъятия. Все изымаемые документы и предметы предъявляются понятым и другим лицам, участвующим в производстве выемки.

Экспертиза. Согласно ст. 95 НК РФ экспертиза назначается на договорной основе в случаях, когда для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле. Как правило, экспертиза назначается в случаях, когда требуется отнести имущество налогоплательщика к той или иной категории предметов, значимых с точки зрения налогового законодательства (объекты налогообложения, культурные ценности, основные фонды, незавершенное строительство и т.п.). Вопросы, поставленные перед экспертом, и его заключение не могут выходить за пределы специальных познаний эксперта. В соответствии со ст. 129 НК РФ эксперт несет ответственность за отказ от участия в проведении налоговой проверки, а также за дачу заведомо ложного заключения.

Экспертиза назначается постановлением должностного лица, осуществляющего выездную налоговую проверку. В постановлении указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта или наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта.

Эксперт вправе знакомиться с материалами налоговой проверки, относящимися к предмету экспертизы, заявлять ходатайства о предоставлении ему дополнительных материалов. Эксперт может отказаться от дачи заключения, если предоставленные ему материалы являются недостаточными или если он не обладает необходимыми знаниями для проведения экспертизы. При назначении и производстве экспертизы проверяемое лицо имеет право: 1) заявить отвод эксперту; 2) просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц; 3) представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта; 4) присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту; 5) знакомиться с заключением эксперта.

Эксперт дает заключение в письменной форме от своего имени. В заключении излагаются проведенные им исследования, сделанные в результате их выводы и обоснованные ответы на поставленные вопросы. Если эксперт установит имеющие значение для дела обстоятельства, по поводу которых ему не были поставлены вопросы, он вправе включить выводы об этих обстоятельствах в свое заключение. Заключение эксперта или его сообщение о невозможности дать заключение предъявляются проверяемому лицу, которое имеет право дать свои объяснения и заявить возражения, а также просить о постановке дополнительных вопросов эксперту и о назначении дополнительной или повторной экспертизы. Дополнительная экспертиза назначается в случае недостаточной ясности или полноты заключения и поручается тому же или другому эксперту. Повторная экспертиза назначается в случае необоснованности заключения эксперта или сомнений в его правильности и поручается другому эксперту.

Привлечение специалиста. В необходимых случаях для проведения отдельных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может привлекаться специалист, обладающий специальными знаниями и навыками, не заинтересованный в исходе дела. Участие лица в качестве специалиста не исключает возможности его опроса по этим же обстоятельствам как свидетеля (ст. 96 НК РФ).

Привлечение переводчика. Переводчиком является не заинтересованное в исходе дела лицо, владеющее языком, знание которого необходимо для перевода. Настоящее положение распространяется и на лицо, понимающее знаки немого или глухого физического лица. Переводчик обязан явиться по вызову назначившего его должностного лица налогового органа и точно выполнить порученный ему перевод. Переводчик предупреждается об ответственности за отказ или уклонение от выполнения своих обязанностей либо заведомо ложный перевод, о чем делается отметка в протоколе, которая удостоверяется подписью переводчика (ст. 97 НК РФ).

Участие понятых. При проведении действий по осуществлению налогового контроля в случаях, прямо предусмотренных НК РФ, вызываются понятые в количестве не менее двух человек. В качестве понятых могут вызываться любые не заинтересованные в исходе дела физические лица, за исключением должностных лиц налоговых органов. Понятые обязаны удостоверить в протоколе факт, содержание и результаты действий, производившихся в их присутствии. Они вправе делать по поводу произведенных действий замечания, подлежащие внесению в протокол (ст. 98 НК РФ).

Опрос свидетелей. В качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля заносятся в протокол. Не могут допрашиваться в качестве свидетеля: 1) лица, которые в силу малолетнего возраста, своих физических или психических недостатков не способны правильно воспринимать обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля; 2) лица, которые получили информацию, необходимую для проведения налогового контроля, в связи с исполнением ими своих профессиональных обязанностей, и подобные сведения относятся к профессиональной тайне этих лиц, в частности адвокат, аудитор. Показания свидетеля могут быть получены по месту его пребывания, если он вследствие болезни, старости, инвалидности не в состоянии явиться в налоговый орган, а по усмотрению должностного лица налогового органа – и в других случаях. Перед получением показаний должностное лицо обязано предупредить свидетеля об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, о чем делается отметка в протоколе, которая удостоверяется подписью свидетеля.

В отдельных случаях, предусмотренных НК РФ, при проведении действий по осуществлению налогового контроля составляются протоколы, в которых указываются: 1) его наименование; 2) место и дата производства конкретного действия; 3) время начала и окончания действия; 4) должность, фамилия, имя, отчество лица, составившего протокол; 5) Ф.И.О. каждого лица, участвовавшего в действии или присутствовавшего при его проведении, а в необходимых случаях – его адрес, гражданство, сведения о том, владеет ли он русским языком; 6) содержание действия, последовательность его проведения; 7) выявленные при производстве действия, существенные для дела факты и обстоятельства.

Протокол прочитывается всеми лицами, участвовавшими в производстве действия или присутствовавшими при его проведении. Указанные лица вправе делать замечания, подлежащие внесению в протокол или приобщению к делу. Протокол подписывается составившим его должностным лицом, а также всеми лицами, участвовавшими в производстве действия или присутствовавшими при его проведении. К протоколу прилагаются фотографические снимки и негативы, киноленты, видеозаписи и другие материалы

Самостоятельное изучение вопросов:

1. Налогообложение и налоговая политика государства

2.Принципы налогообложения

3. Методы налогообложения

4 Понятие налога и сбора, элементы налога

5. Предмет и метод налогового права.

6. Источники налогового права.

7.Система налогов и сборов в Российской Федерации.

8. Действие актов налогового законодательства во времени, в пространстве и по кругу лиц.

9. Субъекты налогового права: общие положения

10. Права и обязанности налогоплательщика и налоговых органов.

11. Налоговая ответственность: общие положения

12. Принципы налоговой ответственности

13. Налоговое правонарушение: понятие и признаки

14. Составы налоговых правонарушений


 

А также другие работы, которые могут Вас заинтересовать

22660. Явища обертання площини поляризації падаючого світла в речовинах 359 KB
  Явища обертання площини поляризації падаючого світла в речовинах Відомо що світло – це поперечна хвиля тобто вона розповсюджується у напрямку  до площини що утворюють вектори E та H. Частковим випадком еліптичної поляризації є колова поляризація. Деякі речовини при проходженні через них світла можуть змінювати площину поляризації. Це пояснюється поворотом площини поляризації що здійснюється оптично активним зразком схема: Джерело – поляризатор – зразок – аналізатор Розглянемо явище у різних середовищах: 1 Усі одновісні оптично активні...
22661. Основні закони випромінювання. Ф-ла Планка 381 KB
  Основні закони випромінювання. Закон СтефанаБольцмана для ачт : M=σT4 де М – енергетична густина випромінення σконстанта Стеф. Закон зміщення Віна: Tλmax=b де bconst яка не залежить від темпер. Класичній підхід: ймовірність що енергія моди лежить в проміжку тоді отримуємо формулу РелеяДжинса: ; Планк: тоді: формула Планка З формули Планка можна отримати закон зміщення Віна і М Т4 при Закон Кіргофа: спектральна випромінююча здатність поглинаюча здатність Це відношення не залежить від природи...
22662. Квантування енергії лінійного гармонічного осцилятора 75 KB
  Модель гармонічного осцилятора : частинка коливається навколо положення рівноваги тоді ми можемо розкласти наш потенціал в ряд поблизу положення рівноваги x0=0. Тоді гамільтоніан для такої системи буде Щоб перейти від класичної системи до квантової необхідно від фізичних величин перейти до операторів тоді . Щоб його розв’язати необхідно перейти до безрозмірних змінних тоді Розглянемо асимтотики цього рівняння: отримуєм при . Тоді підставляючи цей вираз у рівняння для U і роблячи деякі перетворення можна отримати вираз для...
22663. Явище радіоактивності. Види радіактивного розпаду 27.5 KB
  Види радіактивного розпаду. Ядра що підлягають такому розпаду наз. В процессі розпаду у ядра може змінюватись як атомний номер Z так і масове число A. Фізичною характеристикою розпаду є середній час життя ядер.
22664. γ – випромінювання та ефект Месбауера 46 KB
  γ – випромінювання та ефект Месбауера Явище γ – випромінювання ядер полягає в тому що ядро випромінює γ – квант без зміни А кількість нуклонів та Z кількість протонів. Гама – випромінювання виникає за рахунок енергії збудження ядра. Спектр γ – випромінювання завжди дискретний через дискретність ядерних рівнів. Особливо інтенсивне γ – випромінювання з’являється коли β – розпад у високій степені заборонений в основний стан кінцевого ядра і дозволений в один із збуджених станів.
22665. Класифікація ядерних реакцій. Реакція термоядерного синтезу 69 KB
  Ядерна реакція типу: де а А частинки до реакції;b В частинки після реакції;Q – енергія що виділилась після реакції екзотермічна реакція вид енерг ендотермічна реакція погл енерг пружне розсіяння . Реакції описуються за даними диференціального перерізу розсіяння в елемент тілесного кута : і інтегрального перерізу : . Можна виділити пружні і непружні реакції Складне compound ядро коли реакція йде у дві стадії: спочатку утворюється складне ядро С – воно повинно жити досить довго по ядерним масштабам – і яке потім...
22666. Ланцюгова реакція поділу ядер. Принцип роботи ядерних реакторів 161 KB
  Ланцюгова реакція ділення відбувається в середовищі в якій відбувається розмноження нейтронів також відбувається сповільнення дифузія поглинання таке середовище має назву – активна зона. Важливою фізичною величиною характеризуючою інтенсивність розмноження нейтронів являється коефіцієнт К розмноження нейтронів в середовищі. Кчисло утворившихся в одному акті поділу нейтронів що потім беруть участь в наступних реакціях поділу ядер. Він залежить від процесу уповільнення нейтронів та процесу дифузії які визначають пройденний шлях...
22667. Загальні принципи систематики субядерних частинок і їх взаємодії 28 KB
  В природі існує чотири фундаментальні взаємодії: сильна електромагнітна слабка та гравітаційна найслабша. Кожна взаємодія має свій квант який є переносчиком взаємодії. На даний момент відкритим лишається питання про квант передачі гравітаційної взаємодії так звану гіпотетичну частинку гравітон.
22668. Методи визначення числа Авогадро (досліди Перрена) 38 KB
  Методи визначення числа Авогадро досліди Перрена 1ий метод Перрена: досліджував броунівський рух частинок усі частинки зважені в рідині знаходяться в постійному хаотичному русі. В неї не входить миттєва швидкість броунівської частинки яку поміряти неможливо. Замість неї входить довжина прямолінійного відрізка що з’єднує положення частинки у два різні моменти часу: x2 = 2kTBt де k – стала Больцмана В – рухливість частинки де η – коефіцієнт внутрішнього тертя а α – радіус частинки частинка має форму кульки наближено. Перрен...