67916

МЕХАНИЗМ РЕГУЛИРОВАНИЯ НАЛОГОВЫХ ПРАВООТНОШЕНИЙ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Научная статья

Налоговое регулирование и страхование

Выявление путей повышения эффективности правового регулирования налогообложения предполагает необходимость классифицировать налоговые правоотношения и исследовать их основные особенности. Это обусловлено с одной стороны господством воззрения что в содержание всякого правоотношения входят субъективные...

Русский

2014-09-16

61.5 KB

2 чел.

В. ПАРЫГИНА,

кандидат юридических наук

МЕХАНИЗМ РЕГУЛИРОВАНИЯ НАЛОГОВЫХ

ПРАВООТНОШЕНИЙ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

В юридической науке правоотношение рассматривается как «средство воздействия на общественные отношения, как совокупность прав и обязанностей, составляющих единство с нормой»1. Однако отмечается, что правоотношение выполняет роль опосредующего звена между правовой нормой и регулируемыми общественными отношениями2. Поэтому налоговое правоотношение как форма реализации налогово-правовой нормы есть средство правового регулирования налогообложения. При этом не следует забывать, что налогообложение представляет собой процессуальное отношение.

В системе механизма правового регулирования, как правило, выделяют три стадии этого процесса: регламентированность нуждающихся в правовом регулировании общественных отношений; действие норм, в результате которых возникает или изменяется правоотношение; реализация субъективных прав и юридических обязанностей, при которой регулирование становится наиболее эффективным. Выявление путей повышения эффективности правового регулирования налогообложения предполагает необходимость классифицировать налоговые правоотношения и исследовать их основные особенности.

Показательно в этом смысле, что в финансово-правовой науке классификации финансовых правоотношений строятся по тем же основаниям, что и классификации субъективных прав. Это обусловлено, с одной стороны, господством воззрения, что в содержание всякого правоотношения входят субъективные права, а с другой – неразвитостью учения о юридических обязанностях (единственно возможных корреляциях субъективных прав).

Представляется возможным классифицировать налоговые правоотношения через критерий интереса управомоченного лица, удовлетворению которого служит конкретное налоговое правоотношение как конкретный правовой этап осуществления налогообложения, должная мера и форма которого определены нормами налогового права.

При таком подходе, во-первых, в зависимости от преобладающего механизма правового регулирования налогообложения необходимо разделить все налоговые правоотношения на имущественные и имущественно-организационные.

Имущественные правоотношения являются центральными и направлены на исполнение основной цели налогообложения. Поэтому главным типом имущественных налоговых правоотношений выступает правоотношение по исполнению налоговой обязанности – уплаты налогов и сборов. Анализ законодательства позволяет выявить целый ряд несоответствий в регулировании имущественных налоговых правоотношений по исполнению налоговой обязанности. Например, Налоговый кодекс предусматривает только два основания приостановления такого налогового правоотношения. Во-первых, согласно пункту 3 ст. 51 НК РФпо решению налогового органа приостанавливается исполнение обязанности физических лиц, признанных безвестно отсутствующими или недееспособными для уплаты налогов (сборов), пеней и штрафов. При этом обязательным условием выступает отсутствие (недостаточность) денежных средств таких физических лиц для исполнения указанных обязанностей. Во-вторых, в соответствии с пунктом 6 ст. 64 НК РФ по ходатайству налогоплательщика может приостанавливаться уплата сумм налоговых задолженностей на время рассмотрения заявления о рассрочке или отсрочке.

Однако такой перечень случаев, влекущих приостановление налогового правоотношения, законодатель расширяет в Федеральном законе от 26 октября 2002 г. № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)». Согласно этому Закону, имущественное налоговое правоотношение может приостанавливаться наложением моратория. Под таким мораторием понимается «приостановление исполнения должником денежных обязательств и уплате обязательных платежей». В отношении лиц, признанных несостоятельными, приостановление налогового правоотношения по уплате налогов (сборов), пеней и штрафов предусмотрено с момента введения внешнего управления (ст. 94 и 95 Федерального закона № 127-ФЗ) и до момента утверждения судом мирового соглашения (ст. 159 этого Закона). Таким образом, положения Федерального закона от 26 октября 2002 г. № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» не соответствуют Налоговому кодексу. В месте с тем, согласно статье 2 НК РФ, приостановление обязанностей по уплате налогов (сборов), пеней и штрафов может быть предусмотрено только законодательством о налогах и сборах. Очевидно, что Федеральный закон от 26 октября 2002 г. № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» не входит в законодательство о налогах и сборах (ст. 1 НК РФ). Это позволяет сделать вывод о несоответствии друг другу двух федеральных законов – специального (НК РФ) и общего (Федеральный закон от 26 октября 2002 г. № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)»).

Представляется необходимым предложить устранить такое противоречие на основе приоритета норм специального закона (НК РФ) путем внесения изменений в Кодекс. Это позволит привести Федеральный закон от 26 октября 2002 г. № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» в соответствие Налоговому кодексу. По нашему мнению, процедура банкротства должна проходить под контролем налоговых органов, для чего может быть использована правовая конструкция налогового поста. Кроме того, необходимо предусмотреть, что в момент подачи заявления о банкротстве в суд копия должна быть представлена в налоговый орган по месту регистрации, а суд должен сообщать в налоговый орган о принятии заявления. Налоговый орган должен иметь право проводить налоговую выездную проверку повторно, если начата процедура банкротства (для этого необходимо внести изменение в ст. 87 НК РФ).

Здесь же следует учитывать, что в Налоговом кодексе предусмотрена внесудебная процедура прекращения имущественного налогового правоотношения путем признания долга по налогам (сборам) безнадежным к взысканию (ст. 59 НК РФ). Представляется, что наиболее эффективным и отвечающим принципам налогового права будет решение этого вопроса в судебном порядке (по аналогии с тем порядком, который предусмотрен в Федеральном законе № 127-ФЗ в части списания безнадежных к взысканию сумм налогов (сборов), пени и штрафа в процессе банкротства).

Важнейшим основанием изменения налоговых имущественных правоотношений служит юридический факт предоставления налогоплательщику налоговой льготы (льготы по налогу или сбору). Законодатель в статье 56 НК РФ исходит из необоснованно узкого понимания налоговых льгот3. Между тем, как представляется, во-первых, под налоговой льготой должно пониматься любое изменение налогово-правовой обязанности участника правоотношения, направленное на улучшение его положения; во-вторых, льгота может предоставляться в части не только конкретного налога или сбора, но и изменения общего режима налогообложения (например, налогового контроля); в-третьих, определение налоговой льготы, данное в первой части Налогового кодекса, уже не согласуется с отдельными положениями второй части Кодекса. Указанная коллизия, безусловно, должна быть устранена законодателем.

В свою очередь, имущественно-организационные отношения носят по отношению к имущественным обеспечительный (дополнительный) характер; основная цель таких правоотношений – обеспечение эффективности налогообложения. Основными типами имущественно-организационного налогового правоотношения выступают налоговые договорные, налоговые контрольные и налоговые деликтные правоотношения. В рамках указанных правоотношений и функционирует механизм налогообложения. Следовательно, их рассмотрение сквозь призму выявленной типологии налоговых правоотношений позволяет вычленить основные ценностные характеристики, а равно существующие недостатки такого механизма правового регулирования налогообложения и пути их устранения. Так как правоотношениям по исполнению налоговой обязанности и налоговому контролю отводилось место в различных работах, особенно пристальное внимание представляется необходимым уделить и рассмотрению налоговых договорных и деликтных правоотношений, которые в отечественной науке еще не становились предметом специальных исследований.

Таким образом, основными элементами механизма правового регулирования налоговых правоотношений в Российской Федерации выступают в совокупности: 1) имущественные правоотношения по исполнению налоговой обязанности и 2) имущественно-организационные правоотношения (налоговые договорные правоотношения, налоговые контрольные правоотношения и налоговые деликтные правоотношения). Наиболее дискуссионные аспекты указанных элементов механизма правового регулирования налоговых правоотношений представляется необходимым рассмотреть более подробно далее.

Во-вторых, в зависимости от того, присутствуют ли в юридическом составе, породившем соответствующее правоотношение, личные качества того или иного участника, следует различать правоотношения обычные и строго личные. Последние могут быть личными со стороны управомоченного участника (публично-правового субъекта налоговых правоотношений) или его контрагента (частноправового участника правоотношений).

В-третьих, в зависимости от основания возникновения налогового правоотношения и сущности оформляемого ими интереса рассматриваемые правоотношения можно подразделить на регулятивные и охранительные.

В-четвертых, в зависимости от степени определенности (уровня абстракции) налогового правоотношения возможно выделить модельные и конкретные налоговые правоотношения. При этом в качестве модельных нами понимаются гипотетические налоговые правоотношения, сконструированные правопорядком и являющие собой бесконечное множество конкретных правоотношений. Примером легального закрепления модельных правоотношений может предстать норма Конституции, указывающая на всеобщность обязанности уплачивать законно установленные в Российской Федерации налоги и сборы.

Напротив, конкретные налоговые правоотношения – это фактические отношения, или правоотношения в собственном (узком) смысле слова. Возможность организации или физического лица пребывать субъектом конкретного налогового правоотношения выступает важным элементом динамической составляющей правоспособности, объем которой для каждого участника конкретного налогового правоотношения индивидуален.

Наконец, в-пятых, все налоговые правоотношения исходя из их особенностей могут быть разделены на два следующих вида: 1) вертикальные налоговые правоотношения; 2) горизонтальные налоговые правоотношения.

Вертикальные налоговые правоотношения представляют собой урегулированную нормами налогового права взаимосвязь публично-правового субъекта (государства в лице его органов) и частноправового участника таких правоотношений, как правило, фискально-обязанного лица. Если вертикальным налоговым правоотношениям в финансово-правовой литературе уделяется много внимания, то значение горизонтальных налоговых правоотношений явно недооценивается, поэтому они почти не изучены. Между тем проведенные нами исследования позволяют при применении субъектного критерия выделить три типа горизонтальных налоговых правоотношений: отношения между публичным и публичным субъектом, между частным и частным субъектом, между публичным и частным субъектом.

Примером первого типа горизонтальных налоговых правоотношений выступает ситуация, когда в соответствии пунктом 3 ст. 32 НК РФ налоговые органы при выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления, обязаны в десятидневный срок со дня выявления указанных обстоятельств направить материалы в органы налоговых расследований для решения вопроса о возбуждении уголовного дела. Аналогичная обязанность для органов налоговых расследований предусмотрена пунктом 3 ст. 36 НК РФ. Органы налоговых расследований полномочны по запросу налоговых органов участвовать в налоговых проверках. В соответствии с пунктом 3 ст. 30 НК РФ налоговые и таможенные органы, органы внебюджетных фондов осуществляют свои функции и взаимодействуют посредством реализации полномочий и исполнения обязанностей, установленных Налоговым кодексом и иными законами, определяющими порядок организации и деятельности налоговых органов. Перечисленные выше органы в порядке, определяемом по соглашению между ними, информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушении законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, о принятых мерах к их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, обмениваются другой необходимой информацией в целях исполнения возложенных на них задач (п. 3 ст. 82 НК РФ). МНС РФ и ГТК РФ и их органы на местах выделяют своих должностных лиц для проведения совместных налоговых проверок по оперативным материалам, связанным с налоговыми правонарушениями. Запрос о выделении своих сотрудников налоговый орган направляет в соответствующее таможенное подразделение.

Второй тип рассматриваемых правоотношений имеет место, когда в соответствии с пунктом 3 ст. 218 НК РФ установлено, что стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику одним из работодателей, являющихся источником выплаты дохода, по выбору налогоплательщика на основании его письменного заявления и документов, подтверждающих право на такие налоговые вычеты. При назначении и проведении экспертизы проверяемое лицо имеет право представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта, давать объяснения эксперту (п. 7 ст. 95 НК РФ). Законодательство не предусматривает возможности возникновения между частноправовыми субъектами договорных налоговых правоотношений, например, по поводу перераспределения бремени налогообложения в рамках каких-либо гражданско-правовых сделок. Более того, заключенные сторонами договоры такого характера считаются ничтожными, ибо налоговая обязанность не может быть переуступлена иному лицу.

Правоотношения третьего типа составляют преобладающий массив горизонтальных налоговых правоотношений и носят договорный характер.

1 См.: Халфина Р.О. Общее учение о правоотношении. – М.: Юрид. литература, 1974. – С. 99.

2 Толстой Ю.К. Еще раз о правоотношении // Правоведение. – 1969. – № 1. – С. 32–36.

3 См. подр.: Парыгина В.А. Налог с продаж: правовые проблемы стимулирующей роли налоговых льгот // Законодательство и экономика. – 2002. – № 3. – С. 32–38; Парыгина В.А. Совершенствование института льгот по налогам и сборам как инструмента регулирования экономики // Современное право. – 2001. – № 12. – С. 16–21; Парыгина В.А. Правовое регулирование налоговых льгот в ходе реформ за рубежом // Законодательство и экономика. – 2002. – № 5. – С. 52–59; Петрова Г.В. Налоговое право: Учебник для вузов. – М., 1997. – С. 156–169; Кучеров И.И. Налоговое право: Курс лекций. – М., 2001. – С. 120–137; Андреев М.В. Налоговые льготы в неналоговых законах: на чьей стороне суд? // Ваш налоговый консультант. – 2001. – № 3; Малько А.М. Проблемы льгот и поощрений в праве // В кн.: Проблемы теории государства и права: Учебное пособие. – М., 1999. – С. 356–360.

PAGE  7


 

А также другие работы, которые могут Вас заинтересовать

28002. Радионуклиды в агроэкосистеме: перенос радионуклидов по с/х цепочкам и их миграция в агроценозах 2.32 KB
  Основными источниками техногенных радионуклидов в агросфере являются остаточные количества долгоживущих радв поступивших в нее в результате испытаний ядерного взрыва выбросов и сбросов радов при работе атомных электростанций и др предприятий полного ядерного топливного цикла. Рост химизации с х ведет к увеличению применения удобрений и мелиорантов с повышенным содержанием естественных радов. Почва обладает уникальной сорбционной способностью по отношению к поступающим в нее радов.
28003. Сравнительный анализ функционирования естественных экосистем и агроэкосистем. Устойчивость эко(агроэко)системы: толерантность, уязвимость, гетерогенность агроценозов 5.26 KB
  Экосистемы – исторически сложившееся в биосфере и на той или иной территории открытые но целостные и устойчивые системы живых организмов. Агроэкосистемы – вторичные измененные человеком биогеоценозы основу которых составляют искусственно созданные биотические сообщества объединяемые видами живых организмов. Особенность агросистем в отличии от экосистем их неусточивость то есть к способности саморегуляции.
28004. Формирование биогенной нагрузки в природных аграрных системах. Естественные потери биогенных веществ в земледелии, животноводстве и селитебных территорий 4.24 KB
  Естественные потери биогенных веществ в земледелии животноводстве и селитебных территорий. Интенсивно развивающееся сельское хозяйство – это наиболее активный источник поступления биогенных элементов. Влияние с х как источника поступления биогенных веществ в природные ресурсы возрастает в связи с увеличением распаханности территорий трансформацию угодий мощной техникой развитием процессов химизации на основе минеральных и органических удобрений. Потери биогенных веществ в растениеводстве условно можно разделить на...
28005. Функционирование агроэкосистем в условиях техногенеза 4.85 KB
  Функционирование агроэкосистем в условиях техногенеза. Агроэкосистема АЭС – совокупность биогенных и абиогенных компонентов участков суши преобразованных человеком используемых для производства сельхозпродукции. Основа АгроЭкоСистем – почва с х угодия. Типы АгроЭкоСистем: Пропашное земледелие Многолетнее земледелие Многоурожайное земледелие МезоАЭС крупномасштабная МикроАЭС грядка Суша занимает площадь 149 млрд.
28006. Экологизация сельскохозяйственного производства 4.56 KB
  Природоразрушающий ресурсоемкий тип развития АПК требует пересмотра сложившейся теории и на практике техногенной концепции развития АПК. Главным принципом развития АПК должна стать экологизация с х производства всех мероприятий по развитию с х учет природных особенностей функционирования земельных ресурсов. для изменения приоритетов в распределении ресурсов капитальных вложений в АПК усилить природоохранную роль затрат. Для преодоления негативных тенденций в развитии АПК скорейшего решения...
28007. Экологическая биотехнология. Возможности увеличения производства экологически безопасной продукции на основе биопроизводства 2.52 KB
  Возможности увеличения производства экологически безопасной продукции на основе биопроизводства. Среди новых направлений биотехнологии способствующих получению экологически безопасной продукции следует отметить применение микробиологических удобрений промышленную переработку бытовых отходов индустриальную технологию компостирования отходов животноводства и др. микробиологические удобрения повышают продуктивность растений и кол во растительной продукции. Азотфиксирующие микроорганизмы служат прекрасной основой для...
28008. Экологически безопасные технологии и оптимизация обработки почвы 3.73 KB
  Поэтому нужна разработка таких сельскохозяйственных машин и орудий которые при общей эффективности должны оказывать минимальный вред окружающей среде а именно: Сократить выбросы от с х машин и орудий Уменьшить нагрузку на почву путем изменения конструктивной особенности техники Внедрение двигателей с высоким КПД но низким потреблением топлива.
28009. Экологические аспекты применения сточных вод при орошении. Ценность сточных вод в повышении плодородия почв. Контроль загрязнения почв 12.86 KB
  Ценность сточных вод в повышении плодородия почв. Сточные воды используются для орошения на специальных участках земледельческих полях орошения ЗПО. Под последними понимаются водохозяйственные объекты оборудованные для непрерывного приема определенного количества сточных вод в течение всего года с целью их очистки или доочистки и использования для орошения.
28010. Экологические особенности и значимость биогумуса. Препараты получаемые на основе биогумуса. Экологические аспекты подготовки и применения биогумуса 2.93 KB
  Препараты получаемые на основе биогумуса. Экологические аспекты подготовки и применения биогумуса. Установлена возможность биогумуса связывать радионуклиды находящиеся в почве органических удобрений резко уменьшать поступление тяжелых металлов в растения.