66789

Методика обліку і аналізу в системі управління собівартістю продукції на підприємствах

Диссертация

Бухгалтерский учет и финансовый аудит

Методика обліку і аналізу собівартості, виробничих витрат, яку застосовують на підприємствах досліджуваної галузі, не повною мірою відповідає сучасним вимогам. Серед проблем можна виділити такі: недосконалість процесів збору первинної облікової інформації; вибір методів обліку витрат і калькулювання собівартості продукції...

Украинкский

2014-08-27

1.19 MB

3 чел.

PAGE  91

ЗМІСТ

ВСТУП..................................................................................................................3

РОЗДІЛ  1. КОНЦЕПЦІЯ УПРАВЛІННЯ СОБІВАРТІСТЮ ПРОДУКЦІЇ В УМОВАХ РИНКОВОЇ ТРАНСФОРМАЦІЇ................................................................9

1.1. Собівартість продукції як оціночний показник ефективної роботи підприємства...................................................................................................................9

1.2. Методи управління собівартістю продукції..............................................31

1.3. Управлінський облік і його зв’язок з собівартістю продукції.................49

Висновки до розділу 1........................................................................................67

РОЗДІЛ 2. МЕТОДИКА УПРАВЛІНСЬКОГО ОБЛІКУ ВИТРАТ НА ВИРОБНИЦТВО...........................................................................................................70

2.1. Методи обліку витрат на виробництво і калькулювання собівартості продукції........................................................................................................................70

2.2. Нормативний метод обліку витрат на виробництво................................89

2.3. Облік витрат за методом “директ-костинг”............................................107

2.4. Організація обліку за центрами витрат і центрами відповідальності..122

Висновки до розділу 2.....................................................................................142

РОЗДІЛ 3. АНАЛІЗ СОБІВАРТОСТІ ПРОДУКЦІЇ В СИСТЕМІ УПРАВЛІННЯ............................................................................................................145

3.1. Факторний аналіз собівартості продукції...............................................145

3.2. Використання економіко-математичних моделей в аналізі собівартості продукції.....................................................................................................................169

3.3. Прийняття управлінських рішень на основі аналізу собівартості.......179

Висновки до розділу 3.....................................................................................194

ВИСНОВКИ.....................................................................................................197

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ  ДЖЕРЕЛ......................................................200

ДОДАТКИ........................................................................................................216

ВСТУП

Сучасні ринкові перетворення в економіці країни ставлять нові вимоги до якості обліково-аналітичної інформації, яка є підставою для прийняття необхідних управлінських рішень на підприємствах різних організаційно-правових форм господарювання. Їх керівництву необхідна достовірна і повна інформація про діяльність господарюючого суб’єкта. Це зумовлює необхідність удосконалення системи обліку – як основи інформаційного забезпечення  будь-якого процесу управління, в тому числі  й управління собівартістю продукції.

Актуальність теми дослідження. В сучасних умовах результати роботи кожного підприємства значною мірою залежать від системи управління, яка забезпечує економічну самостійність підприємства, його конкуренто-спроможність та стійке фінансове становище на ринку. Вирішення проблеми розвитку та економічного зростання промислових підприємств можливе завдяки удосконаленню управління витратами. Тому перед управлінським персоналом постає завдання пошуку і впровадження системи, яка має відповідати принципам єдності підходів на різних рівнях управління, планування, обліку, калькулювання, оцінки та аналізу; можливості управління витратами на різних стадіях життєвого циклу виробів; органічного поєднання зниження витрат з досягненням високої якості готової продукції.

Методика обліку і аналізу собівартості, виробничих витрат, яку застосовують на підприємствах досліджуваної галузі, не повною мірою відповідає сучасним вимогам. Серед проблем можна виділити такі: недосконалість процесів збору первинної облікової інформації; вибір методів обліку витрат і калькулювання собівартості продукції; організація обліку витрат за центрами відповідальності; визначення поділу витрат на постійні і змінні для прийняття управлінських рішень.

Вагомий внесок у дослідження проблем обліку собівартості зробили вітчизняні вчені, зокрема О. С. Бородкін, Ф. Ф. Бутинець, С. Ф. Голов, З. В. Гуцайлюк, В. І. Єфіменко, М. В. Кужельний, А. М. Кузьмінський, В. С. Ластовецький, В. Г. Линник, Л. В. Нападовська, М. С. Пушкар, Василь В.Сопко, Валерія В. Сопко, Ю. С. Цал-Цалко, Л. М. Чернелевський, М. Г. Чумаченко та інші. У країнах ближнього зарубіжжя ці проблеми досліджено у наукових працях І. А. Басманова, П. С. Безруких, М. А. Вахрушиної, М. Д. Врублевського, К. М. Гаріфулліна, В. Б. Івашкевича, Т. П. Карпової, А. Н. Кашаєва, С. О. Ніколаєвої, П. П. Новіченка, В. Ф. Палія, С. О. Стукова, В. І. Ткача, А. Д. Трусова та інших, серед науковців дальнього зарубіжжя питання обліку собівартості розкрито у працях Х. Андерсена, К. Друрі, Б. Нідлза, Уорда Кіта, П. Фридмана, Ч. Хонгрена, Дж. Фостера, Шим Джей К., А. Яругової та інших.

Вагомість і значимість аналізу собівартості продукції для управління підприємством, методика його здійснення досліджується у працях А. Ф. Аксьоненка, С. Б. Барнгольц, М. І. Баканова, С. А. Бороненкової, А. П. Зуділіна, Є. В. Мниха, В. І. Петрової, Г. В. Савицької, В. А. Чернова, М. Г. Чумаченка, А. Д. Шеремета.

Проте методологічні та методичні положення, пов’язані з обліком і аналізом в управлінні собівартістю хімічної промисловості, потребують подальшого поглиблення і доповнення. Тому зроблено висновок про необхідність подальшого системного дослідження собівартості продукції цієї галузі. Це обумовило вибір теми дисертації, її мету, завдання та основні напрями дослідження.

Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційна робота виконана згідно з планом науково-дослідних робіт Київського національного економічного університету як складова частина загальнодержавної програми досліджень за темою “Удосконалення обліку і контролю в галузях економіки“ (державний реєстраційний номер 0103U004766).

У межах наукової програми автором виконано дослідження, пов’язані з обґрунтуванням  собівартості і витрат, удосконаленням методики обліку собівартості у системі управління підприємством, розробкою напрямів зниження собівартості на основі факторного аналізу, пропозиціями щодо збору оперативної інформації про собівартість та витрати на підприємствах досліджуваної галузі.

Мета і завдання дослідження. Метою дослідження є обґрунтування теоретичних і методичних положень та розробка практичних рекомендацій щодо удосконалення обліку і аналізу в системі управління собівартістю продукції.

Для досягнення мети передбачено розв'язання таких завдань:

уточнити сутність економічної категорії “собівартість” та визначити вплив технологічних і організаційних особливостей хімічної промисловості на формування цього показника;

обґрунтувати потребу на підприємствах хімічної промисловості управлінського обліку і його зв’язок із собівартістю продукції;

визначити методи обліку витрат і калькулювання собівартості продукції, обґрунтувати доцільність ведення обліку витрат методом неповної (зрізаної) собівартості;

розробити раціональнішу методику організації обліку за центрами відповідальності, а також збору оперативної інформації про відхилення від норм;

визначити напрями  аналізу собівартості продукції і впливу факторів на цей показник як пошук шляхів зниження собівартості у виробництвах виробів із пластмаси;

обгрунтувати доцільну економіко-математичну модель оптимальної виробничої програми при мінімальних витратах і максимальних прибутках.

Об’єктом дослідження є собівартість продукції підприємств хімічної промисловості.

Предметом  дослідження є методика обліку і аналізу в системі управління собівартістю продукції на підприємствах досліджуваної галузі.

Методи дослідження. Роботу виконано із застосуванням діалектичного підходу до вивчення сучасного стану системи обліку і аналізу собівартості та витрат виробництва на підприємствах галузі. У межах цього підходу застосовано два базових методи – індукція та дедукція. Під час написання дисертації використано:

загальнонаукові методи: аналіз, синтез, групування, порівняння;

абстрактно-логічний  -  при   вивченні  теорії  і  практики   ведення   обліку
виробничих витрат, собівартості продукції;

статистичні методи - при обґрунтуванні необхідності поділу витрат на постійну і змінну частини;

економіко - математичні методи, зокрема лінійне програмування для пошуку оптимальних варіантів отримання прибутку.

Інформаційним забезпеченням дослідження є фактичні показники фінансово-господарської діяльності підприємств, які займаються переробкою та виробництвом виробів із пластмас. У процесі дослідження вивчено праці зарубіжних і українських учених-економістів щодо питань методології управлінського обліку та аналізу витрат на виробництво.

Наукова новизна одержаних результатів дослідження полягає у визначенні, уточненні та теоретичному обґрунтуванні комплексу питань, пов’язаних з удосконаленням обліку і аналізу в системі управління собівартістю продукції.

За результатами дослідження:

вперше:

запропоновано концепцію управління собівартістю продукції, що передбачає комплексний системний підхід до дослідження і впливу на собівартість;

обґрунтовано модель лінійного програмування, яка використовується під час вирішення таких управлінських завдань: визначення асортименту продукції, заміна і поєднання вихідних матеріалів, виробниче планування на підприємствах хімічної промисловості;

удосконалено:

організацію обліку собівартості методом “директ-костинг”, що дає змогу проаналізувати взаємозв'язок собівартості, обсягу виробництва і прибутку  і є одним  із методів управління собівартістю;

напрями аналізу собівартості продукції і впливу низки внутрішніх і зовнішніх факторів на цей показник, шляхи зниження собівартості у виробництвах виробів із пластмас;  

комплекс заходів для оперативного керування собівартістю в цеху, на виробничих дільницях шляхом  проведення групування відхилень від норм і зміни норм за місцями виникнення, причинами й винуватцями;

одержало подальший розвиток:

визначення сутності економічної категорії “собівартість” та виявлення впливу організаційних і технологічних особливостей хімічної промисловості на формування цього показника;

обґрунтування  існування управлінського обліку на деяких підприємствах та доведення необхідності його впровадження на інших підприємствах досліджуваної галузі.

Практичне значення одержаних результатів.  Застосування на практиці запропонованих рекомендацій дає можливість забезпечити відповідне відображення операцій з обліку собівартості сучасним умовам господарювання, своєчасне одержання та аналіз необхідної інформації під час прийняття управлінських рішень. Отримані результати спрямовані на підвищення достовірності, оперативності та аналітичності обліку витрат, надають змогу повніше використовувати внутрішньовиробничі резерви підприємства.

У результаті проведеного дослідження виробництва пластмасових виробів обгрунтовано пропозиції щодо застосування методу обліку і управління витратами за неповною собівартістю у виробництві друкованої продукції на поліетиленових і поліпропіленових плівках, збору оперативної інформації про відхилення від норм витрачання матеріалів у цехах основного виробництва, використання економіко-математичних методів в управлінні собівартістю. Підтвердженням цього є довідки про впровадження: у закритому акціонерному товаристві спільного підприємства “Теріхем-Луцьк” м. Луцька (довідка № 121/03 від 15.03.2005р.); у спільному українсько-словацькому підприємстві товариства з обмеженою відповідальністю “Хемосвіт Луцькім” м. Луцька (довідка № 327/12 від 05.05.2005 р.); у відкритому акціонерному товаристві “Луцькпластмас”          м. Луцька (довідка № 832/08 від 27.04.2005 р.); а також у навчальному процесі Волинського державного університету імені Лесі Українки при викладанні курсів “Управління витратами”, “Бухгалтерський облік у прийнятті управлінських рішень” (довідка № 4/3242 від 15.09.2005 р.).

Особистий внесок здобувача. Дисертаційна робота – це самостійно виконане наукове дослідження. Положення, результати, висновки та рекомендації є особистим здобутком автора. Особистий внесок автора в наукові праці, написані у співавторстві, відображено у переліку основних, опублікованих за темою дисертації, робіт.

Апробація результатів дисертації. Основні положення дослідження апробовано на: міжнародній науковій конференції “Реформування фінансово-кредитної системи і стимулювання економічного зростання” (м. Луцьк, 2004 р.); ІІІ науковій конференції, присвяченій пам'яті д. е. н. О. С. Бородкіна (м. Київ, 2005 р.); міжнародній науково-практичній конференції “Дні науки 2005” (м. Дніпропетровськ, 2005р.); міжнародній науково-практичній конференції “Фінансово-кредитне стимулювання економічного зростання” (м. Луцьк, 2005 р.).

РОЗДІЛ 1

  КОНЦЕПЦІЯ УПРАВЛІННЯ СОБІВАРТІСТЮ ПРОДУКЦІЇ В УМОВАХ РИНКОВОЇ ТРАНСФОРМАЦІЇ

1.1. Собівартість продукції як оціночний показник ефективної роботи підприємства

 Собівартість – як економічна категорія властива товарно-грошовим відносинам. Вона виникла тоді, коли всі витрати виробництва стали набирати вартісної форми, тобто коли виникла необхідність підрахувати, скільки коштує виробництво товару і з якою вигодою або збитком він реалізований.

Собівартість продукції є категорією історичною. В кожній суспільно-економічній формації економічна природа витрат визначається характером виробничих відносин. Класики марксизму - ленінізму визнавали собівартість як категорію, що характеризує капіталістичні виробничі відносини, відносини  експлуатації. В умовах соціалістичного товарного виробництва категорія собівартості виражає соціалістичні виробничі  відносини  в вартісній формі і пов’язана з дією таких економічних законів як закон вартості і закон економії робочого часу. В ринкових умовах господарювання собівартість продукції – це виражені в грошовій формі витрати на її виробництво і реалізацію, вона складається з витрат пов’язаних з використанням в процесі виробництва продукції природних ресурсів, сировини, матеріалів, палива, енергії, основних засобів, трудових ресурсів, а також інших витрат на її виробництво і реалізацію.

Вихідною основою собівартості є витрати підприємства. Проте на відміну від витрат в категорії собівартості відображаються не тільки взаємозв’язки і залежності, пов’язані переважно з процесом виробництва, але і зв’язки зумовлені з обігом споживчих вартостей.

В показнику собівартості відображаються економічні, науково-технічні, соціальні і природоохоронні фактори розвитку. В собівартості концентруються всі резерви економії виробничих ресурсів.

Кількісний вимір витрат виробництва продукції на рівні первинної ланки (підприємства, фірми) теж виражається за допомогою широковживаної у вітчизняній науці і господарській практиці економічної категорії “собівартість”, яка обчислюється у грошовій формі. Собівартість – це грошове вираження витрат господарського суб'єкта на виробництво продукції, що відбиває витрати засобів виробництва і заробітної плати на його створення. З приводу цього  К. Маркс писав так: “З точки зору капіталіста витрати виробництва складаються тільки лише з тих грошей, які він авансував або тільки з тієї частини витрат виробництва товару, які він оплатив” [106, с.265].

Собівартість несе важливу інформацію про умови і стан виробництва на підприємстві і є одним з основних оперативних показників його господарської діяльності. Товаровиробник завжди прагне до найбільш раціонального використання ресурсів з метою зменшення собівартості, збільшення обсягів виробництва і підвищення на цій основі прибутковості.

В політекономічному аспекті існує декілька підходів до розгляду витрат виробництва. По-перше, з точки зору всього суспільного виробництва витрати виробництва поділяються на витрати суспільства і витрати його первинних ланок – підприємств. З позиції суспільного виробництва до витрат належать витрати, що відображені у вартості кінцевої продукції. Витрати підприємства на виробництво являють собою важливий елемент відтворювального процесу первинної ланки і відтворюють у собі витрати підприємства на всі спожиті ресурси на виробництво продукції.

По-друге, на рівні підприємства одночасно існує два підходи до визначення витрат виробництва: бухгалтерський та економічний. В економічних дослідженнях особливу цінність мають економічні витрати, а в господарській практиці – бухгалтерські витрати.

Витрати виробництва на підприємстві та витрати суспільства об'єктивно мають вартісну форму. Розрізняють витрати виробництва загальні та такі, які належать до виробленої продукції. Витрати виробництва в грошовій формі на одиницю продукції — це її собівартість (тобто вартість для себе). Собівартість можна розглядати як сукупні витрати, поділені на кількість створеної продукції, тобто, за термінологією західної економічної науки, як середні витрати.

Для підприємства собівартість – це мірило витрат і доходів. При певному рівні ціни зменшення витрат забезпечує збільшення доходів. Собівартість відображає реальні, прямі витрати підприємства на виробництво продукції, що дає можливість визначити ефективність його роботи. Собівартість відбиває також ряд економічних відносин (ціни на засоби виробництва, швидкість обороту фондів (капіталу), рівень заробітної плати працівників тощо. За визначенням Адама Сміта “вартість товару - сума нормальних компенсацій, сплачуваних за фактори, використані у виробництві, отже “природна ціна” товару в реальному світі визначається виробничими витратами у грошовому вираженні, що складаються із заробітної плати, ренти і прибутку, які самі є “природною ціною” робочої сили, землі і капіталу” [15, с.53].                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                             

В працях вітчизняних і зарубіжних вчених-економістів приведені різні погляди стосовно визначення категорії собівартості продукції (додаток А).

Проведений аналіз різних точок зору вчених-економістів на сутність поняття “собівартість” дав можливість дійти до висновку, що в умовах ринкової економіки під собівартістю слід розуміти суму всіх явних витрат, пов’язаних не тільки з простим відтворенням, як традиційно було прийнято в вітчизняній теорії, але і з отриманням підприємницького доходу, пов’язаного з ризиковим характером процесу виробництва.

На нашу думку, в бухгалтерському тлумаченні собівартість – це вартісна оцінка ресурсів, що використовуються для виробництва і реалізації продукції з метою отримання економічної вигоди. Таке визначення собівартості є доцільним, оскільки практично всі інші дефініції, що деталізують склад ресурсів, залишають перелік витрат відкритим. Так як питання структури і складу витрат, що включаються до собівартості знаходяться під впливом економічних умов виробництва, що змінюються, прийняті рішення не є однозначними. Відповідно, виникає необхідність розробки загальних підходів, економічно обґрунтованих принципів формування собівартості [94, с.223]. Важливим є те, що перелік витрат, які включаються до собівартості продукції (робіт, послуг), повинне визначати саме підприємство, виходячи з економічної сутності понесених витрат і загальних принципів бухгалтерського обліку.

  Собівартість як економічна категорія відбиває відносини, що складаються між суспільством у цілому і окремим виробником з приводу відокремлення витрат підприємства, за визначенням К. Маркса “додаючи реально затрачений основний капітал до виплаченої заробітної плати, отримуємо “ціну витрат” на виробництво товару” [15, с. 217].

Важливим показником підвищення ефективності виробництва є зниження собівартості продукції. Для того щоб визначити шляхи зниження собівартості продукту, необхідно знати структуру витрат. У трудомістких галузях виробництва, наприклад у деревообробній, переважають витрати на заробітну плату, в матеріаломістких (харчова промисловість) велика частка матеріальних витрат, у фондомістких (чорна металургія) висока частка амортизаційних відрахувань тощо.

Є група чинників, які впливають на зниження собівартості продукції, але не залежать від конкретного виробника. Це будівництво за рахунок держави шляхів, мостів, що веде до зниження транспортних витрат, зменшення витрат на перевезення сільськогосподарської продукції тощо. Таким чинником є також політика держави в галузі цін, тарифів та заробітної плати. Прискорені норми амортизації зумовлюють зростання собівартості. Можна виділити також чинники, пов'язані з природними умовами. Вони помітно впливають на собівартість продукції галузей добувної промисловості та сільського господарства.

Собівартість – це частина вартості продукту праці. У процесі її зниження виявляються майже всі складові підвищення ефективності виробництва: зростання продуктивності праці, економія матеріально-сировинних і паливно-енергетичних ресурсів, поліпшення використання основних фондів.

Водночас цей показник не є кінцевим у характеристиці ефективності діяльності підприємства, оскільки в ньому не відбивається результативність невиробничої, а також позавиробничої діяльності.

Значимість собівартості для системи управління, зокрема облік  собівартості, досліджується в праці відомого американського інженера   Г.Емерсона “Дванадцять принципів продуктивності”. Його погляди на цю проблему залишилися актуальними на сьогодні.

“Сучасне управління виробництвом вимагає такої точності, що, кажучи про витрати, стає необхідним враховувати паралельно і їхню продуктивність.

Дванадцять принципів продуктивності належать нашому часові, як газові установки, динамо-машини, парові турбіни; вони майже так само сучасні і нові, як аероплан; вони покликані до життя складністю сучасного виробництва і сучасних життєвих умов. У якому порядку їх видавати – це неважливо. Ми почнемо з обліку, але треба пам'ятати, що без корінної стандартизації і нормалізації всіх інших сторін справи облік не може бути ні швидким, ні точним, ні повним. Тому питання обліку нам прийдеться трактувати теоретично, показуючи лише той хребет основних облікових операцій, від якого, подібно ребрам, відходять облікові функції більш спеціального характеру. Існує облік нормалізованих умов, облік нормованих операцій, облік дисципліни, облік справедливості. Але основним є все-таки облік собівартості і продуктивності, що і здійснюється шляхом універсальної, загальноприйнятої і надзвичайно простої формули, що цілком покриває продуктивність операцій і виробничу собівартість матеріалів, виконавців і устаткування” [181, с. 351].

 Стан    виробництва    характеризується    його    ефективністю, психологічними параметрами, ступенем використання досягнень науково-технічного прогресу, місцем і роллю працівника в виробничих процесах. Обмеженість ресурсів і досягнення запланованої ефективності вимагає постійного співставлення витрат і отриманих результатів [93, с.162]. Ця проблема посилюється під впливом інфляції, коли дані про виробничі витрати необхідно щоденно звіряти з даними майбутніх затрат, які залежать значною мірою від впливу зовнішнього середовища. Крім цього, адміністрація в цілях управління витратами і доходами слідкує за ефективністю роботи кожного підрозділу по виробництву того чи іншого виду продукції.

В цілому механізм господарювання підприємства визначається ступінню управління витратами. На рис. 1.1 виділені основні елементи системи управління витратами на виробництво.

Рис. 1.1. Елементи системи управління витратами і їх взаємозв'язок

Вимоги сьогодення визначають новий підхід щодо вивчення методики обліку витрат, собівартості продукції. Нині для підприємств постає необхідність розробки системи контролю за собівартістю продукції на основі розширення аналітичності застосовуваних в обліку групувань витрат.

Облік витрат виробництва, облік собівартості продукції являються визначальними в загальній системі бухгалтерського обліку. При цьому облік, зокрема в частині управлінського обліку, не обмежується лише самим обліком витрат на виробництво та собівартості в вартісних показниках, регламентованих в нормативних документах. Його зміст більш ширший, виходячи з економічної суті собівартості та витрат, виходячи з вимог щодо управління господарськими процесами на підприємствах в умовах ринку.

Питання про необхідність системного дослідження собівартості через призму потреб управління було поставлено академіком М.Г. Чумаченком більше 20-ти років тому. Він довів, що повинна сформуватись нова наукова дисципліна - управління собівартістю продукції. Відображаючи рівень витрат на виробництво, собівартість комплексно характеризує ступінь використання всіх ресурсів підприємства, а отже, і рівень техніки, технології та організації, управління виробництвом. Показник собівартості продукції виступає універсальним показником, який в грошовому виразі акумулює всі витрати (прямі і непрямі), пов'язані з будь-яким процесом чи виробом (частиною виробу - деталями, вузлами). При цьому предметом управління собівартістю продукції за М.С. Пушкарем є спожиті ресурси підприємства у процесі кругообігу господарських засобів з точки зору їх мінімізації. Отже,  необхідно знижувати спожиті ресурси на одиницю   продукції як в речово-натуральному  виразі, так і у вартісному.

Мета управління собівартістю продукції – підвищення ефективності виробництва на основі таких принципів:

– нормування всіх видів ресурсів, які використовуються для
виробництва продукції;

– контроль за дотриманням норм методом фіксації у спеціальних документах відхилень від норм;

– зміна норм на  основі нової техніки  і технології,   впровадження   наукових розробок, удосконалення організації праці тощо;

– удосконалення системи управління;

– розробка системи управління собівартістю;

– стимулювання працівників за зниження витрат ресурсів на одиницю
продукції.

Система управління собівартістю включає в себе різні елементи: нормування витрат, облік нормативних та фактичних витрат, аналіз ефективності використання ресурсів, зворотний зв'язок між виробництвом і управлінням на основі оперативної бухгалтерської інформації, нормативне господарство та внесення змін у норми, маркетингові дослідження, використання ЕОМ [143, с. 231].

На думку Т.П. Карпової собівартість, як економічна категорія, один з об'єктів обліку та  один з інструментів керування господарськими процесами на підприємстві, з точки зору своєї сутності та дієвості, вимагає:

– комплексного відображення виробничих процесів в кількісному та вартісному вимірі в цілях управління і визначення прибутку;

– вибору в якості об'єктів обліку господарських процесів і пов'язаних з ними витрат;

– обмеження суб'єкта рамками підприємства;

         – системного використання елементів методу (планування, нормування, вимірювання, реєстрація, оцінка, групування, аналіз, контроль) у відображенні виробничого процесу при нерозривному зв'язку з процесом наростання витрат;

              – класифікації витрат у відповідності з цілями їх управління для визначення собівартості продукції і отримання прибутку, прийняття рішень і планування, здійснення процесу контролю і регулювання;

– формування внутрішньої звітності за рівнями управління виробничими процесами з використанням при цьому принципів управління, прийнятих на підприємстві, з врахуванням перетворення показників внутрішньої звітності у показники зовнішньої звітності [76, с. 54].

В економічній літературі простежується взаємозамінність, тотожність таких понять як “собівартість продукції” та “витрати виробництва”. На нашу думку зв’язок цих категорій полягає в тому, що витрати є основою для розрахунку собівартості, а сама собівартість є формою цільового спрямування витрат.

Проте ряд авторів, зокрема Бакаєв А.С., Безруких П.С., Врублевський Н.Д. вказують на відмінність між категоріями “витрати виробництва” і “собівартість продукції”. Це пов'язано з тим, що час здійснення витрат виробництва не співпадає з часом випуску продукції. Витрати виробництва відображають первинне споживання виробничих ресурсів, пов'язаних з використанням робочої сили, засобів праці і предметів праці, тоді як собівартість продукції відображає кінцевий результат виробничого процесу і включає всі витрати, що відносяться на випущену з виробництва продукцію і її продаж [24, с. 254].

Проте ця відмінність усувається з поділом собівартості на види.

На практиці по підприємству в цілому виділяють два види собівартості продукції: виробничу і повну. Виробнича собівартість продукції включає в себе матеріальні витрати на технологічні потреби, витрати на заробітну плату основних робітників і загальновиробничі витрати. Всі витрати, які включаються до виробничої собівартості продукції визначають собівартість випущеної готової продукції і незавершеного виробництва. Повна собівартість продукції являє собою суму собівартості готової продукції, комерційних і адміністративних витрат звітного періоду.

В подальшому будемо вважати поняття “витрат виробництва” і “ виробнича собівартість продукції” ідентичними для відображення їх в обліку і аналізі і при прийнятті управлінських рішень.

Для кращого управління матеріальними і фінансовими потоками на підприємстві, підвищення відповідальності керівників структурних підрозділів за результати роботи, отримання необхідної інформації для розробки трансфертних цін по окремих структурних підрозділах підприємства (цехах, дільницях, бригадах, установках), функціонування яких повязано з будь-яким закінченим технологічним циклом виготовлення  продукції, розробляється собівартість продукції або послуг цього підрозділу. Дана собівартість включає в себе витрати, що відносяться до діяльності вказаного центру витрат, і є необхідною передумовою для здійснення внутрішньовиробничих  розрахунків [80, с.17].

Поряд з видами існують також форми собівартості, які можуть приймати кожний її вид.

Планова собівартість. Визначає роботу підприємства на певний плановий період. Зазвичай планова собівартість  розраховується на рік з розбивкою по кварталах. В її основі лежать середні норми витрат різних видів ресурсів. Планова собівартість являє собою максимально допустиму величину, відхилення від якої в більшу сторону є небажаним для будь-якого підприємства.

Нормативна собівартість. На відміну від планової розраховується на основі поточних норм витрат матеріальних і трудових ресурсів стільки разів в рік, скільки разів проходять зміни даних норм і нормативів. З початку року вона може бути вище планової собівартості, а в кінці року – нижча від планової. Нормативна собівартість розраховується на підприємствах, де застосовується нормативний метод обліку витрат і калькулювання собівартості продукції.

Звітна (фактична) собівартість. Визначається фактичними витратами на виробництво і реалізацію продукції і характеризує ступінь виконання плану за звітний період. Відхилення звітної собівартості від планової викликається причинами, зумовленими незадовільною роботою самого підприємства, оскільки в такому випадку мають місце реальні втрати від простоїв, браку, нестачі матеріальних цінностей. Крім того, відхилення фактичної собівартості від планової  може бути пов’язане з причинами, що безпосередньо не залежать від діяльності підприємства. До них відноситься зміна цін на сировину і матеріали, тарифів на електроенергію, норм амортизаційних відрахувань, нормативів відрахування до позабюджетних фондів.

Але не можна не погодитися з думкою Николаєвої С.А. про те, що в різних ситуаціях при прийнятті рішень необхідна різна інформація про собівартість. Не випадково одним із принципів організації управлінського обліку є принцип: різна собівартість для різних потреб [125, с. 47-48].

Тому класифікацію собівартості можна доповнити за іншими характерними ознаками. В залежності від джерел даних визначають провізорну (очікувану) і кошторисну собівартість. Очікувана собівартість встановлюється на основі фактичних даних обліку витрат і виходу продукції за дев'ять місяців і розрахунків очікуваних витрат і виходу продукції в четвертому кварталі. Цей показник використовується в управлінні виробництвом.  Кошторисна собівартість  характеризує витрати на виробництво конкретних виробів чи робіт, що виконуються в разовому порядку.

Залежно від ступеню узагальнення даних, що використовуються для розрахунку собівартості розрізняють індивідуальну і галузеву собівартість. Індивідуальна – характеризує витрати окремого підприємства на виробництво і реалізацію продукції, а галузева – відображає сукупні витрати на виробництво і реалізацію окремих видів продукції всіх підприємств галузі. Класифікація собівартості за різними ознаками наводиться на рис. 1.2.

Рис. 1.2. Класифікація собівартості за різними ознаками

За ознакою періодичності розрізняють річну, квартальну і місячну собівартість.

Регламентація складу витрат, які включаються до собівартості продукції, в значній мірі носить історичний характер, тобто може визначатися податковою політикою держави на її конкретному етапі розвитку економіки.

Собівартість продукції має тісний зв'язок з її ціною. Це проявляється у тому, що собівартість слугує базою ціни товару і її нижньою межею для виробника, щоб забезпечити процес відтворення виробництва. Підприємство не може встановлювати ціну, нижчу за собівартість, бо в такому випадку воно буде

збитковим. Від рівня собівартості продукції при інших незмінних умовах залежить обсяг прибутку. Чим економніше підприємство використовує матеріальні, трудові і фінансові ресурси, тим більша ефективність виробничого процесу, тим більший буде прибуток.

Планування і контроль цін на продукцію, поточних витрат, визначення величини прибутку є важливими складовими управлінського обліку. Проте перш ніж аналізувати досягнуті результати потрібно чітко класифікувати всі витрати, обґрунтувати процес формування собівартості продукції.

Одним із методів пізнання, дослідження, вивчення об’єктів чи явищ є класифікація, тобто поділ на класи на основі визначених загальних ознак об’єктів і закономірних зв’язків між ними. Чим більше виділено ознак класифікації, тим більший ступінь пізнання об’єкту. Класифікація витрат за тією чи іншою ознакою чи за кількома ознаками одночасно покладена в основу організації обліку і аналізу виробничих витрат, калькулювання собівартості продукції. Єдина класифікація витрат для всіх галузей економіки є ознакою централізованого управління, тому кожне підприємство в своїй системі виробничого обліку має право розробляти і використовувати для управління свою номенклатуру витрат [124, с. 24].

Важливим групуванням витрат, які використовуються в вітчизняній теорії і практиці обліку витрат на виробництво і калькулюванні собівартості продукції є групування за економічними елементами і статтями калькуляції.

В залежності від способу віднесення на вироби витрати поділяються на прямі і непрямі. Оскільки до прямих витрат відносяться прямі матеріальні витрати і пряма заробітна плата, тобто заробітна плата виробничих робітників, то непрямі витрати включають накладні витрати. Склад витрат передбачає поділ на одноелементні і комплексні. Іншою важливою ознакою класифікації є їх відношення до обсягу виробництва, в зв’язку з цим витрати поділяють на постійні і змінні. Слід зазначити і інші ознаки,  такі як поділ  на витрати певного періоду (періодичні) і витрати на вироби; минулі (фактичні) і кошторисні (майбутні, планові) витрати; витрати  за місцями виникнення витрат (центри витрат) і сферами (центрами) відповідальності; за носіями витрат; поділ накладних витрат на первинні і вторинні - в залежності від конкретних цілей управління підприємством.

Метою класифікації є виділення із загальних витрат релевантної частини (частини, на яку можна повпливати в даний момент). Тому спосіб класифікації залежить від конкретних завдань, що ставляться перед керівниками (табл.1.1).

Таблиця 1.1

Класифікація витрат стосовно поставлених завдань

Питання, що виносяться перед керівництвом

Класифікація витрат стосовно поставлених завдань

Як зміниться прибуток при оцінці зміни цін, витрат і обсягу виробництва?

Які наслідки будуть після зміни структури обсягу продукції?

Яка оптимальна структура обсягу продукції?

Яким повинен бути обсяг?

За динамікою  витрат відносно обсягу:

змінні;

постійні;

змішані;

Які витрати на виробництво в цілому?

Які витрати на виробництво даного виду продукції чи групи видів продукції?

Які витрати даного підрозділу? 

За можливістю віднесення на конкретний об'єкт обліку :

прямі;

непрямі;

Наскільки значні відхилення "план-факт" і чим вони викликані?

Хто відповідає за відхилення?

Які конкретні резерви економії?

За ступенем регулювання:

повністю регульовані ;

частково регульовані;

слабо регульовані

Значну роль в плануванні, обліку і калькулюванні собівартості продукції, а також і в управлінні підприємством в цілому відіграє структура собівартості.

Під структурою собівартості розуміють співвідношення різних елементів або статей витрат в загальній сумі витрат на виробництво і реалізацію продукції. Структура собівартості може визначатися на основі класифікації за економічними елементами та статтями калькуляції.

В табл. 1.2 приведено структуру витрат на виробництво промислової продукції за період 1993-2003р.р. в Україні [161,162,163,164].

Таблиця 1.2

Структура витрат на виробництво та витрати на одиницю виробленої продукції (робіт, послуг) в 1993-2003 рр. в Україні

Роки

Відсотків до загальних витрат

Витрати на одиницю виробленої продукції коп./грн

Матеріальні витрати

Амортизація

Витрати на оплату праці

Відрахування на соціальні заходи

Інші операційні витрати

1993

65,3

1,2

9,1

5,4

19,0

74,8

1994

65,7

0,5

9,4

5,5

18,9

82,2

1995

66,4

2,5

11,3

5,7

14,1

85,7

1996

59,8

6,2

13,6

6,5

13,9

92,2

1997

54,2

10,1

13,3

6,2

16,2

96,9

1998

56,2

7,7

12,8

5,5

17,8

96,9

1999

55,3

8,5

11,9

3,9

20,4

92,9

2000

53,8

6,5

11,0

3,4

25,3

98,2

2001

55,9

7,1

12,8

4,0

20,2

95,4

2002

54,9

7,1

13,8

4,5

19,7

94,2

2003

57,3

6,6

13,1

4,2

18,8

91,8

Поелементна структура собівартості продукції розрізняється за видами економічної діяльності.

Ці відмінності визначають характер промислового виробництва в залежності від переваги питомої ваги того чи іншого виду витрат.  

В зв’язку з цим виділяють такі групи галузей промисловості: матеріаломісткі, трудомісткі, енергомісткі і фондомісткі (табл. 1.3).

Таблиця 1.3

Структура витрат на виробництво та витрати на одиницю виробленої продукції (робіт, послуг) основних видів промислової діяльності у 2003 році в Україні

Відсотків до загальних витрат

Витрати на одиницю виробленої продукції, коп./грн

Матеріальні витрати

Амортизація

Витрати на оплату праці

Відрахування на соціальні заходи

Інші операційні витрати

Вся промисловість

71,7

5,1

10,1

3,6

9,5

96,6

Добувна промисловість

47,8

12,6

18,6

7,7

13,3

98,9

Видобування енергетичних матеріалів

42,4

14,9

20,7

9,0

13,0

102,8

Видобування не енергетичних матеріалів

57,8

8,2

14,7

5,4

13,9

92,3

Обробна промисловість

у тому числі:

76,0

3,5

8,6

2,9

9,0

96,8

Харчова промисловість і перероблення сільськогосподарських продуктів

78,3

3,3

6,4

2,0

10,0

104,6

Легка промисловість

57,9

4,8

19,7

5,9

11,7

101,2

 текстильна промисловість і пошиття  одягу

52,5

5,5

23,0

6,9

12,1

101,6

 виробництво шкіри та шкіряного взуття

70,7

3,0

11,7

3,6

11,0

100,2

Виробництво  деревини та з деревини

63,9

4,8

14,3

4,6

12,4

102,6

Целюлозно-паперова видавнича справа

67,4

5,0

9,8

2,9

14,9

91,7

Виробництво коксу та нафтоперероблення

90,7

1,7

2,6

1,0

4,0

95,3

Хімічна та нафтохімічна промисловість

75,8

4,8

7,8

2,8

8,8

90,7

 хімічне виробництво

75,2

4,9

7,8

2,8

9,3

88,8

 вироблення гумових та пластмасових виробів

77,6

4,6

7,8

2,7

7,3

97,2

Виробництво інших неметалевих мінеральних виробів

67,8

5,3

13,3

4,7

8,9

98,1

Металургія та оброблення

81,2

3,0

7,7

2,7

5,5

91,3

Машинобудування

63,1

4,2

14,1

5,0

13,6

98,9

 виробництво машин та устаткування

56,1

5,1

17,2

6,0

15,6

100,9

 виробництво електричного і  електронного устаткування

63,0

4,5

12,8

4,2

15,5

99,8

 виробництво транспортного устаткування

70,2

3,1

11,8

4,4

10,5

96,4

Виробництво та розподілення електроенергії, газу та води

60,2

10,1

14,3

5,1

10,3

93,0

До матеріаломістких відносять такі галузі промисловості, в собівартості яких переважають матеріальні витрати.

Трудомісткі – це галузі, де в структурі собівартості більшу частину складають трудові витрати з відрахуваннями на соціальні потреби. Енергомісткими є галузі, в собівартості продукції яких значну питому вагу займають затрати на електроенергію.

Фондомісткі – це галузі з високою питомою вагою затрат на амортизацію. Віднесення тієї чи іншої галузі до однієї із названих груп дозволяє встановити резерви і джерела за рахунок яких можна забезпечити зниження собівартості продукції. Такий поділ галузей промисловості за характером виробництва є відносним і динамічним, оскільки з розвитком техніки і технології змінюється співвідношення матеріальних і трудових витрат, тому трудомісткі галузі можуть стати матеріаломісткими або фондомісткими.

З даної табл. 1.3 можна зробити висновки, що найбільш фондомісткою є продукція добувної промисловості, де частка амортизації становить  – 12,6% до загального підсумку, зокрема видобування енергетичних матеріалів - 14,9%, а також виробництво та розподілення електроенергії - 10,1%, а  найбільш матеріаломісткими в 2003 році  є ті галузі промисловості України, які займаються виробництвом коксу та нафтопереробкою - 90,7%, виробництвом гумових та пластмасових виробів - 77,6%, харчова промисловість і переробка сільськогосподарської продукції - 78,3%.

Економіка підприємств обробної промисловості має багато спільних рис.  Проте економіка хімічного виробництва, зокрема виробництва виробів з пластмас поряд з характерними рисами має свої специфічні особливості.

Хімічна промисловість – одна із найбільш перспективних галузей, що характеризується швидкими темпами розвитку. Вона включає широке коло галузей, що різняться за номенклатурою продукції, характеру перероблюваної сировини, тощо. Для правильної організації обліку і калькулювання собівартості продукції підприємства хімічної промисловості класифікуються залежно від організаційно-технологічних особливостей по групах: органічні  з безперервним і перервним процесом виробництва; неорганічні з безперервним і перервним процесом виробництва; переробка хімічних продуктів у вироби.

Продукція виготовлена в хімічних виробництвах за типом отримання поділяється на великотоннажну (продукція, що випускається в масовому порядку на великих спеціалізованих підприємствах, що застосовують одиничні великопотужні агрегати) і малотоннажну (продукція широкої номенклатури, яка розрізняється за марками, сортами, видами, та іншими ознаками).

Промисловість синтетичних смол і пластмас відноситься до ряду найважливіших галузей хімічної індустрії і в значній мірі визначає прогрес в розвитку всієї галузі. Про це може свідчити динаміка кількості промислових підприємств хімічної і нафтохімічної промисловості і зокрема підприємств, які займаються виробництвом гумових і пластмасових виробів за 2000-2003 роки (табл.1.4) [161,162,163,164].

Таблиця 1.4

Динаміка кількості підприємств хімічної і нафтохімічної промисловості по Україні за 2001-2003 р.р.

Показник

2000р.

2001р.

2002р.

2003р.

Кількість промислових підприємств хімічної і нафтохімічної промисловості

2566

2802

3060

3289

- в тому числі підприємства з виробництва гумових і пластмасових виробів

1271

1359

1518

1688

Зростання кількості підприємств досліджуваної галузі свідчить про позитивні зрушення в хімічній промисловості, оскільки пластмаси і вироби з них використовуються практично у всіх галузях економіки. При різноманітті сфер споживання пластмас і виробів з них найважливішим є виробництво тари і пакувальних матеріалів.

На основі даних табл. 1.5 можна зробити висновок, що виробництво гумових і пластмасових виробів в Україні є матеріаломістким виробництвом і цей показник є дещо вищий ніж в основній галузі і значно перевищує аналогічний показник по промисловості в цілому. Проте рівень фондооснащеності досліджуваних підприємств є не дуже високим, зокрема нижчий ніж в хімічній промисловості, про що свідчить така складова собівартості, як амортизація [164].

Таблиця 1.5

Структура витрат на виробництво і витрат на одиницю виробленої продукції по Україні за 2000 - 2003 р.р.

Показник

2000р.

2001р.

2002р.

2003р.

Вся промисловість

Хімічна і нафто-

хімічна промисловість

Виробництво гумових та пластмасових виробів

Вся промисловість

Хімічна і нафто-

хімічна промисловість

Виробництво гумових та пластмасових виробів

Вся промисловість

Хімічна і нафто-

хімічна промисловість

Виробництво гумових та пластмасових виробів

Вся промисловість

Хімічна і нафто-

хімічна промисловість

Виробництво гумових та пластмасових виробів

Повна собівартість, %

в тому числі за економ. елементами:

100

100

100

100

100

100

100

100

100

100

100

100

- матеріальні витрати

67,2

70,9

77,9

69,0

74,3

80,7

69,2

72,9

77,4

71,7

75,8

77,6

- амортизація

5,8

6,5

4,8

5,9

6,0

5,2

5,9

5,8

5,0

5,1

4,8

4,6

- витрати на оплату праці

9,2

7,2

6,3

10,3

7,6

6,3

11,1

8,8

7,7

10,1

7,8

7,8

відрахування на соціальні заходи

3,2

2,5

2,3

3,6

2,7

2,2

4,0

3,1

2,6

3,6

2,8

2,7

- інші операційні витрати

14,6

12,9

8,7

11,2

9,4

5,6

9,8

9,4

7,3

9,5

8,8

7,3

Витрати на одиницю виробленої продукції, коп../грн..

97,3

92,9

101,7

96,9

95,6

98,5

96,4

94,6

100,5

96,6

90,7

97,2

Витрати на оплату праці мають тенденцію до зростання і 2003 році зрівнялися з аналогічним показником по хімічній промисловості в цілому. Приведена структура витрат дає змогу проаналізувати позитивні і негативні зрушення в собівартості продукції.

Дослідження  підприємств Волинської області, які займаються виробництвом гумових і пластмасових виробів, за 2001-2003 р.р. показали, що ця галузь в даному регіоні є матеріаломісткою.  Проте частка обсягу виробленої продукції в загальному обсягу виробленої продукції по Україні є досить мізерною і має тенденцію до зниження 1,97% у 2001 році, 1,74% у 2002 році,1,71 % у 2003 році (табл.1.6). Дана таблиця складена на основі статистичної звітності Волинської звітності  за 2001 – 2003 роки.

Таблиця 1.6

Структура собівартості виробництва гумових і пластмасових виробів по Волинській області за 2001-2003 роки

Показники

2001 р.

2002 р.

2003 р.

тис.

грн.

%

тис. грн.

%

тис.

грн.

%

1. Обсяг виробленої продукції

55868,1

Х

57212,0

Х

69999,3

Х

2. Витрати на виробництво продукції

в тому числі:

59400,0

100,00

59641,0

100,00

76152,5

100,0

- матеріальні витрати

40693,9

68,5

41891,3

70,2

56724,9

74,5

- амортизація

5488,4

9,2

5410,8

9,1

5473,0

7,2

- витрати на оплату праці

4678,9

7,9

5402,6

9,1

6251,4

8,2

- відрахування на соціальні заходи

1678,8

2,8

1993,8

3,3

2358,4

3,1

- інші операційні

витрати

6860,0

11,5

4942,9

8,3

5344,8

7,3

Витрати на одиницю виробленої продукції

106,3

Х

104,2

Х

108,8

Х

Зважаючи на проведені  статистичні дослідження   підприємств даної галузі по Волинській області можна зробити висновок, що фондоозброєність підприємств є вищою ніж по Україні за аналогічний період, це свідчить про те, що відбувається модернізація матеріально-технічної бази діючих підприємств, шляхом заміни фізично і морально застарілого обладнання.

Характерною особливістю для підприємств по переробці пластмас є наявність допоміжних цехів і обслуговуючих об’єктів (ремонт обладнання і прес-форм, інструментальний цех, складське господарство, енергетичні об’єкти). Рівень фондовіддачі на підприємствах і в цехах по переробці виробів з пластмас коливається в залежності від структури виробництва. При виробництві труб і плівок методом екструзії цей показник вищий ніж при виробництві пресованих і ливарних виробів [131, с.236].

Проте на структуру собівартості має вплив застосування технологічних методів при виробництві продукції, а також виготовлення тих чи інших видів продукції (табл. 1.7).

Таблиця 1.7

Середні показники структури собівартості виробів і напівфабрикатів з пластмас (в % до підсумку)

Статті

калькуляції

вироби (методами)

напівфабрикати

пресування

лиття

видування

вакуум

формування

плівки

труби

листи

заготовка з фторопласту

Витрати на сировину

42-47

45-49

37-49

48-52

66-72

65-70

66-71

50-52

Витрати на арматуру

3-4

2-3

-

-

-

-

-

-

Зарплата основних виробничих робітників

9-13

8-11

15-17

7-8

5-7

5-6

5-7

8-9

Амортизація вартості  форм

9-11

7-10

3-4

4-6

-

-

-

5-6

Витрати на утримання і експлуатацію обладнання

17-21

17-21

20-24

24-26

12-14

15-17

11-12

14-15

Цехові витрати

10-12

10-12

14-16

7-8

9-11

6-7

7-8

8-9

Інші загально

виробничі витрати

4-6

4-6

4-6

5-6

3-4

4-5

6-7

10-11

Всього

100

100

100

100

100

100

100

100

Враховуючи особливості даного виду економічної діяльності для обліку і калькулювання собівартості продукції на хімічних підприємствах рекомендується застосовувати наступну номенклатуру статей витрат:

1. Сировина і матеріали.

2. Напівфабрикати власного виробництва.

3. Поворотні відходи (віднімаються).

4. Допоміжні матеріали.

5. Паливо і енергія на технологічні цілі.

6. Основна заробітна плата виробничих робітників.

7. Додаткова заробітна плата виробничих робітників.

8. Відрахування на соціальні заходи.

9. Витрати на підготовку і освоєння виробництва.

10. Витрати на утримання і експлуатацію обладнання.

11. Знос пристосувань цільового призначення і інші спеціальні витрати.

12. Загальновиробничі витрати.

13. Втрати від браку.

14. Інші виробничі витрати.

15. Супутня продукція  (віднімається).

З розвитком ринкових відносин постійно розширюється самостійність підприємств, тому перед обліком і калькулюванням собівартості продукції стоїть завдання не просто забезпечити фактичну собівартість виробів, а розрахувати таку собівартість, яка в нормальних умовах роботи підприємства принесла б йому прибуток, тобто організувати виробництво таким чином, щоб фактично забезпечити прийнятний рівень собівартості і можливість її постійного зниження.

Структура собівартості за статтями калькуляції дозволяє оцінювати питому вагу різних статей в собівартості продукції. Структура собівартості може змінюватися під впливом  ряду факторів, що витікають із умов праці окремих галузей і підприємств. На співвідношення різноманітних елементів або статей в загальній сумі витрат суттєво впливають розміщення підприємств по відношенню до джерел сировини і палива, а також зміна рівня цін на предмети і засоби праці.

В даний час зміни в структурі йдуть в напрямку зниження питомої ваги прямих витрат  (заробітна плата основних виробничих робітників і основні матеріали на технологічні потреби). Проте значно зростає питома вага затрат на управління та реалізацію продукції. Таким чином необхідно змінити раніше діючу систему розподілу непрямих витрат на собівартість продукції на основі прямих витрат і перейти до більш широкого втілення функціонального калькулювання собівартості продукції.

Аналіз структури собівартості хімічної продукції, розрахованої за калькуляційними статтями витрат, дозволяє виявити специфічні техніко-економічні особливості виробництва конкретних видів продукції. Це стає необхідним при визначенні впливу важливих техніко-економічних факторів на величину окремих груп витрат [66, с.144]. Вивчення впливу цих факторів при плануванні зниження собівартості передбачає встановлення зв’язку між змінами в технічному рівні і організації виробництва і собівартістю продукції.

Для зниження витрат виробництва, підвищення конкурентноздатності хімічної продукції і отримання прибутку підприємства хімічної промисловості при підтримці держави повинні перебудувати цю галузь. Це передбачає як модернізацію і раціоналізацію виробництва, так і прискорений розвиток найновіших хімічних виробництв, які відповідають сучасним вимогам. Основна увага при цьому повинна приділятися якісним аспектам росту хімічного виробництва, підвищенню його науково-технічного рівня і економічної ефективності. Першочерговими заходами по зниженню витрат хімічного виробництва є розробка і впровадження ресурсо- і енергозберігаючих технологій.

Таким чином собівартість - це один з основних якісних показників роботи підприємства, являє собою грошовий вираз витрат на виробництво та реалізацію продукції. Як економічна категорія, собівартість являє собою грошову форму вартості спожитих видів праці, засобів праці та предметів праці. Облік та управління витратами і собівартістю - один з основних елементів   та   інструментів   господарської   діяльності,   управління господарством.

Отже в бухгалтерському тлумаченні собівартість – це вартісна оцінка ресурсів, що використовуються для виробництва і реалізації продукції з метою отримання економічної вигоди.

2.1. Методи обліку витрат на виробництво і калькулювання собівартості продукції

Хімічна промисловість включає широке коло підгалузей, що відрізняються за номенклатурою продукції, характером сировини, що переробляється. Характерною особливістю таких виробництв є застосування хімічних, фізико-хімічних і механічних методів обробки предметів праці. При цьому змінюється хімічний склад і структура отриманої продукції порівняно з вихідною сировиною. В залежності від методів обробки, що використовуються, по-різному організований облік сировини і матеріалів, напівфабрикатів, визначення залишків незавершеного виробництва, калькулювання собівартості продукції.

Враховуючи вид  економічної діяльності підприємства  і тип виробництва, особливості технологічного і виробничого процесу, ступеню спеціалізації і кооперації, складності виготовлення продукції, організації допоміжних і обслуговуючих виробництв і інших організаційних моментів у виробництві і управлінні підприємства визначаються методи обліку витрат на виробництво продукції і калькулювання її собівартості. Ці методи ґрунтуються на єдиній класифікації витрат і взаємно доповнюють один одного.

Метод обліку витрат і калькулювання собівартості є єдиним процесом виміру, бухгалтерського відображення витрат виробництва і визначення собівартості виробів чи робіт. Залежно від характеру виробництва, його технології і організації для обліку витрат і калькулювання використовують різноманітні прийоми в їх використанні. Під прийомом розуміють: вибір об’єктів обліку витрат, об’єктів калькулювання і калькуляційних одиниць, поточний контроль за дотриманням норм витрат і виявлення відхилень, порядок розподілу непрямих витрат, способи оцінки незавершеного виробництва, періодичність калькулювання і інші [10, с. 220].

Залежно від поєднання різних прийомів застосовують певний метод обліку витрат і калькулювання собівартості продукції.

В науковій літературі існують неоднозначні погляди стосовно класифікації методів обліку витрат і методів калькулювання собівартості продукції. Перш ніж розглянути позиції науковців стосовно цієї проблеми доцільно привести цитату із статті д.е.н. Кашаева А.Н. “Производственный учет в условиях рынка”, де він зазначає, що “виробничий облік включає в себе і облік витрат на виробництво в різноманітних аналітичних групуваннях і калькулювання як сукупність групувань та  обліку витрат за калькуляційними об'єктами, а також розрахункові процедури обчислення собівартості продукції. В цілому це єдиний взаємопов'язаний і взаємообумовлений обліковий  процес, що складається з двох послідовних етапів. Облік витрат на виробництво виступає як необхідна база для калькулювання собівартості, а калькулювання – як завершальний етап всього виробничого обліку. В їх основі – єдиний виробничий процес, який є органічним поєднанням процесу споживання ресурсів і процесу утворення собівартості продукції” [78, с. 52-56].

Вперше термін “метод обліку і калькуляцій”, що замінив термін “система калькуляцій” запроваджений в 1936р. в типовій інструкції НКТП “Учет производства и калькулирования”. В ній виділено наступні методи обліку: позамовний, по-детальноопераційний, попередільний, нормативний. За цією класифікацією методи обліку витрат ототожнювалися з методами калькулювання собівартості продукції,  а ті і інші – з об’єктами  обліку витрат на виробництво. Проте в ній порушена єдність критеріїв групування методів: в одному випадку за критерій приймався об’єкт обліку витрат (замовлення, переділ, деталь), а в іншому – метод обліку витрат (нормативний). Подібний підхід до класифікації викликає принципові суперечки.

Професор Блатов Н.А. розглядав об’єкти обліку витрат в залежності від характеру виробництва (замовлення, виробництво, переділ) і продукція кожного об’єкту обліку витрат була калькуляційним об’єктом. Це слід було приймати до уваги при організації обліку виробництва, коли стверджувалося, що для визначення собівартості виробів по окремих замовленнях і для обліку продукції по окремому замовленню використовується позамовний метод. А для визначення собівартості кожної операції (переділу, фази) і для обліку випуску продукції із кожної операції ведеться поопераційний (пофазний) облік. І не беруться до уваги методи пізнання витрат за об’єктами їх обліку.

Аналогічними до позиції Блатова Н.А. у своїх поглядах були Вейцман Р. Я. і Стоцький В. І. Їх об’єднує єдиний підхід до розуміння обліку витрат і калькулювання собівартості продукції, як двох етапів облікового процесу, в якому облік витрат за об’єктами є необхідною передумовою для розрахунку собівартості. Бажання відобразити залежність системи калькуляції від типу виробництва проявилося в їх назві: масова, позамовна, індивідуальна (поштучна). При цьому, як методи обрахунку собівартості в масовому, серійному і індивідуальному виробництвах, використовувався простий розрахунок, сумування витрат, виключення витрат, розподіл – пропорційно до цін, пропорційно до коефіцієнтів, тощо [9, с. 55-56].

З появою нормативного методу обліку витрат відбувся переворот в обліку виробничих витрат із засобу фіксування подій в засіб оперативного управління витратами. Свою принципову незгоду стосовно приєднання нормативного методу до методів обліку витрат на виробництво і методів калькулювання собівартості продукції висловлював Басманов І. А. Він вважав, що “основу будь-якої наукової класифікації складає групування понять в залежності від їх загальних ознак. В основі діючої класифікації в одному випадку знаходиться об’єкт обліку витрат на виробництво (переділ, замовлення), а в іншому – метод обліку витрат, спосіб їх пізнання. Спроби класифікувати методи обліку тільки за їх об’єктами приводять, по-перше, до класифікації об’єктів обліку витрат, а не методів пізнання витрат за цими об’єктами, а по-друге заперечення нормативного методу, оскільки при ньому не створюються нові об’єкти обліку витрат, ними залишаються ті ж замовлення, переділи тощо”.

На його думку облік витрат на виробництво і калькулювання собівартості продукції – це два взаємопов’язаних етапи обліку виробництва. В кожному з них розрізняються як предмети вивчення так і способи їх пізнання. На першому етапі  вивчаються витрати на виробництво понесені в звітному періоді, на другому – витрати на частково готову продукцію. В обліку з метою пізнання і вимірювання, витрати групуються з однієї сторони за економічними елементами і статтями калькуляції, з іншої – за місцями утворення (цехи, переділи) чи об’єктами виробництва (вироби). Перше групування характеризує склад і структуру витрат на виробництво, друге – дозволяє розмежовувати витрати за належністю до одного чи кількох об’єктів виробництва. Інформація про склад витрат і належність їх до певного об’єкту виробництва і тим більше до сукупності виробів не є повною при здійсненні управління підприємством. Витрати на виробництво в групуванні за об’єктами залишаються невивченими з точки зору їх раціональності в конкретних умовах виробництва, а це є основним показником ефективності управління. Тому групування витрат за об’єктами їх обліку може розглядатися лише як засіб розмежування витрат між об’єктами виробництва, а не як метод вивчення витрат. Метод пізнання повинен відображати те, що закладено в речах і явищах. Принциповим в формуванні витрат на виготовлення продукції є поділ їх на витрати обґрунтовані в даних виробничих умовах, мірою яких виступають норми і нормативи використання засобів виробництва та праці і витрати на відхилення від цих нормативів. Рівень нормативних витрат відображає ступінь розвитку техніки, технології і організації виробництва, а відхилення від них – недоліки в управлінні витратами. Пізнання витрат на виробництво з виділенням нормативних витрат і відхилень від них досягається нормативним методом обліку витрат, і без такого виділення – методом обліку фактичних витрат (ненормативним методом).

Таким чином Басманов І.А. обґрунтовує застосування двох методів обліку витрат: нормативного і ненормативного. При нормативному – облік стає оперативним засобом контролю за витратами виробництва, при ненормативному – тільки фіксує минулі події і факти. І в першому і в другому випадку об’єкти обліку можуть бути одні і ті ж. Ця обставина підтверджує, що об’єкти обліку витрат не впливають на метод пізнання сукупності затрат і тому не визначають відмінність одного методу від іншого. Тобто об’єктами обліку при нормативному і ненормативному методі обліку витрат можуть відповідно бути переділ, перехід, група технологічних операцій, окрема операція (робоче місце), замовлення, виріб, частина виробу, група однорідних виробів [9, с. 65].

Дещо інший підхід щодо виділення методів обліку витрат і калькулювання продукції собівартості продукції досліджується в монографії Гаріфулліна К.М., який окремо класифікує методи управління собівартості, методи обліку витрат і калькулювання собівартості продукції і послідовність узагальнення витрат і калькулювання (рис.2.1) [42, с. 71].

Рис. 2.1. Класифікація методів обліку витрат і калькулювання собівартості

На основі запропонованого групування  автор робить висновки про те, що дана класифікація цілком базується на відомому групуванні витрат, нормативний метод поданий тільки як варіант, а відповідно його можна використовувати у всіх виробництвах з врахуванням специфіки  і готовності окремих підприємств, щодо його впровадження. Категорія метод визначається як сукупність прийомів, а назва методу підкреслює лише найбільш суттєвий момент методу, тому самостійна класифікація методів обліку витрат і методів калькулювання признана неправомірною.

Дискусійною є теза про єдність і нероздільність методів обліку витрат і калькулювання собівартості продукції. Карпова Т. П. вважає, що важливим моментом системи управлінського обліку є розгляд процесу обліку витрат на виробництво і процесу калькулювання продукції як єдиного облікового процесу, зв'язаного з обліком виготовленої продукції. При цьому вибір об’єктів обліку витрат визначає систему показників внутрішньої звітності, періодичність складання звітних калькуляцій для різних цілей управління [76, с. 75, с. 191]. Нею виділено три методи обліку і калькулювання собівартості продукції: нормативний, попередільний і позамовний. Такого погляду дотримується і Цал-Цалко Ю.С. який відмічає, що в господарській діяльності суб’єктів господарювання найбільш часто зустрічаються чотири методи аналітичного формування витрат за калькуляційними об’єктами: позамовний, попередільний, попроцесний (простий) і нормативний [194, с. 259].

Вітчизняні нормативні документи (Методичні рекомендації з формування собівартості продукції, П(С)БО 16) не дають чіткого розуміння у відмінностях методів обліку витрат і  методах калькулювання собівартості продукції, хоча вони і не регламентують ведення управлінського обліку на підприємстві. Зокрема в цих документах зазначено, що нові підходи до калькулювання собівартості продукції та суттєві можливості для удосконалення обліку і аналізу витрат відкриває система директ-костинг, яка застосовується і при обліку витрат за замовленнями і при попередільному методі обліку витрат. А у разі використання попередільного методу використовуються елементи нормативного методу – як систематичне виявлення відхилень фактичних витрат від існуючих поточних норм [108].

Дещо відмінною від попередніх тверджень є думка Палія В.Ф., який вважає помилковим поєднання методу обліку тільки з його об’єктами (замовленнями, переділами, виробами). В результаті перераховуються об’єкти обліку затрат, але не всі, а лише ті що пов’язані з калькулюванням продукції, робіт, послуг. Способи вивчення складу витрат залишаються нерозглянутими. Метод обліку витрат повинен характеризувати з необхідною повнотою і деталізацією процес їх виникнення і напрямок їх формування в конкретному виробничому процесі. Калькуляція продукції - це тільки один з кінцевих результатів обліку витрат на виробництво. Але є інші, не менш важливі моменти, про що свідчить перелік показників отриманих в процесі  обліку витрат на виробництво [134, с. 196].

Це визначення в подальшому доповнює Пушкар М. С., який вважає, що для управлінських рішень необхідно мати дані про витрати за окремими операціями праці, технології обробки, щоб розрахувати вплив окремих факторів на собівартість продукції (ефективність постачання та збуту, системи управління). В ринкових умовах суттєвий вплив на собівартість продукції мають маркетингові дослідження (упаковка, методи стимулювання збуту, тощо, але в собівартості вони не виділяються в окрему статтю, що  і ускладнює аналіз [143, с. 254].

Поділ витрат за об’єктами обліку і об’єктами калькулювання дозволяє виділити самостійні методи обліку витрат, які відмінні від методів калькулювання, проте між ними існує тісний взаємозв'язок (рис. 2.2).

Наведена концепція відомого вченого проф. Палія В. Ф. показує, що в основу класифікації методів обліку витрат покладено їх групування за елементами і статтями калькуляції, а віднесення витрат за центрами і сферами відповідальності за фактичними і нормативними витратами є вторинним перегрупуванням.

 Методом обліку витрат на виробництво і калькулювання собівартості продукції в хімічній промисловості вважають сукупність способів документування і відображення виробничих витрат, що забезпечують визначення фактичної собівартості продукції, а також віднесення витрат на одиницю продукції.

Рис. 2.2. Взаємозв'язок методів та об'єктів обліку витрат на виробництво і методів калькулювання

Тобто це сукупність способів аналітичного обліку витрат на виробництво калькуляційних об'єктів і механізму обчислення калькуляційних одиниць. Тому існують різні методи обліку затрат і калькулювання собівартості продукції і їх застосування зумовлене особливостями виробничого процесу, характером продукції, що виготовляється. її складом тощо. Проте всі методи можна згрупувати за трьома ознаками:

- обєкти обліку витрат;

- повнота обліку витрат;

- оперативність обліку і контроль за витратами (рис. 2.3).

За об’єктами обліку витрат виділяють попроцесний, попередільний, позамовний методи, а також метод обліку (калькулювання) затрат за функціями. За ознакою повноти обліку витрат можливе калькулювання повної і неповної (зрізаної) собівартості.

Рис.2.3. Класифікація методів обліку витрат і калькулювання

В залежності від оперативності обліку і контролю витрат виділяють метод обліку фактичних і нормативних витрат [31, с. 108].

На практиці ці методи можуть поєднуватися. Наприклад, можна застосовувати позамовний метод і калькулювати неповну собівартість замовлень; можна застосовувати попередільне калькулювання з використанням норм витрат матеріальних ресурсів, а можна при цьому обліковувати їх фактичне витрачання. Основним є те, щоб вибраний підприємством метод забезпечував можливість групування витрат за окремими об'єктами обліку, поточний контроль за витратами на виробництво, а також втілював важливий принцип управлінського обліку – управління собівартістю за відхиленнями.

Попроцесний метод калькулювання застосовується в добувних галузях  промисловості і в енергетиці. Він може використовуватися в переробних галузях з простим технологічним циклом виробництва. Всі ці підприємства характеризуються масовим типом виробництв, нетривалим виробничим циклом, обмеженою номенклатурою продукції, єдиною одиницею виміру і калькулювання, повною відсутністю або незначними розмірами незавершеного виробництва. Продукція, що виготовляється в таких виробництвах є одночасно і об'єктом обліку витрат і об'єктом калькулювання.

На таких типових підприємствах, де:

а) виготовляється один вид продукції;

б) не виникають запаси напівфабрикатів;

в) не утворюються запаси готової продукції, –  може застосовуватися метод простого калькулювання. Якщо запасів готової продукції немає, використовується метод простого одноступінчатого калькулювання. Собівартість одиниці продукції визначається діленням сумарних витрат за звітний період на кількість виготовленої продукції за цей період.

С = З/Х,

де С – собівартість одиниці продукції, грн.;

З – сукупні витрати за звітний період, грн.;

Х – кількість виготовленої продукції за звітний період в натуральному вираженні.

Якщо утворюються залишки готової продукції то застосовується метод простого двоступеневого калькулювання.  Розрахунок собівартості одиниці продукції ведеться в три етапи:

1) розраховується виробнича собівартість всієї виготовленої продукції, визначається виробнича собівартість одиниці продукції діленням всіх виробничих витрат на кількість виготовлених виробів;

2) сума адміністративних і збутових витрат ділиться на кількість реалізованої за звітний період продукції;

3) сумуються показники розраховані в попередніх етапах;

С = З11 + З22,

де С –  повна собівартість одиниці продукції, грн.;

З1 – сукупні виробничі витрати за звітний період, грн.;

З2    –  адміністративні і збутові витрати звітного періоду;

Х1 – кількість виготовленої продукції за звітний період в натуральному вираженні;

Х2 – кількість  реалізованої продукції за звітний період в натуральному вираженні;

Метод простого двоступеневого калькулювання дозволяє:

- оцінити запаси і готову продукцію за виробничою собівартістю;

- віднести витрати управління і збуту на кількість реалізованої продукції.

Якщо виробничий процес складається з кількох стадій, на виході з яких знаходиться проміжний склад напівфабрикатів, а від стадії до стадії напівфабрикати змінюються тоді використовується метод простого багатоступеневого калькулювання. В такому випадку організовують облік витрат і кількості виготовлених півфабрикатів на кожній стадії.

С = Зпр11 + Зпр22  + Зпр33 +...+ Зпрпп  + Зупр/Х пр,

де Зпр1, Зпр2, Зпр3,..., Зпрп   – сукупні виробничі витрати кожної стадіії;

Зупр - адміністративні і збутові витрати звітного періоду;

Х 1,Х 2,Х 3,..., Х п  – кількість напівфабрикатів, виготовлених в звітному періоді на кожній стадії;

Х пр – кількість проданої  продукції.

Послідовність попроцесного методу калькулювання продукції відображено на рис. 2.4.

Ряд підприємств характеризуються послідовною переробкою промислової і сільськогосподарської сировини для отримання закінченого готового продукту на основі хімічно-фізичних, біологічних і термічних процесів. Особливістю таких виробництв є послідовність технологічних стадій, які називаються переділами.

   Переділ – це сукупність технологічних операцій, які завершуються виробництвом проміжного продукту (напівфабрикату) або отриманням готової продукції [24, с.380].

Обєктом обліку витрат виробництва в таких виробництвах є самостійний переділ, перелік витрат визначається на основі технологічного процесу. В залежності від цього будується система формування і обліку витрат виробництва, оцінка незавершеного виробництва і калькулювання собівартості продукції.

Рис. 2.4. Послідовність попроцесного методу калькулювання собівартості продукції

Суть методу полягає в тому, що прямі витрати відображаються в поточному обліку не за видами продукції, а за переділами чи стадіями процесу виробництва, навіть якщо в одному із них можна виготовляти  продукцію різних видів.

Оскільки в таких виробництвах процес випуску готової продукції складається з кількох послідовних технологічно закінчених переділів, то обраховується собівартість продукції кожного переділу, тобто готової продукції і напівфабрикатів, які можуть продаватися на сторону в якості товарної  продукції. В таких випадках необхідно складати калькуляції собівартості окремих видів чи груп продукції, особливо якщо їх виготовляють з однакової чи однорідної сировини. Тому об'єктом калькулювання є вид або група продукції кожного переділу.

Попередільний метод переважно застосовується на підприємствах з характерним масовим виробництвом. Проте при певних галузевих відмінностях цей метод має ряд загальних особливостей:

- виробництва, в яких він застосовується як правило є матеріаломісткими. Тому організація обліку матеріальних витрат повинна забезпечити дієвий контроль за використанням матеріалів у виробництві. Для цього використовують баланс вихідної сировини, відомості про брак, відходи;

- напівфабрикати, отримані в одному переділі є вихідними матеріалами для наступного переділу, тому виникає необхідність їх вартісної оцінки для передачі в наступну стадію, тобто  використання напівфабрикатного варіанту зведеного обліку витрат виробництва. Оцінка напівфабрикатів власного виробництва необхідна тому, що вони  продаються як товарна продукція. Між переділами вони передаються за фактичною собівартістю;

- облік витрат виробництва організовується за технічними переділами, це дозволяє визначати собівартість півфабрикатів і організувати облік за місцями виникнення витрат виробництва і центрами витрат  і відповідальності;

- витрати виробництва групуються і обліковуються за  агрегатами, якщо в переділі використовується кілька агрегатів, що працюють паралельно;

- залишки незавершеного виробництва виявляються на основі інвентаризації поточного періоду (матеріальні витрати і добавлені (з/п і загальновиробничі) витрати);

- собівартість одиниці кожного виду готової продукції калькулюється  комбінованим або одним із пропорційних способів.

Послідовність виконання облікових операцій при попередільному методі зображено на рис. 2.5.

При виготовлення унікальної продукції або виготовленні виробів за спеціальними замовленнями використовується позамовний метод обліку і калькулювання. В промисловості цей метод застосовується на підприємствах з одиничним типом організації виробництва. Відмінними особливостями такого типу виробництва є:

-  різноманітність виготовленої продукції, яка не повторюється, випускається невеликими партіями за окремими замовленнями;

- технологічна спеціалізація робочих місць і неможливість постійного закріплення певних операцій і деталей за робочими місцями;

- застосування універсального обладнання і пристосування;

- значна питома вага ручних операцій;

- переважання серед робітників універсалів високої кваліфікації.

Суть позамовного методу полягає в наступному. Всі прямі основні витрати виробництва обліковуються в розрізі встановлених статей калькуляції. Калькуляційний лист відкривається на окреме виробниче замовлення. Інші витрати виробництва обліковуються за місцями їх виникнення і включаються в собівартість окремих замовлень відповідно до встановленої бази розподілу. Об'єктом обліку витрат і об'єктом калькулювання при цьому методі є окреме виробниче замовлення. До моменту виконання замовлення всі витрати, що до нього відносяться, вважаються незавершеним виробництвом.

Важливою умовою застосування позамовного методу є система виробничих замовлень, що відкриваються відповідними службами підприємства.    Прийняті до виконання замовлення реєструються і їм присвоюється черговий з початку року номер, який є кодом до кінця виконання замовлення. Після відкриття замовлення на виріб чи роботу вся первинна технологічна і облікова документація складається з обов'язковим посиланням на код. Копія повідомлення про відкриття замовлення направляється в бухгалтерію. На її основі заводять картку аналітичного обліку витрат виробництва даного замовлення.

Рис. 2.5. Послідовність попередільного методу калькулювання собівартості продукції

Після закінчення виготовлення виробу замовлення закривається і припиняється відпуск матеріалів і нарахування заробітної плати по ньому. В цьому випадку визначається не середня, а індивідуальна собівартість одиниці продукції.  Послідовність обліку операцій  при позамовному методі показано на рис.2.6.

Рис. 2.6. Схема позамовного методу калькулювання собівартості продукції

На підприємствах повинен бути організований належний контроль за витратами виробництва  і складанням первинних документів відповідно з подетальними і поопераційними нормами витрат матеріалів і грошових засобів на оплату праці. Цей контроль повинен попередити виконання робіт, непередбачених технологічним процесом,  а також забезпечити правильність віднесення витрат виробництва на окремі замовлення.

Одним із принципів калькулювання собівартості продукції є вибір методів розподілу непрямих витрат між об'єктами калькулювання. До середини минулого століття в вітчизняній і зарубіжній обліковій практиці такою базою були прямі трудовитрати на виробництво продукції. Це пояснюється такими причинами:

- прямі витрати праці легко плануються і обліковуються;

- трудові витрати домінували в структурі собівартості продукції через низький рівень автоматизації виробничих процесів.

За останні десятиріччя розвиток виробничих потужностей привів до значної різноманітності виготовлюваної продукції, автоматизація виробничих процесів вплинула на зменшення частки трудових витрат в структурі собівартості продукції і зростання накладних витрат, зросла вартість ресурсів, прямо непов'язаних з виробничою діяльністю підприємства.

Все це зумовило виникнення методу обліку витрат за функціями або АВС- методу. Принципова відмінність цього методу від інших полягає в порядку розподілу непрямих витрат.

Алгоритм побудови методу обліку витрат за функціями наступний:

1. Бізнес підприємства ділиться на основні види діяльності (функції, операції). Такими видами можуть бути замовлення на постачання матеріалів; експлуатація основного і допоміжного обладнання; контроль якості напівфабрикатів і готової продукції їх транспортування та інші. Кількість видів діяльності залежить від її складності. Накладні витрати ідентифікуються з видами діяльності.

2. Для кожного виду діяльності вибирається окремий носій витрат в відповідних одиницях виміру. При цьому дотримуються таких правил: простота в отриманні даних, що відносяться до цього носія; ступінь відповідності виміру витрат через носія до їх справжнього значення.

3. Оцінюється вартість одиниці носія витрат шляхом ділення суми накладних витрат  по кожній функції на кількісне значення відповідного носія витрат.

4. Визначається собівартість продукції. Для цього вартість одиниці носія витрат множиться на їх кількість за тими видами діяльності, виконання яких необхідно для виготовлення продукції.

Таким чином об'єктом обліку витрат при АВС – методі є окремий вид діяльності (функція, операція), а об'єктом калькулювання – вид продукції (робіт, послуг). Цей метод є альтернативою позамовному методу  обліку витрат і калькулювання собівартості і є ефективний для підприємств з високим рівнем накладних витрат.

Метод директ-костингу – це метод калькулювання скороченої собівартості,  при якому на собівартість продукції відносять тільки змінні витрати, а постійні витрати повністю переносять на продаж. Директ-костинг використовується в обліку витрат виробництва для прийняття оперативних рішень стосовно формування змінних і постійних витрат, а також для проведення економічного аналізу  собівартості продукції і рентабельності виробництва. Більш детально цей метод описано в питанні 2.3.

Нормативний метод калькулювання собівартості продукції ведеться при дотриманні наступних принципів:

- попереднє складання калькуляції нормативної собівартості по кожному виробу на основі діючих норм і кошторисів;

- облік напротязі місяця змін діючих норм для коригування нормативної собівартості, визначення впливу цих змін на собівартість продукції;

- облік фактичних витрат виробництва протягом місяця з поділом їх на витрати по нормах і відхиленнях від норм;

- встановлення і аналіз причин, а також також умов появи відхилень від норм витрат за місцями їх виникнення;

- визначення фактичної собівартості випущеної продукції як алгебраїчної суми нормативної собівартості, відхилень від норм і зміни норм.

Більш детально цей метод описаний в питанні 2.2.

Облік витрат виробництва безпосередньо пов’язаний з калькулюванням фактичної собівартості продукції. Це визначає послідовність етапів облікових робіт: спочатку здійснюється облік витрат виробництва, а на завершення – калькулювання собівартості продукції.

Взаємозв’язок робіт пов’язаних з обліком і калькулюванням собівартості продукції зображено на рис. 2.7.

Рис. 2.7. Зв’язок обліку витрат виробництва і калькуляції собівартості продукції та послідовність етапів їх проведення

Блоку калькулювання собівартості передує блок обліку витрат виробництва. До початку калькулювання собівартості продукції основного виробництва для розподілу витрат виробництва необхідно обчислити  собівартість продукції допоміжних виробництв. В залежності від умов виробництва може змінюватися послідовність операцій калькулювання собівартості продукції. Деякі підприємства не обраховують собівартості продукції підрозділів, а калькулювання собівартості випуску кожного виду виробів здійснюється після обрахування фактичної собівартості товарної продукції [24, с. 345].

Зведений облік витрат на підприємствах хімічної промисловості здійснюється переважно за допомогою напівфабрикатного варіанту. Його застосування зумовлене наступними обставинами:

а) реалізація частини власних напівфабрикатів іншим підприємствам з включенням їх до складу готової продукції;

б) використання у виробництві різних хімічних продуктів одних і тих же напівфабрикатів;

в) необхідність створення запасів окремих видів напівфабрикатів на наступні періоди;

г) нормування матеріальних витрат послідовно по переділах: на першому переділі норма витрат встановлюється на вихідну сировину і матеріали, на другому переділі – на напівфабрикати першого переділу і т.д.

Безнапівфабрикатний варіант зведеного обліку витрат використовується на підприємствах, що мають безцехову структуру, у виробництвах, де напівфабрикати не реалізуються на сторону і споживаються повністю на підприємстві, де вони були виготовлені. Норми витрат сировини, матеріалів, напівфабрикатів встановлюється безпосередньо на кінцевий продукт. Цей варіант застосовується в шинній промисловості, при виробництві каучуку, пластичних мас, тощо.

Затрати на виробництво протягом місяця узагальнюються по статтях і по видах продукції (однорідних видах виробів, замовленнях). В кінці звітного періоду вони розподіляються між закінченою і незакінченою продукцією.

2.2. Нормативний метод обліку витрат на виробництво

Ефективність контролю за формуванням собівартості товарного випуску та одиниці продукції залежить від того, яким методом виявляються відхилення фактичних витрат виробництва від їх прогнозного рівня, та за який термін узагальнюються і подаються управлінському персоналу прийняття рішень, щодо мінімізації негативних відхилень.

При традиційному способі ведення обліку витрат на виробництво фактична собівартість продукції визначається в першій половині наступного за звітним місяця, коли будуть узагальнені дані у відомостях аналітичного обліку витрат на  виробництво по окремих видах продукції, враховані дані про незавершене виробництво і визначена сума витрат на товарний випуск. Лише після складання звітної калькуляції на кожний вид продукції стає можливим визначення відхилень від прогнозованих даних, але для оперативного втручання у виробничий процес інформації практично немає.  

  Слід відзначити, що на підприємствах України переважає і традиційна система обліку та контролю фактичних витрат, яка  доповнюється окремими елементами оперативного контролю (документування витрачання матеріальних ресурсів за допомогою лімітних    карт, карт розкрою матеріалів, складання маршрутних листів обробки деталей тощо).

Зрозуміло, що окремі елементи такого контролю не можуть замінити   собою систему, тому ефективність впливу управління на формування собівартості дуже низька.  

Наука і практика кращих підприємств давно виробили системи контролю за формуванням собівартості продукції, що базуються на  стандартних (нормативних) витратах ресурсів. Однією з таких систем є система нормативного обліку і оперативного контролю витрат  виробництва.

Незалежно від великої кількості об’єктів обліку витрати можна пізнавати двома методами  - нормативним (визначення нормативної собівартості) і методом обліку фактичних витрат (визначення фактичної собівартості). Такий поділ обліку витрат підтримує Івашкевич В. Б. [134, с. 197].

В обліку за фактичною собівартістю величина витрат звітного періоду визначається виходячи з загального алгоритму:

Rф =  ∑  Qфі  х  Рфі, (і - 1, 2,....4),

де – Rф   - фактичні витрати;

Qфі - фактична кількість витрачених ресурсів;

Рфі - фактична ціна використаних ресурсів;

і     - кількість видів витрачених ресурсів.

Перевага цієї системи полягає в простоті розрахунків і реальності обчислення витрат. Проте з позиції внутрішнього управління цей метод має ряд суттєвих недоліків. Зокрема фіксуються тільки минулі витрати, а для управління потрібно оперувати не стільки історичними, скільки очікуваними витратами. Величина фактичних витрат не допускає альтернативних варіантів, а управління підприємством не може здійснюватися без альтернативного вибору оптимальних підходів, а також відсутня можливість виявлення і аналізу причин подорожчання ресурсів, перевитрат, непродуктивних витрат [73, с. 291].

Перераховані недоліки не дають змоги використовувати облік фактичної собівартості в якості основного, базового методу управлінського обліку. Тому при організації витрат на виробництво їх абсолютна величина визначається за нормативною чи плановою вартістю на основі повних чи змінних витрат (скорочена собівартість). Суть такого методу формування облікової інформації про затрати полягає в тому, що переважна частина фактичних витрат на виготовлення продукції може бути розрахована попередньо, не розпочинаючи виробництва. Для цього потрібно мати детально розроблену конструкцію виробу, склад продукції і технологію її виробництва по операціях, встановити відповідні норми (стандарти) витрат і розрахувати нормативну калькуляцію. Дані нормативної калькуляції за видами витрат перемножити на фактичну вартість виготовлених деталей, напівфабрикатів і виробів і визначити нормативну собівартість фактичного випуску виробів. Якщо добавити до цієї собівартості окремо обраховані відхилення від норм за видами витрат, то отримаємо фактичну собівартість продукції.

Rф = Rн + Он,

де  Rф - фактичні витрати ;

Rн  -  нормативні витрати;

Он -  відхилення від норм

Принцип визначення фактичних витрат, як суми раніше заданих нормативів (стандартів) і відхилень від них був вперше запропонований і впроваджений на початку ХХ ст. в США, а згодом і в інших, зокрема європейських країнах. Як зазначає Івашкевич В.Б., в 30-і роки минулого століття він почав застосовуватися на підприємствах країн колишнього СРСР під назвою “Нормативний метод обліку витрат на виробництво і калькулювання собівартості продукції” [73, с.261].

Ряд принципів нормативного обліку є загальними для всіх підприємств, але слід прийняти до уваги думку Безруких П.С., який вважає, що при використанні цього методу потрібно враховувати специфіку організації обліку в різних галузях, що зумовлює особливості його застосування. Наприклад, там, де планові нормативи не суттєво відрізняються від діючих норм, замість нормативних слід застосовувати калькуляції планової собівартості. На підприємствах з великою номенклатурою виготовленої продукції (швейна промисловість, машинобудування, виробництво виробів з пластмаси), доцільно організовувати облік прямих витрат на групу однорідних виробів. Під групою однорідних виробів розуміють продукцію, що однорідна за конструкцією, виготовляється за однією технологією і з однорідних матеріалів. В таких випадках фактичну собівартість окремих виробів обраховують за допомогою індексів, встановлених на групу виробів і статей витрат. Такий порядок не впливає на достовірність собівартості одиниці продукції, за умови належно розроблених, технічно обґрунтованих норм, нормативної чи планової собівартості і правильного вибору груп однорідних виробів [129, с. 11].

Слід  відрізняти облік витрат за нормативами від нормативного обліку фактичної собівартості. Облік за нормативами дає змогу проаналізувати, якими повинні бути витрати на виконаний обсяг діяльності. Кінцевою метою  нормативного обліку є визначення фактичної собівартості всього товарного випуску і окремих видів продукції. Облік витрат за нормативами призначений для визначення витрат, що передбачаються. Управління витратами за допомогою розроблених нормативів попереджує непродуктивні витрати, втрати, стимулює раціональне використання матеріальних, трудових і грошових ресурсів. В управлінському обліку розрахунок та оцінка передбачених витрат здійснюється за правилами стандарт-косту.

Стандарт-кост являє собою систему визначення очікуваних витрат підприємства і окремих його підрозділів. В його основі покладено середній плановий рівень витрат попередніх періодів часу, а також перевірені стандарти (нормативи) витрат в цілому на вироби і виконані роботи (середнє значення за ряд попередніх років, скоректована середня величина за екстраполяцією з поправками на зміну конструкції, технології виробництва та інше).

Величина витрат попереднього періоду часу розраховується виходячи із їх досягнутого рівня і запланованого зниження. При цьому витрати за видами розраховуються більш деталізовано порівняно з обліком фактичної собівартості і менш деталізовано ніж при обліку нормативної собівартості. Якщо в обліку нормативної собівартості розрахунок нормативів починається з детале-операції, напівфабрикатів та кожного виду готової продукції, то при стандарт-кості допускається ведення розрахунків за видами продукції, їх групами, найбільш важливими статтями витрат. Деталізація розрахунків передбачуваних витрат за нормами і стандартами в розрізі центрів формування витрат може бути однаковою.

Зважаючи на схожість стандарт-косту і нормативного обліку витрат їм властиві  такі відмінності [73, с. 294]:

  1.  Стандарт-кост – це   система планування і аналізу різноманітних варіантів витрат через різну завантаженість виробничих потужностей, а нормативний облік – це система виміру їх фактичної величини при фактичній завантаженості;
  2.  Стандарт-кост – безпосередньо не повязаний з калькулюванням фактичної собівартості одиниці продукції, нормативний облік починається з калькулювання нормативної собівартості носія витрат і завершується складанням калькуляції фактичної собівартості одиниці продукції;
  3.  В стандарт-кості відхилення від норм витрат виявляють розрахунковим шляхом після завершення процесів виробництва і збуту, в нормативному обліку – за допомогою первинного документування і до початку або в процесі використання ресурсів;
  4.  Стандарт-кост широко застосовується для оцінки запасів товарно-матеріальних цінностей, незавершеного виробництва і готової продукції на складі, нормативний метод обліку фактичних витрат для таких заходів не застосовується;
  5.  В стандарт-кості використовується система спеціальних рахунків для обліку витрат за нормами і виявлення відхилень від  норм, в нормативному обліку може використовуватися один спеціалізований рахунок, на якому виявляється сума відхилень фактичної виробничої собівартості фактичного випуску від його вартості за обліковими цінами.  

В системі стандарт-косту використовується більше норм і нормативів і виявляється більше різновидів відхилень, ніж в нормативному обліку. Крім технічних і технологічних норм і нормативів, якими обмежується нормативний облік фактичних витрат і розрахунок витрат за нормами споживання, стандарт-кост широко використовує кошториси витрат на управління, витрат на реалізацію та освоєння нових видів продукції. Поряд з відхиленнями, що виявляються в нормативному обліку, в стандарт-кості визначаються відхилення в цінах витрат або відхилення, що викликані зміною ступеня використання виробничих потужностей, структури випуску продукції, кваліфікаційного складу працюючих. Якщо нормативний облік орієнтується на виявлення відхилень за видами продукції, робіт і послуг, то в стандарт-кості основна увага приділяється розрахунку відхилень в розрізі центрів витрат.

Стандарт-кост включає і аналіз відхилень, в тому числі за альтернативними варіантами співвідношення витрат і результатів діяльності. Тут використовуються різноманітні моделі факторного аналізу, економіко-математичні методи.

Загальна сума певного виду витрат, що припадає на конкретний вид продукції чи центр витрат залежить від багатьох кількісних чи вартісних факторів. Цю суму можна визначити такою кореляційною залежністю:

S = f ( Y1, Y2,,……..Yn).

де S - сума витрат;

Y - числове значення кількісних і вартісних факторів;

п - кількість факторів.

Відхилення даного виду витрат в цілому за центром витрат чи об’єктом калькулювання складає:

Sф - Sн  = f ( Y ф1, Y ф2,,……..Y фn).- f ( Y н1, Y н2,,……..Y нn).,

де ф, н - фактичний і нормативний показники відповідно.

Відхилення від норм витрат являють собою складну похідну величину, що залежить від нормативу і фактичного розміру витрат. На неї впливають різноманітні умови, що визначають рівень нормативу витрат, величину фактичних витрат і комбінований вплив кількісного і вартісного факторів витрат. Центральною проблемою стандарт-косту, як і для нормативного обліку є виявлення, класифікація і аналіз відхилень.  

Нормативний метод обліку фактичних витрат базується на попередньому розрахунку норм витрат на виріб або місце витрат за всіма складовими собівартості. Нормативний метод обліку фактичних витрат дозволяє оперативно контролювати їх величину, не очікуючи закінчення місяця, кварталу, року, виявляти відхилення від норм і нормативів, своєчасно вживати заходи, щодо попередження подорожчання, перевитрат, ліквідації причин, що їх викликали.

В економічній літературі часто зустрічаються терміни “норма” і “норматив”. При розкритті цього питання ми неодноразово будемо спиратися на них, тому доцільно дати визначення цим категоріям.

Норма – максимально допустима величина матеріальних, трудових і фінансових ресурсів для виробництва одиниці продукції, виконання одиниці робіт чи надання одиниці послуг, встановлена для певних виробничих умов (природних, техніко-технологічних і організаційних). Норма як економічна категорія – кількісна міра затрат живої та минулої праці на одиницю продукції (робіт, послуг), що виражається в рівні розвитку виробництва. Суть норми у тому, що вона, характеризуючи затрати ресурсів у конкретному періоді, акумулює найпрогресивніші тенденції в розвитку виробництва і дає змогу врахувати в оперативних, тактичних або стратегічних планах основні напрями науково-технічного прогресу. Норма є переважно абсолютною величиною і вимірюється в одиницях, прийнятих для кожного ресурсу. Похідним показником норми є норматив, який характеризує відпускну величину міри – норму використання ресурсів на одиницю часу, продукції, площі, ваги, об’єму та ін. Нормативи як і норми – складова всієї економічної інформації, що характеризує основні елементи процесу виробництва, який передбачає взаємодію праці людини, предметів праці і засобів праці [59, с. 587].

В складі нормативних витрат можуть бути відокремлені норми на початок звітного періоду і зміни норм. Вони мають місце при зміні конструкції виробу, технології виробництва, складу матеріальних і трудових витрат в результаті впровадження нової техніки і інших заходів. Зазвичай норми витрат зменшуються, проте для підвищення якості продукції нормативи можуть зростати. Зміни норм витрат оформляють відповідними документами (повідомленнями про зміну норм, наказ на заміну і т.д.) В них вказується ініціатор зміни норми (цех, відділ, служба), її характер і величина, місце здійснення, дата введення нового нормативу. Як правило норми змінюють до початку наступного звітного періоду. Але якщо зміна норм протягом звітного місяця, то різниця між нормами приведеними в нормативних калькуляціях і новими нормами  до кінця звітного періоду виявляється і обліковується окремо. Облік  змін норм повинен забезпечити тотожність діючих норм витрат в технологічній документації і нормативних калькуляціях; єдність норм що використовуються в обліку протягом року на початок і кінець місяця, кварталу; обрахунок впливу змін на собівартість продукції в цілому по підприємству і по окремих виробах; контроль за своєчасною зміною норм  і участь в цьому техніко-економічних служб.

Цільове призначення нормативного методу обліку – виявлення і систематизація відхилень від норм і нормативів. Вони можуть виникати по витратах матеріальних, паливно-енергетичних і трудових ресурсів, при здійсненні операцій по обробці і використанню їх у всіх цехах відділах і службах підприємства. Можливих причин і винуватців відхилень дуже багато, їх перелік залежить від технологічних особливостей виробництва продукції.

Успішне застосування норм  в управлінні виробництвом вимагає не тільки високого рівня нормування, але і створення нормативного господарства підприємства, що являє собою комплекс всіх завдань, нормативів, норм, кошторисів, які визначають оптимальні умови виробництва для планування і контролю виробничого процесу [103, с. 13].

Для правильної організації нормативного господарства потрібно організувати нормативне бюро, розробити принципову схему автоматизації нормативного господарства, розробити систему шифрів і кодів, технічних і робочих проектів. Одним із організаційних моментів побудови бюро нормативного господарства є виділення самостійних груп з розподілом робіт за функціональними принципом :

- група матеріальних нормативів і обліку змін в матеріальній нормативній картотеці на технічних носіях інформації;

- група трудових нормативів і обліку змін праці і заробітної плати і ведення трудової нормативної картотеки;

- група нормативної собівартості ;

- група аналізу зміни норм [22, с.12]. 

Бюро нормативного господарства повинне забезпечити всі служби підприємства необхідною інформацією про стан і зміни діючих норм.

Одним із основних складових нормативного господарства є розробка нормативних калькуляцій. Нормативні калькуляції  поділяються на:

- вихідні (первісні), які складаються на виріб, групові комплекти і деталі при запровадженні нормативного обліку і в подальшому не більше одного разу в рік;

- поточні (щомісячні), які ведуться тільки на виріб.

В вихідних нормативних калькуляціях діючі норми показують на початок того місяця, в якому підприємство переходить на нормативний метод обліку і калькулювання собівартості продукції.

Враховуючи, що досліджувані підприємства з виробництва гумових і пластмасових виробів є матеріаломісткими, то при нормуванні витрат важливе місце відводиться нормуванню витрат пластмас у виробництві виробів.

При класифікації факторів, що впливають на використання пластичних мас у виробництві виробів, виділяють первинні і похідні фактори з врахуванням рівня управління, для якого встановлюють норми і нормативи. Коли виріб ставлять на  виробництво після проведення функціонально-вартісного аналізу його характеристики є первісними. Організація і засоби праці, технологія, при яких досягаються встановлені нормативи, є похідними факторами. Між первісними і похідними факторами існує тісний взаємозвязок, оскільки нормативи повинні відображати існуючий технічний і технологічний рівень розвитку виробництва. Фактори, що впливають на індивідуальні норми витрат полімерних матеріалів при виробництві виробів приведені на рис.2.8.

.

Рис. 2.8.  Класифікація факторів, що впливають на індивідуальні норми витрат пластмас при виробництві виробів

На середньозважені (групові) норми витрат впливають структура плану виробництва, структура перероблюваних матеріалів та інші.

Дослідження впливу матеріальних витрат на собівартість продукції на ВАТ “Луцькпластмас” дозволяє зробити висновок, що конструкторсько-технологічна складність виробу зумовлює різні витрати пластмаси при виготовленні деталей однієї маси, з одного матеріалу, в однакових умовах. В зв’язку з цим вироби з пластмас класифікуються за групами складності.

Чиста маса виробу тісно пов’язана з нормою витрат і утворенням технологічних відходів. Маса отриманого облою при пресуванні, маса літникової системи при литті під тиском дрібних виробів значно більша ніж при виготовленні крупних виробів.  

На випуск 1т дрібних виробів потрібно значно більше сировини, ніж на випуск 1 т  крупних виробів. При виготовленні готової продукції малих розмірів збільшуються також матеріальні, енергетичні  і трудові  витрати на переробку технологічних відходів.

Розмір партії, серійність тираж випуску по-різному впливають на втрати  пластичних мас. При дрібносерійному виробництві більші втрати і відходи, пов’язані з налагодженням прес-форм, режимів лиття, пресування; при крупносерійному виробництві більші втрати при виході на режим після вихідних днів, втрати пов’язані з  відхиленням властивостей сировини в межах однієї партії і переробки багатьох партій сировини.

Вид матеріалу і технологія його переробки на ВАТ “Луцькпластмас” визначають втрати пластмас на технологічних стадіях а значить і технологічні втрати і відходи в структурі норм  витрат.

На норми витрат пластмас при їх переробці суттєво впливає вид обладнання, його моральний і фізичний знос.  Прогресивне обладнання дозволяє випускати продукцію при оптимальних режимах технологічного процесу, дотримуватися технологічних параметрів, забезпечувати надійність в роботі. При переробці пластмаси на морально застарілому обладнанні в 2-4 рази більші простої обладнання, а відповідно більші втрати, брак, норми витрат.

При випуску готових виробів з пластмас важливим при нормуванні матеріальних витрат є вплив зносу прес-форм, а також вибір числа гнізд прес-форм.

Важливими резервами економії сировини ВАТ “Луцькпластмас” є удосконалення організації, планування і управління виробництвом, механізації і автоматизації всіх стадій технологічного процесу, концентрації і спеціалізації виробництва. Впровадження нових технологічних процесів дозволяє оптимально розробити  технологічні режими виготовлення продукції, вибрати найкращі параметри, знизити витрати пластмас, собівартість продукції, збільшити рентабельність, виключити вплив факторів, пов’язаних з організацією і управлінням виробництвом.

В Науково-виробничому об’єднанні “Пластик” методом кореляційного аналізу був проведений відбір первинних факторів за своїм впливом на норму витрат матеріалів при виготовленні ливарних і пресових виробів. До них відносяться: метод переробки; вид матеріалу; група складності виробу, його маса, габаритні розміри; розмір партії; знос  прес-форм та число гнізд; тривалість виробничого циклу [138, с. 34].

Виявлення відхилень  від норм і їх відображення в обліку зводяться до двох основних методів: метод документування (первинного документування) і розрахунковий метод. За окремими видами ресурсів ці методи конкретизуються (рис 2.9.).

Метод первинного документування відхилень відрізняється простотою і універсальністю. Він дозволяє виявити абсолютну величину відхилень в   кількості витрат до початку або в момент здійснення господарських операцій. В більшості  випадків він вимагає попереднього дозволу при здійсненні відхилень у вищої ланки управління і тим самим забезпечує посилення контролю за використанням ресурсів. Переваги цього методу в чіткій визначеності і адресності відхилень, в підвищеному почутті відповідальності при документуванні відхилень від нормативу.

Рис. 2.9.  Класифікація методів виявлення відхилень від норм

Розрахунковий метод виявлення відхилень  потребує  аналітичного підходу до визначення  їх величини і причин утворення. Його переваги – в можливостях різноманітного застосування, в тому числі і для виявлення відхилень які неможливо задокументувати.

Розрахунковим методом виявляють відхилення через відступлення від нормативної рецептури суміші сировини, його кондиційності, зміну технологічних параметрів виробництва, а також зміни у виході продукції. Щодо витрат трудових ресурсів, то цим методом виявляють відхилення, що викликані зміною складу працюючих в бригаді, кваліфікації працівників та ін.  

Відхилення від нормативних кошторисів витрат на організацію, обслуговування виробництва і управління ним можна виявити тільки розрахунковим методом. Ним також визначають вплив цінового фактору на величину відхилень від норм.

Для забезпечення єдиного рівня норм в обліку виробничих
витрат на 1-е число кожного місяця проводиться перерахунок витрат в
незавершеному виробництві до рівня норм, встановлених на початок місяця. При зниженні норм витрати в незавершеному виробництві по нормах зменшуються і сума зменшення цих витрат відображається як зміна норм. Фактична собівартість продукції розраховується  шляхом додавання до нормативної вартості виробів або відніманні від неї виявлених в поточному обліку відхилень від норм і зміни норм.

Фактичну собівартість окремих виробів обчислюють на основі нормативної калькуляції з застосуванням індексів відхилень від норм і змін норм, виявлених по статтях витрат і відповідних виробах або групах виробів. Ці індекси визначають як процентне співвідношення величини змін нормативів і відхилень від норм до витрат по нормах.

З урахуванням зміни норм формула фактичних витрат на виробництво продукції набуває вигляд:

Rфапт = (Rнорм ± ∆ Rзмін) ± ∆Rвідх,

де Rфапт   - фактичні витрати;

Rнорм   -  нормативні витрати;

Rзмін  -    зміна норм;

Rвідх  -    відхилення від норм.

Основне в нормативному обліку  – це виявлення відхилень від норм, тобто допущені перевитрати або отримана економія. Розрахунок  величини фактичних витрат в підсумку за місяць розглядається як похідне завдання.

З метою виявлення відхилень від норм і впливу на ці відхилення, а також для контролю за використанням ресурсів на ВАТ “Луцькпластмас” доцільно  встановити єдину для підприємства номенклатуру причин  відхилень та винних осіб, з розробленою системою їх цифрового кодування (табл. 2.1).

Методи виявлення відхилень можуть з допомогою первинного документування бути відмінними для різних цехів одного підприємства, але основними з них є :

- сигнальне документування;

- облік партіонного і безперервного розкрою матеріалів;

- попередній розрахунок відхилень фактичної рецептури відпущення сировини у виробництво;

- інвентарний метод (додаток Б).

Таблиця 2.1

Кодування причин і винуватців відхилень на ВАТ “Луцькпластмас”

Причини відхилень

Винуватці відхилень

Відділ головного механіка

Відділ головного технолога

Відділ постачання

Адміністрація виробничого підрозділу

Робітники і обслуговуючий персонал виробничого підрозділу

...

Вимушена заміна матеріалів (поліетилен, поліпропілен, полістирол)

11

12

13

14

15

...

Низька якість пластичних мас

21

22

23

24

25

...

Якість використання матеріалів (можливість вторинної переробки відходів пластмас)

31

32

33

34

35

...

Зміна технологічного процесу обробки пластмас

41

42

43

44

45

...

Несправність обладнання

(пресів, ливарних машин, технологічних ліній, ремонт пресформ)

51

52

53

54

55

...

...

...

...

...

...

...

...

Контроль за виробничими витратами на оплату праці ведеться на основі інформації про відхилення. Для виявлення відхилень використовують ті ж методи, що і для обліку витрат сировини і матеріалів: метод сигнального документування, метод безперервного розкрою, інвентарний метод.

За допомогою методу сигнального документування визначають основні види відхилень, а також причини їх виникнення і винуватців. цей метод не дозволяє виявити позитивних відхилень, а саме економію витрат праці і  заробітної плати, оскільки оплата проводиться згідно кількості виготовленої продукції і розцінках, розрахованих виходячи з норм виробітку.

Економія може виникнути лише в результаті зміни кваліфікаційного складу працюючих в порівнянні з нормативом. Доплати за понадурочний час, при прогресивній відрядній оплаті праці, внаслідок різниці між розрядами роботи і розрядами працюючого сигнальними документами не оформляються. Всі інші види відхилень оформляються документально. Доплати до діючих норм і розцінок вказуються в листках на доплату, які виписуються окремому робітнику чи бригаді на кожний вид доплат. Оплата випадкових чи додаткових операцій не передбачених технологічним процесом, оформляється рапортами чи нарядами, що мають особливу ознаку (наприклад виділена іншим кольором діагональ бланка наряду). В цих документах обовязково вказується причина і винуватці відхилень.

Інвентарний метод застосовують у випадку, коли відхилення не можна                                                                                                                                        оформити документально. За даними інвентаризації вся кількість випущеної продукції, а також залишки незавершеного виробництва оцінюються за нормативними витратами основної заробітної плати. Відхилення фактичної заробітної плати від нормативної дорівнює різниці між оплатою праці за нормативними ставками і загальним підсумком фактично нарахованої прямої виробничої заробітної плати. Відхилення, крім цього, можуть виникати в результаті помилок  і неточностей в поточному обліку руху напівфабрикатів, приписок виробітку.

Комплексні витрати на обслуговування виробництва і управління включають витрати на утримання і експлуатацію  машин і обладнання, цехові (загальновиробничі) витрати. Ступінь їх комплексності, кількість самих статей можуть бути різноманітними. Це залежить від величини підприємства та відповідних витрат на його управління. На відміну від основних витрат, які пов’язані з виробництвом конкретних видів продукції і залежать від її обсягу, витрати на обслуговування і управління виробництвом  відносяться до всієї продукції і залежать головним чином від тривалості облікового періоду.

Якщо прямі витрати однорідні, то витрати на обслуговування і управління комплексні, які складаються з елементів витрат і об’єднані в статті. Тому основні витрати відносяться на собівартість виготовлених виробів прямо, а витрати на обслуговування і управління включаються до собівартості тільки після розподілу пропорційно установленим базам. Важливим моментом в обліку виробничих витрат є залежність прямих і непрямих витрат від об’ємів виробництва і реалізації продукції, їх поділ на постійні і змінні витрати. Сучасна організація обліку витрат виробництва вимагає чіткого визначення такої залежності і відображення її в складі статей витрат. Це дасть можливість виконати необхідні розрахунки для  управління.

У всіх випадках облік витрат на обслуговування виробництва і управління повинен забезпечити визначення їх фактичної величини і виявлення відхилень від затверджених кошторисів. Облік ведеться за єдиними встановленими номенклатурами статей. Витрати на утримання обладнання і загально виробничі витрати обліковуються і узагальнюються окремо по кожному цеху, а загальногосподарські витрати – по підприємству  в цілому.  

В складі витрат на обслуговування виробництва і управління значну питому вагу можуть займати послуги і роботи інших цехів і підрозділів підприємства (забезпечення водою, енергією, теплом). Собівартість робіт і послуг, що виконується одними цехами для інших, розраховується на основі фактичних цехових витрат на виробництво цих послуг, з включенням частини загально- цехових витрат. Роботи, що виконуються для власного цеху, оцінюються на основі прямих витрат матеріалів і заробітної плати.

Адміністрація підприємства повинна мати детально розроблені кошториси  витрат на обслуговування і управління, які орієнтовані на місця виникнення витрат (групи обладнання, цехові служби, тощо). Це дозволяє здійснювати оперативний контроль за величиною відхилень від кошторисів. В першу чергу необхідно слідкувати чи не допущено перевищення чисельності і ставок управлінського персоналу, ліміту чи нормативів відрядних, поштово-телеграфних, канцелярських і представницьких витрат. В обліку витрат на управління не так  важливо виявити відхилення від кошторису (це можна зробити простим співставленням по підсумках за рік, квартал, місяць), як попередити їх виникнення. Для цього доцільно покласти відповідальність за дотримання кошторисів управлінських витрат на керівництво відділів, служб і головну адміністрацію підприємства.  

Наприкінці звітного періоду зведення даних про витрати виробництва для визначення фактичної собівартості доцільно узагальнювати в виробничих звітах, що формуються за кожним функціонально відокремленим підрозділом.

Процес складання виробничого звіту поділяється на декілька взаємозв’язаних етапів.

На першому етапі на основі первинних документів окремо обліковуються прямі (одноелементні) і непрямі (комплексні) витрати виробництва за видами і місцями виникнення.

На другому етапі відокремлено обліковуються  внутрішньовиробничі послуги за фактичною собівартістю в розрізі місць виникнення витрат з диференціацією за центрами виникнення витрат і центрами відповідальності.

На третьому етапі визначаються розрахункові ставки для віднесення фактичних непрямих витрат на окремі види виготовленої продукції, а також розподіл загальних витрат між готовою продукцією і незавершеним виробництвом.

На четвертому етапі відокремлено визначаються відхилення (економія чи перевитрати) фактичних непрямих витрат від їх планово-нормативного рівня.

На п’ятому етапі складається зведений звіт про витрати виробництва (звіт про собівартість виробленої продукції), в якому відображається вартість виготовленої продукції, що обліковується на рахунку “Готова продукція”.

Система узагальнення облікових даних при складанні виробничого звіту складається з певної сукупності таблиць, що виступають  в якості аналітичних облікових регістрів.

Одним із основних принципів забезпечення достовірності і прозорості облікових даних є документування первинного споживання ресурсів на господарські потреби на основі реєстрації кожним підрозділом власних витрат виробництва за об’єктами обліку.


2.4. Організація обліку за центрами витрат і центрами відповідальності

Важливим для управління собівартістю продукції є методика обліку витрат і калькулювання за центрами витрат та центрами відповідальності. В рамках системи управління підприємством інформація акумулюється і аналізується не по підприємству в цілому, а за центрами відповідальності.

Організація управління витратами за місцями формування і центрами відповідальності необхідна для того, щоб створити умови, при яких виробничі підрозділи і функціональні служби підприємства несли б відповідальність за результати своєї діяльності. В  першу чергу це відповідальність  за виконання завдань по зниженню собівартості за статтями витрат не тільки в своїх функціональних службах, але і первинних виробничих підрозділах.

Одним із принципів планування, обліку й аналізу витрат, за яким формують собівартість продукції, є необхідність їх групування за місцем виникнення витрат (виробництвами, цехами, дільницями), за центрами відповідальності. Концепцію центрів відповідальності вперше було сформульовано Джоном  А. Хіггінсом (1952). Ця система у 50-х роках минулого століття набула значного поширення у США, а згодом й в інших країнах. Узагальнення літературних джерел та практики бухгалтерського обліку свідчить про те, що питання про необхідність обліку витрат за місцем їх виникнення розглядались і при плановій економіці. Вперше систематизація витрат в залежності від місця їх виникнення в широкому розумінні цього поняття була рекомендована Основними положеннями з планування, обліку та калькулювання собівартості продукції на промислових підприємствах у 1970 р. Як відмічав досить авторитетний теоретик у галузі обліку С. О. Стуков, тільки там, де витрачаються ресурси, можна налагодити необхідний облік та контроль за доцільністю й раціональністю їх витрат [167, с.21].

Безумовно, облік та контроль витрат виробництва тільки тоді досягають бажаної мети, коли для їх здійснення задіяні організаційні можливості конкретних структурних підрозділів підприємства. При цьому в бізнес-плані повинні бути визначені розміри витрат виробництва, що залежать від цих підрозділів, міри відповідальності за формування їх величини й зацікавленості у зниженні собівартості продукції. Так, у навчальному посібнику М.С. Пушкаря “Розробка систем обліку” зазначено, що мінімізація витрат на виробництво продукції і отримання максимально можливого рівня рентабельності або норми прибутку можлива при децентралізації контролю за формуванням собівартості. На його думку, прямі витрати на виробництво плануються та контролюються за центрами витрат й відповідальними особами, зокрема лінійним персоналом, а непрямі витрати – штабним персоналом (начальниками відділів й служб) [142, с.121].

Класифікація місць виникнення витрат виробництва повинна базуватися не тільки на виявленні причинно-наслідкових зв'язків з метою одержання облікових даних про те, що було витрачено у виробництві, але і на визначенні місць такого використання на конкретні цільові потреби виробництва в часі у кількісно-вартісних вимірниках. Таким чином, облік витрат виробництва за місцями виникнення повинен відповісти на питання: де й які ресурси використовувались під час діяльності окремих підрозділів або конкретних сфер господарської діяльності підприємства як єдиного цілого. Отже, як відзначає В.Ф. Палій, “контроль витрат виробництва можна вести в місцях виникнення, або за кінцевими калькуляційними розрахунками собівартості продукції” [135, с. 44].

Головною метою управлінського обліку витрат виробництва за місцями виникнення є одержання облікових даних про фактичний оборот використаних на виробничі й інші потреби різних видів ресурсів, оплачених підприємством своїм контрагентам, а також про оплату праці виробничого найманого персоналу. Для досягнення цієї мети управлінський облік витрат виробництва за місцями виникнення повинен вирішувати наступні основні завдання:

- здійснювати первинний облік прямих одноелементних витрат виробництва за видами  за допомогою  первинного  документування  в межах  кожного  з місць їх виникнення;

- узагальнювати  на  основі  первинного  документування  облікові  дані  про величину  загальних  витрат  виробництва для  декількох  місць  їх виникнення  та розподіляти витрати виробництва між цими місцями пропорційно економічній базі, передбаченої в обліковій політиці підприємства;

- виявляти за місцями виникнення витрат виробництва  внутрішньовиробниче використання робіт й послуг, наданих іншими підрозділами підприємства, тобто тих, що мають статус первинного місця їх виникнення.

Обороти використаних ресурсів у межах кожного місця виникнення витрат виробництва утворюють вартість або всієї продукції підприємства, або напівфабрикатів, тому управлінський облік витрат виробництва за місцями виникнення повинен бути одночасно орієнтований на:

проведення підготовчої роботи для калькулювання собівартості окремих видів продукції   (напівфабрикатів),   тобто   за   об'єктами   калькулювання   в   межах   місць виникнення витрат виробництва;

здійснення комплексного контролю за формуванням витрат виробництва за
окремими сферами діяльності підприємства.

Облік витрат виробництва за місцями виникнення забезпечує інформаційну базу для аналізу як фінансових, так і техніко-економічних параметрів виробництва певних видів продукції. Такий аналіз є досить трудомістким, у зв'язку з чим доцільно максимально його комп'ютеризувати із заданою частотою узагальнення в часі первинних облікових даних про використання ресурсів у виробництві, особливо про прямі одноелементні витрати виробництва.

Структурування місць виникнення витрат виробництва дозволяє якнайкраще забезпечити сполучення управлінського обліку витрат виробництва за місцями виникнення з групуванням та їх обліком за центрами витрат й відповідальності посадових осіб за формуванням оптимального рівня витрат. Отже, класифікація місць виникнення витрат виробництва за перерахованими ознаками також безпосередньо пов'язана з диференціацією управлінського обліку за центрами витрат й відповідальності, що була докладно досліджена вітчизняними та закордонними фахівцями.

Приведемо думки авторів, що були використані при розробці цієї проблеми. В.Б. Івашкевич розглядає місця витрат як сукупність первинних центрів виникнення витрат у сфері виробництва [73, с.156]. До місць витрат він відносить виробництва, цехи, дільниці, відділи, до центрів витрат групи устаткування, машини, робочі місця, а центр відповідальності, як правило, охоплює кілька місць витрат й завжди передбачає необхідність обліку не тільки витрат, але й обсягу виробничої діяльності. Місце витрат й центр відповідальності - різні поняття [73, с. 155].

П.С. Безруких вважає місця виникнення самостійним об'єктом обліку, тому що витрати виробництва спочатку повинні групуватися за “місцями виникнення витрат (за цехами і іншими структурними підрозділами, а потім за об'єктами обліку (фазами, переділами, стадіями тощо) й об'єктам калькулювання” [24, с. 248-249]. В.В. Сопко визначає місце виникнення, або центр затрат як місце, де вони фактично утворилися. Основними місцями виникнення (центрами) затрат, на його думку, можуть бути вид продукції або вид виробництва, або структурний (виробничий чи технологічний) організаційний підрозділ. Центром відповідальності називають місце, де виникають правові відносини між учасниками господарських процесів. Він підкреслює, що за своєю природою кожне робоче місце - це центр затрат. Проте в обліку до такої деталізації, як правило, не вдаються [157, с.496]. На наш погляд, найбільш повне визначення всім трьом поняттям дав В.Ф. Палій, який пише, що “у реальних умовах виробництва місця виникнення відрізняються від центрів витрат чітким місцем у структурі підприємства... і являють собою два самостійних об'єкти обліку виробничих витрат. Місця виникнення витрат – це структурні підрозділи підприємства..., центри витрат – це первинні виробничі й обслуговуючі одиниці, що відзначаються однаковістю функцій й виробничих операцій..., спрямованістю витрат. Центри відповідальності – це групування витрат на виробництво за госпрозрахунковими підрозділами й відповідальними особами” [134, с.101-105].

Що стосується центрів відповідальності, то вони безпосередньо пов'язані з діяльністю керівників й відповідальних осіб із формування витрат виробництва в системі управління підприємством.

Отже основним об'єктом управлінського обліку є місця виникнення витрат виробництва, а центри витрат виступають як додаткові групування перших для підвищення аналітичності облікової інформації.

При цьому центри відповідальності “обмежуються колом діяльності” [155, с.210] відповідальної особи або керівника, які повинні відповідати за витрати ресурсів на підприємстві, що підсилює контрольні функції управлінського обліку. Центри відповідальності, тобто ступінь відповідальності певних осіб за фінансові результати своєї роботи, являє собою один із трьох основних методів обліку витрат й калькуляції готової продукції, включаючи стандарт-кост та директ-костинг в американо-англійській школі обліку, – відзначає Я.В. Соколов, аналізуючи принципи організації управлінського (промислового) обліку в США [155, с. 200-209].

Формування місць виникнення витрат виробництва як правило залежить від специфіки організаційної структури конкретного підприємства. Це проявляється на великих підприємствах, що мають досить складну як лінійну, так і функціональну структуру організації виробничо-технологічних процесів. Іншим фактором, що визначає формування місць виникнення витрат виробництва на підприємстві, є конкретні сфери його виробничо-господарської діяльності: постачання або підготовка до використання матеріальних ресурсів, виробництво, управління, збут. В аналітичному обліку вони конкретизуються щодо організаційної структури підприємства як юридичної особи. В обліку витрат виробництва за місцями виникнення комплексні витрати виробництва являють собою загальну величину, що підлягає розподілу між зазначеними сферами в пріоритетному порядку. Цей фактор формування місць виникнення витрат виробництва на підприємствах поки не одержав повною мірою чіткого й послідовного розвитку, хоча певні тенденції в цьому напрямку намітилися.

Тільки зазначений двоєдиний підхід до формування місць виникнення витрат виробництва може забезпечити ефективну побудову їх управлінського обліку, оскільки дозволяє одночасно вирішити завдання внутрішньовиробничого контролю й управління витратами виробництва за центрами витрат та центрами відповідальності при суворо визначеній персональній й колективній відповідальності найманих робітників. Це – одна із вирішальних умов укладення трудових договорів й контрактів з найманим персоналом та дирекцією підприємства.

Групування витрат  за місцями витрат як правило ведеться у відповідності з організаційною структурою підприємства, а також відображає рівень управління і структурні особливості (ієрархію виробничих підрозділів, відділів і служб) на кожному рівні.

Організаційна структура підприємства може бути визначена як сукупність ліній відповідальності всередині підприємства. Таким чином організаційна структура зазвичай являє собою піраміду, де менеджери нижчих рівнів підзвітні менеджерам вищих рівнів. З лініями  відповідальності пов'язується рух інформації, зокрема звітність [185, с. 433].

Не можна не погодитися з думкою Шеремета А.Д. проте, що за останнє десятиріччя появилася тенденція організації структури великих підприємств не за традиційним функціональним принципом (маркетинг, фінанси, постачання, виробництво, збут), а за лініями продукції, кожна з яких групується навколо виробництва певного типу продукції чи послуг і включає необхідні функціональні служби. Ця тенденція зумовила введення до внутрішнього управління, включаючи систему управлінського обліку нової категорії - “сегмент бізнесу” - як частини підприємства, що працює на зовнішнього споживача і вважається відносно самостійним структурним підрозділом.

Децентралізація управління вимагає більш формалізованого підходу до організаційної структури підприємства, яка охоплює всі структурні одиниці зверху до низу і визначає місце кожної структурної одиниці (підрозділу, відділу, сегменту) з точки зору делегування їй певних повноважень і відповідальності. Такою узагальнюючою категорією є центр відповідальності. В результаті організаційну структуру сучасного підприємства розглядають як сукупність різних центрів відповідальності. Бухгалтерська система, яка в межах такої структури забезпечує відображення, накопичення, аналіз і надання інформації про витрати і результати, а також дає можливість оцінювати і контролювати результати діяльності структурних одиниць і конкретних менеджерів, називається обліком за центрами відповідальності.

Проте слід мати на увазі, що об’єктом управління може стати тільки та частина витрат і в тих місцях, які можуть вимірюватися, плануватися і підпадати під безпосереднє управління. В зв’язку з цим центр витрат є первинною ланкою формування витрат. Виокремлення центру витрат відбувається за різними ознаками: організаційна структура, обладнання, виконані операції і функції. Центр витрат є ланкою аналітичного обліку, для проведення контролю за цими витратами. Він може співпадати з організаційною одиницею, а може бути меншим підрозділом цих організаційних одиниць.

Центр відповідальності - структурний підрозділ (декілька підрозділів) з певним ступенем автономності (менеджери якого відповідають перед керівництвом підприємства за реалізацію поставлених цілей і дотримання визначених лімітів витрат). Сукупність центрів відповідальності і зв’язків між ними утворюють фінансову структуру підприємства [59, с. 874].

На практиці утворення багатьох центрів витрат надає підприємствам змогу частину витрат на утримання та експлуатацію обладнання, а також інших непрямих витрат відносити безпосередньо на ці центри, що передусім створює умови для їх прямого віднесення або точнішого непрямого розподілу за об'єктами калькулювання. Автоматизація технологічних процесів на ЗАТ СП “Теріхем-Луцьк”, СП ТзОВ “Хемосвіт-Луцькхім”, що займаються виробництвом плівок  впливає на участь робітника у виробництві продукції: він тільки підтримує обладнання в робочому стані та змінює програму його роботи. В результаті пряма заробітна плата стає непрямою, її відносять до витрат на утримання та експлуатацію обладнання, а в складі прямих витрат залишається тільки вартість використаної сировини, основних матеріалів і напівфабрикатів. Отже, контролюючи правильність калькулювання, слід насамперед підвищити точність віднесення витрат на утримання та експлуатацію обладнання й цехових витрат на калькуляційні об'єкти. В результаті особливої актуальності набуває групування витрат за групами обладнання, окремими робототехнічними комплексами, тобто за центрами витрат. Таким чином, центри витрат у найбільш загальному понятті є місцями, де ці витрати виникають. Місця виникнення витрат відрізняються від центрів витрат чітким місцем у структурі підприємства, економічною характеристикою і соціальним змістом. Тому, на наш погляд, немає жодних підстав для поєднання цих двох групувань виробничих витрат в одне поняття, вони відрізняються одне від одного і являють собою два самостійних об'єкти обліку та контролю виробничих витрат.   

Поняття ці давно відомі спеціалістам, інтенсивно досліджуються, але й на сьогодні в економічній літературі важко знайти однозначні визначення й тлумачення. Зокрема, відсутні чіткі визначення меж місця виникнення витрат і центру витрат. Одні економісти не вбачають істотних відмінностей між ними, інші чітко відокремлюють одне поняття від іншого. Це можна прослідкувати на основі досліджень дефініцій  в додатку В.

Відмінність між центрами відповідальності, місцями виникнення витрат і центрами витрат справді є, але не можна ж не бачити між ними й єдності. Так, місця виникнення витрат є структурними підрозділами підприємства, водночас виступають як елементи системи внутрішньогосподарського розрахунку, а відповідно - і як центри госпрозрахункової відповідальності. Керівники структурних підрозділів несуть матеріальну відповідальність за рівень витрат на виробництво й результати роботи. У цьому разі місця виникнення витрат і центри відповідальності цілком збігаються. Стосовно кожного центру відповідальності не обов’язково виділяти обсяг виробничої діяльності.

Достатнім критерієм відповідальності можуть бути й витрати. Не обов’язково також, щоб центр відповідальності охоплював декілька місць виникнення витрат. Наприклад, виробнича бригада є і центром відповідальності, і місцем виникнення витрат. Водночас дільниця, що складається з декількох розрахункових бригад, цехи, які в свою чергу складаються з декількох дільниць, є центром відповідальності, що охоплює декілька місць виникнення витрат. Дільниця і цех - також місця виникнення витрат.

Враховуючи організаційну структуру досліджуваних підприємств з виробництва плівок виникає необхідність дати визначення категоріям “місце витрат”, “центр витрат”, “центр відповідальності” стосовно  виробництва даного виду економічної діяльності.

Місце витрат - функціонально розмежовані внутрішні сфери діяльності організації, в яких виникають певного роду витрати, організовується планування, нормування і облік витрат виробництва для контролю і управління витратами виробничих ресурсів і впровадження госпрозрахунку. Місцем витрат може бути  підприємство, виробництво, вид діяльності, цехи, дільниці, госпрозрахункові бригади, агрегати, стадії, переділи, процеси, робоче місце.

Для підприємства, що займається переробкою пластмас місцем виникнення витрат в межах якого здійснюється аналітичний облік найнижчого рівня є робоче місце машиніста екструдера, машиніста різальних машин, укладальника-пакувальника, машиніста гранулювання пластичних мас і т. д. Для таких підприємств також місцем виникнення витрат буде об’єднання робочих місць в єдину технологічну лінію, за якою теж ведеться аналітичний облік. Крім того до таких місць тут відносять витрати виробництва в цілому, витрати ремонтної служби, витрати збутового відділу та інші, за якими ведеться аналітичний облік вищого порядку. Таким чином відмінність між місцями виникнення витрат пов’язана з тою чи іншою ступінню деталізації.

 Центр витрат - це відособлені структурні підрозділи підприємства, де є можливість організувати планування, нормування і облік витрат виробництва,  це первинна ланка аналітичного обліку витрат, що встановлена для контролю за цими витратами. Центр витрат може співпадати з організаційною одиницею (цехом, відділом, ділянкою) або може бути дрібнішим підрозділом цих організаційних одиниць. Основою виділення центрів витрат є єдність обладнання, що використовуються, виконання спільних операцій та функцій. Для підприємств з переробки пластмас в центри витрат доцільно виділити технологічні лінії по виробництву плівок, пресові дільниці, ливарні дільниці, цехи виробництва. За такими підрозділами нижчого рівня, що не володіють відносною самостійністю, здійснюють  планування, нормування, облік витрат і розробку економічних управлінських рішень.

Центри витрат поділяються на дві групи –  первинні і акумулюючі.

До первинних центрів витрат відносять бригади, дільниці, відділи апарату управління тощо, а до акумулюючих – центри за сферами кругообороту коштів – постачальницько-заготівельна, виробнича, організаційна, фінансово-збутова, непродуктивна. [ 143, с. 276 ].

Створення центрів витрат є засобом деталізації виробничих витрат, їх локалізації за місцями виникнення з метою організації поточного контролю й достовірного калькулювання собівартості продукції.

Центр відповідальності - відокремлені структурні підрозділи підприємства, за якими здійснюється групування витрат на виробництво, і є можливість в одному обліковому процесі поєднати центр виникнення витрат і відповідальність менеджера (відповідальної особи), що контролює собівартість продукції.  Це місце, де виникають правові відносини між учасниками господарського процесу. Центри відповідальності створюються на основі існуючої лінійно-функціональної структури управління на базі функціональних відділів і служб підприємства. На досліджуваних підприємствах такими центрами є майстер технологічної лінії, майстер складського господарства, майстер дільниці пакування, начальник виробництва, начальник ремонтної служби, начальник відділу якості, начальник фінансової служби тощо.

Центри відповідальності поділяються по відношенню до процесу виробництва на основні і функціональні. До перших відносять центри відповідальності, які забезпечують контроль у центрах витрат, до других – які здійснюють контроль у багатьох центрах витрат.

Центри витрат пов'язуються з калькулюванням собівартості продукції (робіт, послуг), а центри відповідальності з управлінням витратами, тому ці поняття виражають різні економічні процеси. В організаційному плані вони можуть співпадати, проте в багатьох випадках центри витрат є дрібнішими підрозділами стосовно до центрів відповідальності.

При цьому в одному центрі витрат може бути один центр відповідальності (керівник структурного підрозділу), або декілька центрів відповідальності, якщо окремі посадові особи призначені відповідальними за раціональне використання ресурсів підприємства (головний механік відповідає за використання основних засобів, проведення ремонтів, наладку устаткування; головний енергетик – за використання усіх видів енергії; майстри – за використання матеріалів тощо). Разом з тим можуть бути випадки, коли відповідальність покладається на одну посадову особу, а об'єктом контролю виступає декілька центрів витрат. Наприклад, начальник цеху відповідає за формування собівартості за всіма дільницями, які входять у склад цеху.

Первинна виробнича одиниця, яка визначена як центр витрат, здійснює власні витрати, може отримувати матеріали й послуги інших центрів, а також передавати їм виготовлені матеріали й послуги. Істотне значення має та обставина, що центри витрат можуть виділятися не тільки в цехах основного й допоміжного виробництва, але й у підрозділах таких сфер функціональної діяльності підприємства, як постачання, збут й управління виробництвом.

Важливими умовами організації формування витрат за центрами витрат є: можливість нормування й установлення завдання на зниження втрат виробництва, а також одержання інформації про фактичну величину витрат за кожним центром витрат.

У залежності від рівня управління виробництвом як самостійний центр витрат можна розглядати як підприємство в цілому, так і його дочірні підприємства, філії, цехи, дільниці, відділи (служби) управління, групи устаткування або машин, робочі місця. Окремі з таких центрів витрат є самостійними госпрозрахунковими підрозділами а,  отже, збігаються з центрами відповідальності. Конкретні переліки центрів витрат й центрів відповідальності повинні розроблятися стосовно до особливостей організації й технології виробництва, структури управління підприємством, внутрішнього економічного механізму підприємства.

В залежності від типу центру витрат й характеру функцій, які він виконує, вирішується питання про статті витрат для планування й контролю. При цьому за первинними виробничими центрами (робочі місця, агрегати, групи верстатів або устаткування тощо) закріплюються в основному прямі витрати: сировина й матеріали, напівфабрикати й комплектуючі вироби, основна заробітна плата працівників й деякі непрямі витрати, що від них залежать. Більш повний перелік витрат – за всіма статтями виробничої собівартості – передбачається для зведених центрів витрат, якими є цехи, виробництва, філії, дочірні підприємства, що виступають як самостійні госпрозрахункові підрозділи.

В залежності від характеру функцій, що виконуються, а також видів виробничих витрат центри витрат поділяються на виробничі і обслуговуючі.  Виробничі виділяються в цехах основного виробництва (прес, група пресів з однаковими параметрами; окремий робітник чи група робітників, що виконують однакову роботу; одна операція чи ряд операцій, що мають однаковий характер) (рис.2.11).

Обслуговуючі – ті, що надають послуги іншим центрам всередині підприємства: електропідстанція, робітнича їдальня тощо.

Перелік витрат кожного центру відповідальності конкретизується в процесі планування виробничої собівартості.

Рис. 2.11. Схема взаємозвязку аналітичного обліку і функціональних центрів відповідальності

Керівники таких центрів, тобто відповідних структурних підрозділів,  несуть відповідальність за економне й раціональне використання ресурсів, передбачених кошторисом, інакше кажучи, бути відповідальними за їх ефективне використання.

Кожна служба (відділ, цех) на СП ТзОВ “Хемосвіт-Луцькхім” повинна мати свій кошторис витрат та здійснювати контроль, спрямований на виявлення можливих відхилень від нього за видами продукції й за місцями виникнення (цех, служба, відділ).

Процес управління витратами повинен сприяти своєчасному виявленню факторів, які вплинули на відхилення від норми, й створенню умов зацікавленості центрів витрат у їх усуненні, а також обґрунтованому розподілу цих відхилень за центрами відповідальності. Важливим питанням є встановлення центрів відповідальності першого рівня, тобто первинних витрат ресурсів, й укрупнених центрів відповідальності другого, третього та інших рівнів.

Структура формування витрат за місцями їх виникнення представлена на рис. 2.12.

Рис. 2.12. Структура формування витрат за місцями їх виникнення на СП ТзОВ “Хемосвіт-Луцькхім”

При дослідженні цього питання заслуговує на увагу організація обліку за центрами відповідальності на ЗАТ СП “Теріхем-Луцьк”.

За кожним центром відповідальності на даному підприємстві закріплені тільки ті витрати, що безпосередньо контролюються даною службою. Наприклад, служби й відділи не можуть нести відповідальності за витрати на опалення й освітлення за відсутності приладів, що реєструють та контролюють ці витрати. Конкретну відповідальність щодо витрат можливо визначити у таких випадках:

- особа має право приймати рішення на одержання ресурсів для здійснення господарської діяльності;

- особа своїми діями може в значній мірі впливати на суму витрат;

- особа своїми прямими діями не може значною мірою впливати на суму витрат, але на неї покладена відповідальність щодо управління особами, які безпосередньо відповідають за використання ресурсів.

У кінцевому рахунку така система формування витрат забезпечує контроль, визначених підприємством для структурних підрозділів співвідношень витрат й доходів.

Контроль за прямими витратами здійснюється шляхом обліку і аналізу відхилень від норм, а за іншими статтями витрат порівняння фактичних витрат з плановими в кінці місяця. Суттєвим є не тільки аналіз відхилень від норм, але і аналіз змін норм, що проводиться для удосконалення виробництва. Використовуючи інформацію про зміни норм і їх причини досліджується  динаміка технічного прогресу і вплив інтенсифікації виробництва на зміну норм витрат.

Управління витратами на виробництво ЗАТ СП “Теріхем-Луцьк” передбачає :

- закріплення всіх елементів витрат на виробництво за функціональними відділами і виробничими підрозділами;

- внутрішній госпрозрахунок, який створює об'єктивну зацікавленість в тому,  щоб не бути винуватцем відхилень;

- наявність розробленої системи санкцій, що застосовується до винуватців відхилень.

Велике значення для забезпечення діяльності центрів витрат і відповідальності за їх витрати на ВАТ “Луцькпластмас” має робота загальногосподарських служб підприємства.

Служба конструктора повинна відповідати за витрати, пов'язані конструкторською підготовкою виробництва. Служба технолога розробляє й переглядає технологічний регламент випуску продукції, норми витрат комплектуючих виробів, сировини й матеріалів, технологічні маршрутні процеси, виписує повідомлення про зміни норм.  Служба технічного контролю виявляє брак продукції, визначає причини, за якими брак вважається виправним або невиправним, проводить аналіз якості продукції. Служба механіка розробляє й переглядає норми втрат допоміжних матеріалів й запасних частин на поточний ремонт, складає графіки й визначає обсяг планово-попереджувальних ремонтів, повідомлення про зміни відповідних норм, проводить  аналіз витрат на утримання устаткування. Головний механік й механіки цеху відповідають за витрати, пов'язані з поточним ремонтом, утриманням й обслуговуванням виробничого устаткування.  Служба енергетика розробляє й переглядає норми втрат палива й енергії на технологічні, виробничі й господарські потреби, виписує повідомлення про зміни цих норм, проводить аналіз відхилень у витратах з енергетичного забезпечення й вживає відповідні заходи щодо зниження норм витрат. Служба постачання здійснює заходи щодо поліпшення всієї системи постачання та складського господарства, нормування запасів, матеріальних цінностей, забезпечення розробки номенклатур-цінників, контролю витрат на придбання і зберігання виробничих запасів. Відділ праці й оплати праці виконує розробку та здійснює перегляд норм, подає на затвердження дані про трудомісткість, розцінки по заробітній платі, виписує повідомлення про зміну норм з праці й заробітної плати, проводить аналіз виявлених відхилень.

Юридичний відділ здійснює контроль за непродуктивними витратами.

Фінансовий відділ розробляє й переглядає нормативи оборотних активів за цехами, відділами й службами підприємства, здійснює аналіз непродуктивних витрат, та співвідношення: витрати —> чистий дохід —> прибуток. Планово-економічний відділ доводить до підрозділів планові показники (кошториси) собівартості, складає планові калькуляції, кошторисні ставки витрат на утримання й експлуатацію устаткування, кошториси цехових витрат.

Бухгалтерія формує витрати за місцями виникнення і відповідальності, розробляє разом з іншими відділами й службами робочі інструкції з формування окремих видів витрат, проводить інструктажі й семінари з працівниками по організації оперативного контролю витрат на виробництво й визначення собівартості продукції.

Всередині кожного центру витрат на ВАТ “Луцькпластмас” аналіз відхилень ведеться в розрізі причин і винуватців. Для організації аналізу комплексних статей в розрізі причин і винуватців необхідно оформляти звичайним документом всі витрати в межах норм і кошторисів, а відхилення – сигнальним документом; проставляти код центру витрат, код центру відповідальності і код причини у всіх документах; поділяти сумарні відхилення від кошторису на документовані і недокументовані в тому числі і причини цього.

При застосуванні принципів госпрозрахунку в організації діяльності загальногосподарських відділів й служб на них покладають обов'язки з нормування, планування й аналізу використання окремих видів ресурсів та надають право приймати необхідні рішення з усунення виявлених відхилень фактичних витрат від нормативних. Повинна бути передбачена система стимулювання працівників служб й відділів як за зниження витрат за цими службами, так і за те, який вплив ці служби здійснюють на відхилення фактичних витрат від нормативних в первинних підрозділах підприємства та яким чином вони сприяють їх усуненню.

Робота будь-якого відділу оцінюється насамперед за рівнем участі, яку він прийняв у досягненні кінцевих результатів роботи підприємства, їх робота в даному напрямку характеризується тим, наскільки чітко організований контроль за показниками собівартості та як вони сприяють її зниженню.

Для контролю і аналізу відхилень на підприємствах з переробки пластмаси зокрема на ВАТ “Луцькпластмас” доцільно розробити класифікатор можливих причин  і можливих винуватців відхилень (табл. 2.6).

Таблиця 2.6

Класифікатор причин відхилень

Величина відхилення  

Виявлення причини відхилення

Центр відповідальності,

що визначає причини відхилень

Код центру відпові-

дальності

Центр

відпові-

дальності-

винна особа

Код

центру

відпові-

дальності

(винної

особи)

Кожному відхиленню присвоюється пятизначний код: перші три цифри - код відповідального за проставлення шифру причини, останні дві цифри - код винуватця відхилень. Коди відхилень проставляються в додаткових лімітно-забірних картках. Таким чином появляється  можливість контролю причин відхилень в момент їх виникнення.

Матеріали, отримані зі складу за лімітно-забірними картами, але не використані до кінця звітного періоду повертаються на склад (це фіксується в накладній на внутрішнє переміщення матеріалів). Готову продукцію після приймання відділом технічного контролю здають на склад. При цьому оформляється первинний документ, що засвідчує випуск продукції.

Всі первинні документи щоденно передаються в бухгалтерію, де на їх основі складаються оперативні зведення (табл. 2.7).

Пропонується використати такі зведення для збору оперативної інформації на ВАТ“Луцькпластмас”.

Таблиця 2.7

Оперативна інформація  про відхилення від норм витрат матеріалів

Назва продукціі

Планова потреба в сировині і матеріалах за нормами

Фактична витрата матеріалів

Інформація про відхилення  за період

Номенклатурний №  матеріалу

Ціна матеріалу, грн..

Одиниця виміру

Кількість

Сума, грн..

Номенклатурний №  матеріалу

Ціна матеріалу, грн..

Одиниця виміру

Кількість

Сума, грн..

Ціна матеріалу, грн..

Кількість

Сума, грн..

При аналізі відхилень управлінці вирішують специфічне завдання – не тільки визначити значення і причину відхилення, але і виробити рекомендації щодо його усунення (якщо воно небажане) або щодо його посилення (якщо воно сприятливе). Розрахунок відхилень використовується не тільки для оцінки поточної діяльності підприємства, він може застосовуватися для аналізу довгострокових стратегічних програм розвитку підприємства, пов'язаних з інвестуванням.

Прагнення підприємств отримати високі прибутки здійснюється не тільки на стадії оцінки фактичної собівартості реалізованої продукції, а значно раніше починаючи з витрат виробничих ресурсів на випуск продукції. Даючи таке визначення будемо спиратися на позицію Зудиліна А.П., який вважає, що метою контролю на даному етапі є не документування відхилень від стандартів (норм), а недопущення цих відхилень [71, с. 158].

Таке визначення в подальшому доповнюється тезою про те суть контролю витрат ресурсів полягає в співставленні фактичних витрат ресурсів виробництва в натуральних вимірниках із стандартами цих витрат на виконаний обсяг робіт безпосередньо на робочих місцях. Дане співставлення проводиться виконавцями робіт по виготовленню продукції. І хоча завдання контролю полягає перш за все в тому, щоб не допустити відхилень в витратах виробничих ресурсів, відхилення все-таки виникають. Такі відхилення слід аналізувати своєчасно і швидко. Щоденно відхилення повинні подаватися відповідальною особою на початок наступного дня. Щотижнева інформація про відхилення надходить на перший день наступного тижня. Аналіз щомісячних відхилень повинен займати перше місце серед термінових робіт в кінці кожного місяця.

Аналіз відхилень має практичну цінність, а не проводиться для “історичного” інтересу.

Ефективний аналіз відхилень включає в себе три етапи:

– виявлення відхилень і встановлення їх розміру як натуральних вимірниках так і в грошовій оцінці;

– встановлення причин, що викликали ці відхилення;

– розподіл відповідальності.

Якщо аналіз буде включати в себе тільки перших два етапи, то його ефективність, як важливого елементу управління суттєво знизиться. Тому ми вважаємо за необхідне запрводження системи, що визначає відповідальність як посадових осіб, так і відповідальних за центр витрат з відображенням цих положень в наказі про облікову політику.

Враховуючи вище викладене можна зробити такі висновки.

Організація обліку за центрами відповідальності:

- здійснюється  на підприємствах, що діють як єдине ціле;

- функціонує паралельно з традиційною системою бухгалтерського обліку;

- впроваджується тільки при умові, що на підприємстві чітко визначені сфери відповідальності і конкретизована відповідальність менеджерів за статті витрат.

Система обліку за центрами відповідальності доцільно організувати з врахуванням таких основних принципів:

- визначення межі  контрольованих статей витрат, на величину яких може впливати менеджер;

- персоніфікація облікових документів, тобто введення до складу реквізитів документу прізвища,  імені, по-батькові працівника що відповідає за конкретні статті витрат;

- ввести в обов’язки менеджера центру відповідальності складання кошторисів на визначений період і подання звітності про фактичні витрати в розрізі статей витрат.

Внутрішня звітність центрів відповідальності повинна відповідати наступним вимогам:

- бути настільки оперативною, щоб впливати на динаміку результатів діяльності центру витрат;

- містити інформацію про відхилення від плану і надавати можливість прямого доступу до цієї інформації для аналізу відхилень;

- зміст звітності повинен персональній відповідальності менеджера за прийняття рішень.

Специфіка звітності, інструментів і методів, що застосовуються в системі обліку і звітності центрів відповідальності залежить від того, який статус даного центру відповідальності.

ВИСНОВКИ

На основі проведеного дослідження теми курсової роботи, вивчення й узагальнення вітчизняного і зарубіжного досвіду зроблені висновки  згідно з поставленою метою та завданнями дослідження.

1. В умовах ринкової економіки під собівартістю слід розуміти суму всіх явних витрат, пов’язаних із ризиковим характером процесу виробництва. В бухгалтерському тлумаченні собівартість – це вартісна оцінка ресурсів, які використовуються для виробництва і реалізації продукції з метою отримання економічної вигоди.

2. Важливим показником підвищення ефективності виробництва є зниження собівартості продукції. Щоб визначити шляхи зниження собівартості продукту, необхідно знати структуру витрат, вплив особливостей хімічного виробництва на собівартість. Це дає змогу аналізувати тенденції в змінах статей собівартості з метою прийняття управлінських рішень.

3. Упровадження управлінського обліку забезпечує базу для точного розрахунку виробничих витрат, надає діючий інструментарій для вдосконалення управління собівартістю продукції. Обґрунтовано позицію щодо системного підходу до управління собівартістю продукції. На основі цього автором розроблено концепцію управління собівартістю, яка передбачає комплексний підхід до дослідження і впливу на собівартість.

4. Метод обліку витрат і калькулювання є єдиним процесом виміру, бухгалтерського відображення витрат виробництва і визначення собівартості виробів чи робіт. Слід відзначити  неодностайність думок учених - економістів щодо класифікації цих методів. Методом обліку витрат на виробництво і калькулювання собівартості продукції в хімічній промисловості дисертант вважає сукупність способів документування і відображення виробничих витрат, які забезпечують визначення фактичної собівартості продукції, а також віднесення витрат на одиницю продукції.

5. Система нормативного обліку і оперативного контролю витрат виробництва грунтується на нормативних витратах ресурсів. Результати дослідження окремих методів показали, що виявлення і систематизація відхилень від норм і нормативів, а також вплив на відхилення досягається за допомогою нормативного методу обліку витрат. Ефективне застосування норм в управлінні виробництвом пластмасових виробів вимагає створення нормативного господарства.

6. У роботі розглянуто прикладне значення системи директ-костингу. Дисертантом обґрунтовано доцільність застосування методу обрахунку неповної (зрізаної) собівартості. Використовуючи директ-костинг підприємства, які займаються виробництвом виробів з пластмас, вирішують такі управлінські завдання, як оптимізація асортименту продукції, що випускається за наявності вузьких місць; доцільність прийняття додаткового замовлення за цінами, нижчими ніж звичайні, виробництво комплектуючих на підприємстві чи придбання на стороні, визначення оптимального розміру партії виробів, вибір чи заміна обладнання та інше.

7. Важливим для управління собівартістю продукції є методика обліку витрат і калькулювання за центрами витрат та центрами відповідальності. Центр витрат пов'язується з калькулюванням собівартості продукції, а центри відповідальності – з управлінням витратами, тому ці поняття виражають різні економічні процеси. Всередині кожного центру витрат аналіз відхилень доцільно вести в розрізі причин і винуватців. Це дає змогу виробити рекомендації щодо усунення відхилень (якщо воно небажане) або щодо його посилення (якщо воно сприятливе).

8. У системі управління підприємством важливе місце відводиться аналізу собівартості продукції. Аналізуючи собівартість, необхідно вивчати причини відхилення фактичних витрат від планових у розрізі статей та за окремими видами і групами продукції; здійснювати пошук резервів зниження собівартості продукції; перевіряти обґрунтованість прийнятих управлінських рішень щодо собівартості продукції. Автором запропоновано комплекс заходів для оперативного керування собівартістю в цеху, на виробничих дільницях шляхом  проведення групування відхилень від норм і зміни норм за місцями виникнення, причинами й винуватцями.

9. Основою економіко-математичного моделювання є математична модель – схематична  уява економічного явища чи процесу як результату наукової абстракції характерних ознак економічного життя і механізму його управління. На прикладі підприємства, яке займається виготовленням плівки, розроблено економіко-математичну модель оптимальної виробничої програми  при мінімальних витратах і максимальних прибутках в умовах асортиментності продукції.

10. Зростання обсягу виробництва продукції приводить до зниження її собівартості за рахунок постійних витрат та отримання підприємством додаткового прибутку. Ця закономірність покладена в основу аналізу залежності витрат і прибутку від обсягу виробництва. Аналіз порогу рентабельності є зручним інструментом короткострокових розрахунків ефективності.


СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ  ДЖЕРЕЛ

  1.  Ансофф И. Стратегическое управление. сокр. пер. с англ.; Науч. ред. и авт. предисл. Л. И. Евенко. – М.: Экономика, 1989. – 519 с.
  2.  Аналіз вигод і витрат =  Benefit cost analysis guide. – К.: Основи, 2000. – 176 с.
  3.  Аксененко А. Ф. Информационное обеспечение экономического анализа. – М.: Финансы, 1978. – 80 с.
  4.  Аксененко А. Ф. и др. Внутрихозяйственный расчет: ответственность и оценка результатов / А. Ф. Аксененко, В. В. Новиков, С. И. Полякова. – М.: Экономика, 1988. – 239с.
  5.  Аксененко А. Ф. Микроанализ и оценка внутрихозяйственных резервов. – М.: Финансы, 1980.  – 127 с.
  6.  Баканов М. И., Шеремет А. Д. Теория анализа хозяйственной                            деятельности: Учеб. – 2-е изд., доп. – М.: Финансы и статистика, 1987. – 287 с.
  7.  Баканов М. И., Шеремет А. Д. Теория экономического анализа: Учеб. – 3-е изд., перераб. – М.: Финансы и статистика, 1995. – 288 с.: ил.
  8.  Балабанов И. Т. Финансовый анализ и планирование хозяйствующего субъекта. – 2-е изд., доп. – М.: Финансы и статистика, 2000. – 208 с.: ил.
  9.  Басманов И. А. Теоретические основы учета и калькулирования себестоимости промышленной продукции /Под ред. В. А. Новака. - М.: Финансы, 1970. – 167 с.
  10.  Белобородова В. А. Бухгалтерский учет с основами экономического анализа: Учебник. – М.: Финансы и статистика, 1982. – 352 с.: ил.
  11.  Белых Л. П., Федотова М. А. Реструктуризация предприятия: Учеб. пособие для вузов. – М.: ЮНИТИ–ДАНА, 2001. – 399 с.
  12.  Білоусова І. Проблеми розвитку управлінського обліку в Україні // Бухгалтерський облік і аудит. – 2001. – №2. – С. 39–44.
  13.  Бир С. Наука управления /Пер. с англ. - М.: Энергия, 1971. – 112 с.: ил.
  14.  Бланк И. А. Управление активами. – К.: Ника–Центр, Эльга, 2002. – 720 с.
  15.  Блауг Марк. Економічна теорія в ретроспективі / Пер. з англ. І. Дзюб. – К.: Вид-во Соломії Павличко “Основи”, 2001. - 670 с.
  16.   Бородкін О. Внутрішньогосподарський (управлінський) облік: концепція і організація // Бухгалтерський облік і аудит. – 2001. – №2. – С. 45–53.
  17.  Бородкин А. С. Проблемы учета в управлении научно-техническим прогрессом. – М.: Финансы, 1980. – 160 с.
  18.  Бородкін О. Про формування і облік собівартості продукції за ринкових умов // Бухгалтерський облік і аудит. – 2002. – №3. – С. 32–41.
  19.   Бородкин А. С., Топоров В. А. Нормативный учет и себестоимость промышленной продукции. – К.: Техника, 1990. – 152 с.
  20.  Бородкин А. С. Учет издержек производства в системе  хозяйственного расчета. – К.: Вища шк., 1975. – 233 с.
  21.  Бороненкова С. А. Управленческий анализ: Учеб. пособие. – М.: Финансы и статистика, 2002. – 384 с.: ил.
  22.  Бортников А. П. Нормативный учёт затрат на производство. – М.: Финансы и статистика, 1982. – 64 с.
  23.  Бутинець Ф. Ф. та ін. Бухгалтерський управлінський облік. – Житомир, 2000. – 448 с.
  24.  Бухгалтерский учет: Учебник / А. С. Бакаев, П. С. Безруких, Н. Д. Врублевский  и др.; Под ред. П. С. Безруких. – 4-е изд., перераб. и доп. – М.: Бухгалтерский учет, 2002. – 719 с.
  25.  Бургер А. Содержание и методы управления расходами // Бухгалтерский учет. – 1996.  – №5.  – С. 64 – 66.
  26.  Бычкова С. М., Лебедева Н. В. Новый подход к калькуляции себестоимости: опыт развитых стран // Бухгалтерский учет. – 1996. – №5.  – С. 67 – 70.
  27.  Ван Хорн Дж. К. Основы управления финансами / Пер. с англ.; Гл. ред. серии Я. В. Соколов. – М.: Финансы и статистика, 1996. – 398 с. ил.
  28.  Вакуленко Т. Г., Фомина Л. Ф. Анализ бухгалтерской (финансовой) отчетности для принятия управленческих решений. – СПб.: Изд. дом Герда, 2003. – 288 с.
  29.  Вахрушина М. А. Внутрипроизводственный учет и отчетность. Сегментарный учет и отчетность. Росийская практика: проблемы и перспективы. – М.: АКДИ “Экономика и жизнь”, 2000. – 192 с.
  30.  Вахрушина М. А. Бухгалтерский управленческий учёт: Учеб. для вузов. 2-е изд., доп. и пер. – М.: ИКФ Омега–Л; Высш. шк., 2002. – 528 с.
  31.  Вахрушина М. А. Бухгалтерский управленческий учет: Учеб. для студентов вузов, обучающихся по экон. специальностям / М. А. Вахрушина. –  3-е изд., доп. и перераб. – М.: Омега – Л, 2004. –576 с.
  32.  Вахрушина М. А. Управленческий анализ. – М.: Омега – Л, 2004. – 432 с.
  33.  Велш Г. А., Шорт Деніел Г. Основи фінансового обліку / Пер. з англ. О. Мінін, О. Ткач. – К.: Основи, 1999. – 943 с.
  34.  Вашків П. П. та ін. Статистика підприємництва: Навч. посіб. – К.: Слобожанщина, 1999. – 600 с.
  35.  Виханский О. С. Стратегическое управление: Учеб. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: Гардарики, 2000. – 296 с.
  36.  Врублевский Н. Д., Крылов М. Ф. Совершенствование нормативного учета. – М.: Финансы и статистика, 1987. – 103 с.: ил.
  37.  Врублевский Н. Д. Учет затрат на химических предприятиях // Бухгалтерский учет. – 2000. – №9. – С. 30 – 36.
  38.  Врублевский Н. Д. Управленческий учет издержек производства: теория и практика. – М.: Финансы и статистика, 2002. – 352 с.: ил.
  39.  Гадзевич О. І. Основи економічного аналізу і діагностики фінансово–господарської діяльності підприємств: Навч. посіб. – К.: Кондор, 2004. – 180 с.
  40.  Гальчинський А. С., Єщенко П. С., Палкін Ю. І. Основи економічних знань: Навч. посіб. – К.: Вища шк., 1998. – 554 с.: іл.
  41.  Гаррингтон Эмерсон. Двенадцать принципов производительности / Пер. на русск. А. И. Ромма. – 1930, 187с.
  42.  Гарифуллин К. М. Учет и калькулирование в автоматизированной подсистеме управления себестоимостью. – Изд-во Казанск. ун-та, 1986. – 237 с.
  43.  Гильде Э. К. Модели организации нормативного учёта в промышленности. – М., Финансы, 1970.
  44.  Глущенко В. В., Глущенко И. И. Исследование систем управления: Социол. и экон. исслед.; Прогноз и планир. исслед. – Железнодорожный: Крылья, 2000. – 415 с.
  45.  Гнилицька Л. Проблеми впровадження управлінського обліку на підприємствах України // Бухгалтерський облік і аудит. – 2001. – №9. – С. 39 – 42.
  46.  Голиков А. П. Экономико-математическое моделирование мирохозяйст-венных процессов / Учеб. Пособие. – Х.: ХНУ, 2003. – 104 с.
  47.  Голов С. Ф. Управлінський облік: Підруч. – К.: Лібра, 2003. – 704 с.
  48.  Гончаров В. В. Руководство для высшего упраленческого персонала: В 2-х т. – М.: МНИИПУ, 1998.
  49.  Грещак М. Г., Коцюба О. С. Управління витратами: Навч.- метод. посіб. для самост. вивч. дисц. – К.: КНЕУ, 2002. – 131 с.
  50.  Гуцайлюк З. Ще раз про місце і роль управлінського обліку в інформаційній системі господарюючих суб'єктів // Бухгалтерський облік і аудит. – 2004. – №11. – С. 45–49.
  51.  Дженстер, Пер, Хасси, Девид. Анализ сильных  и слабых сторон компании: определение стратегических возможностей / Пер. с англ. – М.: Изд. дом “Вильямс”, 2003. – 368 с.: ил.
  52.  Додонов А. А. Об учете затрат на производство // Бухгалтерский учет. – 1993. – №2.  – С. 33–36.
  53.  Друри К. Введение в управленческий и производственный учёт: Учеб. пособие /Пер. с англ.; Под ред. Н. Д. Эриашвили. – 3-е изд., перераб. и доп. – М.: Аудит: ЮНИТИ, 1998. – 774 с.: ил.
  54.  Друри К.  Учет затрат методом стандарт-кост / Пер. с англ. Под ред. Н. Д. Эриашвили. – М.: Аудит: ЮНИТИ, 1998. – 224 с.
  55.  Друри К. Управленческий и производственний учет: Учеб. / Пер. с англ. – М.: ЮНИТИ–ДАНА, 2002. – 1071 с.
  56.  Друкер Питер Ф. Задачи менеджмента в ХХІ веке: Учеб. пособие. / Пер. с англ.:– М.: Изд. дом “Вильямс”, 2001. – 272 с. : ил.
  57.  Економіка підприємства: Навч. посіб. / А. В. Шегда, Т. М. Литвиненко, М. П. Нахаба та ін.; За ред. А. В. Шегди. – 2-ге вид., стер. – К.: Знання– Прес, 2002. – 335 с.
  58.  Економічний аналіз: Навч. посіб. / М. А. Болюх, В. З. Бурчевський, М. І. Горбаток; За ред. акад. НАНУ, проф. М. Г. Чумаченка. – К.: КНЕУ, 2001. – 540 с.
  59.  Економічна енциклопедія: У 3-х т. / Редкол.: С. В. Мочерний (відп. ред.) та ін. – К.: Вид. центр “Академія”, 2002. – 952 с.
  60.  Економічна теорія: Політекономія: Підруч. / За ред. В. Д. Базилевича. – К.: Знання–Прес, 2001. – 581 с.
  61.  Эддоус М., Стенсфилд Р.  Методы принятия решений / Пер  с англ.; Под ред. чл.-кор. РАН И. И. Елисеевой. – М.: Аудит: ЮНИТИ, 1997. – 590 с.
  62.  Экономический анализ хозяйственной деятельности предприятий и обьединений: Учеб. / Под ред. С. Б. Барнгольц и Г. М. Тация. – 3-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 1986. – 407 с.: ил.
  63.  Экономика предприятия: Учеб. для вузов / Л. Я. Аврашков, В. В. Адамчук, О. В. Антонова и др.; Под ред. проф. В. Я. Горфинкеля, проф. В. А. Швандара. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: Банки и биржи, ЮНИТИ, 1998. – 742 с.
  64.  Экономика, организация и планирование производства в химической промышленности: Учеб. для техникумов / А. П. Прокофьев, М. М. Никифорова, В. И. Слепых, Н. А. Нещетный. – М.: Химия, 1986. – 256 с.
  65.  Экономика химической промышленности капиталистических стран: Справ. изд. / А. Г.Дедов, Н. А. Устинова, Л. И. Сафонова и др. – М.: Химия, 1989. – 400 с.
  66.  Экономика химической промышленности: Учеб. для вузов  / В. Л. Клименко,  П. П. Табурчак, С. Н. Иванова и др.; Под ред. В. Л. Клименко. – Л.: Химия, 1990. – 288 с.: ил.
  67.  Энтони Р., Рис Дж. Учет: ситуации и примеры /Пер. с англ.; Под ред. и с предисл. А. М. Петрачкова. – М.: Финансы и статистика, 1993. – 560 с.: ил.
  68.  Загородній А. Г., Вознюк Г. Л., Патрин Г. О. Облік і аудит: Термінологічний словник. – Львів: Центр Європи, 2002. – 671 с.
  69.  Закон України “Про бухгалтерський облік і фінансову звітність  в Україні”, затверджений ВРУ 16.07.1999. – № 996–ХІV.
  70.  Зверенчук Л. Ф. Учет готовой продукции и ее реализации. – М.: Финансы и статистика, 1986. – 78 с.
  71.  Зудилин А. П. Анализ хозяйственной деятельности предприятий развитых капиталистических стран: Учеб. пособие. – М.: Изд-во УДН, 1986. – 194 с.
  72.  Івахненко В. М. та ін. Економічний аналіз: Навч.-метод. посіб. для самостійного вивчення дисципліни / В. М. Івахненко, М. І. Горбаток, В. С. Льовочкін. – К.: КНЕУ, 1999. – 176 с.: табл.
  73.  Ивашкевич В. Б. Бухгалтерский управленческий учет: Учеб. для вузов. – М.: Экономистъ, 2003. – 618 с.
  74.  Индукаев В. П. Организация оперативного учета и контроля  издержек производства. – М.: Финансы и статистика, 1986. – 143 с.: ил.
  75.  Каледин В. Е. Учет расходов на содержание и эксплуатацию оборудования. – М.: Финансы, 1975. – 65 с.
  76.  Карпова Т. П. Управленческий учет: Учеб. для вузов. – М.: ЮНИТИ, 2000. – 350 с.
  77.  Карпова Т. П. Бухгалтерский управленческий учет производства: концепция совершенствования: Автореф. дис. …д-ра. экон. наук. – Москва, 2004. – 350с.
  78.  Кашаев А. Н. Производственный учет в условиях рынка // Бухгалтерский учет. – 1994. – №8.  – С. 52–56.
  79.  Кашаев А. Н. Организация бухгалтерского учета в производственных объединениях. – М.: Финансы и статистика, 1986. – 192 с.
  80.  Керимов В. Э., Петрище Ф. А., Селиванов П. В., Керимов Э. Э. Методы управления затратами и качеством продукции: Учеб. пособие. – М.: Изд.-книготорговый центр “Маркетинг”, 2002. – 108 с.
  81.  Кимизука Йоширо. Учет затрат и калькулирование себестоимости в Японии // Бухгалтерский учет. – 1997. – №10.  – С. 82–83.
  82.  Кини Р. Л. Райфа Х. Принятие решений при многих критериях: предпочтения и замещения. – М.: Радио и связь, 1981. – 358 с.
  83.  Кинг У., Клиланд Д. Стратегическое планирование и хозяйственная политика / Пер. с англ.; Под ред. Г. Б. Кочеткова. – М.: Прогресс, 1982. – 397 с.
  84.  Кирсанов В. Д., Калинина  В. И., Валуев Б. И. и др. Учет и контроль затрат на производство в объединениях легкой промышленности. – М.: Легкая и пищевая промышленность, 1982. – 224 с.: ил.
  85.  Козлова Е. П. и др. Бухгалтерский учет в организациях / Е. П. Козлова, Т. Н. Бабченко, Е. Н. Галанина. – М.: Финансы и статистика, 2000. – 717 с.
  86.  Контролинг как инструмент управления предприятием / Е. А. Ананькина, С. В. Данилочкин, Н. Г. Данилочкина  и др. / Под ред. Н. Г. Данилочкиной. – М.: ЮНИТИ, 2002. – 279 с.
  87.  Копин В. А., Макаров В. Л., Ростовцев А. М.  Обработка изделий из пластмасс. – М.: Химия, 1988. – 176 с.
  88.  Коробов М. Я. Фінансово-економічний аналіз діяльності підприємств: Навч. посіб. – 2-е вид., стер. – К.: Знання, 2001. – 379 с.
  89.  Котляров С. А. Управление затратами. – СПб.: Питер, 2001. – 160 с.: ил.
  90.  Кулинич Е. Н. Эконометрия. – М.: Финансы и статистика, 1999. – 304 с.
  91.  Кулинич М. Б., Бегун С. І. Місце системи обліку і контролю собівартості продукції в управлінні витратами підприємства // Наук. Вісн. ВДУ ім. Лесі Українки. Економічні науки. – 2003. – №7. – С. 20–25.
  92.  Кулинич М. Б., Михайлюк В. О. Про оптимальну виробничу програму при мінімальних витратах і максимальних прибутках в умовах асортиментності продукції // Матеріали міжнар. наук.-практ. конф. “Дні науки 2005”. Т. 14. Математичні методи в економіці. – Д.: Наука і освіта, 2005. – С. 44–47.
  93.  Кулинич М. Б. Роль собівартості продукції в системі менеджменту // Зб. доповідей учасників ІІІ наук. Конф., присвяченої пам’яті д.е.н., проф. О. С. Бородкіна. – Київ, 2005. – С. 161–165.
  94.  Кулинич М. Б. Собівартість продукції в інформаційній обліковій системі підприємства // Матеріали міжнар. наук.-практ. конф. “Реформування фінансово-кредитної системи і стимулювання економічного зростання”. – Луцьк, 2004. – С. 223–224.
  95.  Кулинич М. Б. Сутність управлінського аналізу і його місце в системі управління підприємством // Наук. праці Кіровоград. нац. технічн. ун-ту: Економічні науки. – Вип. 7. – Ч. І. – Кіровоград: КНТУ, 2005. – С. 360–364.
  96.  Кулинич М. Б. Сучасний стан обслуговування і модернізації основних засобів в умовах ринкової економіки // Наук. вісн. Волин. держ. ун-ту імені Лесі Українки. Економічні науки. – 2001. – №4. – С. 307–309.
  97.  Кулинич М. Б. Формування нових стратегій управління витратами  // Наук. записки Нац. ун-ту “Острозька академія”, сер. “Економіка”. – Вип. 5. – 2003. – С.159–167.
  98.   Кулинич М. Б. Управлінська звітність – важливий об’єкт управлінського обліку // Матеріали ІІ міжнар. наук.-практ. конф. “Фінансово-кредитне стимулювання економічного зростання”. – Луцьк, 2005. – С. 301–302.
  99.  Куракина Ю. Г. Управление издержками на предприятии // Бухгалтерский учет. – 1992. – №12.  – С. 19–20.
  100.  Ластовецький В. С. Виробничо–комерційний облік і внутрішньо-господарська (управлінська) звітність за центрами витрат і відповідальності. – Чернівці: Місто, 2003. – 156 с.
  101.  Ластовецький В. С. Чи можна удосконалювати те, чого немає (критична думка вченого) // Бухгалтерський облік і аудит. – 2003. – №3. – С. 63–64.
  102.  Ластовецький В. С. Який вид обліку не є управлінським? // Бухгалтерський облік і аудит. – 2003. – №4. – С. 40–44.
  103.  Левин В. С. Контроль за использованием материалов в производстве. – М.: Финансы и статистика, 1984. – 96 с.
  104.  Лень В. С. Управлінський облік: Навч. посіб. – К.: Знання–Прес, 2003. – 287 с. – (Вища освіта ХХІ століття).
  105.  Маккей Харви.   Как уцелеть среди акул: (опередить конкурентов в умении продавать, руководить, стимулировать, заключать сделки) / Х. Маккей. Деловая стратегия: (Концепция, содержание, символы) / Пер. с англ. Б. Карлоф. – Уфа: Акад. менеджмента; М.: Экономика, 1993. – 367 с.
  106.  Маркс К., Енгельс Ф. Твори. — 2-ге вид. — Т. 26. — Ч. З.
  107.  Менеджмент для магистров: Учеб. пособие / Под ред. д-ра экон. наук, проф. А. А. Епифанова, д-ра экон. наук, проф. С. Н. Козьменко. – Сумы: ИТД “Универсальная книга”, 2003. – 762 с.
  108.  Методичні рекомендації по формуванню собівартості продукції (робіт, послуг) в промисловості від 2.02.2001 №47. – К.: КДІЕХП, 2001. – 140 с.
  109.   Мизиковский Е. А. Нормативный учет себестоимости продукции вспомогательных производств. – М.: Финансы и статистика, 1987. – 199 с.
  110.  Михалкевич А. П., Белый И. Н. Калькуляция себестоимости продукции в АПК. Учеб. для вузов. – Минск.: ООО “Мисанта”, 1999. – 199 с.
  111.  Мних Є. В.  Економічний аналіз: – К.: Центр навч. л-ри, 2003. – 412 с.
  112.  Многослойные полимерные и комбинированные пленки. Исследование по разработке методов переработки смешанных отходов /Н. В. Шеваленко, Л. В. Матушко // Хімічна промисловість України. – 2003. – №5. – С. 28
  113.  Моисеев Н. Н. Математические задачи системного анализа. – М.: Наука, 1981. – 521 с.
  114.  Моссаковський В. Види обліку в сучасних умовах  та їх обґрунтування // Бухгалтерський облік і аудит. – 2002. – №6. – С. 22–29.
  115.  Моссаковський В. Система контролю витрат виробництва за сучасних умов // Бухгалтерський облік і аудит. – 2002. – №9. – С. 29–34.
  116.  Нападовська Л. В. Управлінський облік: Монографія. – Дніпропетровськ: Наука і освіта, 2000. – 450 с.
  117.  Нападовська Л. В. Формування нової парадигми вітчизняної системи обліку // Економіка України. – 2003. – № 6. – С. 37–44.
  118.  Нападовська Л. В. Методологічні засади управлінського обліку // Бухгалтерський облік і аудит. – 2004. – №4. – С. 26–30.
  119.  Нападовська Л. В. Управлінський облік: Підруч. для студ. вищ. навч. закл. – К.: Книга, 2004. – 544 с.
  120.  Нарибаев К. Н. Организация бухгалтерского учета в США. – М.: Финансы, 1979. – 152 с.
  121.  Наука и искусство принятия управленческих решений / В. А. Беспалов. – К.: Вища шк. Головное изд-во, 1985. – 135 с.
  122.  Нидлз Б., Андерсен Х., Колдуэлл Д. Принципы бухгалтерского учета / Пер. с англ.; Под ред. Я. В. Соколова. – М.: Финансы и статистика, 1993. – 496 с.
  123.  Николаева О. Е., Шишкова Т. В. Управленческий учет. 2-е изд., испр. и дополн. – М.: Эдиториал УРСС, 2001. – 336 с.
  124.  Николаева С. А. Особенности учета затрат в условиях рынка: система “директ-костинг”: Теория и практика. – М.: Финансы и статистика, 1993. – 128 с.: ил.
  125.  Николаева С. А. Управленческий учет: проблемы адаптации к российской теории и практике // Бухгалтерский учет. – 1996. – №3.  – С. 47–51.
  126.  Николаева С. А. Формирование себестоимости в современных условиях // Бухгалтерский учет. – 1997. – №11. – С. 60–64.
  127.   Новиченко П. П., Рендухов И. М. Учет затрат на производство в промышленности. – М.: Финансы и статистика, 1981. – 144 с.
  128.  Новиченко П. П. Учет и калькулирование себестоимости продукции в важнейших отраслях промышленности. – М.: Экономика, 1970. – 215 с.
  129.  Нормативный учет затрат на производство: Сб. статей /Под ред. П. С. Безруких и Н. Н. Иванова. – М.: Финансы, 1972.
  130.  Обэр-Крие Дж. Управление предприятием / Пер. с фр. – М.: Сирин, 1998. – 257 с.
  131.  Оленев Б. А. Мордкович Е. М., Калошин В. Ф. Проектирование производств по переработке  пластических масс. – М.: Химия, 1982. – 256 с.: ил.
  132.  Основи економічної теорії / За ред. В. А. Предборського. – К.: Кондор, 2002. – 621 с.
  133.  Основи економічної теорії: політекономічний аспект: Підруч. Г. Н. Климко, В. П. Нестеренко, Л. О. Каніщенко та ін.; За ред. Г. Н. Климка, В. П. Нестеренка. – 2-ге вид., перероб. і доп. – К.: Вища шк. – Знання, 1997. – 743 с.: іл.
  134.  Палий В. Ф. Основы калькулирования. – М.: Финансы и статистика, 1987. – 288 с.: ил.
  135.  Палий В. Ф. Организация управленческого учета. – М.: Бератор–Пресс, 2003. – 224 с.
  136.  Пашигорева Г. И., Савченко О. С. Системы управленческого учета и анализа.– СПб.: Питер, 2003. – 176 с.: ил.
  137.  Петрова В. И. Системный анализ себестоимости. – М.: Финансы и статистика, 1986. – 175 с.: ил.
  138.  Пискарев А. А. Нормирование расхода пластмасс в производствах их преработки. – М.: Химия, 1989. – 96 с.: ил.   
  139.  Планирование и учет издержек производства в химической промышленности /Под ред. М. Г. Ширина и В. К. Андреева. – М.: Химия, 1977. –
  140.  Політична економія: Навч. посібник / К. Т. Кривенко, В. С. Савчук, О. О. Бєляєв та ін.; За ред. д-ра екон. наук, проф. К. Т. Кривенка. – К.: КНЕУ, 2001. – 508 с.
  141.  Пушкар М. С. Контролінг: Монографія. – Т.: ТАНГ, 1997. – 146 с.
  142.  Пушкар М.С. Розробка систем обліку: Навч. посіб. – Т.: Карт-бланш, 2003. – 198 с.
  143.  Пушкар М. С. Тенденції та закономірності розвитку бухгалтерського обліку в Україні (теоретико-методологічні аспекти): Монографія. – Т.: Економічна думка, 1999. – 421 с.
  144.  Пушкар М. С.Управлінський облік: Навч. посіб. для студ. екон. вузів та фак. України. – 3-тє вид., стер. – Т.: Карт-бланш, 1997. – 163 с.
  145.  Пушкар М. С. Філософія обліку. – Т.: Карт-бланш, 2002. – 157 с.
  146.  Пушкар М. С. Фінансовий облік: Підруч. – Т.: Карт-бланш, 2002. – 628 с.
  147.  Развитие химического комплекса Украины. Повышение роли работодателей /Хімічна промисловість України. – 2003. – № 1. – С. 4 - 6
  148.  Рашитов Р. С. Логико-математическое моделирование в бухгалтерском учете. – М.: Финансы, 1979. – 128 с.
  149.  Ру Д., Сулье Д. Управління / Пер. з фр. – К.: Основи, 1995. – 448 с.
  150.  Савицкая Г. В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия: Учеб. пособие для студ. высш. учеб. заведений, обучающихся по экон. спец. и направлениям. – 2-е  изд., перераб. и доп. – Минск: Экоперспектива, 1998. – 498 с.      
  151.  Савицкая Г. В. Методика комплексного анализа хозяйственной деятельности: Краткий курс. – 2-е изд., испр. – М.: ИНФРА–М, 2003. – 303 с.
  152.  Самигуллин А. А. Моделирование в системе управленческого учета // Бухгалтерский учет – 1995. – №5.  – С. 43–45.
  153.  Слабинский В. Т. Попроцессный учет и анализ затрат на производство. – М.: Финансы и статистика, 1982. – 144 с.
  154.  Слуцкин М. Л.  Управленческий анализ. – СПб.: Питер, 2002. – 144 с.: ил.
  155.  Соколов Л. В. Бухгалтерский учёт: от истоков до наших дней: Учеб. пособие для студ. экон. спец. высш. учеб. заведений. – М.: Аудит: ЮНИТИ, 1996. – 638 с.
  156.  Сопко В. В. и др. Нормативный метод планирования и учета в пищевой промышленности /В. В. Сопко, А. М. Герасимович, М. С. Игнатенко. – К.: Урожай, 1990. – 160 с.
  157.  Сопко В. В. Бухгалтерський облік: Навч. посіб.– 3-тє вид., перероб. і доп. – К.: КНЕУ, 2002. – 578 с.
  158.  Сопко В. В., Сопко В. В. Концептуальні засади бухгалтерського обліку в ринковому середовищі // Вісник Терноп. академії народного господарства. Вип. 3. – Т.: Економічна думка, 2002. – С. 145–148.
  159.  Статистичний довідник “Україна у цифрах у 2004 році” – К.: Консультант. – 2005.
  160.  Статистичний збірник “Діяльність підприємств – суб’єктів підприємницької діяльності у 2003 році” / Держкомстат України. – Київ, 2004.
  161.  Статистичний щорічник України за 2000 рік / Держкомстат України. – Київ, 2001
  162.  Статистичний щорічник України за 2001 рік / Держкомстат України. – Київ, 2002. 
  163.  Статистичний щорічник України за 2002 рік / Держкомстат України. – Київ, 2003. 
  164.  Статистичний щорічник України за 2003 рік / Держкомстат України. – Київ, 2004. 
  165.  Стоунн Т. Управленческий учет: как его использовать для контроля бизнеса.  – М.: ЮНИТИ, 1997. – 360 с.
  166.  Стуков С. А. Как изучать бухгалтерский учет. – М.: Финансы и статистика, 1991. – 176 с.: ил.
  167.  Стуков С. А. Система производственного учета и контроля. М.: Финансы и статистика, 1988. – 223 с.
  168.  Стуков С. А. Учет и хозрасчет в промышленности стран СЭВ. – М.: Финансы, 1979. – 160 с.
  169.  Техника переработки пластмасс / Под ред. Н. И. Басова, И. В. Броя; Совместное изд. СССР и ГДР (Изд-во “Дейтчер Ферлаг Фюр Грундштоффиндустри”, г. Лейпциг). – М.: Химия, 1985. – 528 с.: ил.
  170.  Ткач В. И. Международный финансовый и управленческий учет и проблемы совершенствования бухгалтерского учета в Российской Федерации в условиях рыночных отношений: Автореф. дис. …д-ра экон. наук. – Москва, 1992. 
  171.  Ткач В. И. Ткач М. В. Международная система учета и отчетности. – М.: Финансы и статистика, 1991. – 160 с.: ил.
  172.  Ткаченко В. А., Холод Б. И., Бойко А. Г. и др. Оперативное управление производством. Технологическая база управления. – К.–Д.: “Соборна Україна” – Мабет, 1998. – 190 с.
  173.  Ткаченко Н. Формування виробничої собівартості продукції, незавершеного виробництва, рентабельності та визначення ціни продажу // Бухгалтерський облік і аудит – 2001. – №6. – С. 29–35.
  174.  Трусов А. Д. Анализ хозяйственной деятельности предприятий химической промышленности: Учеб. для экон. спец. техникумов. – 3-е изд. перераб. и доп. – М.: Высш. шк., 1988. – 231 с.
  175.  Трусов А. Д. Калькулирование себестоимости продукции комплексных производств. – М.: Финансы и статистика, 1983. – 204 с.
  176.  Трусов А. Д., Захаров А. Н. Комплексное использование сырьевых ресурсов: пути повышения экономической эффективности в условиях НТП. – М.: Экономика, 1986. – 110 с.
  177.  Трусов А. Д. Учет затрат в комплексных производствах. – М.: Финансы и статистика, 1987. – 240 с.
  178.  Україна за роки незалежності 1991–2003. – 5-е вид., переробл. та доп. – К.: Нора-Друк, 2003. – 560 с.
  179.  Уорд Кит. Стратегический управленческий учет / Пер. с англ. – М.: ЗАО “Олимп-Бизнес”, 2002. – 448 с.: ил.
  180.  Управлінський облік / Дон Р. Хенсен, Меріен М. Моувен, Небіл С. Еліас, Девід У. Сенков/ Пер. з англ. 5-го канад. вид. О. Григораша, О. Рахубовського, Н. Краснік та ін.; Наук. ред. пер. Н. П. Краснік. – К.: Міленіум, 2002. – 974 с
  181.  Управление – это наука и искусство: А. Файоль, Г. Эмерсон, Ф. Тейлор, Г. Форд. – М.: Республика, 1992. – 351 с.
  182.  Управление финансами предприятия для менеджеров: Руководство по планированию, контролю и принятию решений /пер. с англ. – Д.: Баланс–Клуб, 2003. – 456 с.
  183.  Управленческий учет для нефинансовых менеджеров /Питер Атрилл и Эдди Мак Лейни; Пер. с англ. – Д.: Баланс–Клуб, 2003. – 601 с.
  184.  С. Голов Управленческий  учет как фактор повышения качества корпоративного управления // Вестник бухгалтера и аудитора Украины. – 2003. – №20. – 4 с.
  185.  Управленческий учет: Учеб. пособие / Под ред. А. Д. Шеремета. – М.:   ИД ФБК–ПРЕСС, 2000. – 512с. – (Сер. “Академия бухгалтера и менеджера”).
  186.  Ураков Д. У. Учет затрат по сферам деятельности. – М.: Финансы и статистика, 1991. – 176 с.: ил.
  187.  Фаріон І. Д., Писаренко Т. М. Бухгалтерський управлінський облік: Навч. посіб. / За ред. д-ра екон. наук, проф. І. Д. Фаріона. – Т.: Економічна думка, 2003. – 566 с.
  188.  Фридман П. Контроль затрат и финансовых результатов при анализе качества продукции. – М.: Аудит: ЮНИТИ, 1997. – 286 с.: ил.
  189.  Хендрискен Э. С., Ван Бреда М. Ф. Теория бухгалтерского учета /Пер. с англ.; Под ред. проф. Я. В. Соколова. – М.: Финансы и статистика, 2000. – 576 с.: ил.
  190.  Хімічні технології і хімічна промисловість України / ВРУ. Аналітично-консультативна  рада з питань економіки. – Київ, 1998. – 171 с.
  191.  Хомин П. Облік витрат виробництва за журнально-ордерною формою має відповідати вимогам фінансової і внутрішньої звітності // Бухгалтерський облік і аудит. – 2003. – №6. – С. 36–41.
  192.  Хорин А. Н. Анализ интенсификации производства: Вопросы методологии и практики. – М.: Финансы и статистика, 1990. – 174 с.
  193.  Хорнгрен Ч. Т., Фостер Дж. Бухгалтерский учёт: управленческий аспект /Пер. с англ.; Под ред. Я. В. Соколова. – М.: Финансы и статистика, 1995. – 416 с.: ил.
  194.  Цал-Цалко Ю. С. Витрати підприємства: Навч. посіб.– К.: ЦУЛ, 2002. – 656 с.
  195.  Чернелевський Л. Задоволення сучасних потреб управління в обліковій інформації // Бухгалтерський облік і аудит. – 2003. – №3. – С. 21–22.
  196.  Чернелевський Л. М., Осадча Г. Г. Управлінський облік на підприємствах харчової промисловості: Навч. посіб. – К.: “Пектораль”, 2005. – 364 с.
  197.  Чернов В. А. Управленческий учет и анализ коммерческой деятельности / Под ред. М. И. Баканова. – М.: Финансы и статистика, 2001. – 320 с.: ил.
  198.  Чумаченко Н. Г. Учёт и анализ в промышленном производстве США. – М.: Финансы, 1971. – 240 с.
  199.  Чумаченко Н. Г. Статистико-математические методы анализа в управлении производством США. – М.: Статистика, 1973. – 163 с.
  200.  Чумаченко М. Г. Управлінський облік потребує підтримки // Бухгалтерський облік і аудит. – 2003. – №5. – С. 3–7.
  201.  Чучалов Е. А. Бессонов Н. Н.  Приемы экономического анализа. – М.: Финансы и статистика, 1988. –   76 с.
  202.  Шарапов О. Д.  Системний аналіз: Навч. посіб. – К.: Вища шк., 1993. – 303 с.
  203.  Шеремет А. Д. Сайфулин Р. С. Методика финансового анализа. – М.: ИНФРА–М, 1995. – 176 с.
  204.  Шелдрейк Дж. Теория менеджмента: от тейлоризма до японизации / Пер. с англ.; Под ред. В. А. Спивака. – СПб.: Питер, 2001. – 352 с.: ил. – (сер. “Теория и практика менеджмента”).
  205.  Шим Джей К., Сигел Джоэл Г. Методы управления стоимостью и анализа затрат / Пер. с англ. – М.: Инф.-изд. дом  “Филин”, 1996. – 344 с. – (Сер. “Экономика для практиков”)
  206.  Яругова Алиция.  Управленческий учет: опыт экономически развитых стран // Пер. с польск.; Предисл.  Я. В. Соколова. – М.: Финансы и статистика, 1991. – 240 с.: ил.


Додаток А

Таблиця А.1

Визначення категорії “собівартість” в спеціальній і додатковій літературі

Джерела інформації

Сутність

Економічна енциклопедія: У трьох томах. /Редкол.: В.Мочерний (відп. ред.) та ін. - К.: Видавничий центр "Академія", 2002. т.3, 409 с.

Палий В.Ф. Основы калькулирования. - М.Финансы и статистика, 1987. - 17с.

Бухгалтерский учет: Учебник / А.С.Бакаев, П.С.Безруких, Н.Д.Врублевский  и др.; Под ред. П.С.Безруких. - 4-е изд., перераб. и доп.- М.: Бухгалтерский учет, 2002. - 234с.

Маркс К., Енгельс Ф. Твори. — 2-е вид. — Т.26. — Ч.З. — С.265.

Пушкар М.С. Фінансовий облік : Підручник. - Тернопіль: Карт-бланш, 2002. - 327с.

Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет : Учебн. для вузов. - М.: Экономисть, 2003. - 104 с.

Котляров С.А. Управление затратами. - СПб: Питер, 2001. - 21с  

Карпова Т. П. Управленческий учет : Учебник для вузов. - М.: ЮНИТИ, 2000. - 81 с.

Хендрискен Э.С., Ван Бреда М.Ф. Теория бухгалтерского учета: Пер. с англ./Под ред. проф. Я.В.Соколова. - М.: Финансы и статистика, 2000. - 363с.

Друри К. Введение в управленческий и производственный учёт: Учеб. пособие: Пер. с англ. / Под ред. Н.Д.Эриашвили. – 3-е изд., перераб. и доп. – М.: Аудит: ЮНИТИ, 1998. – 34 с.

. Энтони Р., Рис Дж. Учет: ситуации и примеры: Пер. с англ./Под ред. и с предисл. А.М.Петрачкова. - М.:Финансы и статистика, 1993. - 311 с.

Цал-Цалко Ю.С.Витрати підприємства: Навч. посібник.- Київ ЦУЛ, 2002. - 37с.

 Николаева О.Е., Шишкова Т.В. Управленческий учет. 2-е изд., испр. и дополн. - М.: Эдиториал УРСС, 2001. - 24с.

Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учёт: Учебник для вузов. 2-е изд.,доп. и пер. - М.: ИКФ Омега-Л; Высш.шк., 2002. -99с.

Загородній А.Г., Вознюк Г.Л., Патрин Г.О. Облік і аудит : Термінологічний словник. - Львів: "Центр Європи", 2002. - 556с.

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

11

12

13

14

15

16

Собівартість:

- це вартісне вираження спожитих у процесі виробництва засобів виробництва за винятком додаткового продукту;

+

Продовження табл. А.1

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

11

12

13

14

15

16

- відображає економічні відносини стосовно ефективності виробництва в народному господарстві, складових його галузях  і ланках виробництва;

- це грошове вираження витрат минулої і живої праці на виготовлення одиниці продукції;

- це затрати пов’язані з випуском певного обсягу  і складу продукції;

- це затрати на виробництво і реалізацію одиниці тієї чи іншої продукції;

- це форма грошових витрат виробництва... підприємства;

+

+

+

+

+

+

- являє собою вартісну оцінку використаних в процесі виробництва продукції ( робіт, послуг) матеріальних, трудових і фінансових ресурсів підприємства;

+

+

Продовження табл. А.1

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

11

12

13

14

15

16

- складається лише з тих грошей, які авансовані, або тільки з тієї частини витрат виробництва товару, які оплачені;

+

- це витрати пов’язані із споживанням капіталу, праці та матеріальних ресурсів;

+

- складається з затрат на освоєння виробництва продукції, виготовлення і реалізації... частково включаються непродуктивні витрати (брак, нестачі і псування);

+

- величина використаних з певною метою ресурсів в грошовому вираженні;

+

- затрати, які обгрунтовано відносяться до продуктивних, і передбачається взаємозв’язок між такими витратами і очікуваними доходами

+

Продовження табл. А.1

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

11

12

13

14

15

16

- складається з трьох елементів:

      1. Основні матеріали;

      2. Праця основних виробничих робітників;

      3. Накладні витрати.

+

- це затрати:

  а). що характеризують використання ресурсів(кількість спожитих матеріалів, відпрацьованих людино-год. та  ін.)

  б). в яких величина використаних ресурсів  вимірюється в грошовому вимірі;

   в). які співвідносяться з конкретними завданнями;

+

+

+

- виражені в грошовій формі  поточні витрати підприємства на виробництво продукції, виконані роботи та надані послуги;

+

- виробничі витрати, які понесені за період і можуть бути віднесені до виготовленої продукції, та до залишків незавершеного виробництва;

+

Продовження табл. А.1

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

11

12

13

14

15

16

-  виражені в грошовій формі витрати на виробництво і реалізацію;

+

- грошове вираження загальної суми витрат підприємства на виробництво і реалізацію продукції (робіт, послуг)

+


Додаток Б

Характеристика методів відхилення від норм витрат використаних сировини і матеріалів

Назва методу

№п/п

Ознака

Характеристика

1

2

3

Метод сигнального документування

1.

Суть методу

Метод застосовують у всіх випадках вимушеної заміни матеріалів і при відпуску понад норму  (ліміт) штучних матеріалів, напівфабрикатів і комплектуючих виробів.

2.

Носії інформації і особи відповідальні за її подання

В цехах, де споживаються  матеріали начальник чи майстер виписують спеціальний документ (вимогу, наказ на заміну), що має особливу позначку (діагональна лінія, колір паперу), в ньому вказують причину і винуватця відхилення, а в деяких випадках проводять розрахунок відхилень.

3.

Переваги методу

Простота, універсальність, можливість застосування в будь-який виробництвах. Начальники цехів, керівники підприємства,  підписуючи ці документи, отримують відповідну інформацію і вживають заходів  по недопущенню перевитрат.

4.

Недоліки методу

В результаті застосування цього методу виявляються не понаднормативні витрати, а понадлімітний відпуск у виробництво, тому цей метод не може характеризувати використання сировини і матеріалів на робочих місцях.

Продовження додатка Б

1

2

3

Метод партіонного і безперервного розкрою матеріалів

1.

Суть методу

Найбільш раціональний метод при якому відхилення виявляються по кожній партії матеріалу, що підлягає викроюванню.

2.

Носії інформації і особи відповідальні за її подання

Облік партіонного розкрою ведеться планово-диспетчерським бюро цехів в облікових картах, що відкриваються на кожну партію матеріалу. В карти записують кількість матеріалу, що подається на робоче місце, кількість заготовок, виготовлених з цієї партії, кількість отриманих відходів і невикористаного матеріалу.

Облік відхилень у використанні розкроєних матеріалів ведеться безпосередньо в первинних документах розкрою: розкрійних листах, відомостях, паспортах. В них вказуються причини і винуватці відхилень, в тому числі на конкретних робочих місцях. Одночасно розкрійну документацію використовують для оприбуткування отриманих деталей і заготовок, для обліку виробітку розкрою, для списання витрат матеріалів на виробництво.

3.

Переваги методу

Можливість контролю за використанням матеріалів безпосередньо на робочих місцях, виявлення індивідуальних причин відхилень по кожній партії матеріалів.

Продовження додатка Б

1

2

3

4.

Недоліки методу

Обмеженість застосування : метод застосовується тільки для матеріалів, що підлягають розкрою.

5.

Примітки

Норми витрат матеріалів визначаються множенням кількості виготовленої продукції, деталей і напівфабрикатів на норму витрат (брутто) При співставленні кількості фактично витрачених матеріалів з нормативними витратами встановлюється результат використання: економія чи перевитрати. Аналогічний контроль здійснюється стосовно відходів.

Метод попередніх розрахунків відхилень

1.

Суть методу

Співставляється нормативна і фактична рецептура відпущених сировини і матеріалів у тих виробництвах, де вони використовуються у вигляді сумішей (харчова, хімічна промисловість) Відхилення виявляються при відпуску сировини і матеріалів у виробництво, порівнюючи по кожному компоненту суміші фактичну витрату і за нормою.

2.

Носії інформації і особи відповідальні

Відповідні розрахунки проводять у розрахункових листках відхилень матеріалів технолог виробничого підрозділу.

3.

Переваги методу

Нормативний набір компонентів визначається шляхом множення обсягу завантаженості на передбачений технологічним процесом коефіцієнт участі кожного виду, сорту  сировини і матеріалів у їх  споживанні.

Продовження додатка Б

1

2

3

4.

Недоліки методу

Обмежена сфера застосування.

Інвентарний метод

1.

Суть методу

Застосовується у випадку, коли відхилення не можна зафіксувати документально. Тому виявлення відхилень цим методом вимагає інвентаризації залишків невикористаних матеріалів в складах цехів і робочих місцях на дату виявлення відхилень. Фактичні витрати матеріалів визначаються за формулою:

Мф = Мн + Мп - Мк,

де Мф - фактичні витрати матеріалів;

   Мн -  залишки матеріалів на початок періоду;

   Мк  -  залишки матеріалів на кінець періоду, за який          виявляються відхилення;

   Мп  -  надходження матеріалів у виробництво протягом періоду.

Нормативний розхід матеріалів (Мнорм) розраховується шляхом множення кількості придатних деталей, готових виробів на нормативні витрати кожного виду матеріалів:

Мнорм  =  Рм *  Х,

де Рм  -  нормативний розхід матеріалів на одну деталь чи виріб;

Х  -  кількість виготовлених деталей, виробів.

Відхилення у витратах матеріалів ∆М розраховується:

∆М  =  Мф  -  Мнорм

Продовження додатка Б

1

2

3

Із загальної суми відхилень, розрахованих таким способом  потрібно виключити нормативні витрати на остаточно забраковані деталі  і вироби  і відхилення внаслідок заміни матеріалів. Сума, що залишилася буде величиною відхилень, викликаних нераціональним використанням відпущених у виробництво матеріалів, втратою деталей, неврахованим браком.

2.

Носії інформації і особи відповідальні за її подання

Відсутність можливості документування відхилень безпосередньо у момент їх виникнення зумовлює складання інвентарних описів матеріально-відповідальними особами в цехових складах сировини і матеріалів при проведенні інвентаризації.

3.

Переваги методу

Універсальність застосування для будь-яких виробництв і більшості матеріалів.

4.

Недоліки методу

Відсутність конкретизації винуватців і причин відхилень, неможливість відображення в обліку. Трудомісткість процесу інвентаризації залишків кожного виду матеріалів і напівфабрикатів на робочих місцях  та складах для точного обрахування матеріальних витрат.

Додаток В

Визначення основних понять “місце витрат”, “центр витрат”, “центр відповідальності”

Додаток В.1

Аналіз дефініції “місце витрат” в довідковій і спеціальній літературі

№з/п

Джерело

Визначення

1.

Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет : Учебн. для вузов. - М.: Экономисть, 2003. - 618 с.

Місце витрат - це функціональна сфера чи область відповідальності, які пов’язані з певного роду витратами  [с.153]

2.

Палий В.Ф. Основы калькулирования. - М.Финансы и статистика, 1987. - 288 с.: ил.

Місце витрат - це структурні підрозділи підприємства, де організовується планування, нормування і облік витрат виробництва для контролю і управління витратами виробничих ресурсів і впровадження госпрозрахунку. На промисловому підприємстві можна виділити виробництва, цехи, дільниці,  [с.102].

3.

Карпова Т. П. Управленческий учет : Учебник для вузов. - М.: ЮНИТИ, 2000. - 350 с.

Місце виникнення витрат - підприємство, виробництво, вид діяльності, цехи, дільниці, госпрозрахункові бригади, агрегати, стадії, переділи, процеси і т.д.[с.95].

4.

Палий В.Ф. Организация управленческого учета. - М.: Бератор-Пресс, 2003. - 224 с.

Місце формування (виникнення) витрат - це просторово чи функціонально розмежовані внутрішні сфери діяльності організації, в яких витрати виникають і які несуть відповідальність за дані конкретні витрати, їх величину  і економію...Структурні підрозділи, виділені як планово-облікові одиниці, що забезпечують контроль певної сукупності витрат [с.15].

5.

Трусов А.Д. Калькулирование себестоимости продукции комплексных производств. – М. Финансы и статистика, 1983. – 204 с.

Місця виникнення витрат...є істинним місцем утворення більшості витрат виробництва... Під умовним місцем нагромадження витрат розуміють точку виникнення витрат окремо за продукцією в загальному технологічному процесі, де можна виміряти і зафіксувати споживання матеріальних, трудових, паливно-енергетичних ресурсів кількісно та за первинними елементами витрат. Ця облікова точка може бути на початку, всередині чи в кінці технологічного процесу[с. 149].

6.

Стуков С.А. Учет и хозрасчет в промышленности стран СЭВ. – М.: Финансы, 1979. – 160 с.

Місцями виникнення (центр)витрат вважаються організаційно виділені виробничі (основні і допоміжні) цехи і невиробничі підрозділи...Місця виникнення витрат повинні будуватися таким чином, щоб у них чітко проявлявся взаємозв’язок між виробітком продукції, наданням послуг і витратами. Місце витрат повинно бути ідентичним сфері відповідальності керівника .... підрозділу[с.59].  

Додаток В.2

Аналіз дефініції “центр витрат” в довідковій і спеціальній літературі

№ з/п

Джерело

Визначення

1

2

3

1

Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет :Учебн. для вузов. - М.: Экономисть, 2003. - 618 с.

Центр витрат - вихідний підрозділ будь-якого комплексу витрат, згрупованих за місцями формування...В однорідних виробництвах в якості центрів витрат можуть виступати група машин, стадія, переділ технологічного процесу, а в неоднорідних - окремі види обладнання, робочі місця [с.155].

2.

Палий В.Ф. Основы калькулирования. - М.Финансы и статистика, 1987. - 288.с.: ил.

Центр витрат - це первинні виробничі і обслуговуючі одиниці, що виділяються одноманітністю функцій і виробничих операцій, рівнем технічної оснащеності і організації праці, напрямом витрат. Їх виділяють в якості об’єктів обліку з метою більшої деталізації витрат, посилення контролю за витратами і підвищення точності калькулювання [с. 103].

3.

Пушкар М.С. Тенденції та закономірності розвитку бухгалтерського обліку в Україні (теоретико-методологічні аспекти): Монографія. - Тернопіль: Економічна думка. 1999. - 350с.

Центри витрат - це сфери відповідальності за окремі стадії  кругообігу засобів на підприємстві. Центри витрат виділяються з метою планування та обліку витрат на виробництво, аналізу відхилень фактичної собівартості продукції від планової, виявлення резервів виробництва [с.276].

4.

Карпова Т. П. Управленческий учет: Учебник для вузов. - М.: ЮНИТИ, 2000. - 350 с.

Центр витрат - це відособлені структурні підрозділи підприємства, де є можливість організувати планування, нормування і облік витрат виробництва...Якщо система управління не вимірює кількість собівартості продукції, випущеної центром відповідальності, а обмежується витратами то такий центр відповідальності називають центром витрат [с.85].

5.

Голов С.Ф. Управлінський облік. Підручник. - К.: Лібра, 2003. - 704 с.

Центр витрат - центр відповідальності, керівник якого контролює витрати, але не контролює доходів і інвестицій в активи центру. Більшість підрозділів підприємства (відділи,  цехи, ділянки, виробництва тощо) є центрами витрат [с.406].

6.

Николаева О.Е., Шишкова Т.В. Управленческий учет. 2-е изд., испр. и дополн. - М.: Эдиториал УРСС, 2001. - 336 с.

Центр витрат - це організаційна одиниця, чи сфера діяльності, де доцільно нагромаджувати інформацію про витрати на придбання активів і витратах. Найчастіше - це структурні підрозділи нижчого рівня, що не володіють відносною самостійністю ( виробнича дільниця, бригада, цех) [с. 81].

Продовження додатку В.2

1

2

3

7.

Контролинг как инструмент управления предприятием / Е.А.Ананькина,С.В.Данилочкин, Н.Г. Данилочкина  и др.;/ Под ред.. Н.Г. Данилочкиной. - М.: ЮНИТИ, 2002. - 279 с.

Центр витрат - це підрозділ, керівник якого відповідає тільки за витрати. Центр витрат - це найменший підрозділ, а всі інші центри відповідальності складаються з центрів витрат [с. 38].

8.

Глущенко В.В., Глущенко И.И. исследование систем управления : Социол.и экон. исслед.;Прогноз и план. исслед. - Железнодорожный: Крылья, 2000. - 415 с.

Центр витрат -...функціональні підрозділи, підрозділи основного і допоміжного виробництва. Це об’єкт управління... Центр управління витратами спеціалізовані підрозділи чи посадові особи підприємства до повноважень яких належить планування нормування, облік витрат і розробка економічних управлінських рішень [с.372].

9.

Чумаченко Н.Г. Учёт и анализ в промышленном производстве США. М., "Финансы", 1971. 240 с.

Центр витрат, це первинна ланка аналітичного обліку витрат, що встановлена для контролю за цими витратами. Центр витрат може співпадати з організаційною одиницею (цехом, відділом, ділянкою) або може бути дрібнішим підрозділом цих організаційних одиниць. Основою виділення центрів витрат є єдність обладнання, що використовуються, виконання спільних операцій та функцій [с.121].

10.

Управленческий учет : Учебное пособие / Под редакцией А.Д.Шеремета. - М.:ИД ФБК-ПРЕСС, 2000. - 512 с. (Серия "Академия бухгалтера и менеджера").

Центр витрат : керівництво відповідає за витрати, що тут виникають, їх вимір, але не за дохід від продукції Центри витрат формуються там, де розрахунок продукції в показниках доходу або неможливий або недоцільний [с.401].

11.

Друри К. Введение в Управленческий и производственный учет : Учебн. пособие для вузов / Пер. с англ..под. ред. Н.Д.Эриашвили ; Предисловие  проф..П.С. Безруких. - 3-е изд., переаб. и доп. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998. - 783 с.

Центр витрат,...керуючий (менеджер) несе відповідальність за витрати, що знаходяться під його контролем [с.459].

12

Яругова Алиция  Управленческий учет : опит экономически развитых стран // Пер. с польського. Предисловие  Я.В.Соколова. - М.: Финансы и статистика,1991, 240 с.:ил.

Центр виникнення витрат - це місце, де виникають витрати, наприклад електролампочка, що працює в приміщенні...Кожне робоче місце є центром виникнення витрат..[с.42 ].

13.

Стуков С.А. Учет и хозрасчет в промышленности стран СЭВ. – М.: Финансы, 1979. – 160 с.

Центром витрат може бути цех, дільниця, бригада і навіть окремий станок, агрегат, машина. В управлінських службах центрами витрат є відділи, наприклад постачання, збуту конструкторський, плановий, ВПіЗП,

Продовження додатку В.2

1

2

3

бухгалтерія. При цьому не завжди центр витрат може бути територіально чітко відділений від інших. Основною вимогою при формуванні центрів витрат є забезпечення обліку  і контролю за рівнем витрат порівняно з нормами, кошторисами, можливість співставити їх з отриманими результатами [с.39].

Додаток В.3

Аналіз дефініції “центр відповідальності” в довідковій і спеціальній літературі

№ з/п

Джерело

Визначення

1

2

3

1.

Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет :Учебн. для вузов. - М.: Экономисть, 2003. - 618 с.

Центр відповідальності - це область, сфера, вид діяльності, очолювані  відповідальною особою, яка має право і можливість приймати і здійснювати рішення...Кожний центр відповідальності може складатися із кількох місць витрат і крім того здійснювати витрати, що не мають чітко вираженого місця формування всередині підприємства [с.163].

2.

Палий В.Ф. Основы калькулирования. - М.Финансы и статистика, 1987. - 288. с.: ил.

Центр відповідальності - це групування витрат на виробництво за підрозділами і відповідальними особами, де забезпечується контроль планових і нормативних витрат, здійснюється колективна і індивідуальна відповідальність і зацікавленість в зниженні собівартості [с. 105].

3.

Пушкар М.С. Тенденції та закономірності розвитку бухгалтерського обліку в Україні ( теоретико-методологічні аспекти): Монографія. - Тернопіль: Економічна думка. 1999.

Центри відповідальності - це групування витрат на виробництво по окремих підрозділах і відповідальних особах, які контролюють собівартість продукції...Їх поділяють на основні і функціональні [с.279].

4.

Карпова Т. П. Управленческий учет: Учебник для вузов. - М.: ЮНИТИ, 2000. - 350 с.

Центр відповідальності - це відокремлені структурні підрозділи підприємства, очолювані менеджерами, де є можливість в одному обліковому процесі поєднати центр виникнення витрат і відповідальність менеджера. Центри відповідальності створюються на основі існуючої лінійно-функціональної структури управління на базі функціональних відділів і служб підприємства [с.95].

5.

Голов С.Ф. Управлінський облік. Підручник. - К.: Лібра, 2003. - 704с.

Центр відповідальності - сфера (сегмент) діяльності, в межах якої встановлено персональну відповідальність менеджера за показники діяльності, які він контролює [с.406].

6.

Палий В.Ф. Организация управленческого учета. - М.: Бератор-Пресс, 2003. - 224 с.

Центри відповідальності - це результат децентралізації  і делегування відповідальності від вищих ланок до нижчих. До кола завдань  центрів  відповідальності входить не тільки  кураторство поточних витрат. В залежності від напрямків контролю виділяють такі типи центрів відповідальності: центр витрат, центр доходів, центр прибутку і центр інвестицій [с. 16].

7.

Контролинг как инструмент

Центр відповідальності - це сегмент в середині

Продовження додатку В.3

1

2

3

управления предприятием / Е.А.Ананькина,С.В.Данилочкин, Н.Г. Данилочкина  и др.;/ Под ред.. Н.Г. Данилочкиной. - М.: ЮНИТИ, 2002. - 279 с.

підприємства, який очолює відповідальна особа, що приймає рішення [с. 37].

8.

Чумаченко Н.Г. Учёт и анализ в промышленном производстве США. М., "Финансы", 1971. 240 с.

Центр відповідальності це закріплення витрат за керівниками різних рангів і систематичний контроль за дотриманням кошторисів кожною відповідальною особою [125с.].

9.

Глущенко В.В., Глущенко И.И. исследование систем управления : Социол.и экон. исслед.;Прогноз и план. исслед. - Железнодорожный: Крылья, 2000. - 415 с.

Центром відповідальності за виникнення витрат називається посадова особа чи підрозділ підприємства уповноважені приймати рішення про витрачання засобів та зобов’язані організовувати облік, нормування, планування витрат, а також контроль за їх рівнем [373с].

10.

Управленческий учет : Учебное пособие / Под редакцией А.Д.Шеремета. - М.:ИД ФБК-ПРЕСС, 2000. - 512 с. (Серия "Академия бухгалтера и менеджера").

Центр відповідальності працює з виділеними йому ресурсами і виробляє товари чи послуги, що передаються іншому центру відповідальності всередині підприємства, або зовнішнім споживачам. З метою управлінського контролю в центрі відповідальності використовуються вхідні натуральні і вартісні показники [400 с.].

11.

Друри К. Введение в Управленческий и производственный учет : Учебн. пособие для вузов / Пер. с англ..под. ред. Н.Д.Эриашвили ; Предисловие  проф..П.С. Безруких. - 3-е изд., переаб. и доп. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998. - 783 с.

Центр відповідальності це сегмент фірми (організації), де керуючий несе відповідальність за роботу сегменту [459с.].

12.

Яругова Алиция  Управленческий учет : опит экономически развитых стран // Пер. с польського. Предисловие  Я.В.Соколова. - М.: Финансы и статистика,1991, 240 с.:ил.

Центр відповідальності - це місце, де виникають правові відносини між учасниками господарського процесу... Кілька робочих місць утворюють центр відповідальності [42с.].

13.

Уорд Кит Стратегический управленческий учет / Пер. с англ. – М. ЗАО "Олимп-Бизнес", 2002. – 448 с.: ил.

Центр відповідальності можна визначити як центр ділової активності, що має витрати на вході і продукцію на виході, де управлінська  відповідальність асоціюється з конкретним менеджером чи групою менеджерів. Ц.В. поділяються на функціональні (за типом управлінської відповідальності) і лінійні (за продукцією, сегментами ринку, тощо) [с. 255].

Додаток Д

Класифікація та розрахунок відхилень

Показник

Формула розрахунку

Економічний зміст

1

2

3

 Відхилення за сукупними виробничими витратами

В = Зф - Зп,

де   В - відхилення,

З - сукупні виробничі витрати;

В = В11121314

Відмінність фактичних сукупних виробничих витрат від планового рівня.

1.1.Відхилення по матеріалах

В11= Мф - Мп, 

де М -витрати на матеріали;

В11 = В111112113

Відмінність фактичних витрат на матеріали від планового рівня.

1.1.1.Відхилення за обсягом  виробництва

В111 = ЦпНпф - Оп), де

Н - норма витрат матеріалів на одиницю продукції в натуральних одиницях;

Ц - ціна за натуральну одиницю матеріалу (кг, м3, і т.д.)

О - обсяг випуску

Економія або перевитрата  затрат на матеріали, викликані відмінністю фактичного обсягу випуску від планового

1.1.2 Відхилення за нормами витрат

В112= Цффпф

Економія або перевитрати затрат на матеріали, викликані відмінністю фактичного витрачання матеріалів на одиницю продукції від план. рівня.

     

Продовження додатку Д

1

2

3

1.1.3. Відхилення за ціною на метеріали

В113 = (ЦпффОф

Економія або перевитрати затрат на матеріали, викликані відмінністю фактичної ціни закупівлі матеріалів до планового рівня.

1.2.Відхилення по фонду оплати праці

В12 = ЗПф -ЗПп, де

ЗП - витрати на оплату праці;

В12 = В121122123

Економія або перевитрати заробітної плати основних робітників

1.2.1. Відхилення за обсягом  виробництва

В121= СпТпфп), де

С - годинна ставка,

Т - трудомісткість одиниці продукції

Економія або перевитрати по заробітній платі основних робітників, викликані відмінністю фактичного випуску від запланованого

1.2.2. Відхилення за ставкою заробітної плати

В122 = Тпфпф

Економія або перевитрати по заробітній платі основних робітників, викликані відмінністю фактичної ставки оплати праці від запланованої

1.2.3. Відхилення по продуктивності праці

В123= (ТфпфОф

Економія або перевитрати по заробітній платі основних робітників, викликані ростом чи падінням фактичної продуктивності праці порівняно з плановим рівнем.

Продовження додатку Д

1

2

3

1.3. Відхилення змінних загальновиробничих витрат

В13= Рvar  ф - Рvar  п, де

Рvar - змінна частина загальновиробничих витрат

В13 = В131 + В132

Відмінність фактичних змінних загальновиробгичих витрат від їх планового рівня

1.3.1. Відхилення за обсягом виробництва

В131 = (Офпп, де Р змінні витрати на одиницю випуску

Економія чи перевитрати по змінних загальновиробничих витратах, викликані зміною фактичного обсягу випуску в порівнянні з плановим рівнем

1.3.2. Відхилення за ставкою змінних витрат

В132 = Оффп)

Економія чи перевитрати по заробітній платі основних робітників, викликані відмінністю фактичної ставки змінних загальновиробничих витрат в розрахунку на одиницю продукції від запланованого рівня

1.4.Відхилення постійної частини загальновиробничих витрат

В14 = Рconst ф - Рconst п, де Рconst - величина загальновиробничих витрат

Економія чи перевитрати загальновиробничих витрат  


Додаток Е

Таблиця Е.1

Загальна оцінка матеріальних витрат в собівартості продукції  тютюнової плівки ЗАТ СП “Теріхем-Луцьк” за 2004 рік

Види матеріальних витрат

За цінами відповідного періоду

Зміна (+;-)цін на сировину, тарифів на енергію і перевезення за звітний рік в порівнянні з минулим, тис. грн..

Матеріальні витрати , обчислені з врахуванням цін на сировину , тарифів на енергію і перевезення, що діяли в попередньому році, тис. грн

Товарна продукція в цінах попереднього року , тис. грн..

Матеріаломісткість продукції

Зниження(-

збільшення

(+) матеріа-ломісткості   порівняно з попереднім періодом,

коп..

попередній рік

звітний рік

попередній рік

звітний рік

попередній рік

звітний

рік

попередній рік

(гр.6/гр.9) х 100, %

звітний рік

план  (гр.13- гр.12)

факт (гр.14 - гр.12)

план

факт

план

факт

план

(гр.2-гр4)

факт

(гр.3-гр.5)

план

факт

план  (гр7 /гр10)х100,%

факт (гр.8

/гр11)х 100, %

А

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

11

12

13

14

15

16

Полі матеріали на вир-во тют. плівки

735,0

752,1

818,3

-

-48,1

735,0

752,1

770,2

1625,4

1664,7

1747,7

45,22

45,18

44,07

-0,04

-1,15


Додаток Ж

Фактори впливу на зміну накладних витрат

Стаття витрат

Фактор зміни витрат

Розрахунок впливу

1

2

3

Заробітна плата управлінського персоналу (ЗП)

Зміна чисельності працівників (ЧП) і середньої заробітної плати (ОТ) (зміна окладів, виплат премій, доплати)

(ЗП) = ЧПхОТ

∆(ЗП)ЧП = ∆ЧП х ОТ 0

∆(ЗП)ОТ = ЧП1 х ∆ОТ

Утримання основних засобів:

- амортизація (А)

- освітлення, опалення водовідведення і інше (М)

Зміна вартості основних засобів (ОС) і норм амортизації (НА)

Зміна кількості спожитих послуг (К) і їх вартості (Ц)

А = ОС х НА

∆АОС = ∆ОС х НА0

∆АНА = ОС1 х ∆НА

М = К х Ц

∆МК = ∆ К х Ц0 

∆Мц =  К1 х ∆Ц

Затрати на поточний ремонт  основних засобів (ЗР)

Зміна обсягу робіт (V) і їх вартості (Ц)

ЗР = V х Ц

∆ЗР V = ∆V х Ц0

∆ЗР Ц = V1 х ∆Ц

Утримання легкового транспорту (З)

Зміна кількості машин (КМ) і витрат на утримання однієї машини (ЗС)

З = КМ х ЗС

∆ЗКМ = ∆КМ х ЗС0

∆ЗЗС = КМ1 х ∆ЗС

Витрати на відрядження (ВВ)

Кількість відряджень(КВ), середня тривалість (Д),

ВВ = КВ х Д х СВ

∆ВВКВ = ∆КВ х Д0 х СВ0

∆ВВД = КВ1 х ∆Дх СВ0

Продовження додатку Ж

1

2

3

середня вартість одного дня відрядження (СВ)

∆ВВСВ = КВ1 х Д1 х ∆СВ

Оплата простоїв (ОП)

Кількість людино-днів простою (ДП) і рівень оплати за один день простою (ОД)

ОП = ДП х ОД

∆ОПДП = ∆ДП х ОД0

∆ОПод =ДП1 х  ∆ОД

Втрати від псування і нестачі матеріалів і продукції (ВМ)

Кількість матеріалів (К) і їх вартості (Ц)

ВМ = К х Ц

∆ВМК =∆ К х Ц0

∆ВМЦ = К1 х ∆Ц

Податки і відрахування від фонду оплати праці (П)

Зміна суми нарахованої заробітної плати (ФОП) і відсотків нарахувань кожного виду (ВН)

П = ФОП х ВН

∆ПФОП = ∆ФОП х ВН0

∆ПВН = ФОП1 х ∆ВН

Витрати на охорону праці  (ВОхП)

Зміна обсягу обсягу намічених міроприємств (V), і їх вартості (С)

ВОхП = V х С

∆ВОхП V = ∆V х С0

∆ВОхП С =V1 х  ∆С

 

Додаток З

Класифікація факторів і причин змін собівартості продукції в розрізі статей калькуляції

Аналіз статей калькуляції

Аналіз причин відхилень

Фактор, що аналізується

Економічна сутність завдання

Вхідна інформація

1

2

3

4

5

1. Сировина і матеріали (за

вирахуванням

вартості поворотних відходів )

1.1. Перевитрати вартості сировини (поліпропіле-ну) внаслідок

зміни асортименту

Заміна матеріалу

Визначення впливу

заміни матеріалів, розрахунок впливу факторів норм, цін.

Первинні документи на заміну доведені до змін норм

1.2. Зміна постачальників матеріалів

і сировини після затвердження планового завдання

Заміна постачаль-ників

Розрахунок впливу змін цін, норм, транспортно-заготівельних витрат і якості сировини в зв’язку із зміною постачальника

Дані про постачальників, зміна договорів поставок, інформа-ція про сировину

її якість і норми витрат

1.3.Кінцевий брак плівки, пластмасових виробів

Втрати від браку

Розрахунок

втрат сировини від кінцевого браку і їх вплив на витрачання сировини і матеріалів

Звіт по відходах,

матеріальний баланс

1.4. Перевищення затверджених норм витрачання сировини на одиницю продукції через технологічні причини ( крім виправлення браку)

Зміна норм і цін

Визначення перевитрат сировини порівняно з нормами внаслідок зміни технологічного процесу.

Повідомлення про зміни технології, повідомлення про зміни норм.

1.5. Втрати сировини та плівки у виробництві  

Втрати та псування

Аналіз впливу обліку і збереження на матеріальні витрати в собівартості продукції

Акти інвентаризації, оперативні дані.

Продовження додатку З

1

2

3

4

5

1.6 Додаткові витрати сировини і матеріалів в зв’язку із зміною конструкції і технології виробів

Зміна норм

Розрахунок відхилень від норм витрат матеріалів внаслідок зміни конструкції виробів

Повідомлення про зміни технології, повідомлення про зміни норм.

1.7. Інші причини

Інші

Аналіз впливу на витрати сировини попередньо не врахованих причин

Розрахункові дані

1.8. Не списані раніше витрати і інші відхилення в зв’язку з недоліками обліку

Організація обліку

Оцінка впливу на матеріальні витрати недоліків в організації обліку на підприємстві  

Облікові регістри

2.Купівельні комплектуючі вироби, напівфабри-кати і послуги сторонніх організацій

2.1.Зміна постачальників після затвердження планового завдання

Зміна постачальників

Визначення впливу факторів норм, цін, ТЗВ

Дані про постачальників, зміна договорів поставок, інформація про сировину

її якість і норми витрат

2.2. Помилкове визначення вартості купівельних напівфабрикатів  і комплектуючих виробів в плановій калькуляції  

Організація планування

Розрахунок вартості купівельних виробів і півфабрикатів

Планова калькуляція, повідомлення про зміни

2.3.Зміна вартості комплектуючих виробів в зв’язку з заміною їх новими, більш дорогими

Зміна умов кооперації

Визначення впливу зміни цін, ТЗВ, якості

Повідомлення про зміни кооперації. Дані звірки за певний період цін

Продовження додатку З

1

2

3

4

5

2.4.Інші причини

Інші фактори

Аналіз впливу на витрати комплектуючих, напівфабрикатів, послуг попередньо не врахованих причин

Розрахункові дані

2.5. Несписані раніше витрати   в зв’язку з недоліками обліку

Визначення впливу недописаних витрат

Облікові регістри

3.Паливо і енергія на технологічні цілі

3.1. Перевищення затверджених норм витрат палива(енергії) на одиницю продукції через технологічні причини(при стабільних джерелах надходження паливно-енергетичних ресурсів)

Фактор норм і цін

Визначення впливу відхилень в нормах витрат палива і енергії через технологічні причини

Повідомлення про зміни технології, повідомлення про зміни норм.

3.2. Зміна постачальників паливно-енергетичних ресурсів  після затвердження планових завдань

Заміна постачальника

Розрахунок впливу змін цін, норм, транспортно-заготівельних витрат і якості паливних і енергетичних ресурсів в зв’язку із зміною постачальника

Дані про постачальників, зміна договорів поставок, інформація про енергоресурси

їх якість і норми витрат

3.3.Незадовільна організація експлуатації спеціалізованих виробничих потужностей періодичної дії

Організація виробничого процесу

Аналіз простоїв, завантаженості, продуктивності унікального обладнання

Оперативні дані про завантаження потужностей

3.4. Інші відхилення в зв’язку з недоліками обліку

Організація виробничого процесу

Оцінка впливу на витрати недоліків в організації обліку на підприємстві  

Облікові регістри

Продовження додатку З

1

2

3

4

5

4. Основна заробітна плата виробничих робітників

4.1 Доплата за відхилення від технологічного процесу

Непродуктивні витрати на заробітну плату

Розрахунок загальної суми доплат, їх питома вага в заробітній платі і собівартості продукції

Наряди

4.2.Доплати до середнього заробітку і тарифу

Доплати

Розрахунок доплат їх питома вага в основній заробітній платі

Листки на доплату, табелі

4.3. Оплата простоїв

Непродуктивні витрати

Розрахунок величини і питома вага цих витрат

Листки на доплату, табелі

4.4 Оплата понадурочних робіт

Непродуктивні витрати

Розрахунок величини і питома вага цих витрат

Листки на доплату, табелі

4.5. Додаткові витрати в зв’язку з зміною конструкції і технології виробництва виробів

Доплати

Аналіз величини і частки додаткових витрат

Повідомлення до зміни технології і трудомісткості

4.6 Інші причини

Інші причини

Аналіз впливу інших причин на трудові витрати

Розрахункові дані

4.7. Інші відхилення в зв’язку з недоліками обліку

Організація виробничого процесу

Аналіз впливу на витрати недоліків в організації обліку на підприємстві  

Облікові регістри

5.Витрати на підготовку і освоєння виробництва

5.1. Перевитрати на конструкторську і технологічну підготовку виробництва

Перевитрати

Оцінка впливу на витрати недоліків в організації обліку на підприємстві  

Облікові регістри

5.2 Перевищення передбачених кошторисом витрат на випробування матеріалів напівфабрикатів, інструментів для виробництва нових виробів

Перевитрати

Аналіз відхилень фактичних витрат порівняно з кошторисом витрат

Кошторис витрат бухгалтерські записи по рахунках

Продовження додатку З

1

2

3

4

5

5.3 Перевитрати коштів порівняно з кошторисом витратна підготовку і освоєння виробництва нових виробів

Перевитрати

Аналіз відхилень фактичних витрат порівняно з кошторисом витрат

Кошторис витрат бухгалтерські записи по рахунках

5.4 Несписані вчасно витрати і інші відхилення  зв’язку з недоліками в обліку

Організація обліку

Оцінка впливу на витрати недоліків в організації обліку на підприємстві  

Облікові регістри

6. Загально виробничі витрати

6.1. Перевитрати на амортизацію будівель, споруд і інвентарю в зв’язку з невиконанням плану випуску товарної продукції

Зміна обсягу випуску

Аналіз впливу обсягу випуску на величину амортизаційних відрахувань

Первинні документи

6.2 Надмірне використання умовно-постійних витрат в зв’язку з невиконанням плану випуску  товарної продукції

Зміна обсягу випуску

Аналіз відхилень умовно-постійних витрат

Первинні документи

6.3. Поточний ремонт будівель, споруд і інвентарю в зв’язку з невиконанням плану випуску продукції

Зміна обсягу випуску

Аналіз відхилень умовно-постійних витрат

Первинні документи

6.4. Утримання будівель, споруд і інвентарю, з нього: в зв’язку з невиконанням плану випуску товарної продукції

Зміна обсягу випуску

Аналіз відхилень умовно-постійних витрат

Первинні документи

Продовження додатку З

1

2

3

4

5

6.5.Непродуктивні витрати

Непродуктивні витрати

Розрахунок величини непродуктивних витрат і їх вплив на собівартість

Облікові регістри

6.6. Інші причини та інші відхилення в зв’язку з недоліками обліку

Інші фактори, організація обліку

Аналіз впливу інших причин на відхилення загально виробничих витрат. Оцінка впливу на витрати недоліків в організації обліку на підприємстві  

Розрахункові дані Облікові регістри

7. Витрати на утримання і експлуатацію обладнання

7.1. Перевитрати амортизації технологічного обладнання в зв’язку з невиконанням плану випуску товарної продукції

Зміна обсягу випуску

Розрахунок впливу відхилень  в амортизаційних відрахуваннях

Первинні документи

7.2. Експлуатація технологічного обладнання (крім витрат на поточний ремонт)

Організація виробництва

Розрахунок відхилень в витратах на експлуатацію обладнання

Первинні документи

7.3. Поточний ремонт технологічного обладнання і цінних інструментів в зв’язку з невиконанням плану випуску товарної продукції

Зміна обсягу продукції

Розрахунок зміни умовно-постійних витрат

Первинні документи

7.4. Інші причини та відхилення в зв’язку з недоліками обліку

Інші фактори, організація обліку

Аналіз впливу інших причин на відхилення витрат. Оцінка впливу на витрати недоліків в організації обліку на підприємстві  

Розрахункові дані Облікові регістри

Продовження додатку З

1

2

3

4

5

8.Загального-

сподарські витрати

8.1 Перевитрати амортизації основних засобів загальногосподарського характеру, в тому числі в зв’язку з невиконанням плану випуску товарної продукції

Розрахунок впливу відхилень  в амортизаційних відрахуваннях

Первинні документи

8.2 Надмірне використання умовно-постійних витрат в зв’язку з невиконанням плану випуску  товарної продукції

Зміна обсягу випуску

Аналіз відхилень умовно-постійних витрат

Первинні документи

8.3.Утримання і поточний ремонт будівель, споруд і інвентарю загальногосподарського призначення в зв’язку з невиконанням плану випуску продукції

Зміна обсягу випуску

Аналіз відхилень умовно-постійних витрат

Первинні документи

8.4. Загальногосподарські непродуктивні витрати

Непродуктивні витрати

Оцінка впливу на витрати недоліків в організації обліку на підприємстві  

Облікові регістри, кошториси

8.5 Інші причини та відхилення в зв’язку з недоліками обліку

Організація обліку

Оцінка впливу на витрати недоліків в організації обліку на підприємстві  

Облікові регістри, кошториси

9. Понаднормативні втрати від браку

9.1. Згідно з рекламаціями

Втрати від браку

Розрахунок кількості втрат від браку по рекламаціях

Розрахунок відділу

9.2. Внутрішній брак

Втрати від браку

Втрати внаслідок внутрішнього браку

Розрахунок відділу

9.3. Інші причини

Втрати від браку

Аналіз впливу інших причин

Облікові регістри,

Продовження додатку З

1

2

3

4

5

10. Перевитрати інших статей калькуляції

Перевитрати

Розрахунок перевитрат всіх статей за виключенням перевитрат врахованих раніше

Кошториси

11.Невраховані витрати та інші відхилення  в зв’язку з недоліками обліку

Організація обліку

Оцінка впливу на витрати недоліків в організації обліку на підприємстві  

Облікові регістри, кошториси

12. Поза виробничі витрати

Перевитрати

Аналіз перевитрат всіх статей  кошторису непродуктивних витрат

Кошторис, облікові регістри

13 Всього відхилень по собівартістю товарної продукції

Всі попередньо вказані причини

Всі фактори

Всього відхилень по всіх статтях без повторювання

Облікові регістри

Додаток И

Перелік аналітичних робіт по виявленню відхилень собівартості продукції

Статті витрат

Аналіз собівартості товарної продукції за статтями калькуляції

Аналіз причини відхилень

Аналіз можливих резервів зниження витрат за статтями калькуляції

в цілому на товарний випуск

за підрозділами

за видами продукції

в цілому на товарний випуск

за підрозділами

за видами продукції

в цілому на товарний випуск

за підрозділами

за видами продукції

А

1

2

3

4

5

6

7

8

9

Сировина і матеріали

х

х

х

х

х

х

х

х

х

Комплектуючі і купівельні вироби

х

х

х

х

х

х

х

х

х

Паливо і електроенергія

х

х

х

х

х

х

х

х

х

ТЗВ

х

х

х

х

х

х

х

х

х

Власні напівфабрикати

х

х

х

х

х

х

х

х

х

Зворотні відходи

х

х

х

х

х

х

х

х

х

Основна заробітна плата

х

х

х

х

х

х

х

х

х

Додаткова заробітна плата

х

х