72941

Мета і загальні принципи аудиту

Лекция

Бухгалтерский учет и финансовый аудит

Цілі та основні принципи стандартів аудиту. Основні вимоги до аудиту. Розвиток в Україні ринкових відносин тісно пов’язаний з розвитком і вдосконаленням фінансово-економічного контролю та аудиту як одного з основоположних елементів ринкової інфраструктури.

Украинкский

2014-12-01

276 KB

2 чел.

Тема 2. Мета і загальні принципи аудиту

 

2.1.Правове регулювання аудиторської діяльності

2.2.Організація аудиторської діяльності в Україні

2.3. Цілі та основні принципи стандартів аудиту

2.4.Основні вимоги до аудиту

2.5.Контроль якості аудиторських послуг

2.6. Професійна етика аудиторів

 

2.1.Правове регулювання аудиторської діяльності

 

 На сучасному етапі розвитку національної економіки відбуваються значні зміни у методах та механізмах господарювання, що зумовлено розширенням і зміцненням недержавних форм власності, розвитком міжнародних зв'язків, побудованих на ринкових засадах. Розвиток в Україні ринкових відносин тісно пов’язаний з розвитком і вдосконаленням фінансово-економічного контролю та аудиту як одного з основоположних елементів ринкової інфраструктури. У світовій практиці міжнародна теорія і практика аудиту формувалися в умовах конкурентної боротьби, що супроводжувалася широкими теоретичними і практичними дослідженнями, результатом яких було вироблення методологічних і методичних концепцій, як проведення аудиту, так і його нормативно-правового регулювання.

У світовій практиці є різні концепції регулювання аудиторської діяльності (рис. 2.1). Перша концепція є характерною для країн континентальної Європи (Німеччина, Франція, Іспанія, Австрія). Друга – для Великої Британії і США. В основу формування цих концепцій покладений принцип градації користувачів аудиторського висновку, що істотно впливає як на організацію аудиту, так і на його методологію.

 

 

Рисунок 2.1 – Світові концепції регулювання аудиторської діяльності

 

Ступінь впливу держави на аудиторську діяльність характеризується певними чинниками:

       розроблення та впровадження національних нормативів аудиту;

       розроблення професійних і етичних норм діяльності аудиторів;

       сертифікація та атестація аудиторів;

       ліцензування аудиторської діяльності;

       здійснення контролю якості аудиторської діяльності і розроблення системи дисциплінарних стягнень за наслідками виявлених порушень;

       формування вимог до створення і регулювання діяльності аудиторських фірм.

У країнах континентальної Європи цілі проведення аудиту орієнтовані переважно на державні органи, які є основними користувачами аудиторської інформації. Отже, визначальною особливістю організації аудиту в цих країнах є його достатньо жорстка централізована регламентація і наявність державного контролю за аудиторською діяльністю.

У США та Великій Британії аудит орієнтований здебільшого на недержавних користувачів – акціонерів, інвесторів, комерційні банки, страхові компанії, інвестиційні фонди. Це передбачає мінімізацію державного регулювання аудиторської діяльності, яке здійснюється, в основному, професійними громадськими аудиторськими організаціями, що мають достатню самостійність у вирішенні питань методології організації і проведення аудиту, підготовки аудиторських кадрів, їх атестації і надання відповідної кваліфікації, а також в організації контролю якості аудиту. Зазначені особливості виявляються у формуванні вищого керівного органу аудиторської діяльності. У країнах, в яких наявний достатньо великий вплив держави на аудиторську діяльність, керівні працівники аудиторської діяльності призначаються державними органами, а в інших – керівні посади є виборними.

В Україні стосовно організації аудиторської діяльності є певна перевага, яка ґрунтується на можливості вивчення і використання міжнародного досвіду організації аудиторської діяльності і її регулювання та адаптації такого досвіду до особливостей розвитку і функціонування національної економіки. Відповідно до цього можна говорити про необхідність наявності в системі регулювання аудиторської діяльності в країні наступних елементів:

       закон про аудиторську діяльність;

       наявність етичних професійних вимог до аудиторів;

       наявність органу управління системою організації аудиторської діяльності;

       методологічне забезпечення аудиторської діяльності (стандарти аудиту);

       організація контролю якості роботи аудиторів;

       система підготовки, атестації та перепідготовки кадрів аудиторської діяльності.

Україна сьогодні належить до країн з превалюванням професійного регулювання аудиторської діяльності. На державному рівні аудиторська діяльність в Україні регулюється законами України “Про аудиторську діяльність” та “Про внесення змін до Закону України “Про аудиторську діяльність”.

Законом визначаються правові основи здійснення аудиторської діяльності на території України, а також принципи організації аудиторської діяльності, обов’язки і відповідальність сторін при наданні аудиторських послуг.

Права аудитора:

       самостійно визначати обсяг там методи перевірки з урахуванням чинного законодавства, стандартів аудиту та умов договору;

       отримувати від замовника всі необхідні документи, що стосуються фінансово-господарської діяльності;

       отримувати від керівництва та працівників підприємства потрібні роз’яснення як в усній, так і письмовій формах;

       перевіряти фактичну наявність на підприємстві матеріальних активів;

       запрошувати до участі в аудиті спеціалістів.

Обов’язки аудитора:

       належним чином проводити перевірку повноти та вірогідності звітності підприємства;

       повідомляти керівництво підприємства про виявлені помилки та недоліки у веденні бухгалтерського обліку;

       зберігати у таємниці інформацію, отриману під час аудиторської перевірки та не використовувати її в інтересах особистих і третіх осіб;

       не дозволяється проводити аудит на підприємстві, де в керівництві працюють близькі родичі аудитора.

Відповідальність аудитора:

1)    за неналежне виконання обов’язків аудитор несе матеріальну відповідальність перед замовником;

2)    за неналежне виконання обов’язків АПУ має право застосовувати до аудитора адміністративні санкції.

Відповідно до Закону України “Про аудиторську діяльність”, “аудит – це незалежна перевірка бухгалтерської звітності підприємства, яка проводиться на договірній платній основі”. Аудитором може бути громадянин України, який має кваліфікаційний сертифікат аудитора України, що підтверджує професійну компетентність аудитора і його право на заняття аудиторською діяльністю.

Проведення аудиту згідно з законом є обов’язковим:

       для підтвердження достовірності річної фінансової звітності комерційних банків, недержавних фондів, бірж, компаній незалежно від форми власності і виду діяльності, звітність яких офіційно обнародуватиметься;

       перевірки фінансового стану засновників комерційних банків, підприємств з іноземними інвестиціями, акціонерних товариств, холдингових компаній, інвестиційних фондів, довірчих товариств та інших фінансових посередників;

       порушення питання про визнання суб’єкта господарської діяльності неплатоспроможним або банкрутом;

       проведення приватизації, корпоратизації та інших змін форм власності суб’єктів господарювання.

Суб’єкти господарювання, для яких Законом встановлено обов’язкове проведення аудиту, зобов’язані до 1 грудня поточного року повідомити відповідні податкові органи про укладення договору на проведення аудиторської перевірки.

Відповідальність аудитора згідно з Законом передбачена за недотримання вимог законодавчих і нормативних актів з бухгалтерського обліку й аудиту та якість проведеної перевірки. Аудитор зобов’язаний відшкодувати замовнику матеріальний збиток, заподіяний його діями.

Законом введено також обмеження на проведення аудиторської перевірки на підприємстві, в керівництві якого працюють близькі родичі аудитора. Крім того, аудиторам забороняється безпосередньо займатися підприємницькою діяльністю (торговою, посередницькою і виробничою). Але, на відміну від міжнародних вимог, дозволено право на отримання дивідендів від акцій і доходів від інших корпоративних прав.

Методичне і нормативне керівництво аудиторською діяльністю здійснює Аудиторська палата України (АПУ), повноваження якої визначаються цим Законом і Статутом АПУ. Аудиторська палата створюється і функціонує як незалежна самостійна організація на основі самоврядування і самофінансування, є юридичною особою, веде бухгалтерський облік і складає фінансову звітність.

Функції Аудиторської палати України:

       забезпечує методичне та нормативне керівництво аудиторською діяльністю в Україні;

       проводить сертифікацію суб’єктів на право займатися аудиторською діяльністю;

       розробляє та затверджує програми підготовки аудиторів;

       веде реєстр аудиторських фірм;

       розглядає скарги щодо діяльності аудиторів та аудиторських фірм і застосовує адміністративні санкції.

Аудиторська палата України здійснює сертифікацію суб’єктів. Кваліфікаційний сертифікат є офіційним документом, який засвідчує професійну компетентність аудитора і його право на заняття аудиторською діяльністю на території України. Кваліфікаційні сертифікати є трьох видів: сертифікат серії А (право перевірки діяльності підприємств і господарських організацій) і сертифікат серії Б (право перевірки комерційних банків).

Законом визначено, що аудитором може бути тільки громадянин України, який має вищу економічну або юридичну освіту, не менше трьох років стажу практичної роботи бухгалтером, економістом, ревізором, юристом, фінансистом, асистентом (помічником) аудитора. Підтвердженням компетентності аудитора є сертифікат аудитора України, який видається Аудиторською палатою України після складання кваліфікаційних іспитів з дисциплін: бухгалтерський облік, аудит, право, оподаткування. Строк дії сертифіката – не більше п’яти років. Для подовження його дії слід пройти курси перекваліфікації і скласти іспити.

 

2.2. Організація аудиторської діяльності в Україні

 

В Україні заняття аудиторською діяльністю дозволено як у формі приватного підприємництва, так і шляхом створення аудиторських фірм. Аудиторські фірми можуть створюватися в будь-якій законодавчо дозволеній формі господарського товариства і на основі будь-яких форм власності. Суб’єкт господарювання може бути зареєстрований як аудиторська фірма за умови, що 70 % його статутного капіталу сформовано за рахунок внесків аудиторів і керівником фірми є аудитор.

Діяльність аудиторських фірм в Україні включає:

          перевірку достовірності фінансової звітності клієнта;

          оцінку фінансового стану, фінансової стійкості;

          експертну оцінку стану фінансово-господарської діяльності підприємства-замовника і прогнозування перспектив його розвитку;

          надання послуг з інформаційного, наукового і методичного забезпечення діяльності підприємств;

          надання послуг з організації і постановки системи бухгалтерського обліку на підприємствах;

          проведення консультацій з питань обліку, оподаткування;

          розроблення пропозицій щодо вдосконалення діяльності підприємства і підвищення ефективності його фінансово-господарської діяльності.

Під час виконання аудиторських перевірок аудиторські фірми та аудитори мають право:

         самостійно, відповідно до умов договору із замовником, визначати строки, послідовність, форми і методи проведення перевірок;

         отримувати від підприємства, яке перевіряється, всі необхідні документи: первинні документи, регістри бухгалтерського обліку, форми звітності;

         отримувати потрібні усні й письмові роз’яснення від керівництва підприємства, яке перевіряється, і його співробітників;

         визначати необхідність, строки, обсяги й об’єкти інвентаризації підприємства, що перевіряється, а також самостійно проводити інвентаризацію або контролювати її проведення працівниками підприємства;

         мати доступ в усі приміщення підприємства;

         за необхідності залучати до проведення перевірок експертів та інших фахівців з питань виробничої діяльності підприємства, що перевіряється.

Такі широкі права аудиторів і аудиторських фірм під час проведення перевірок накладають на них певні обов’язки і відповідальність, метою яких є максимальне задоволення вимог замовника і нездійснення свідомих або випадкових дій, які можуть завдати матеріальний або моральний збитки підприємству, що перевіряється, підірвати його репутацію в бізнесі.

Для цього аудитори зобов’язані:

         належним чином здійснювати аудиторські процедури з перевірки бухгалтерської документації замовника;

         планувати і документувати свою діяльність відповідно до вимог чинних законодавчих і нормативних актів, стандартів аудиту;

         не розголошувати отриману в процесі перевірки інформацію, яка становить комерційну таємницю підприємства, що перевіряється, третім особам і не використовувати її в особистих інтересах;

         відповідати перед замовником за порушення умов договору відповідно до чинного законодавства;

         інформувати власників і керівництво підприємства, яке перевіряється, про виявлені під час перевірки помилки і порушення у системі обліку та звітності, а також про недоліки в організації роботи підприємства.

Вважається, що для підтримання на достатньому рівні професійної компетентності аудитор має проводити не менше двох аудиторських перевірок за рік. Він повинен, усвідомлюючи рівень відповідальності перед замовником і користувачами, ретельно планувати й організовувати свою роботу, щоб мати максимальні гарантії обґрунтованості сформульованої в аудиторському висновку думки і відсутності в перевіреній ним бухгалтерській звітності серйозних помилок і перекручень.

 

2.3. Цілі та основні принципи стандартів аудиту

 

Особливістю аудиторської діяльності є використання її результатів широким колом зацікавлених осіб, які приймають значну кількість управлінських рішень, ґрунтуючись на висновках аудитора щодо достовірності фінансової звітності перевіреного ним підприємства. Це вимагає введення певних вимог до організації аудиторської діяльності, які, з одного боку, мають використовуватися аудиторами під час проведення перевірок, а з іншого, – давали б змогу користувачам правильно розуміти принципи, якими керувався аудитор під час формування думки і висновків щодо достовірності перевіреної фінансової звітності. Таке загальне керівництво методологією аудиторської перевірки у світовій практиці виконують стандарти аудиту.

Стандарти аудиту формують єдині основні вимоги до його якості, надійності та забезпечення відповідного рівня гарантій щодо результатів аудиторської перевірки при їх дотриманні. Аудиторські стандарти є підставою для вирішення спірних питань, які можуть виникати між аудитором і замовником, та встановлення ступеня відповідальності аудиторів. Вони забезпечують:

       високу якість аудиторських перевірок;

       впровадження в аудиторську практику нових наукових досліджень;

       допомогу користувачам у розумінні процесу аудиторської перевірки;

       високий громадський імідж професії;

       допомогу аудитору у веденні переговорів з клієнтом;

       зв’язок окремих елементів аудиторського процесу.

У 1977 р. з метою розвитку аудиту та координації роботи бухгалтерів-аудиторів у світовому масштабі була заснована Міжнародна федерація бухгалтерів (МФБ). У її межах створено постійно діючий Комітет міжнародної практики аудиту (КМПА) при раді МФБ. З 1 квітня 2002 р. КМПА перейменований у Раду з МСА та надання впевненості (РМСАНВ). Основними завданнями РМСАНВ є розробка і випуск:

                   Міжнародних стандартів аудиту;

                   Міжнародних стандартів завдань з надання впевненості (МСЗНВ);

                   Міжнародних стандартів супутніх послуг (МССП).

Структура Міжнародних стандартів аудиту, надання впевненості та етики, переглянутих у 2006 році, наведена у табл. 2.1.

 

Таблиця 2.1 – Міжнародні стандарти аудиту, надання впевненості та етики

стан-дарту

Назва стандарту

Дата набуття чинності після останнього перегляду

КОДЕКС ЕТИКИ ПРОФЕСІЙНИХ БУХГАЛТЕРІВ

 

Кодекс етики професійних бухгалтерів

30.06.2006

МІЖНАРОДНІ СТАНДАРТИ КОНТРОЛЮ ЯКОСТІ (МСКЯ)

1

Контроль якості для фірм, що виконують аудит та огляд історичної фінансової інформації, а також інші завдання з надання впевненості, та надають супутні послуги

15.06.2005

КОНЦЕПТУАЛЬНА ОСНОВА

 

Передмова до Міжнародних стандартів контролю якості, аудиту, надання впевненості та супутніх послуг

грудень 2005 р.

 

Глосарій

грудень 2005 р.

 

Міжнародна концептуальна основа завдань з надання впевненості

01.01.2005

АУДИТ ТА ОГЛЯД ІСТОРИЧНОЇ ФІНАНСОВОЇ ІНФОРМАЦІЇ

100-999 Міжнародні стандарти аудиту (МСА)

100-199 ВСТУПНА ЧАСТИНА

120

Концептуальна основа Міжнародних стандартів аудиту

Відкликано в грудні 2004 р.

200-299 ЗАГАЛЬНІ ПРИНЦИПИ ТА ОБОВЯЗКИ

200

Загальні завдання незалежного аудитора та проведення аудиту згідно з Міжнародними стандартами аудиту

02.10.2008

210

Умови завдань з аудиторської перевірки

31.12.2001

220

Контроль якості під час аудиту історичної фінансової інформації

31.12.2001

230

Документація з аудиторської перевірки

15.06.2006

240

Відповідальність аудитора за розгляд шахрайства під час аудиторської перевірки фінансових звітів

31.12.2006

250

Врахування законів та нормативних актів при аудиторській перевірці фінансових звітів

15.12.2004

260

Повідомлення інформації з питань аудиту найвищому управлінському персоналу

15.12.2004

300-499 ОЦІНКА РИЗИКІВ ТА ВІДПОВІДЬ НА ОЦІНЕНІ РИЗИКИ

300

Планування аудиту фінансових звітів

31.12.2006

310

Знання бізнесу

Відкликано в грудні 2004 р.

315

Ідентифікація та оцінка ризиків суттєвих викривлень через розуміння суб’єкта господарювання та його середовища

31.12.2006

320

Суттєвість у плануванні та здійсненні аудиту

02.10.2008

330

Аудиторські процедури відповідно до оцінених ризиків

31.12.2006

400

Оцінка ризиків та внутрішній контроль

Відкликано в грудні 2004 р.

401

Аудит в середовищі комп’ютерних інформаційних систем

Відкликано в грудні 2004 р.

402

Аудиторські міркування стосовно суб’єктів господарювання, які звертаються до організацій, що надають послуги

15.12.2004

450

Оцінка викривлень, виявлених в ході аудиту

02.10.2008

500-599 АУДИТОРСЬКІ ДОКАЗИ

500

Аудиторські докази

15.12.2004

501

Аудиторські докази: додаткові міркування щодо окремих статей

15.12.2004

505

Зовнішні підтвердження

15.12.2004

510

Перше завдання: залишки на початок періоду

15.12.2004

520

Аналітичні процедури

15.12.2004

530

Аудиторська вибірка

02.10.2008

540

Аудиторська перевірка облікових оцінок

15.12.2004

545

Аудит оцінок за справедливою вартістю та розкриття інформації

15.12.2004

550

Зв’язані сторони

15.12.2004

560

Подальші події

15.12.2004

570

Безперервність

15.12.2004

580

Пояснення управлінського персоналу

15.12.2004

600-699 ВИКОРИСТАННЯ РОБОТИ ІНШИХ ФАХІВЦІВ

600

Використання роботи іншого аудитора

31.12.2001

610

Використання роботи внутрішніх аудиторів

02.10.2008

620

Використання роботи експерта

15.06.2005

700-799 АУДИТОРСЬКІ ВИСНОВКИ ТА ЗВІТНІСТЬ

700

Висновок незалежного аудитора щодо повного пакету фінансових звітів загального призначення

31.12.2006

701

Модифікація висновку незалежного аудитора

31.12.2006

705

Зміни до висновку у звіті незалежного аудитора

02.10.2008

706

Пояснювальні параграфи та інші пояснення у звіті незалежного аудитора

02.10.2008

710

Порівняльні дані

15.12.2004

720

Інша інформація в документах, що містять перевірені фінансові звіти

15.12.2004

800-899 СПЕЦІАЛІЗОВАНІ СФЕРИ

800

Аудиторський висновок при виконанні завдань з аудиту спеціального призначення

31.12.2001

1000-1100 Положення з міжнародної практики аудиту (ПМПА)

1000

Процедури міжбанківського підтвердження

 


 1001

Середовище ІТ: автономні персональні комп’ютери

Відкликано в грудні 2004

1002

Середовище ІТ: інтерактивні комп’ютерні системи

Відкликано в грудні 2004

1003

Середовище ІТ: системи баз даних

Відкликано в грудні 2004

1004

Взаємовідносини інспекторів з банківського нагляду та зовнішніх аудиторів

31.12.2001

1005

Особливості аудиту малих підприємств

31.12.2001

1006

Аудит фінансових звітів банків

31.12.2001

1007

Повідомлення інформації управлінському персоналові

Відкликано в червні 2001 р.

1008

Оцінка ризику та внутрішній контроль: характеристики та особливості в КІС

Відкликано в грудні 2004 р.

1009

Комп’ютеризовані методи аудиту

Відкликано в грудні 2004 р.

1010

Вивчення питань, пов’язаних з охороною довкілля, при аудиторській перевірці фінансових звітів

 

1011

Наслідки питання «2000 року» для управлінського персоналу та аудиторів

Відкликано в червні 2001 р

1012

Аудит похідних фінансових інструментів

31.12.2001

1013

Електронна комерція: вплив на аудиторську перевірку фінансових звітів

31.12.2001

1014

Надання висновків аудиторами про відповідальність фінансової звітності Міжнародним стандартам

31.12.2001

2000-2699 Міжнародні стандарти завдань з огляду (МСЗО)

2400

Завдання з огляду фінансових звітів (раніше МСА 910)

31.12.2001

2410

Огляд проміжної фінансової інформації, що виконується незалежним аудитором суб’єкта господарювання

15.12.2006

ЗАВДАННЯ З НАДАННЯ ВПЕВНЕНОСТІ, ЩО НЕ Є АУДИТОМ ЧИ ОГЛЯДОМ ІСТОРИЧНОЇ ФІНАНСОВОЇ ІНФОРМАЦІЇ

3000-3699 Міжнародні стандарти завдань з надання впевненості (МСЗНВ)

3000-3399 ЗАСТОСОВУВАНІ ДО ВСІХ ЗАВДАНЬ З НАДАННЯ ВПЕВНЕНОСТІ

3000

Завдання з надання впевненості, що не є аудитом чи оглядом історичної фінансової інформації

01.01.2005

3400-3699 СТАНДАРТИ ДЛЯ СПЕЦІАЛІЗОВАНИХ СФЕР

3400

Перевірка прогнозної фінансової інформації 

(раніше МСА 810)

31.12.2001

СУПУТНІ ПОСЛУГИ

4000-4699 Міжнародні стандарти супутніх послуг (МССП)

4400

Завдання з виконання погоджених процедур стосовно фінансової інформації (раніше МСА 920)

31.12.2001

4410

Завдання з підготовки фінансової інформації

31.12.2001

 

В Україні з 2003 року рішенням Аудиторської палати України від 18.04.2003 р., протокол № 122/2, п.2 «Про порядок застосування в Україні Стандартів аудиту та етики Міжнародної федерації бухгалтерів» міжнародні стандарти аудиту прийняті як Національні стандарти аудиту.

Головне призначення стандартів – полегшити роботу аудиторів і максимально гарантувати якість перевірки. Аудиторські стандарти формують одноманітні базові вимоги, які визначають нормативні вимоги до якості і надійності аудиту і забезпечують певний рівень гарантії результатів аудиторської перевірки за умови їх дотримання. Стандарти визначають загальний підхід до проведення аудиту, масштаб аудиторської перевірки, види звітів аудиторів, питання методології, а також ґрунтовні принципи, які мають виконувати аудитори.

Стандарти не є директивними (тобто не обов’язкові для виконання), але їх використання допомагає виправдовувати деякі помилки, яких можуть припуститися аудитори. Аудиторські стандарти є підставою для доказу в суді якості проведення аудиту і визначення міри відповідальності аудитора. Аудитор, що допускає у своїй практиці відступ від стандарту, має бути готовим пояснити причину цього.

Стандарти не містять конкретних вказівок на використання спеціальних аудиторських процедур і в них немає спеціальних вимог до рішень, які приймаються аудиторами в кожній конкретній ситуації (наприклад, визначення обсягу вибірки, відбір елементів для вибірки, оцінка отриманих результатів і т. ін.). Стандарти аудиту встановлюють загальні правила до його проведення, але тільки аудитор може вирішити: потрібно повністю або частково виконувати вимоги того чи іншого стандарту.

Деякі практики вважають, що стандарти мають давати чіткіші керівні вказівки для визначення обсягу накопичуваної інформації. Це, на їхню думку, полегшило б аудиторам прийняття деяких складних рішень і забезпечило б можливість захисту в разі звинувачень у неправильному проведенні аудиту. Але, по-перше, не можна передбачити всі господарські ситуації, відносно яких потрібно висловити думку аудитора, а по-друге, наявність надмірно детальних специфічних вимог до проведення аудиту перетворило б його в механічний збір доказів там, де насправді вимагається виказати думку, підкріплену професійними знаннями. Тому надмірна деталізація вимог спричинила б набагато більшу шкоду, ніж користь, відповідно до фахівців-аудиторів і користувачів аудиторських послуг.

Практики мають розглядати стандарти аудиту як мінімально необхідні стандарти роботи, а не максимально потрібні вимоги.

 

2.4.Основні вимоги до аудиту

 

У Міжнародному стандарті аудиту 200 “Мета та загальні принципи аудиторської перевірки фінансових звітів”визначено 11 основних принципів (вимог) до аудиту, які мають неухильно виконуватися під час проведення аудиту без жодних винятків (рис. 2.2).

Рисунок 2.2 – Загальні методологічні принципи аудиторської перевірки фінансових звітів

 Планування аудиту фінансових звітів (МСА 300). Планування  це розроблення головної стратегії і послідовності проведення аудиту. Воно має ґрунтуватися на попередньому вивченні особливостей фінансово-господарської діяльності підприємства, що перевіряється. Метою планування є привертання уваги аудитора до виявлення найпроблемніших ділянок діяльності підприємства і правильний розподіл часу перевірки, щоб максимально якісно її провести. Планування покликане допомогти аудитору відповідним чином організувати перевірку, оцінити необхідність залучення до неї аудиторів-асистентів, експертів або інших фахівців.

Обґрунтованість оцінки значущості аудиторських доказів, а також систем внутрішнього контролю (МСА320, 500, 501, 505). Аудиторські докази означають інформацію, отриману аудитором у процесі аудиту, яка є основою його висновків за результатами перевірки.

Визначення терміна “достатність” передбачає, що “за отримання аудиторських доказів процедурами перевірки на суттєвість аудитор має оцінити розмір достатності і відповідності аудиторських доказів, одержаних шляхом таких процедур, разом з іншими даними, отриманими в результаті тестів систем контролю для обґрунтовування затвердженої фінансової звітності”.

Під достатністю слід розуміти кількість, а під відповідністю – якість. У МСА 500 “Аудиторські докази” подається перелік понять, що характеризують достатність аудиторських доказів, які містять: характер і розмір ризику на рівні фінансової звітності; залишки з рахунку або класу операцій; характер системи обліку і внутрішнього контролю, а також оцінку аудиторського ризику (МСА 200 “Мета та загальні принципи аудиту фінансових звітів”); суттєвість певних питань (МСА 320 “Суттєвість в аудиті”); джерела і надійність отримуваної аудитором інформації і т. ін.

Доцільність вибору методики і техніки аудиту, визначення критеріїв суттєвості й достовірності (МСА 320, 500). Принцип доцільності передбачає, що процедури, необхідні для проведення аудиту, мають визначатися тільки аудитором з урахуванням вимог МСА 500 “Аудиторські докази” і чинного законодавства. Аудитор також визначає методи перевірки, найбільш прийнятні в тому чи іншому випадку.

Відповідно до МСА 320 “Суттєвість в аудиті” інформація є суттєвою, якщо її відсутність або викривлення може вплинути на економічні рішення користувачів, що приймаються за даними фінансової звітності підприємства. Суттєвість залежить від обсягу статті або помилки, які оцінюються з урахуванням відповідних обставин, відсутності або викривлення інформації. Оцінка того, що може оцінюватися як суттєве, а що ні, є справою професійної думки аудитора. Аудитор має визначити суттєвість як на рівні всієї фінансової звітності, так і стосовно залишків за окремо взятими рахунками, операціями. Мета встановлення суттєвості  визначення характеру, часу і глибини процедур перевірки на окремих ділянках роботи підприємства.

Дотримання методики оцінки ризику і вибіркової перевірки даних (МСА 500, 530). Терміни “аудиторська вибірка” або “вибіркове обстеження” (МСА 530 “Аудиторська вибірка та інші процедури тестування”) означають використання аудиторських процедур стосовно менше ніж 100 % бухгалтерських проводок або показників фінансової звітності. Результати, отримані аудитором у процесі такої вибіркової перевірки, поширюватимуться на сукупність наявних (але не перевірених фактично) даних. Від правильності визначення розміру і спрямованості вибірки залежить правильність висновків аудитора щодо достовірності фінансової звітності підприємства. У свою чергу, визначення розміру вибірки має бути пов'язано з оцінкою аудитором свого ризику (МСА 200 “Мета та загальні принципи аудиторської перевірки”) з перевірки цього підприємства. Чим вище встановлений аудитором розмір аудиторського ризику, тим більше аудиторських доказів він має отримати під час перевірки.

Аналіз інформації та формування висновків (МСА 520, 700, 701). Аудитор має проаналізувати висновки, які були отримані на основі зібраних аудиторських доказів, і сформулювати думку про повноту і достовірність даних, представлених у фінансовій звітності перевіреного підприємства. Висновки аудитора мають оформлятися у вигляді аудиторського висновку, що містить чітке й однозначне уявлення аудитора про перевірену фінансову звітність.

Відповідальність за зроблений висновок (МСА 700, 701). У Законі “Про аудиторську діяльність” міститься положення про відповідальність аудитора за неналежне виконання своїх обов'язків, а також завдання матеріального збитку замовнику.

Застосування санкцій у вигляді попередження або припинення дії сертифіката за неналежне виконання аудитором професійних обов'язків виконує АПУ. Відшкодування матеріального збитку проводиться відповідно до цивільно-правової відповідальності аудиторів та аудиторських фірм. Розмір майнової відповідальності аудиторів перед замовником за фактично завдані з їх вини збитки не може перевищувати розміру збитків.

Дотримання порядку документального оформлення (МСА 230). Передбачає обов’язковість укладання між аудитором (аудиторською фірмою) і замовником договору, який є основним документом, що підтверджує факт досягнення сторонами домовленості на проведення аудиту та його умов. Документальне оформлення процесу і результатів аудиторської перевірки є обов'язковою вимогою до проведення аудиту не тільки в Україні, а й у світовій практиці і має включати робочу і підсумкову документацію. Робочі документи  це записи, за допомогою яких фіксуються проведені процедури перевірки, отримана інформація і відповідні висновки.

Взаємодія аудиторів, обґрунтовування використання результатів роботи іншого аудитора або фахівця іншої галузі (МСА 600, 620). Під час проведення аудиторських перевірок або надання аудиторських послуг часто виникає потреба у взаємодії аудитора з іншими особами (рис. 2.3). Це передбачає виконання аудитором певних вимог до організації роботи, зумовлених стандартами аудиту.

Ситуації, коли від аудитора потрібна взаємодія з іншими особами, можуть зумовлюватися такими причинами:

1) залежно від обсягу аудиторської перевірки або аудиторських послуг до їх надання можуть залучатися асистенти аудитора;

2) під час проведення складних перевірок великих підприємств, що мають службу внутрішніх аудиторів, аудитор з метою підвищення якості перевірки і скорочення строків її проведення може певною мірою використовувати результати роботи внутрішніх аудиторів;

 3) у більшості випадків у процесі здійснення складних перевірок великих підприємств, коли дається висновок про зведену бухгалтерську звітність, аудитору слід використовувати результати інших аудиторів, що перевіряли інші підрозділи або дочірні підприємства;

4) можуть бути обставини, які вимагають компетентної оцінки у вузькоспеціалізованих сферах, що знаходяться поза сферою професійної компетентності аудитора.

Під час здійснення аудиторської перевірки бригадою аудиторів або аудитором і його асистентами потрібна чітка організація керівництва роботою та оцінка результатів їх діяльності. Насамперед усі аудитори й асистенти, що беруть участь в перевірці, мають ознайомитися зі специфікою бізнесу економічного суб’єкта, особливостями його організаційної побудови, наявністю у ньому систем, що забезпечують контрольне середовище суб'єкта і безпосередні засоби контролю. Вони мають отримати чітке уявлення про обов'язки, покладені на них, про цілі, обсяги і строки виконання контрольних процедур.

Аудитор-керівник має розглянути результати роботи кожного з асистентів і оцінити їх з погляду:

     дотримання чинних стандартів аудиту (міжнародних і внутрішніх);

     розуміння суті поставлених перед ними завдань, глибини і повноти розкриття всіх суттєвих питань;

     оцінки відповідності висновків асистентів тим висновкам, що зроблені аудитором-керівником;

     наявності і якості ведення асистентами робочих документів;

     можливості використання результатів роботи асистентів для формування думки щодо достовірності фінансової звітності в аудиторському висновку.

Раціональна організація процесу аудиторської перевірки передбачає максимальне скорочення строків її проведення. Це значною мірою характеризується можливістю використання зовнішнім аудитором результатів роботи внутрішніх аудиторів. Отже, зовнішній аудитор має оцінити ефективність їх роботи і визначити ступінь довіри до даних роботи внутрішніх аудиторів (МСА 610 “Розгляд роботи внутрішнього аудиту”).

Використання результатів роботи інших аудиторів (МСА 600). МСА 600 “Використання роботи іншого аудитора” встановлюються правила роботи аудитора в ситуаціях, коли він робить висновок про фінансову звітність підприємства, використовуючи результати роботи іншого аудитора, що перевіряв фінансову інформацію одного або декількох підрозділів цього підприємства, фінансові показники яких є складовою фінансової звітності підприємства, що перевіряється.

Основному аудитору, який відповідає за підготовку висновку про зведену бухгалтерську звітність економічного суб’єкта, потрібно оцінити ступінь довіри даним результатів перевірок інших аудиторів. Це передбачає насамперед оцінку незалежності аудиторів від економічного суб'єкта і його підрозділів.

Крім того, аудитор має сповісти інших аудиторів, як буде використана їх робота, врегулювати з аудиторами питання про одноманітність підходів до перевірки. Слід погоджувати порядок взаємодії та графік проведення робіт (якщо перевірки основного й інших аудиторів проводяться одночасно на різних об’єктах). Основному аудитору варто оглянути роботи інших аудиторів шляхом ознайомлення з їх робочими документами і письмовим резюме та організувати зустріч з іншими аудиторами і керівництвом підрозділів, що перевіряються.

Використання основним аудитором роботи інших аудиторів, обговорення з ними суттєвих питань підлягають обов’язковому відображенню цих питань у його робочій документації. Якщо основний аудитор має намір використовувати результати роботи іншого аудитора, йому слід оцінити професійну компетентність останнього.

Особливу увагу варто приділяти обставинам, які спричинили складання іншими аудиторами висновку відмінного від безумовно-позитивного. У таких випадках основний аудитор має оцінити, чи є ці обставини настільки важливими в контексті показників зведеної звітності, щоб підготувати щодо неї не безумовно-позитивний висновок. При видачі безумовно-позитивного висновку про зведену бухгалтерську звітність посилання на роботу інших аудиторів, як правило, не робиться.

Якщо основний аудитор з будь-яких причин вважає за неможливе використовувати результати роботи інших аудиторів і обставини не дають йому можливість провести додаткові процедури, то йому слід зробити застереження у висновку або відмовитися від висловлення думки щодо достовірності бухгалтерської звітності економічного суб’єкта.

Залучення фахівців іншої галузі (МСА 620). Якщо під час аудиторської перевірки передбачається залучення інших осіб, аудитор має оцінити, наскільки їх робота відповідатиме цілям такої перевірки і дасть аудитору прийнятну впевненість у тому, що якість роботи інших осіб дасть йому змогу спиратися на зроблені ними висновки (МСА 620 “Використання роботи експерта”). У зв’язку з цим організація ефективної взаємодії з асистентами, внутрішніми та іншими аудиторами і запрошеними фахівцями може належати до числа професійних завдань першорядної уваги.

Професіоналізм аудитора передбачає його досвід переважно в питаннях організації обліку на підприємстві. З галуззю й особливостями виробничої діяльності підприємства він може бути знайомий тільки у загальних рисах. Тому за потреби оцінки спеціальних питань, що стосуються виробничої діяльності підприємства, аудитор може використовувати послуги інших фахівців або експертів.

За умови прийняття такого рішення аудитор має врахувати: характер і складність ситуацій, які потрібно проаналізувати; професійну компетентність фахівця, його об'єктивність і незалежність від керівництва підприємства, що перевіряється.

Відповідно до певних умов перевірки аудитор може вважати доцільним залучення інженера, оцінювача, геолога, співробітника страхової компанії тощо. Слід заручитися згодою керівництва економічного суб’єкта на залучення до роботи експерта.

Договір про надання експертних послуг може бути укладений між економічним суб’єктом і експертом або між аудиторською організацією і експертом. У договорі слід передбачити вимогу дотримання експертом конфіденційності відносно отриманої під час проведення експертизи інформації про економічного суб’єкта. Для аудитора важливе значення має об'єктивність висновків експерта. Вона зазвичай не підпадає під сумнів, якщо немає взаємозв’язку та залежності між економічним суб’єктом і експертом.

Аудитор має проінформувати експерта про цілі і характер його роботи, як будуть використані аудитором результати роботи, а також про структуру і форму документального оформлення експертом результатів його роботи. Експерти відповідальні за вибір і використання адекватних методів і процедур, суть яких вони мають довести до відома аудитора. У свою чергу аудитору доцільно розглянути використані експертом методи і процедури з погляду їх надійності, достатності і відповідності завданням аудиту.

Висновок експерта має включатися в робочу документацію аудитора. У багатьох випадках результати роботи експерта можуть бути підтвердженням інформації, що відображена в обліку та звітності економічного суб’єкта.

Під час складання аудиторського висновку про бухгалтерську звітність, відмінного від безумовно-позитивного, може бути потрібне посилання на роботу експерта, з яким це має бути узгоджено. Як правило, згадка про роботу експерта не надається при висловлюванні аудитором думки щодо достовірності бухгалтерської звітності клієнта.

Аудитор завжди має пам’ятати, що будь-яке використання в аудиторській перевірці роботи тих або інших осіб, як передбачених у штаті клієнта, так і сторонніх фахівців і інших аудиторів, не звільняє аудиторську фірму від відповідальності за висловлену в аудиторському висновку думку щодо ступеня достовірності бухгалтерської звітності клієнта, за якість аудиторського висновку з фінансової звітності підприємства. Тому аудитор має уважно направляти, контролювати й аналізувати роботу, що виконується іншими фахівцями, і бути впевненим, що вона виконана відповідно до поставленого ним завдання.

Повне інформування клієнта (МСА 260). У МСА 260 “Повідомлення інформації з питань аудиторської перевірки найвищому управлінському персоналові” зазначено, що аудитор має ще до початку аудиторської перевірки з’ясувати, яку мету переслідує керівництво при проведенні аудиту, в якому обсязі має перевірятися фінансова звітність, з’ясувати з керівництвом всі істотні моменти перевірки. Крім того, обговорюються питання необхідності й форми надання аудитором протягом перевірки проміжних відомостей про її результати. Це підвищує якість аудиту і дає можливість керівництву суб’єкта, що перевіряється, вчасно усунути ті помилки і порушення, які можна усунути.

Контроль якості роботи аудитора (МСА 220). У МСА 220 “Контроль якості під час аудиту історичної фінансової інформації” наголошується на необхідності запровадження контролю якості роботи аудитора. Контроль якості – це політика і процедури, що застосовуються аудиторською фірмою для забезпечення якості перевірок, що проводяться аудиторами фірми, єдиного методологічного підходу до планування і проведення аудиту та оцінки його результатів.

 

2.5. Контроль якості аудиторських послуг

 

Основною метою контролю якості роботи аудитора є забезпечення відповідності здійснення аудиторської перевірки загальноприйнятим стандартам. У МСА № 220 “Контроль якості аудиторської роботи” розкрито методичні рекомендації щодо контролю роботи аудитора. Зокрема: а) з політики та процедур аудиторської фірми стосовно роботи в цілому; б) з процедур стосовно роботи, дорученої асистентам під час проведення аудиту.

Контроль діяльності аудиторів є основним елементом програми підтвердження якості, на якому ґрунтуються аудиторські перевірки. Контроль діяльності аудиторів передбачає: забезпечення необхідними інструкціями членів аудиторської групи на початку перевірки; узгодження аудиторської програми; визначення адекватності відображення в робочих документах аудиторських доказів і висновків; забезпечення точності, об’єктивності, конструктивності та своєчасності аудиторського звіту; досягнення мети аудиту.

Контроль за роботою аудиторів постійно здійснює керівник аудиторської фірми або його заступник, на всіх стадіях аудиторської перевірки (від планування до узагальнення інформації) незалежно від виду аудиторських послуг (аудит фінансової звітності, аудиторські тематичні перевірки, аудит відповідності, управлінський аудит).

В аудиторських фірмах періодично відбуваються внутрішні перевірки якості аудиту, так звана самостійна робота аудитора. Ці перевірки здійснює посадова особа, призначена керівником аудиторської фірми. У великих фірмах може існувати посада “менеджера забезпечення якості”, в обов’язки якого входить тільки здійснення перевірок якості аудиту. Такі перевірки мають на меті визначити відповідність діяльності аудиторів загальноприйнятим і внутрішньо-фірмовим стандартом, а також визначити рівень ефективності аудиту. Обов’язковий елемент перевірки якості праці аудиторів – надання рекомендацій про поліпшення їх роботи.

Програма перевірок якості в невеликих за розміром аудиторських фірмах коригується з урахуванням їх структурної побудови. У випадку нераціональності застосування внутрішніх перевірок аудиту використовують окремі елементи такого контролю, наприклад, оцінку керівником фірми якості аудиторських перевірок, здійснених під керівництвом інших аудиторів.

Система контролю якості аудиторських послуг ґрунтується на надбаннях світової аудиторської практики, проте важливо зауважувати й особливості процесу становлення аудиторської діяльності в Україні. Запровадження в нашій країні МСА та дотримання їх вимог є однією із важливих вимог до якості роботи аудитора.

Важливими напрямами контролю якості аудиторської перевірки є: спрямованість роботи аудиторського колективу; контроль за поточною діяльністю; огляд роботи, виконаної членами аудиторського колективу.

Спрямованість роботи аудиторського колективу містить як розподіл обсягу запланованих робіт відповідно до їх рівня складності, а також рівня знань і практичного досвіду членів робочої групи, так і роз'яснення для спеціалістів (молодших аудиторів), які беруть участь у перевірці їх обов'язків, а також мети запланованих аудиторських процедур.

Контроль за поточною діяльністю охоплює: оцінку правильності розуміння членами аудиторського колективу отриманих завдань, підтвердження виконаної роботи відповідно до плану аудиторської перевірки і відсутності випадків неетичної поведінки; отримання інформації про суттєві факти, що впливають на перебіг аудиторської перевірки (з’ясування необхідності коригування загальної стратегії аудиту, а також зміни аудиторської програми); узгодження різних суджень членів аудиторського колективу.

Огляд роботи вважається основним елементом контролю якості. Робота, виконана одним з аудиторів, повинна бути оцінена спеціалістом щонайменше такого ж рівня.

Основними завданнями огляду роботи, виконаної членами аудиторського колективу, є: отримання доказів, що робота виконана відповідно до аудиторської програми; виконана робота й отримані результати належно документально оформлені; в робочій документації відображені всі суттєві зауваження, що виникли під час перевірки; мета запланованих аудиторських процедур досягнута, зроблені за результатами роботи висновки правильні, а судження аудитора ґрунтуються на цих висновках.

Контроль якості аудиту залежно від часу поділяють на три види: попередній (превентивний), поточний (оперативний) і ретроспективний.

Попередній контроль якості аудиту здійснюють до початку аудиторської перевірки, поточний  безпосередньо у процесі аудиту, ретроспективний  після завершення аудиторських процедур.

Попередній контроль за роботою асистентів (молодших аудиторів) здійснюють керівники аудиторських груп, коли розподіляється робота і видається програма дій. Основне призначення попереднього контролю якості аудиту полягає у забезпеченні передумов для аудиторської перевірки на високому рівні. Контрольними моментами при цьому є якість нормативно-правового та методичного забезпечення аудиторів, оснащення технічними засобами, забезпечення трудовими ресурсами і висока кваліфікація аудиторів.

Поточний контроль якості аудиторської перевірки потрібно здійснювати за ієрархічним принципом, тобто наголошувати на оперативному контролі роботи аудиторів у процесі перевірки на будь-якому організаційному рівні. Якість аудиту значно підвищується, якщо посилити відповідальність кожного керівника групи аудиторів за роботу його підлеглих. Керівник аудиторської фірми звітується про діяльність усіх аудиторів (за роботу фірми), керівник робочої аудиторської групи відповідає за результат роботи старших аудиторів, які відповідають за роботу асистентів (молодших аудиторів). Реалізація конкретних функцій на кожному ієрархічному щаблі у процесі аудиторської перевірки забезпечує безперервний, оперативний контроль якості аудиту, його відповідність положенням статуту аудиторської фірми та вимогам чинного законодавства.

Під час ретроспективного контролю якості аудиту основну увагу зосереджують на адекватності відображення аудиторських доказів у звітах аудиторів. Крім того, постає питання оцінки ефективної аудиторської перевірки, – необхідності поєднання витрат на її здійснення і відповідних результатів.

Відповідно до Міжнародного стандарту контролю якості 1 (МСКЯ 1) фірма повинна встановити систему контролю якості, яка б надала їй обґрунтовану впевненість, що сама фірма та її персонал діють у відповідності допрофесійних стандартів та регуляторних і законодавчих вимог, а звіти, що надаються фірмою або партнерами по завданню, відповідають обставинам.

Система контролю якості фірми включає політику та процедури, що стосуються кожного з наступних елементів:

а) відповідальність управлінського персоналу фірми за якість;

б) вимоги етики;

в) прийняття завдання та продовження співпраці з клієнтом, та виконання специфічних завдань;

г) людські ресурси;

д) виконання завдання;

є) моніторинг.

Структура системи внутрішнього контролю якості представлена на рис. 2.3.

 

 Рисунок 2.3 – Структура системи внутрішньофірмового контролю якості

 

Є різні методи підвищення знань та компетентності:

1.     Професійна підготовка.

2.     Безперервна професійна освіта, включаючи підвищення кваліфікації.

3.     Досвід роботи.

4.     Навчання більш досвідченим персоналом, наприклад, іншими членами групи із завдання.

Політика та процедури контролю якості повинні бути документально зафіксовані та пояснені персоналу фірми.

Фірма встановлює політику та процедури, розроблені для підвищення внутрішньої культури та засновані на визнанні, що якість – це основне при виконанні завдання. Особливо важливою є необхідність визнання управлінським персоналом фірми факту, що ділова стратегія фірми підпорядкована головній вимозі – досягненню фірмою високої якості всіх завдань, що виконує фірма.

Відповідно:

1.                фірма розподіляє обов’язки управлінського персоналу таким чином, щоб комерційні аспекти не превалювали над якістю завдання, що виконується;

2.                політика та процедури щодо оцінки виконання, компенсації та заохочування (включно із системою стимулювання) працівників мають демонструвати відданість фірми забезпеченню якості;

3.                фірма виділяє достатні ресурси для розвитку, документування та підтримки політики і процедур контролю якості.

Особа або особи, яких призначено керівником фірми чи радою партнерів відповідальними за систему контролю якості фірми, повинні мати достатній досвід, знання та повноваження, необхідні для прийняття цієї відповідальності.

До політики та процедур щодо покладення відповідальності за кожне завдання на партнерів по завданню входять системи моніторингу завантаження та наявності партнерів із завдань, які б дозволили цим особам мати достатньо часу для адекватного виконання своїх завдань.

Фірма впроваджує процедури оцінки знань та компетентності персоналу. Знання та компетентність персоналу, що розглядаються під час призначення групи із завдання та визначення необхідного рівня нагляду, включають:

       розуміння та практичний досвід виконання завдань аналогічного характеру та складності, набуті через відповідну підготовку й участь у практичній діяльності;

       розуміння вимог професійних стандартів, законодавчих та регуляторних вимог;

       відповідні технічні знання включно із знаннями інформаційних технологій;

       знання відповідної галузі, в якій працює клієнт;

       вміння застосовувати професійне судження;

       розуміння політики та процедур контролю якості фірми.

Фірма повинна впровадити таку політику та процедури, які б надали їй достатню впевненість, що завдання виконуються у відповідності до професійних стандартів та законодавчих і регуляторних вимог, та що фірма або партнер із завдання нададуть звіт, що відповідає обставинам.

Обов’язки при перевірці розподіляються таким чином, що більш досвідчені члени групи із виконання завдання, включно з партнером із завдання, перевіряють роботу, виконану менш досвідченими членами групи із виконання завдання.

Фірма повинна впровадити таку політику та процедури, які б надали їй достатню впевненість, що:

а) відповідні консультації із складних або спірних питань мають місце;

б) є достатні ресурси для проведення відповідних консультацій;

в) документуються характер та обсяг таких консультацій;

г) документуються та застосовуються висновки, що є результатом таких консультацій.

Фірма повинна впровадити таку політику та процедури, які б вимагали для відповідних завдань проведення перевірки контролю якості виконання завдання, що надасть об’єктивну оцінку важливих суджень, зроблених групою із завдання, та висновків, досягнутих при підготовці звіту. Така політика та процедури:

а) вимагають проведення перевірки контролю якості виконання завдання для всіх завдань з аудиту фінансової звітності зареєстрованих на біржі суб’єктів господарювання;

б) встановлюють критерії оцінки всіх інших завдань з аудиту та перевірки історичної фінансової інформації, завдань з надання впевненості та супутніх послуг для визначення необхідності проведення перевірки контролю якості виконання завдання;

в) вимагають проведення перевірки контролю якості виконання завдань для всіх завдань, що відповідають критеріям, зазначеним у пункті б.

Перевірка контролю якості виконання завдання з аудиту фінансових звітів зареєстрованих на біржі суб’єктів господарювання включає розгляд восьми питань.

1.                Оцінка групою з завдання незалежності фірми щодо конкретного завдання.

2.                Значні ризики, що було ідентифіковані під час виконання завдання, та дії у відповідь на ці ризики.

3.                Судження, особливо щодо суттєвості та важливих ризиків.

4.                Чи проводилися відповідні консультації з питань, які викликали розбіжність в думках, або інших складних чи сумнівних аспектів, та яких висновків було досягнуто в результаті цих консультацій.

5.                Важливість та місцезнаходження виправлених та невиправлених викривлень, ідентифікованих під час виконання завдання.

6.                Питання, які необхідно довести до керівництва та найвищого керівництва, і, якщо це необхідно, до інших сторін, наприклад, регуляторних органів.

7.                Чи відображають відібрані для перевірки робочі документи роботу, виконану стосовно важливих суджень, та підтримують зроблені висновки.

8.                Відповідність звіту, який буде надано.

Політика та процедури перевірки контролю якості виконання завдання вимагають документування, що:

1)                процедури, які вимагає політика фірми щодо перевірки контролю якості виконання завдання, були виконані;

2)                перевірка контролю якості виконання завдання була завершена до моменту надання звіту;

3)                особі, що проводила перевірку контролю якості виконання завдання, не відомо про будь-які невирішені питання, які б змусили цю особу вважати, що важливі судження, які були зроблені групою з завдання, та висновки, яких дійшла група, були невідповідними.

Фірма повинна впровадити таку політику та процедури, які нададуть їй обґрунтовану впевненість, що її політика та процедури щодо системи контролю якості відповідні, адекватні, працюють ефективно та дотримуються на практиці. Така політика та процедури повинні включати постійний розгляд та оцінку системи контролю якості фірми, а також періодичну перевірку окремих завершених завдань.

Фірма накладає відповідальність за процес моніторингу на партнера, партнерів чи інших осіб, що мають достатній відповідний досвід та повноваження для прийняття такої відповідальності.

Постійний розгляд та оцінка системи контролю якості фірми включають такі аспекти, як:

1) аналіз:

       нових розробок в професійних стандартах, законодавчих та регуляторних вимогах, та як вони відображаються, якщо це необхідно в політиці та процедурах фірми;

       письмових підтверджень відповідності політиці та процедурам фірми щодо незалежності;

       постійного професійного розвитку, включно з перепідготовкою;

       рішень щодо прийняття нових клієнтів, продовження взаємовідносин з клієнтами та прийняття специфічних завдань;

2) визначення необхідних коригуючих дій та поліпшень, які необхідно внести в систему, включно з забезпеченням зворотного зв’язку стосовно політики та процедур фірми, що відносяться до навчання та перепідготовки;

3) повідомлення відповідного персоналу фірми щодо недоліків, ідентифікованих в системі, в рівні розуміння системи або у відповідності їй;

4) вживання заходів відповідним персоналом фірми щодо своєчасного впровадження необхідних змін в політику та процедури контролю
якості.

Перевірка окремих виконаних завдань, зазвичай, здійснюється на циклічній основі. Процес перевірки включаєвідбір  окремих завдань, деякі з яких можуть відбиратися без попереднього попередження групи з завдання.

Фірма оцінює вплив недоліків, виявлених в результаті моніторингу, та визначає, чи є вони:

а) окремими випадками, що не вказують на те, що система контролю якості фірми не може забезпечити її достатньою впевненістю щодо дотримання вимог професійних стандартів та законодавчих і регуляторних органів, та що звіти, надані фірмою або партнером з завдання, відповідають обставинам;

б) системними або іншими важливими недоліками, що повторюються, які вимагають термінових коригуючих дій.

Якщо результати процедур моніторингу вказують, що звіт може виявитися невідповідним, або що під час виконання завдання деякі процедури не були виконані, фірма повинна визначити, які подальші дії необхідні для досягнення відповідності вимогам професійних стандартів та законодавчих і регуляторних органів. Вона повинна також розглянути питання отримання юридичної допомоги.

Мінімум раз на рік фірма ознайомлює з результатами моніторингу системи контролю якості партнерів з завдань та інший відповідний персонал фірми включно з головною посадовою особою та, якщо це потрібно, радою партнерів.Інформація щодо результатів моніторингу включає:

    опис виконаних процедур моніторингу;

    висновки, зроблені в результаті виконання процедур моніторингу;

    опис, якщо це важливо, системних, повторюваних або інших важливих недоліків, та заходів, прийнятих для усунення або коригування цих недоліків.

Документація, що відноситься до моніторингу:

1) описує процедури моніторингу включно з процедурою відбору для перевірки виконаних завдань;

2) реєструє оцінку:

       дотримання вимог професійних стандартів, законодавчих та регуляторних органів;

       відповідності структури та ефективності застосування системи контролю якості;

       вірності застосування політики та процедур контролю якості фірми, тобто відповідності звітів, що надаються фірмою або партнерами з завдання, дійсним обставинам;

3) ідентифікує виявлені недоліки, оцінює їх вплив та задає основи для
визначення, чи потрібні, та якщо так – то які, подальші дії.

Фірма повинна впровадити політику та процедури, які б надали їй обґрунтовану впевненість, що фірма відповідно реагує на:

1)                скарги та звинувачення, що робота, виконана фірмою, не відповідає вимогам професійних стандартів та законодавчих і регуляторних органів;

2)                звинувачення у недотриманні вимог системи контролю якості фірми.

За розгляд відповідає партнер, який має відповідний достатній досвід та повноваження на фірмі, але не має відношення до завдання.

Фірма встановлює політику та процедури, що вимагають наявності відповідної документації як підтвердження роботи кожного елемента своєї системи контролю якості.

 

2.6. Професійна етика аудиторів

 

Для будь-якої професії потрібен етичний кодекс, оскільки люди, що займаються цією професією, зацікавлені у суспільній довірі, високій якості своїх послуг незалежно від поведінки окремих представників цієї професії. Для аудиторів важливо, щоб їх клієнти, а також треті особи, що користуються фінансовою звітністю, довіряли якості аудиту та інших наданих їм послуг. У більшості таких осіб немає ні часу, ні достатньої підготовки для оцінки якості проведення аудиторської перевірки. Суспільна довіра до якості професійних аудиторських послуг, що надаються, зростає тоді, коли в межах цієї професії є високі стандарти здійснення професійної діяльності, а також їхньої поведінки.

У світовій практиці є декілька способів впливу на поведінку аудиторів з метою корегування їхньої поведінки під час надання аудиторських послуг на високому професійному рівні: кваліфікаційні іспити аудиторів; загальновизнані стандарти аудиту, безперервна професійна підготовка; юридична відповідальність; підрозділи аудиторських фірм; кодекс професійної етики; вимоги Комісії з цінних паперів і біржових операцій; контроль якості роботи аудиторів.

Істотний вплив на рівень роботи аудиторів має Кодекс професійної етики, який забезпечує стандарти поведінки аудиторів. У вступі до Кодексу професійної етики подана цитата з Марка Аврелія: "Людина повинна міцно триматися на ногах без сторонньої допомоги". Вона точно характеризує вимоги до рівня організації, професіоналізму й особистої відповідальності аудиторів за якість аудиторської перевірки і послуг.

Етичні норми аудиторської діяльності в усьому світі зводяться до визначень: чесність, об'єктивність, професійна компетентність і належна ретельність, конфіденційність, незалежність, професійна поведінка.

Докладні кодекси професійної етики аудиторів розробляють професійні організації аудиторів, прагнучи передбачити можливі поведінки у різних ситуаціях. В етичному кодексі аудиторів мають бути узагальнені етичні норми професійної поведінки незалежних аудиторів, визначені етичні, моральні цінності, які затверджує у своєму середовищі аудиторське співтовариство. Дотримання загальнолюдських і професійних етичних норм має бути вищим обов’язком кожного аудитора, спираючись на об’єктивну необхідність підтримувати в громадській думці пошану й довіру до цієї професії.

У Кодексі професійної етики аудиторів України, який введено в дію з січня 1999 р., наголошується, що метою аудиторської діяльності є забезпечення високого рівня аудиторських послуг, направленого на задоволення потреб українського суспільства: достовірність, якість послуг, професіоналізм, довіра.

Кодекс професійної етики аудиторів України містить основні вимоги.

Об’єктивність аудитора. Надаючи будь-які професійні послуги, аудитори зобов’язані об’єктивно розглядати всі факти і ситуації, що виникають, та не допускати, щоб особиста упередженість або тиск зі сторони могли позначитися на об’єктивності їх думок. Вчинки аудиторів, їх рішення і висновки не мають залежати від думок або вказівок інших осіб. У Кодексі звертається особлива увага на таке:

     аудитори можуть опинитися в ситуаціях, в яких є можливість впливу і тиску на їх об’єктивність;

     аудитор може виявити упередженість у взаємостосунках з людьми;

     керівники аудиторських фірм зобов’язані забезпечити дотримання принципу об’єктивності своїми працівниками, а також іншими фахівцями, що залучаються до роботи.

Незалежність аудитора. Це одне з ключових положень Кодексу. Аудитори зобов’язані відмовитися від надання професійних послуг, якщо є обґрунтовані сумніви в їх незалежності від організації клієнта та її посадовців. У підсумковому документі, що оформляє результати аудиторської послуги, аудитор має заявити про незалежність щодо клієнта.

У Кодексі перераховані основні обставини, які можуть завадити незалежності аудитора або дозволять сумніватися в його фактичній незалежності:

       фінансові взаємовідносини з клієнтом;

       призначення в підприємствах;

       колишні партнери;

       особисті та сімейні стосунки;

       оплата за договором;

       поточний або майбутній судовий процес

Такі обставини поділені за декількома напрямами. У контексті фінансових взаємовідносин з клієнтом розуміють:

       безпосередню фінансову зацікавленість аудитора у справах клієнта, тобто фінансову участь аудитора у справах організації клієнта в будь-якій формі;

       непряму фінансову і майнову залежність аудитора від клієнта (сумісна участь в інвестиціях у інші організації, кредитування і т. ін.);

       непряму фінансову участь (фінансову залежність) в організації клієнта через родичів, що працюють у фірмі, через основні і дочірні організації тощо;

       непряму фінансову зацікавленість в особі, що не є клієнтом аудитора, але є інвестором клієнта або одержувачем інвестицій від клієнта;

       необережні рекомендації аудитора в організації клієнта про фінансові вкладення в організації, в яких вони мають будь-які фінансові інтереси.

Призначення в підприємствах означає участь аудитора (керівників аудиторської фірми) у будь-яких органах управління організації клієнта, його основних і дочірніх організацій. За згаданими вище обставинами незалежність аудитора вважається порушеною, якщо вони виникли, продовжували існувати або були припинені в періоді, за який мають виконатися аудиторські послуги.

Під особистими і сімейними стосунками в Кодексі розуміють споріднені та особисті дружні стосунки з директорами і вищим управлінським персоналом організації клієнта.

Викликають підозру і надмірна гостинність клієнта щодо аудитора, а також отримання аудитором від клієнта товарів і послуг за цінами, що суттєво відрізняються від ринкових.

Під поняттям колишні партнери в кодексі маються на увазі:

       ситуації, коли аудитор – учасник будь-якої аудиторської фірми може звільнитися, вийти на пенсію або продати її. У цьому випадку допускається пролонгація договорів на надання аудиторських послуг тією аудиторською фірмою, стосовно якої суб’єкт господарювання є колишнім учасником, акціонером і т. ін.;

       колишня робота аудитора в організації клієнта або в його керівній організації на будь-яких посадах.

У тих випадках, коли отримання винагороди (оплата за договором ) за послуги від клієнта або групи клієнтів становить значну частину загального річного прибутку аудитора або аудиторської фірми, фінансова залежність від такого клієнта може поставити під сумнів незалежність аудитора і аудиторської фірми.

Можливий негативний вплив поточного або майбутнього судового процесу на здатність аудитора чесно і неупереджено виконувати аудиторські послуги щодо певного клієнта може розглядатися як сумнів у його незалежності. Як можливий негативний вплив на незалежність аудитора можуть розглядатися і судові (арбітражні) справи між аудитором (аудиторською фірмою) і клієнтом, які ведуться, або майбутні (можливі).

Професійна компетентність аудитора. Професія аудитора має свої особливості, стосовно яких аудитор має:

      володіти професійними навиками;

      брати на себе відповідальність як стосовно суспільства, так і клієнта;

      бути об’єктивним у роботі з клієнтами;

      надавати послуги, які відповідали б високим вимогам норм і правил поведінки під час надання аудиторських послуг.

Шлях аудитора до професійної компетентності може бути поділений на дві стадії:

1.     Досягнення професійної компетентності – наявність вищої освіти, складання кваліфікаційних іспитів для отримання сертифіката аудитора, безперервний стаж практичної діяльності зі спеціальностей, зазначених у Законі України «Про аудиторську діяльність».

2.     Підтримка професійної компетентності на належному рівні:

       підвищення професійного рівня на курсах навчання і перепідготовки фахівців, навчальні програми, які щороку затверджуються АПУ;

       організація, методи, техніка і форми проведення аудиторської перевірки мають відповідати вимогам Закону України «Про аудиторську діяльність».

Конфіденційність. Аудитор зобов’язаний зберігати в таємниці конфіденційну інформацію про справи клієнтів, отриману ним під час надання професійних послуг, без обмежень у часі і незалежно від продовження або припинення безпосередніх стосунків з ним.

Аудитор не має використовувати конфіденційну інформацію клієнта, що стала йому відомою у процесі виконання професійних послуг, для своєї вигоди або для вигоди третьої сторони.

Передбачаються виняткові ситуації, коли публікація або інше розголошення конфіденційної інформації щодо клієнтів не вважатимуться порушенням аудитором професійної етики:

1) коли це зроблено з дозволу клієнта, а також з урахуванням інтересів усіх сторін, яких це може стосуватися;

2) для захисту професійних інтересів аудитора у процесі офіційного розслідування або приватного розгляду;

3) коли клієнт залучив аудитора до дій, що суперечать професійним нормам;

4) під час перевірки відповідності якості роботи у разі надходження скарги або претензії до АПУ;

5) коли це передбачено законодавчими актами або рішеннями судових органів;

6) проведення аудиторської перевірки за ліквідації підприємства;

6) коли аудитор упевнений у наявності фактів серйозних порушень клієнтом законодавства і має неспростовні докази щодо цього;

7) проведення аудиторської перевірки за дорученням державного органу.

Податкові відносини. Аудитори зобов’язані неухильно дотримуватися законодавства про оподаткування в усіх аспектах: вони не мають свідомо приховувати свої доходи від оподаткування або тим чи іншим чином порушувати податкове законодавство у своїх інтересах або на користь інших осіб.

Під час надання аудиторських послуг аудитор має прагнути створення атмосфери найбільшого сприяння для клієнта і керуватися його інтересами. Але він зобов’язаний дотримуватися податкового законодавства і не повинен сприяти фальсифікаціям у цілях ухилення клієнта від сплати податків.

Про виявлені під час проведення аудиту порушення податкового законодавства, помилки у розрахунках і сплаті податків аудитор зобов’язаний у письмовій формі повідомити адміністрацію клієнта і попередити її про можливі наслідки та шляхи виправлення порушень і помилок.

Рекомендації і поради у сфері оподаткування аудитор зобов’язаний представляти клієнту тільки у письмовій формі. Він не має обнадіювати клієнта в тому, що його рекомендації виключають будь-які проблеми з податковими органами, а також має попередити клієнта, що відповідальність за складання і зміст податкових декларацій та іншої податкової звітності лежить на клієнті.

Діяльність за кордоном. Аудитор має право здійснювати аудиторську діяльність на постійній або тимчасовій основі в іншій державі. Але у будь-якому випадку він має надавати послуги відповідно до вимог національних стандартів аудиту і чинного Кодексу етики або стосовно вимог міжнародних стандартів.

За ситуації, коли під час надання аудиторських послуг в іншій державі етичні вимоги цієї держави відрізняються від національних вимог, аудитору потрібно керуватися такими правилами:

       коли етичні вимоги країни, в якій надаються аудиторські послуги, менш суворі, ніж національні, аудитор має користуватися в роботі національними вимогами;

       коли етичні вимоги країни, в якій надаються аудиторські послуги, більш суворі, ніж національні, аудитору потрібно використовувати етичні вимоги цієї країни.

Самореклама. Необхідно, щоб громадськість мала уявлення про види послуг, що надаються фахівцем-аудитором у межах аудиторської діяльності. Тому публічна інформація про аудиторів і реклама аудиторських послуг можуть бути представлені в засобах масової інформації, спеціальних виданнях аудиторів, у адресних і телефонних довідниках, у публічних виступах та інших публікаціях аудиторів і керівників аудиторських служб.

Реклама аудиторських професійних послуг має бути інформативною, прямою і чесною та виключати будь-яку можливість обману потенційних клієнтів. Не припустимі, якщо суперечать професійній етиці аудиторів, реклама і публікації, які містять:

       пряму вказівку або натяк на необґрунтовані очікування (впевненість) клієнтів у сприятливості результатів аудиторських послуг;

       безпідставне самовихваляння та порівняння з іншими аудиторськими фірмами;

       рекомендації, підтвердження клієнтів і третіх осіб, що вихваляють позитивні якості аудиторської фірми;

       відомості, які можуть розкрити конфіденційні дані клієнта або не об’єктивно відрекомендувати його в помилковому ракурсі;

       свідоцтва, які мають за мету ввести в оману або чинити тиск на судові, податкові та інші державні органи.

Винагорода і комісійні. Винагорода має реально відображати вартість професійних аудиторських послуг і встановлюватися з урахуванням: необхідних для виконання послуг знань і навичок; рівня підготовки і практичного досвіду аудитора; потрібного часу; складності послуг, що надаються; рівня відповідальності, необхідного під час надання певного виду послуг.

Розмір оплати аудитора не має залежати від досягнення певного результату або зумовлюватися іншими обставинами. Аудитор не має права отримувати плату за професійні послуги готівкою понад встановлені норми розрахунків. Аудитор зобов’язаний утриматися від виплати й отримання комісійних за набуття або передачу клієнтів чи передачу будь-яких послуг третій стороні.

Аудитор зобов’язаний наперед домовитися з клієнтом і письмово закріпити умови і порядок оплати за послуги, що надаються.

Діяльність, не сумісна з практикою аудитора. Аудитор не має одночасно з основною професійною практикою займатися діяльністю, яка впливає або може вплинути на його об'єктивність і незалежність, на дотримання пріоритету суспільних інтересів або на репутацію професії в цілому і тому є не сумісною з наданням професійних аудиторських послуг.

Заняття будь-якою діяльністю, забороненою практикуючим аудиторам відповідно до законодавства, має розглядатися як несумісні дії аудитора, які порушують закон і професійні етичні норми.

Стосунки з іншими аудиторами. Аудитори мають доброзичливо ставитися до інших аудиторів, утримуватися від необґрунтованої критики їх діяльності та інших свідомих дій, що можуть завдати збитку колегам по професії.

Зазначені вище норми і вимоги Кодексу професійної етики аудиторів України розроблені на основі міжнародних етичних норм. У зв’язку з цим останнім часом у західному обліково-аудиторському співтоваристві активізувалися дискусії навколо етичних норм аудиту, причиною яких стали відомі події про банкрутство великих західних корпорацій. Розслідування причин цих банкрутств і ролі аудиторських фірм у “прикрашанні” реального фінансового становища цих корпорацій породило ознаки вияву скептицизму стосовно дієвості етичного механізму регулювання аудиторської діяльності. Деякі песимісти навіть висловлюють думку, що до етичних важелів в аудиторській діяльності не варто ставитися дуже серйозно, бо вони дали збій при перевірках “Енрона”, “Велдкома” та інших корпорацій. Проте слід зазначити, що стосовно цих випадків виявилися неефективними й інші механізми регулювання аудиту – адміністративний та економічний.


Світові концепції регулювання аудиторської діяльності

Країни континентальної Європи

США, Велика Британія

Аудит більше орієнтований на потреби державних органів, що є основними користувачами аудиторської інформації

Достатньо жорстка регламентація аудиту та наявність державного контролю  за аудиторською діяльністю

Працівники,  що виконують керівництво аудиторською фірмою призначаються державними органами

Аудит орієнтований переважно на потреби недержавних користувачів

Відсутність жорсткої регламентації та контролю за аудиторською діяльністю

Регулювання аудиторської діяльності виконується громадськими аудиторськими організаціями

Посади, що передбачають керівництво аудиторською діяльністю є виборчими

Методологічні приципи аудиту

Планування аудиту

Аналіз інформації та формування висновку

Відповідальність за зроблений висновок

Взаємодія аудиторів

Дотримання порядку документального оформлення

Повне інформування клієнта

Обґрунтованість оцінки значущості аудиторських доказів, а також систем внутрішнього контролю

Доцільність вибору методики і техніки аудиту, визначення критеріїв достатності і відповідності

Дотримання методики оцінки ризику і вибіркової перевірки даних

Обґрунтування використання результатів роботи іншого аудитора або фахівця іншої галузі

Контроль якості роботи аудитора

Внутрішньофірмовий контроль якості

Суб’кти контролю

Об’єкти  контролю

Партнери

Вищі за посадою

Підрозділи контролю якості

Професійна компетентність персоналу

Процес аудиту

Заходи забезпечення якості аудиту

Оцінка клієнта за допомогою спеціальної анкети

Оцінка незалежності аудиторів перед кожним проведенням аудиту

Розподіл прав, обов’язків, відповідальності за допомогою посадових інструкцій, програм аудиту

Консультації компетентними посадовими особами під час здійснення аудиту

Підбір кадрів.

Система підвищення кваліфікації кадрів

Систематичні перевірки партнером, відповідальним за контроль якості

Контроль та оцінка виконання обов’язків

Стимулювання участі у професійних організаціях

Розробка і виконання контролю якості аудиту


 

А также другие работы, которые могут Вас заинтересовать

4966. Класс как основа технологии объектно-ориентированного программирования (ООП) 25.77 KB
  Класс как основа технологии объектно-ориентированного программирования (ООП) Основные составляющие технологии ООП Инкапсуляция – объединение элементов данных и действий над ними в класс с ограничением доступа к элементам данных. Это означает...
4967. Наследование как основа создания иерархии классов 22.18 KB
  Наследование как основа создания иерархии классов Наследование Наследование – создание новых классов на основе ранее созданных классов. Класс, на основании которого формируется новый класс, называют базовым (родительским) классом. Новый класс...
4968. Полиморфизм и виды его операций 30.97 KB
  Полиморфизм Полиморфизм – использование одного и того же имени функции, операции или класса для разных типов данных. Полиморфизм позволяет многократно не переписывать фрагменты программы, реализующие один и тот же алгоритм для разных типов...
4969. Классы структур данных 39.21 KB
  Классы структур данных Классификация структур данных Структура данных – совокупность взаимосвязанных программных объектов. К стандартным структурам данным относятся: - массивы указателей - однонаправленные списки - двунаправленные списки - д...
4970. Сравнение однонаправленного и двунаправленного списка 65.03 KB
  Списки Список – линейная структура, каждый элемент которой содержит адрес соседних элементов. Различают однонаправленные и двунаправленные списки. В однонаправленном списке каждый элемент содержит адрес следующего элемента. В двунаправленном сп...
4971. Шаблон и шаблонный класс 43.86 KB
  Шаблон При решении практических задач возникает необходимость создания семейства классов для формирования для описания похожих объектов. Формирование семейства классов целесообразно при описании структур данных, например, массивов указателей, списко...
4972. Стандартная библиотека шаблонов STL 25.77 KB
  Стандартная библиотека шаблонов STL Практическая деятельность программистов в течение нескольких десятков лет привела широкому распространению ряда способов организации структур данных, например, массив, список, очередь и т.д. Эти структуры данных с...
4973. Виртуальные и статические элементы классов 28.83 KB
  Виртуальные и статические элементы классов Виртуальные функции При создании производных классов на основе базовых путем наследования часто возникает ситуация, когда в нескольких класса используется функция с одними и тем же именем и набором параметр...
4974. Введение в программирование под Windows на C++ 28.81 KB
  Введение в программирование под Windows. Развитие графической операционной системы Windows привело к тому, что программы, поддерживающие консольный ввод исходных данных и вывод результатов в текстовом режиме стремительно устаревает. К современным пр...