84730

АУДИТ КАПИТАЛА

Курсовая

Бухгалтерский учет и финансовый аудит

Собственники, и, прежде всего коллективные собственники - акционеры, пайщики, а также кредиторы, лишены возможности самостоятельно убедиться в том, что все многочисленные операции предприятия, зачастую очень сложные, законны и правильно отражены в отчетности...

Русский

2015-03-21

1.78 MB

2 чел.

МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Федеральное государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования

«НАЦИОНАЛЬНЫЙ ИССЛЕДОВАТЕЛЬСКИЙ

ТОМСКИЙ  ПОЛИТЕХНИЧЕСКИЙ  УНИВЕРСИТЕТ»

Направление – 080100 – Экономика

Кафедра        –  Экономики

КУРСОВОЙ ПРОЕКТ

АУДИТ КАПИТАЛА

Студентка гр. 3501                  Е.В. Шапко

(номер группы)            (подпись)                   И.О. Фамилия

Руководитель -                                       О.В. Андриенко

Канд. эконом. наук,                                  (подпись)                                             И.О. Фамилия                                                                                      

доцент                                                       

(должность, ученая степень)   

Томск – 2014

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ 3

1. УЧЕТ КАПИТАЛА 5

1.1. Бухгалтерский учет капитала 5

1.2. Налоговый учет капитала 24

2. АУДИТ КАПИТАЛА 35

2.1. Планирование аудита 35

2.2. Существенность в аудите 38

2.3. Система внутреннего контроля 39

2.4. Проведение аудита капитала 40

ЗАКЛЮЧЕНИЕ 54

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ 55

Приложение 1 58

Приложение 2 67

Приложение 3 69

Приложение 4 71

Приложение 5 76

Приложение 6 81

ВВЕДЕНИЕ

В условиях рынка предприятия, кредитные учреждения, другие хозяйствующие объекты вступают в договорные отношения по использованию имущества, денежных средств, проведению коммерческих операций и инвестиций. Доверительность этих отношений должна подкрепляться возможностью для всех участников сделок получать и использовать финансовую информацию. Достоверность информации подтверждается независимым аудитором.

Собственники, и, прежде всего коллективные собственники - акционеры, пайщики, а также кредиторы, лишены возможности самостоятельно убедиться в том, что все многочисленные операции предприятия, зачастую очень сложные, законны и правильно отражены в отчетности, так как обычно не имеют доступа к учетным записям, ни соответствующего опыта, и поэтому нуждаются в услугах аудиторов.

Независимое подтверждение информации о результатах деятельности предприятий и соблюдения ими законодательства необходимо государству для принятия решений в области экономики и налогообложения.

Потребность в услугах аудитора возникла в связи со следующими обстоятельствами:

1) возможность необъективной информации со стороны администрации в случаях конфликта между нею и пользователями этой информации (собственниками, инвесторами, кредиторами);

2) зависимость последствий принятых решений (а они могут быть весьма значительны) от качества информации;

3) необходимость специальных знаний для проверки информации;

4) частое отсутствие у пользователей информации доступа для оценки ее качества.

Все эти предпосылки привели к возникновению общественной потребности в услугах независимых экспертов, имеющих соответствующие подготовку, квалификацию, опыт и разрешение на право оказания такого рода услуг. Аудиторские услуги - это услуги посредников, устанавливающих достоверность финансовой информации.

Наличие достоверной информации позволяет повысить эффективность функционирования рынка капитала и дает возможность оценивать и прогнозировать последствия различных экономических решений.

Основной целью аудита собственного капитала является проверка соблюдения нормативно-правовых актов при формировании и использовании собственного капитала, правильности ведения бухгалтерского учета при совершении операций, связанных с собственным капиталом. В ходе проверки должна быть установлена достоверность показателей отчетов клиента, правильность их составления, реальность приведенных в них данных.

Основные задачи аудита капитала:

  1.  проверка правильности формирования и использования средств собственного капитала;
  2.  оценка состояния синтетического и аналитического учета собственного капитала;
  3.  оценка полноты и правильности отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете и отчетности;
  4.  проверка соблюдения организацией законодательства по операциям, связанным с формированием и использованием собственного капитала.
  5.  
    УЧЕТ КАПИТАЛА
  6.  Бухгалтерский учет капитала

В современной российской экономике капитал выступает как важнейшая экономическая категория и является одним из сравнительно новых объектов бухгалтерского учета. В соответствии с п.66 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (с изменениями и дополнениями), в составе собственного капитала организации учитываются уставный (складочный), добавочный и резервный капитал, нераспределенная прибыль и прочие резервы.

Основу собственного капитала предприятия составляет уставный капитал, зафиксированный в его уставных учредительных документах. Он является необходимым условием образования и функционирования любого юридического лица.

Уставный капитал – это стартовый капитал, необходимый предприятию для осуществления финансово – хозяйственной деятельности с целью получения прибыли.

Согласно Гражданскому кодексу Российской Федерации уставный капитал может выступать в виде:

• складочного капитала – в полном товариществе и товариществе на вере;

• паевого либо неделимого фонда – в производственном кооперативе (артели);

• уставного капитала – в акционерных обществах, обществах с ограниченной и дополнительной ответственностью;

• уставного фонда – в унитарных государственных и муниципальных предприятиях.

Для целей бухгалтерского учета операций, связанных с формированием капитала организаций, прошедших государственную регистрацию, все указанные понятия сводятся к понятию уставного капитала, под которым подразумевается сумма вкладов, первоначально инвестированных собственниками (участниками, учредителями) в имущество организации.

Размер и состав уставного капитала, сроки и порядок внесения вкладов в уставный капитал участниками, оценка вкладов при их взносе и изъятии, порядок изменения долей участников, ответственность участников за нарушение обязательств по внесению вкладов являются предметом правового регулирования.

Законодательством предусмотрена также связь величины уставного капитала с размерами создаваемых предприятиями различных организационно – правовых форм резервных фондов, а также зависимость стоимости эмиссии облигаций, осуществляемой акционерными обществами, от размеров уставного капитала (эта стоимость не должна превышать величину уставного капитала).

Правовой статус уставного капитала определяет особенности его отражения в бухгалтерском учете. Здесь наибольшее внимание уделяется правильной организации аналитического учета, в основу построения которого должны быть положены конкретные функции, выполняемые уставным (складочным, неделимым) капиталом (фондом).

Уставный капитал является имущественной основой деятельности предприятия, определяет долю каждого участника в управлении предприятием и гарантирует интересы его кредиторов.

У коммерческих предприятий с любым организационно-правовым статусом учет уставного капитала в форме вкладов (паев) и акций по их первоначальной стоимости, определенной в учредительных документах на дату регистрации предприятия, ведется на счете 80 «Уставный капитал». Кредитовый остаток этого счета показывает сумму зарегистрированного уставного капитала, оборот по кредиту отражает сумму его увеличения по законным основаниям, а оборот по дебету – уменьшение уставного капитала при выходе из состава предприятия его участников (учредителей) и по другим причинам.

Изменение размера уставного капитала предприятия всегда связано с переутверждением его учредительных документов общим собранием учредителей и их перерегистрацией в соответствующих государственных органах.

Увеличение уставного капитала может осуществляться в случаях:

• привлечения дополнительных средств от участников (учредителей) или при дополнительном приеме участников (учредителей), а также в случае дополнительной эмиссии акций или увеличения их номинала;

• направления на его увеличение нераспределенной чистой прибыли, добавочного и резервного капитала, а также начисленного учредительского дохода (дивидендов);

• получения государственными унитарными предприятиями дополнительных средств в виде дотаций от государственных и муниципальных органов.

Уменьшение уставного капитала может осуществляться в случаях:

• выхода участников (учредителей) из состава организации или выкупа акций акционерным обществом с их последующим аннулированием;

• доведения размера уставного капитала до величины стоимости чистых активов и погашения за счет этого непокрытого убытка, а также покрытия убытка за счет снижения размеров вкладов (паев) участников или номинальной стоимости акций;

• изъятия части уставного фонда унитарного предприятия.

Уставный капитал от других структурных частей собственного капитала предприятия отличает то, что он должен быть распределен между его участниками (учредителями). Поэтому решение общего собрания учредителей об изменении уставного капитала должно сопровождаться указанием о порядке его распределения между участниками.

В связи с таким персонифицированным характером счета 80 «Уставный капитал» все записи, связанные с изменениями его величины, обязательно должны отражаться на дебете или кредите счета 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал».

Для учета зарегистрированного уставного капитала, его изменений и расчетов с учредителями по вкладам в уставный капитал Планом счетов предусмотрена система счетов, в которую вошли пассивный счет 80 «Уставный капитал» с субсчетами, отражающими структуру капитала, активно-пассивный счет 75 «Расчеты с учредителями», на котором отражаются и операции по расчетам с государственным и муниципальным органом как учредителем унитарных государственных предприятий, а также счет 81 «Собственные акции (доли)» для учета выкупленных собственных акций или долей. В эту систему счетов вошли также и другие счета собственного капитала: 82 «Резервный капитал», 83 «Добавочный капитал» и 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Синтетический и аналитический учет уставного капитала ведется в соответствующих регистрах бухгалтерского учета на основании прошедших государственную регистрацию учредительных документов предприятия, договоров купли – продажи акций в акционерных обществах и другой первичной документации.

Рассмотрим особенности организации бухгалтерского учета и обобщения информации об образовании, изменении размеров и структуры уставного капитала и расчетов с учредителями в открытых акционерных обществах, где уставный капитал имеет наиболее сложную структуру, чем в товариществах и унитарных предприятиях.

Акционерным обществом признается коммерческая организация, уставный капитал которой разделен на определенное число акций; участники акционерного общества (акционеры) не отвечают по его обязательствам и несут риск убытков, связанных с деятельностью общества, в пределах стоимости принадлежащих им акций.

Уставный капитал, сложившийся как акционерный, т. е. путем выпуска и продажи акций, имеет наиболее сложную структуру, порядок формирования и изменения.

В настоящее время законодательством Российской Федерации предусматривается создание акционерных обществ открытого и закрытого типа. Уставный капитал акционерного общества открытого типа разделяется на определенное число акций, имеющих номинальную (нарицательную) стоимость. Любой инвестор может приобрести эти акции по открытой подписке либо через посреднические организации.

В закрытом акционерном обществе акции распределяются только среди его учредителей или иного, заранее определенного круга лиц, либо они вообще могут не выпускаться. При этом взнос каждого акционера в уставный капитал общества определяется учредительным договором или протоколом, который подписывают все участники.

Все акции, выпускаемые как открытым, так и закрытым акционерным обществом, являются именными и при его учреждении должны быть размещены среди учредителей. Акционерное общество вправе эмитировать обыкновенные акции, а также один или несколько типов привилегированных акций. Номинальная стоимость всех обыкновенных акций должна быть одинаковой.

Минимальный размер уставного капитала хозяйствующих субъектов устанавливается законодательством. Статьей 26 Федерального закона от 24.11.1995 N 208-ФЗ «Об акционерных обществах» (действующая редакция от 21.07.2014 года) он определен в размере не менее 1000-кратного МРОТ – для открытого акционерного общества и не менее 100-кратного МРОТ – для закрытого акционерного общества. Согласно ст. 14 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (в ред. 11.07.2011 года) размер уставного капитала ООО должен быть не менее 100-кратной величины МРОТ, установленного федеральным законом на дату представления документов для государственной регистрации общества.

При учреждении общества целесообразно формировать уставный капитал в таком размере, чтобы он мог служить источником средств для осуществления обществом хозяйственной деятельности в начальный, стартовый период, т. е. до получения первой выручки от реализации товаров или услуг.

Аналитический учет уставного капитала открытого акционерного общества организуется таким образом, чтобы обеспечить формирование детализированной информации о видах, категориях акций, стадиях накопления капитала и акционерах.

Для аналитического учета уставного капитала по видам акций целесообразно открыть два субсчета: «Размещенные акции», «Объявленные акции».

Аналитический учет по категориям акций может вестись на двух субсчетах: «Обыкновенные акции», «Привилегированные акции». Соотношение накапливаемой на них информации имеет контрольную функцию, поскольку доля размещенных привилегированных акций в общем объеме уставного капитала общества не должна превышать 25 %.

При формировании информации о накоплении уставного капитала допускается открытие четырех аналитических субсчетов: «Объявленный капитал», «Подписной капитал», «Оплаченный капитал», «Изъятый капитал».

Законодательством установлены определенные требования к срокам оплаты уставного капитала. Согласно ст.34 Закона об акционерных обществах не менее 50 % уставного капитала должно быть оплачено в течение трех месяцев с момента регистрации общества. Остальные 50 % вносятся не позднее чем через 12 месяцев со дня регистрации, т. е. независимо от того, приступило общество к своей деятельности или нет. Дополнительные акции размещаются путем подписки при условии их полной оплаты.

Формирование информации на аналитическом субсчете «Изъятый капитал» происходит одновременно с изъятием части акций из обращения путем выкупа их у акционеров и сопровождается уменьшением оплаченного капитала.

Организация аналитического учета уставного капитала в разрезе акционеров должна решать две основные задачи:

– учет и точное подтверждение прав собственников (в том числе при их смене) на ценные бумаги;

– получение информации о лицах, которые вправе требовать от акционерного общества исполнения обязательств по выпущенным ценным бумагам.

Обе эти задачи могут решаться через учет акций, проданных акционерам, путем ведения реестра акционеров непосредственно акционерным обществом или с помощью привлеченной для этого специализированной профессиональной организации. При этом организация, ведущая реестр акционеров (акционерное общество или профессиональный участник рынка ценных бумаг), является держателем реестра акционеров.

Акционерные общества с числом акционеров более 50 обязаны поручать ведение реестра специализированным организациям (регистраторам) – банку – депозитарию либо другому инвестиционному институту. Ведение реестра акционеров начинается с момента государственной регистрации общества. Общество, поручившее ведение реестра регистратору, не освобождается от ответственности за его ведение и хранение.

Учет расчетов общества с акционерами по принадлежащим им акциям целесообразно вести на специальных лицевых счетах. Сводные данные по всем лицевым счетам акционеров о стоимости принадлежащих им акций, причитающихся и выплаченных дивидендах являются основанием для отражения данных о стоимости уставного капитала и расчетов с акционерами по дивидендам в синтетическом бухгалтерском учете и отчетности.

Порядок бухгалтерского учета вкладов в уставный капитал другой организации. В бухгалтерском учете в соответствии с п. 3 ПБУ 19/02 вклады в уставные капиталы других организаций относятся к финансовым вложениям.

На основании п. 9 ПБУ 19/02 первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ о налогах и сборах).

Таким образом, при передаче в качестве взноса в уставный капитал основных средств финансовые вложения отражаются в бухгалтерском учете по остаточной стоимости переданных объектов. Об этом говорится в п. 85 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н.

Согласно данному пункту выбытие объекта основных средств, передаваемого в счет вклада в уставный (складочный) капитал в размере его остаточной стоимости, отражается в бухгалтерском учете по дебету счета учета расчетов и кредиту счета учета основных средств. Ранее на возникающую задолженность по вкладу в уставный (складочный) капитал производится запись по дебету счета учета финансовых вложений в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов на величину остаточной стоимости объекта основных средств, передаваемого в счет вклада в уставный (складочный) капитал, паевой фонд, а в случае полного погашения стоимости такого объекта – в условной оценке, принятой организацией, с отнесением суммы оценки на финансовые результаты.

Таким образом, оценки взноса у учредителя и учреждаемой компании различаются. У получающей компании взнос в уставный капитал учитывается в оценке, оговоренной учредителями, а у учредителя, вносящего в уставный капитал основное средство, этот взнос учитывается по остаточной стоимости. Поэтому в результате передачи основного средства в счет вклада в уставный капитал другой организации в бухгалтерском учете передающей стороны не образуется никаких доходов (расходов) в виде разницы между балансовой (остаточной) стоимостью переданного объекта и денежной оценкой вклада в соответствии с учредительными документами.

Исходя из изложенного, в бухгалтерском учете передача объекта основных средств в качестве вклада в уставный капитал отражается следующими записями:

Дебет счета 58 – Кредит счета 76 – отражена остаточная стоимость объекта основных средств, передаваемого в счет вклада в уставный капитал;

Дебет счета 01, субсчет «Выбытие ОС» Кредит счета 01 – списана первоначальная стоимость переданного объекта;

Дебет счета 02 Кредит счета 01, субсчет «Выбытие ОС» – списана сумма начисленной амортизации;

Дебет счета 76 Кредит счета 01, субсчет «Выбытие ОС» – отражена остаточная стоимость переданного имущества.

Если в уставный капитал передается основное средство стоимостью до 10 000 руб., ранее списанное на расходы, то, применяя положения п. 85 Методических указаний, задолженность по вкладу в уставный капитал оценивают в условной оценке, принятой организацией, с отнесением этой суммы на финансовые результаты.

При этом в учетной политике организации необходимо определить способ оценки финансовых вложений, например, 1 руб.

В бухгалтерском учете передача в уставный капитал основного средства стоимостью до 10 000 руб., если при вводе в эксплуатацию оно было списано записью по дебету счета 20 (26) и кредиту счета 01, отражается следующим образом:

Дебет счета 58 Кредит счета 76 – отражены финансовые вложения;

Дебет счета 76 Кредит счета 91-1 – сумма условной оценки отнесена на финансовый результат.

Уменьшение уставного капитала. Налогообложение операций, связанных с уменьшением уставного капитала, напрямую зависит от того, в каком порядке – добровольном или законодательно установленном – оно производится.

Согласно пп.18 п.1 ст.251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала организации в соответствии с требованиями законодательства РФ.

Обязательное уменьшение капитала у акционерных обществ.

Федеральным законом N 208-ФЗ установлены два случая обязательного уменьшения уставного капитала:

– если по окончании второго и каждого последующего финансового года стоимость чистых активов общества оказывается меньше его уставного капитала. В этом случае общество обязано объявить об уменьшении своего уставного капитала до величины, не превышающей стоимости его чистых активов (п.4 ст.35 Закона N 208-ФЗ);

– если в течение года после поступления в распоряжение общества акций вследствие их неполной оплаты при размещении в установленные сроки, такие акции не реализованы. Тогда общество должно принять решение об уменьшении уставного капитала путем их погашения (п.1 ст.34 Закона N 208-ФЗ).

Пример. Акционерное общество уменьшает уставный капитал – 100 000 руб. – до стоимости чистых активов – 80 000 руб.

Бухгалтерская запись в этом случае будет следующая:

Данная запись будет произведена лишь после внесения соответствующих изменений в учредительные документы организации. Такой порядок предусмотрен Планом счетов. Заметим, что он действует и во всех других случаях, связанных с отражением изменений уставного капитала.

Пример. При учреждении акционерного общества учредитель подписался на 60 акций номинальной стоимостью 100 руб. В течение установленного срока акционер фактически оплатил 40 акций (внес 4000 руб.). Неоплаченными остались 20 акций на общую сумму 2000 руб. по номинальной стоимости. Акции были изъяты у акционера: 10 изъятых акций погашены, а остальные реализованы по цене 110 руб.

В бухгалтерском учете данные операции отражаются следующим образом:

В рассмотренных примерах сумма уменьшения уставного капитала не будет облагаться налогом на прибыль (пп.18 п.1 ст.251 НК РФ).

Добровольное уменьшение капитала акционерными обществами.

Возможность добровольного уменьшения уставного капитала предусмотрена п.1 ст.29 Закона N 208-ФЗ. При этом общество вправе уменьшать свой уставный капитал, если в результате такого уменьшения его размер не станет меньше минимального размера уставного капитала (ст.26 Закона N 208-ФЗ) на дату представления документов для государственной регистрации соответствующих изменений в уставе общества.

Решение об уменьшении уставного капитала общества путем уменьшения номинальной стоимости акций или путем приобретения части акций в целях сокращения их общего количества и о внесении соответствующих изменений в устав общества принимается общим собранием акционеров (п.2 ст.29 Закона N 208-ФЗ).

Порядок налогообложения таких операций будет зависеть от того, произошел возврат средств акционерам или нет.

Если сумма уменьшения уставного капитала возвращается акционерам, то никакого дохода само общество не получает, и, следовательно, ни о каких налогах речи быть не может. Если же она не возвращается, то сумма уменьшения подлежит налогообложению согласно п.16 ст.250 НК РФ.

Пример. Собрание акционеров ОАО приняло решение об уменьшении номинальной стоимости акций, размещенных среди акционеров, с 1500 руб. до 1300 руб. за одну акцию. Общее количество акций – 1500. Соответствующие изменения были внесены в устав ОАО и зарегистрированы в установленном законом порядке. Уменьшение номинальной стоимости акций оплачено акционерам-держателям наличными денежными средствами. При этом одному из акционеров, являющемуся юридическим лицом и которому принадлежало 30 акций, возврат средств не был осуществлен по причине его ликвидации.

До момента государственной регистрации соответствующих изменений в уставе общества акционерам было выплачено 100 000 руб. в возмещение уменьшения номинальной стоимости акций, а оставшаяся задолженность была погашена после их государственной регистрации.

В учете должны быть сформированы следующие записи:

Не возвращенная акционеру в связи с его ликвидацией сумма 6000 руб., согласно п.16 ст.250 НК РФ, должна быть включена в состав прочих доходов отчетного (налогового) периода.

Уменьшение капитала обществ с ограниченной ответственностью

Общества с ограниченной ответственностью также вправе произвести уменьшение своего уставного капитала. Об этом говорится в п.1 ст.20 Федерального закона N 14-ФЗ. Объявить об уменьшении уставного капитала ООО обязано в следующих случаях:

– при неполной оплате уставного капитала в течение года с момента государственной регистрации (до фактически оплаченного его размера, если не принято решения о ликвидации) (п.2 ст.20 Закона N 14-ФЗ);

– если стоимость чистых активов по окончании второго (и каждого последующего) финансового года окажется меньше уставного капитала (до размера, не превышающего стоимости его чистых активов) (п.3 ст.20 Закона N 14-ФЗ);

– если разницы между стоимостью чистых активов и размером уставного капитала недостаточно для выплаты действительной стоимости доли (части доли) участнику при его выходе из общества (п.3 ст.26 Закона N 14-ФЗ);

– если доля выбывшего участника в течение одного года со дня ее перехода к обществу не распределена между участниками общества и не продана участникам или третьим лицам (на стоимость указанной доли) (абз.2 п.24 Закона N 14-ФЗ).

Первые два случая, как видите, аналогичны тем, что были рассмотрены выше для акционерных обществ, поэтому остановимся подробнее лишь на последних.

Пример. Уставный капитал общества с ограниченной ответственностью составляет 100 000 руб. В соответствии с учредительным договором доля участника А составляет 40 000 руб. (40 %), а доля остальных участников – 60 000 руб. (60 %). В 2004 г. участник А заявил о выходе из общества. В соответствии с бухгалтерской отчетностью за 2004 г. стоимость чистых активов общества составила 120 000 руб.

Определим действительную стоимость доли участника А: 120 000 руб. х 0,4 = 48 000 руб.

Разница между стоимостью чистых активов и размером уставного капитала общества составляет 20 000 руб. (120 000 руб. – 100 000 руб.). Этого недостаточно для выплаты участнику, подавшему заявление о выходе из общества, действительной стоимости его доли – 48 000 руб. Поэтому обществу придется уменьшить уставный капитал на недостающую сумму – 28 000 руб. (48 000 руб. – 20 000 руб.).

В бухгалтерском учете необходимо составить проводки:

Если доля выбывшего участника в течение одного года со дня ее перехода к обществу не распределена между участниками общества или не продана участникам (третьим лицам), то необходимо будет уменьшить уставный капитал общества на стоимость вышеуказанной доли.

В учете будут составлены проводки:


Если доля выбывшего участника в течение года будет реализована, то бухгалтерские записи будут следующими:

В рассмотренном примере сумма уменьшения уставного капитала не будет облагаться налогом на прибыль, так как произведена в соответствии с законом.

Увеличение уставного капитала. Зачастую учредителями хозяйствующих субъектов принимается решение об увеличении уставного капитала с целью повышения инвестиционной привлекательности общества. В отдельных случаях это может быть сделано за счет уже имеющегося имущества общества, при этом должно быть соблюдено требование законодательства об обеспечении уставного капитала стоимостью чистых активов. Источником увеличения уставного капитала за счет имущества общества служит, как правило, добавочный капитал, а в некоторых случаях – нераспределенная (чистая) прибыль. В ООО в составе добавочного капитала (счет 83 «Добавочный капитал») отражается прирост стоимости внеоборотных активов (основных средств) в результате их переоценки. Кроме того, на счете 83 может числиться эмиссионный доход, который образуется за счет превышения выручки от размещения дополнительных акций по рыночной стоимости над их номинальной стоимостью.

Увеличение уставного капитала ООО достигается за счет внесения дополнительных вкладов участниками общества или третьими лицами. В ОАО оно осуществляется за счет размещения дополнительных акций (дополнительной эмиссии) или увеличения номинальной стоимости акций.

Согласно действующему законодательству увеличение уставного капитала ООО за счет дополнительных вкладов участников должно быть одобрено общим собранием участников. При этом решение принимается не менее чем 2/3 голосов, причем учитываются голоса всех участников общества, а не только присутствующих на собрании. Решение увеличить уставный капитал за счет дополнительных вкладов третьих лиц принимается всеми участниками общества единогласно. Размеры долей участников ООО не меняются, если уставный капитал увеличивается за счет внесения дополнительных вкладов всеми участниками, при этом возрастает только стоимость доли каждого участника. При увеличении уставного капитала ООО за счет внесения дополнительного вклада отдельным участником (участниками) изменятся размеры долей всех участников.

Решение об увеличении уставного капитала путем размещения дополнительных акций принимается общим собранием акционеров акционерного общества (большинством голосов) или советом директоров (наблюдательным советом), если уставом общества ему предоставлено такое право, при этом решение совета директоров должно быть принято единогласно всеми членами совета (а не только участвовавшими в заседании совета).

Уставом акционерного общества должно быть определено, кому именно предоставлено право принимать решение об увеличении уставного капитала – общему собранию или совету директоров. Эмиссия дополнительных акций возможна только при условии, что уставом предусмотрены объявленные акции. Указывать в уставе объявленные акции необязательно, это одна из диспозитивных норм Закона «Об акционерных обществах».

Пример. Уставный капитал увеличен за счет нераспределенной прибыли прошлых лет. При этом возрастает номинальная стоимость акций без изменения общего их количества. В бухгалтерском учете делаются записи:

Д-т 75, К-т 80 – принято решение об увеличении уставного капитала;

Д-т 84, К-т 80 – часть нераспределенной прибыли направлена на формирование уставного капитала;

Д-т 70, К-т 68 – удержан НДФЛ с доходов участника;

Д-т 68, К-т 51 – налог уплачен в бюджет.

В соответствии с п. 19 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению доходы в результате переоценки основных фондов (средств) в виде дополнительно полученных акций (долей, паев) или иных имущественных долей, распределенных между акционерами или участниками организации пропорционально их доле и видам акций, либо в виде разницы между новой и первоначальной номинальной стоимостью акций или их имущественной доли в уставном капитале.

Таким образом, при увеличении уставного капитала за счет переоценки основных фондов (соответствующей части добавочного капитала) ни дополнительно полученные акционерами акции, ни увеличение номинальной стоимости принадлежащих им акций в соответствии со ст. 217 НК РФ (п. 19) НДФЛ не облагаются. Это в равной мере относится к имущественным долям в ООО.

Следует отметить, что в случае увеличения уставного капитала за счет эмиссионного дохода доход акционера в виде стоимости дополнительно полученных акций, распределенных ему за счет средств, полученных от эмиссионного дохода, подлежит обложению НДФЛ на общих основаниях с применением ставок, предусмотренных ст. 224 НК РФ. Предприятие в данном случае является налоговым агентом по НДФЛ (п. п. 1, 3 ст. 226 НК РФ). Налоговая ставка для исчисления НДФЛ устанавливается в размере 13 % в соответствии с п. 1 ст. 224 НК РФ, если указанной статьей не предусмотрено иное.

Добавочный капитал

В процессе хозяйственной деятельности у организации может появиться новое имущество либо возрасти учетная стоимость уже имеющегося имущества, что приводит к росту ее активов. Для учета источников поступления новых материальных ценностей или прироста их балансовой стоимости в бухгалтерском учете введено понятие добавочного капитала.

Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрен новый порядок отражения в учете операций, связанных с формированием и движением добавочного капитала.

Для учета сумм добавочного капитала и обобщения информации об их накоплении и использовании предназначен синтетический счет 83 «Добавочный капитал» без деления на субсчета.

Аналитический учет по данному счету ведется по источникам формирования и направлениям использования добавочного капитала.

Источниками его формирования являются:

  1.  прирост стоимости имущества за счет переоценки и капитальных вложений;
  2.  эмиссионный доход;
  3.  положительные курсовые разницы, образующиеся при вкладе иностранной валюты в уставный капитал;
  4.  средства, ассигнованные из бюджета и использованные на финансирование долгосрочных вложений;
  5.  средства предприятия, направленные на пополнение оборотных активов.

Средства от безвозмездного поступления имущества теперь отражаются в составе доходов будущих периодов по счету 98 «Доходы будущих периодов».

В результате переоценки объектов основных средств величина добавочного капитала может изменяться как в сторону увеличения, так и уменьшения.

В бухгалтерском учете изменение (увеличение) первоначальной стоимости основных средств, оборудования к установке отражается записью по кредиту счета 83 «Добавочный капитал» в корреспонденции со счетами 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложения в материальные ценности», 07 «Оборудование к установке». При этом разница между восстановительной и первоначальной суммой износа основных фондов учитывается по дебету счета 83 «Добавочный капитал» в корреспонденции со счетом 02 «Амортизация основных средств».

В случае принятия к учету имущества в результате осуществления капитальных вложений за счет нераспределенной чистой прибыли делается следующая запись:

Дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

Кредит счета 83 «Добавочный капитал».

При получении эмиссионного дохода акционерным обществом открытого типа при проведении открытой подписки, который представляет собой сумму превышения продажной цены акций над номинальной, в бухгалтерском учете производится запись по кредиту счета 83 «Добавочный капитал» в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал».

Эмиссионный доход, возникший при формировании уставного капитала акционерных обществ, рассматривается только в качестве добавочного капитала. Направлять его на нужды потребления не допускается.

Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2006, утвержденному Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н, курсовые разницы, связанные с формированием уставного (складочного) капитала организации, подлежат отнесению на ее добавочный капитал.

В данном случае под курсовой разницей подразумевается разность между официальными курсами иностранной валюты, котируемыми Центральным банком Российской Федерации, на дату ее фактического внесения в уставный капитал и на дату государственной регистрации учредительных документов. В условиях инфляции она бывает положительной и рассматривается в качестве инфляционного источника формирования добавочного капитала.

В бухгалтерском учете положительная курсовая разница, возникшая при внесении иностранной валюты в уставный капитал, отражается записью по кредиту счета 83 «Добавочный капитал» в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал».

К добавочному капиталу относятся ассигнования, получаемые из бюджета любого уровня, которые израсходованы предприятием на финансирование долгосрочных инвестиций.

Поступившие из бюджета средства зачисляются вначале на специальный банковский счет, с которого затем списываются на покрытие расходов, осуществляемых в соответствии с инвестиционной программой предприятия. Далее израсходованная сумма бюджетных ассигнований включается в состав добавочного капитала бухгалтерской записью:

Дебет счета 86 «Целевое финансирование»

Кредит счета 83 «Добавочный капитал».

Основанием для такой записи может служить только факт использования бюджетных средств строго по целевому назначению.

Добавочный капитал может пополняться за счет средств, направляемых на увеличение собственных оборотных активов. Данный источник пополнения добавочного капитала образуется в процессе распределения участниками нераспределенной чистой прибыли предприятия. При этом в бухгалтерском учете направление нераспределенной прибыли на пополнение собственных оборотных средств отражается по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции со счетом 83 «Добавочный капитал».

Резервный капитал представляет собой страховой капитал предприятия, предназначенный для возмещения убытков от хозяйственной деятельности, а также для выплаты доходов инвесторам и кредиторам в случае, если на эти цели не хватает прибыли. Средства резервного капитала служат гарантией бесперебойной работы предприятия и соблюдения интересов третьих лиц. Наличие такого финансового источника придает последним уверенность в погашении предприятием своих обязательств.

Образование резервного капитала может носить обязательный и добровольный характер. В соответствии с действующим российским законодательством, определяющим порядок деятельности акционерных обществ и предприятий с иностранными инвестициями, а также налоговым законодательством указанные организации должны формировать резервный капитал в обязательном порядке. По своему усмотрению его могут создавать и организации других форм собственности, если это предусмотрено их учредительными документами либо учетной политикой.

Бухгалтерский учет формирования резервного капитала должен обеспечивать получение информации, необходимой для контроля за соблюдением его верхней и нижней границ. Во всех случаях предельная величина резервного капитала не может превышать той суммы, которая определена собственниками предприятия и зафиксирована в его учредительных документах. При этом для акционерных обществ и совместных предприятий законодательно установлен еще и его минимальный размер.

Согласно Закону об акционерных обществах акционерные общества обязаны создавать резервный капитал в размере не менее 5 % от суммы уставного капитала и формировать его путем ежегодных отчислений в размере не менее 5 % от чистой прибыли до достижения величины, установленной уставом общества.

Минимальный размер резервного капитала организаций с иностранными инвестициями согласно законодательству Российской Федерации не должен превышать 25 % от уставного капитала.

Источником формирования резервного капитала для предприятий всех организационно – правовых форм является только нераспределенная чистая прибыль.

Для получения информации о наличии и движении сумм резервного капитала Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрен бухгалтерский счет 82 «Резервный капитал».

Образование резервного капитала за счет использования сумм нераспределенной чистой прибыли отражается записью по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции со счетом 82 «Резервный капитал».

Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрено использование резервного капитала на погашение выпущенных облигаций по полученным краткосрочным и долгосрочным займам и на покрытие убытков от хозяйственной деятельности.

При погашении облигаций займов в бухгалтерском учете делается запись:

Дебет счета 82 «Резервный капитал»

Кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»,

Кредит счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

Использование резервного капитала на покрытие убытков отражается записью:

Дебет счета 82 «Резервный капитал»

Кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Нераспределенная прибыль

План счетов построен с учетом изменившейся методологии бухгалтерского учета формирования и использования нераспределенной чистой прибыли. Поскольку исключается возможность ее авансового использования в течение отчетного года, у предприятий отпала необходимость в формировании фондов специального назначения.

Нераспределенная чистая прибыль отчетного года используется на формирование резервного капитала, на покрытие убытков прошлых лет и на начисление (при соблюдении определенных условий) учредительского дохода (дивидендов) участникам (акционерам). Образовавшийся после этого остаток нераспределенной прибыли отчетного года вместе с отчислениями в резервный капитал увеличивают сумму собственного капитала предприятия.

Сумма чистой прибыли отчетного года списывается заключительными оборотами декабря бухгалтерскими записями:

Дебет 99 Кредит 84.

Сумма чистого убытка отчетного года списывается заключительными оборотами декабря бухгалтерскими записями:

Дебет 84 Кредит 99.

В Плане счетов конечный результат деятельности предприятия называется «чистая прибыль» или «чистый убыток», так как в его формировании теперь участвуют операции по начислению налогов, штрафных санкций, пеней и других платежей, которые ранее уплачивались за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия после налогообложения.

Согласно Плану счетов, все расходы организации должны или капитализироваться (включаться в стоимость активов), или списываться на счет прибылей убытков (непосредственно или через себестоимость продукции).

Отнесение каких-либо расходов (кроме строго определенных) за счет чистой прибыли не допускается. К этим определенным расходам относятся расходы на выплату доходов от участия в организации, создание резервного капитала и других резервных фондов, покрытие убытков прошлых лет и др.

Направления прибыли определяются или учредительными документами, или учетной политикой организации.

Из текста пояснений к данному счету исключены положения по использованию прибыли на создание фондов целевого назначения (накопления, потребления, социальной сферы), а также по учету и использованию прибыли прошлых лет.

В пояснениях к счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» отражена только одна операция по использованию чистой прибыли отчетного года — на выплату доходов учредителям (участникам).

Направление части прибыли отчетного года на выплату доходов учредителям (участникам) предприятия по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности отражается бухгалтерскими записями на счетах бухгалтерского учета:

Дебет 84 Кредит 75/2, 70.

Аналогичные записи делаются при выплате промежуточных доходов.

Списание с бухгалтерского баланса убытка отчетного года отражается бухгалтерскими записями на счетах бухгалтерского учета:

  1.  при доведении величины уставного капитала до величины чистых активов организации:

  Дебет 80 Кредит 84;

  1.  при направлении на погашение убытка средств резервного капитала:

   Дебет 82 Кредит 84;

  1.  при погашении убытка простого товарищества за счет целевых взносов

   его участников:

  Дебет 75 Кредит 84.

Аналитический учет по счету 84 организуется таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по направлениям использования средств. При этом в аналитическом учете средства нераспределенной прибыли, использованные в качестве финансового обеспечения производственного развития предприятия и иных аналогичных мероприятий по приобретению (созданию) нового имущества и еще не использованные, могут разделяться.

  1.  Налоговый учет капитала

Резервы предприятия представляют собой расходы предприятия, равные величине отчислений в связи с образованием в соответствии с правилами бухгалтерского учета резервов.

Среди всей совокупности видов резервов особое место занимают финансовые резервы - как объект бухгалтерского и налогового учета, в числе которых выделяют:

- уставные резервы;

- резервы предстоящих расходов;

- оценочные резервы.

В бухгалтерском учете в целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода организация может создавать резервы на:

- предстоящую оплату отпускников работникам;

- выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

- выплату вознаграждений по итогам работы за год; ремонт основных средств;

- производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;

- предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;

- предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договора проката;

- гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;

- покрытие иных предвиденных затрат и другие цели, предусмотренные законодательством РФ, нормативно правовыми актами Министерства Финансов Российской Федерации.

При отсутствии указанных резервов расходы, перечисленные выше, относятся на издержки производства и обращения по мере их фактического осуществления.

Налоговым Кодексом же установлен закрытый перечень резервов, которые может создать налогоплательщик:

- резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию (статья 267 НК РФ);

- резерв банка на возможные потери по ссудам (статья 292 НК РФ);

- резервы, формируемые страховыми организациями (страховщиками) (статья 294 НК РФ);

- резервы под обесценение ценных бумаг у профессиональных участников рынка ценных бумаг, осуществляющих дилерскую деятельность (статья 300 НК

РФ);

- резерв на ремонт основных средств (статья 324 НК РФ);

- резерв предстоящих расходов на оплату отпусков, на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет (статья 324.1 НК РФ).

Как в налоговом, так и в бухгалтерском учете предусмотрена возможность создания резерва по сомнительным долгам.

Резерв на предстоящую оплату отпусков и вознаграждений за выслугу лет.

Создается в случае колебаний из-за сезонности указанных расходов и позволяет равномерно распределить затраты организации на оплату отпусков работников в течение календарного года в целях избежания завышения себестоимости продукции (работ, услуг) за отдельные отчетные периоды. Суммы резерва предназначены не только для финансирования затрат, связанных с выплатой среднего заработка за отпуск, но также и для денежной компенсации за отпуск, выплачиваемой увольняемым работникам, не использовавшим на день увольнения своего права на отпуск полной или частичной продолжительности.

Согласно действующему трудовому законодательству, все работники имеют право на ежегодный оплачиваемый отпуск, складывающийся из двух частей — основного и дополнительного отпуска. В соответствии со ст. 115 Трудового кодекса Российской Федерации продолжительность ежегодного основного оплачиваемого отпуска составляет не менее 28 календарных дней. Для отдельных категорий работников действующее законодательство предусматривает удлиненные основные отпуска в соответствии с Трудовым кодексом и иными федеральными законами.

Ежегодные оплачиваемые дополнительные отпуска в соответствии со ст. 116 Трудового кодекса РФ предоставляются следующим работникам:

• занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда;

• имеющим особый характер работы;

• с ненормированным рабочим днем;

• работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях;

• в других случаях, предусмотренных федеральными законами.

Кроме того, организации с учетом своих производственных и финансовых возможностей могут самостоятельно устанавливать дополнительные отпуска для работников. Порядок и условия предоставления этих отпусков определяются коллективными договорами или локальными нормативными актами. Следует отметить, что во всех случаях общая продолжительность отпусков, за которые выплачивается денежная компенсация за неиспользованный отпуск, определяется соединением ежегодных основных и дополнительных отпусков. Различается же только порядок определения источника покрытия расходов в зависимости от того, предусмотрен отпуск законодательными актами или же локальными актами организации.

Согласно ст. 324.1 Налогового кодекса РФ, в аналогичном порядке осуществляются отчисления к резерв предстоящих расходов на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год.

Организации многих отраслей экономики в настоящее время предусматривают выплату вознаграждений за выслугу лет, тем самым стимулируя продолжительный труд работников и закрепляя профессиональные кадры. На практике выплата может осуществляться ежемесячно, ежеквартально или один раз в год. В том случае, если выплата вознаграждения производится ежемесячно или ежеквартально, организация не может создавать резерв расходов на выплату вознаграждения за выслугу лет. Если же выплата производится один раз в год, то для равномерного отнесения таких расходов на себестоимость продукции (работ, услуг) организации имеют право создавать резерв на предстоящие расходы.

Надбавка (вознаграждение) устанавливается в отдельных организациях, в отрасли с целью стимулирования труда работников. Для производства выплат недостаточно одного положения в коллективном договоре (соглашении) об установлении и выплате надбавки. Необходимо разработать отдельное положение о порядке исчисления стажа работы, дающего право на получение надбавки, и порядке ее выплаты. В разрабатываемом положении о порядке выплаты надбавки (вознаграждения) за выслугу лет должны быть предусмотрены следующие разделы:

• порядок исчисления общего стажа работы, дающего право на получение надбавки (вознаграждения);

• порядок установления выслуги лет, дающей право на получение надбавки (вознаграждения) за выслугу лет;

• порядок исчисления надбавки (вознаграждения) за выслугу лет.

В дополнение к используемым системам оплаты труда работникам организаций может устанавливаться вознаграждение по итогам годовой работы. При этом размер вознаграждения определяется с учетом результатов труда работника и продолжительности его непрерывного стажа работы в организации.

Так как вознаграждения выплачиваются единовременно в конце года (или в начале следующего года), то организациям рекомендуется создавать резерв на расходы по выплате вознаграждений, делая ежемесячные отчисления в течение всего календарного года, за который подлежит выплате вознаграждение. Вознаграждение выплачивается на основании приказов руководителя организации после подведения итогов финансово-хозяйственной деятельности за год.

Положение о порядке выплаты вознаграждения по итогам года утверждается администрацией организации по согласованию с выборным профсоюзным органом, где устанавливаются:

• круг лиц, имеющих право на получение вознаграждения;

• условия получения вознаграждения;

• порядок установления непрерывного стажа;

• размеры вознаграждения;

• условия, при наличии которых вознаграждение по итогам работы за год увеличивается, уменьшается или выплачивается.

Положение доводится до сведения всех принимаемых на работу работников не позднее чем за месяц до начала календарного года. Введение таких выплат производится на основании системных положений об оплате труда и установлении форм материального поощрения (например, Положения о премировании, Положения о выплате вознаграждения по итогам работы за год), утвержденных администрацией Организации.

Статьей 324.1 Налогового кодекса РФ установлен порядок учета расходов па формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков, резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год.

Организация, принявшая решение о равномерном учете для целей налогообложения предстоящих расходов на оплату отпусков работников, обязана отразить в учетной политике для целей налогообложения принятый ею способ резервирования, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в указанный резерв. Для этих целей составляется специальная расчет-смета, в которой отражается расчет размера ежемесячных отчислений в указанный резерв исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков, включая сумму единого социального налога с этих расходов. При этом процент отчислений в указанный резерв определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда. Недоиспользованные на последний день текущего налогового периода суммы указанного резерва подлежат обязательному включению в состав налоговой базы этого периода.

Если при уточнении учетной политики на следующий отчетный период организация считает нецелесообразным формировать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков, то сумма остатка указанного резерва, выявленного в результате инвентаризации по состоянию на 31 декабря года, в котором он был начислен, для целей налогообложения включается в состав внереализационных доходов текущего налогового периода.

Резерв на ремонт основных средств.

Статьями 260 и 324 НК РФ определен порядок ведения налогового учета расходов на ремонт основных средств. Согласно пункту 1 статьи 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они осуществлены, в размере фактических затрат. Налогоплательщики, утвердившие в учетной политике порядок признания доходов и расходов методом начисления, признают расходы на ремонт основных средств в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, независимо от их оплаты. Это определено пунктом 5 статьи 272 НК РФ. Организации, применяющие кассовый метод, признают расходы на ремонт основных средств только после их фактической оплаты. На это указывает статья 273 НК РФ. Но в любом случае, в аналитическом учете налогоплательщик формирует сумму расходов на ремонт основных средств с учетом группировки всех осуществленных расходов, включая стоимость запасных частей и расходных материалов, используемых для ремонта, расходов на оплату труда работников, осуществляющих ремонт, и прочих расходов, связанных с ведением указанного ремонта собственными силами, а также с учетом затрат на оплату работ, выполненных сторонними силами. Кроме того, в соответствии с пунктом 3 статьи 324 НК РФ, если организация осуществляет виды деятельности, в отношении которых в соответствии со статьей 274 НК РФ отдельно исчисляется налоговая база по налогу на прибыль, то аналитический учет расходов на ремонт основных средств для целей налогообложения придется вести по видам производства и по видам деятельности.

Организация, образующая резерв предстоящих расходов на ремонт, рассчитывает отчисления в такой резерв исходя из совокупной стоимости основных средств рассчитанной в соответствии с порядком, установленным п. 2 ст. 324 НК РФ, и нормативов отчислений, утверждаемых налогоплательщиком самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения.

Совокупная стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств. Для расчета совокупной стоимости амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию до вступления в силу главы 25 НК РФ, принимается восстановительная стоимость, определенная в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ.

При определении нормативов отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств налогоплательщик обязан определить предельную сумму отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, исходя из периодичности осуществления ремонта объекта основных средств, частоты замены элементов основных средств (в частности, узлов, деталей, конструкций) и сметной стоимости указанного ремонта. При этом предельная сумма резерва предстоящих расходов на указанный ремонт, не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года. Если налогоплательщик осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств в течение более одного налогового периода, то предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование указанного ремонта, приходящегося на соответствующий налоговый период в соответствии с графиком проведения указанных видов ремонта, при условии, что в предыдущих налоговых периодах указанные либо аналогичные ремонты не осуществлялись.

Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в течение налогового периода списываются на расходы равными долями на последний день соответствующего отчетного (налогового) периода.

В случае если налогоплательщик создает резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, сумма фактически осуществленных затрат на проведение ремонта списывается за счет средств указанного резерва.

В случае если сумма фактически осуществленных затрат на ремонт основных средств в отчетном (налоговом) периоде превышает сумму созданного резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств, остаток затрат для целей налогообложения включается в состав прочих расходов на дату окончания налоговою периода.

Если на конец налогового периода остаток средств резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств превышает сумму фактически осуществленных в текущем налоговом периоде затрат на ремонт основных средств, то сумма такого превышения на последнюю дату текущего налогового периода для целей налогообложения включается в состав доходов налогоплательщика.

Если в соответствии с учетной политикой для целей налогообложения и на основании графика проведения капитального ремонта основных средств налогоплательщик осуществляет накопление средств для финансирования указанного ремонта в течение более одного налогового периода, то на конец текущего налогового периода остаток таких средств не подлежит включению в состав доходов для целей налогообложения.

Резерв по сомнительным долгам.

В бухгалтерском учете резерв по сомнительным долгам формируется в соответствии с п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н. Формирование такого резерва для целей исчисления налога на прибыль регламентируется ст. 266 НК РФ. Резерв по сомнительным долгам могут создавать только организации, применяющие метод начисления. Это положение закреплено в пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ. Резерв может формироваться по любой не погашенной в установленный договором срок и не обеспеченной залогом, поручительством или банковской гарантией дебиторской задолженности, кроме задолженности по невыплаченным процентам. По таким долгам резерв может создаваться только банками.

Сумма резерва по сомнительным долгам рассчитывается по следующим правилам, установленным п. 4 ст. 266 НК РФ.

На конец предыдущего квартала организация проводит инвентаризацию дебиторской задолженности и суммы просроченной задолженности, не обеспеченной соответствующими гарантиями, разбивает на три группы в зависимости от срока возникновения просрочки:

1) со сроком свыше 90 дней;

2) со сроком от 45 до 90 дней;

3) со сроком до 45 дней.

При этом в резерв включаются полная сумма задолженности по первой группе и половина суммы по второй. Третья группа при формировании резерва не учитывается.

Кроме того, сумма создаваемого резерва не должна превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой по методу начисления исходя из всех поступлений в денежной и натуральной формах, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги), иное имущество либо имущественные права.

Суммы отчислений в резерв включаются в состав внереализационных расходов равномерно в течение отчетного (налогового) периода.

По мнению автора, равномерное в течение отчетного периода включение суммы резерва в состав внереализационных расходов имеет смысл только для организаций, перешедших на ежемесячную уплату авансовых платежей по налогу на прибыль исходя из фактической прибыли за предыдущий месяц, так как остальные организации рассчитывают налоговую базу только в конце каждого квартала. Кроме того, 10% от выручки текущего отчетного периода возможно рассчитать только в конце квартала, а не ранее. Поэтому организациям, включающим сумму резерва в расходы равномерно и у которых сумма резерва, рассчитанная на основании данных инвентаризации, превышает 10% от выручки, в конце квартала придется делать перерасчет.

Если предприятие является плательщиком ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли, то такое равномерное включение суммы резерва в расходы имеет смысл, так как это уменьшит суммы авансовых платежей за каждый месяц.

Если же предприятие таким плательщиком не является, то, как бы оно не включало сумму резерва в расходы - ежемесячно по частям или одной суммой в конце квартала, налоговые последствия будут одинаковыми, то есть в этом случае дробление суммы резерва на части и последующая корректировка попросту нерациональны.

Резервы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание.

Порядок формирования резерва на гарантийный ремонт для целей налогообложения прибыли организаций регулируется статьей 267 НК РФ. Скажем сразу, что право на создание указанного резерва имеют только те налогоплательщики, которые ведут учет доходов и расходов для целей налогового учета методом начисления. Таким образом, поскольку создание резерва - это право, а не обязанность, то решение о его создании следует закрепить в учетной политике для целей налогообложения.

Решение о целесообразности создания резерва организация принимает самостоятельно. В учетной политике для целей налогообложения прибыли на предстоящий год должен быть отражен принятый способ учета расходов на гарантийный ремонт, а в случае принятия решения о создании резерва — предельная сумма резерва и норматив (процент) отчислений, порядок создания резерва по гарантийному ремонту, то есть способ расчета ежемесячной величины отчислений.

Резерв, как и в бухгалтерском учете, следует формировать непосредственно при продаже товаров, подлежащих гарантийному обслуживанию. Другими словами, в момент реализации некоторую сумму следует отнести на расходы, уменьшающие доходы от реализации для целей налогообложения. Совокупность этих сумм и формирует величину резерва. Расходы по созданию резерва в налоговом учете относятся к прочим расходам, связанным с производством или реализацией. Это установлено в пп. 9 п. 1 статьи 264 НК РФ. Производить расчеты можно и ежемесячно, и ежеквартально, исходя из итоговых данных о продажах фирмы.

Если фирма прекращает реализацию определенной группы товаров с гарантийным сроком, то созданный ранее резерв для этой группы должен отражаться в учете до тех пор, пока не истечет гарантийный срок всех проданных товаров. Так написано в пункте 6 статьи 267 НК. После истечения срока сумму неиспользованного резерва включают в состав внереализационных доходов.

Период, на который создается резерв, организация также имеет право определять самостоятельно. А вот размер резерва, который можно признать для целей налогового учета, ограничен.

Предельная величина отчислений определяется п. 3 ст. 267 НК РФ. В соответствии с п. 3 ст. 267 НК РФ размер созданного резерва не может превышать предельного размера, определяемого как доля фактически осуществленных налогоплательщиком расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров (работ) за предыдущие три года, умноженная на сумму выручки от реализации указанных товаров (работ) за отчетный (налоговый) период. Порядок расчета предельного размера отчислений в резерв для налогоплательщиков, осуществляющих предпринимательскую деятельность более трех лет, несложен. Конечно, при том условии, что они реализуют товары с условиями гарантийного ремонта и обслуживания в течение трех лет, предшествовавших году создания резерва.

Фирме необходимо собрать следующие данные:

— о фактически осуществленных расходах по гарантийному ремонту и обслуживанию за предыдущие три года;

— о выручке от реализации товаров с условиями гарантийного ремонта и обслуживания за предыдущие три года.

Предельный коэффициент отчислений в резерв рассчитывается путем деления первого показателя на второй.

Организации, ранее не осуществлявшие реализацию товаров с условиями осуществления гарантийного ремонта и обслуживания, также имеют право создавать резерв. Ограничение здесь следующее. Формируемый ими резерв не должен превышать ожидаемых расходов на ремонт и гарантийное обслуживание, предусмотренных в плане на выполнение гарантийных обязательств с учетом срока гарантии. По истечении налогового периода такие налогоплательщики обязаны скорректировать размер созданного резерва исходя из доли фактически осуществленных расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров за истекший период. Чтобы документально подтвердить предполагаемые затраты, предприятию необходимо утвердить план на выполнение гарантийных обязательств.

Фактически осуществленные в течение года расходы на гарантийный ремонт и обслуживание должны списываться за счет сумм созданного резерва. Если по итогам года величина созданного резерва на гарантийный ремонт оказалась больше фактически произведенных расходов, то возникшую разницу можно перенести на следующий год. Это разрешено пунктом 5 статьи 267 Н К РФ. Возможность переноса обуславливается тем, что производство товаров, которые реализуются с условием гарантийного обслуживания и ремонта не прекращено. Оно может быть и прекращено, но тогда гарантийный срок на товары еще не должен успеть истечь.

Сумму резерва, создаваемого в следующем году, налогоплательщик обязан скорректировать на величину остатка резерва предыдущего года. Если сумма вновь создаваемого резерва меньше, чем величина остатка резерва, то разница включается в состав внереализационных доходов текущего налогового периода.

Если же сумма вновь создаваемого резерва больше, чем сумма остатка резерва, то разница увеличивает размер создаваемого резерва и соответственно будет относится в состав прочих расходов, связанных с производством или реализацией.

В случае если налогоплательщик менее трех лет осуществляет реализацию товаров (работ) с условием осуществления гарантийного ремонта и обслуживания, для расчета предельного размера создаваемого резерва учитывается объем выручки от реализации указанных товаров (работ) за фактический период такой реализации.

Если налогоплательщик ранее не осуществлял реализацию товаров (работ) с условием гарантийного ремонта и обслуживания, то он в соответствии с п. 4 ст. 267 НК РФ вправе создавать резерв по гарантийному ремонту и обслуживанию товаров (работ) в размере, не превышающем ожидаемых расходов на указанные затраты. Под ожидаемыми расходами понимаются расходы, предусмотренные в плане на выполнение гарантийных обязательств, с учетом срока гарантии.

Если налогоплательщик принял решение о создании резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию товаров (работ), списание расходов на гарантийный ремонт осуществляется за счет суммы созданного резерва (п. 5 ст. 267 НК РФ).

По окончании налогового периода размер резерва должен быть скорректирован исходя из доли фактических расходов на гарантийный ремонт в объеме выручки от реализации за истекший период.

Если сумма созданного резерва меньше суммы произведенных налогоплательщиком расходов на ремонт, в налоговом учете разница между ними включается в состав прочих расходов (п. 5 ст. 267 НК РФ).

  1.  АУДИТ КАПИТАЛА
  2.  Планирование аудита

Планирование аудита – процесс определения общей стратегии и детального подхода к ожидаемым срокам, характеру и объему аудиторских процедур. Начинается с переговоров с клиентом, а заканчивается завершением аудита ФПСАД № 3).

Аудиторская организация и индивидуальный аудитор обязан планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена эффективно.

Планирование аудита предполагает разработку общей стратегии и детального подхода к ожидаемому характеру, срокам проведения и объему аудиторских процедур.

Планирование аудитором своей работы способствует тому, чтобы важным областям аудита было уделено необходимое внимание, чтобы были выявлены потенциальные проблемы и работа была выполнена с оптимальными затратами, качественно и своевременно. Планирование позволяет эффективно распределять работу между членами группы специалистов, участвующих в аудиторской проверке, а также координировать такую работу.

Затраты времени на планирование работы зависят от масштабов деятельности аудируемого лица, сложности аудита, опыта работы аудитора с данным лицом, а также знания особенностей его деятельности.

Получение информации о деятельности аудируемого лица является важной частью планирования работы, помогает аудитору выявить события, операции и другие особенности, которые могут оказывать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

Аудитор вправе обсуждать отдельные разделы общего плана аудита и определенные аудиторские процедуры с работниками, а также с членами совета директоров и членами ревизионной комиссии аудируемого лица для повышения эффективности аудита и координации аудиторских процедур с работой персонала аудируемого лица. При этом аудитор несет ответственность за правильную и полную разработку общего плана и программы аудита.

Аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемые объем и порядок проведения аудиторской проверки. Общий план аудита должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита. Вместе с тем форма и содержание общего плана аудита могут меняться в зависимости от масштабов и специфики деятельности аудируемого лица, сложности проверки и конкретных методик, применяемых аудитором.

При разработке общего плана аудита аудитору необходимо принимать во внимание:

а) деятельность аудируемого лица, в том числе:

  1.  общие экономические факторы и условия в отрасли, влияющие на деятельность аудируемого лица;
  2.  особенности аудируемого лица, его деятельности, финансовое состояние, требования к его финансовой (бухгалтерской) или иной отчетности, включая изменения, произошедшие с даты предшествующего аудита;
  3.  общий уровень компетентности руководства;

б) системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, в том числе:

  1.  учетную политику, принятую аудируемым лицом, и ее изменения;
  2.  влияние новых нормативных правовых актов в области бухгалтерского учета на отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности результатов финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица;
  3.  планы использования в ходе аудиторской проверки тестов средств контроля и процедур проверки по существу;

в) риск и существенность, в том числе:

  1.  ожидаемые оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, определение наиболее важных областей для аудита;
  2.  установление уровней существенности для аудита;
  3.  возможность (в том числе на основе аудита прошлых лет) существенных искажений или недобросовестных действий;
  4.  выявление сложных областей бухгалтерского учета, в том числе таких, где результат зависит от субъективного суждения бухгалтера, например, при подготовке оценочных показателей;

г) характер, временные рамки и объем процедур, в том числе:

  1.  относительную важность различных разделов учета для проведения аудита;
  2.  влияние на аудит наличия компьютерной системы ведения учета и ее специфических особенностей;
  3.  существование подразделения внутреннего аудита аудируемого лица и его возможное влияние на процедуры внешнего аудита;

д) координацию и направление работы, текущий контроль и проверку выполненной работы, в том числе:

  1.  привлечение других аудиторских организаций к проверке филиалов, подразделений, дочерних компаний аудируемого лица;
  2.  привлечение экспертов;
  3.  количество территориально обособленных подразделений одного аудируемого лица и их пространственную удаленность друг от друга;
  4.  количество и квалификацию специалистов, необходимых для работы с данным аудируемым лицом;

е) прочие аспекты, в том числе:

  1.  возможность того, что допущение о непрерывности деятельности аудируемого лица может оказаться под вопросом;
  2.  обстоятельства, требующие особого внимания, например, существование аффилированных лиц;
  3.  особенности договора об оказании аудиторских услуг и требования законодательства;
  4.  срок работы сотрудников аудитора и их участие в оказании сопутствующих услуг аудируемому лицу;
  5.  форму и сроки подготовки и представления аудируемому лицу заключений и иных отчетов в соответствии с законодательством, правилами (стандартами) аудиторской деятельности и условиями конкретного аудиторского задания.

Аудитору необходимо составить и документально оформить программу аудита, определяющую характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Программа аудита является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы. В программу аудита также могут быть включены проверяемые предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности по каждой из областей аудита и время, запланированное на различные области или процедуры аудита.

В процессе подготовки программы аудита аудитор обязан принимать во внимание полученные им оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, а также требуемый уровень уверенности, который должен быть обеспечен при процедурах проверки по существу, временные рамки тестов средств контроля и процедур проверки по существу, координацию любой помощи, которую предполагается получить от аудируемого лица, а также привлечение других аудиторов или экспертов. В процессе разработки программы аудита следует учитывать вопросы, указанные в пункте 9 настоящего правила (стандарта).

Общий план аудита и программа аудита должны по мере необходимости уточняться и пересматриваться в ходе аудита. Планирование аудитором своей работы осуществляется непрерывно на протяжении всего времени выполнения аудиторского задания в связи с меняющимися обстоятельствами или неожиданными результатами, полученными в ходе выполнения аудиторских процедур. Причины внесения значительных изменений в общий план и программу аудита должны быть документально зафиксированы.

Программа аудита на условном примере представлена в приложении 2.

  1.  Существенность в аудите

Существенность – это свойство информации, которое делает её способной влиять на мнение пользователей бухгалтерской отчётности.

 Аудитор оценивает то, что является существенным, по своему профессиональному суждению.

При разработке плана аудита аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных (с количественной точки зрения) искажений. Тем не менее как значение (количество), так и характер (качество) искажений должны приниматься во внимание. Примерами качественных искажений являются:

  1.  недостаточное или неадекватное описание учетной политики, когда существует вероятность того, что пользователь финансовой (бухгалтерской) отчетности будет введен в заблуждение таким описанием;
  2.  отсутствие раскрытия информации о нарушении нормативных требований в случае, когда существует вероятность того, что последующее применение санкций сможет оказать значительное влияние на результаты деятельности аудируемого лица.

Аудитору необходимо рассмотреть возможность искажений в отношении сравнительно небольших величин, которые в совокупности могут оказать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. Например, ошибка в процедуре, проводимой в конце месяца, может указывать на возможное существенное искажение, которое возникнет в том случае, если такая ошибка будет повторяться каждый месяц.

Аудитор рассматривает существенность как на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом, так и в отношении остатков по отдельным счетам бухгалтерского учета, групп однотипных операций и случаев раскрытия информации. На существенность могут оказывать влияние нормативные правовые акты Российской Федерации, а также факторы, имеющие отношение к отдельным счетам бухгалтерского учета финансовой (бухгалтерской) отчетности и взаимосвязям между ними. В зависимости от рассматриваемого аспекта финансовой (бухгалтерской) отчетности возможны различные уровни существенности.

Аудитору следует принимать во внимание существенность при:

  1.  определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур;
  2.  оценке последствий искажений.

Уровень существенности – это максимально допустимая величина уровня ошибки, которая позволяет пользователям принимать правильные экономические решения. Расчёт уровня существенности представлен в приложении 3.

  1.  Система внутреннего контроля

Система внутреннего контроля (СВК) – это совокупность организационной структуры, методик и процедур, принятых руководством организации в качестве средств для ведения эффективной хозяйственной деятельности.

Аудитор изучает внутреннею систему контроля с целью определения возможности полагать на средства контроля.

Аудитор не может полностью полагаться на систему внутреннего контроля по следующим причинам:

  1.  Возможность сговора;
  2.  Возможность обхода системы внутреннего контроля;
  3.  Временная замена работников;
  4.  Ориентация СВК на текущие операции.

Для целей анализа СВК делится на 5 элементов:

  1.  Контрольная среда – это позиция осведомления и действия представителя собственника и руководства относительно СВК.

- этические принципы;

- профессионализм;

- участие собственника и его представителей;

- компетентность и стиль работы руководства;

- организационная структура (разделение обязанностей);

- ответственность и полномочия;

- кадровая политика предприятия.

2) Процесс оценки риска – это процесс выявления и устранения рисков и их последствий.

3) Информационная система подготовки отчетности:

- типовая;

- не типовая.

Составляющие информационной системы:

- инициирование;

-регистрация в учете;

-обработка данных;

- включение в отчетность.

4) Контрольные действия – это процедуры, которые помогают убедится, что распоряжения руководства выполняются:

  1.  Проверка выполнения;
  2.  Обработка информации;
  3.  Проверка наличия и состояния объектов;
  4.  Разделение обязанностей (подготовка информации, изучение информации, согласование, утверждение и поверка).
  5.  Мониторинг – это процесс оценки функционирования СВК, а также проведение корректирующих мероприятий.

Аудиторский риск – это вероятность того, что по результатам аудита будет выражено не правильное мнение в отношении достоверности бухгалтерской отчетности.

  1.  Проведение аудита капитала

Аудит собственного капитала следует начинать с проверки учредительных документов. В процессе проверки подлежат изучению организационные документы:

1) устав клиента, утвержденный собранием учредителей и зарегистрированный в законодательном порядке;

2) учредительный договор организации;

3) реестр акционеров;

4) выписки из протоколов решений Совета директоров, годового собрания акционеров и текущих решений учредителей;

5) приказы и распоряжения исполнительной дирекции;

6) переписка с учредителями и акционерами;

7) внутренние положения и другие документы внутренней регламентации.

При проверке следует установить соответствует ли организационно-правовая форма и структура организации Гражданскому кодексу РФ.

В учредительных документах юридического лица должно быть определено его наименование, содержащее указание на организационно-правовую форму.

В процессе аудита следует проверить наличие: свидетельства о государственной регистрации (в том числе новой редакции устава и учредительных документов, если в них вносились изменения); протокол собрания учредителей; свидетельства о регистрации в органах статистики, инспекции Министерства по налогам и сборам, в соответствующих внебюджетных и экологических фондах; реестра акционеров.

Следует изучить, какими видами деятельности занимается общество, нет ли отклонений от видов деятельности, предусмотренных в зарегистрированном уставе общества. Необходимо помнить, что некоторые виды деятельности требуют государственной регистрации или лицензирования. Если на такие виды деятельности у организации нет лицензии (разрешения), то проведенные операции по этим видам деятельности считаются недействительными.

При проверке аудитор должен установить размер уставного капитала и размер доли каждого учредителя, который они должны внести в счет вкладов в уставный капитала; предусмотрено ли в уставе создание резервного и других фондов; порядок распределения чистой прибыли предприятия. Проверяя учредительные документы, нужно проследить, как формируются средства уставного капитала общества, все ли учредители, согласно законодательству, своевременно вносят доли своих вкладов в уставный капитал (до регистрации общества 50% уставного капитала, а остальные 50% - в течение года).

Необходимо проследить, чтобы величина уставного капитала не была ниже установленного в законодательном порядке минимального размера. В этой связи необходимо обратить внимание на наличие зарегистрированных изменений к уставу общества.

Необходимо проверить провело ли акционерное общество государственную регистрацию выпущенных акций в соответствующих финансовых органах РФ. Регистрация ценных бумаг осуществляется в соответствии с требованиями инструкции Минфина России от 03.03.92 г. №2 “О правилах выпуска и регистрации ценных бумаг на территории Российской Федерации” (в ред. писем Минфина РФ от 04.02.93 N 7, от 15.11.93 N 132, от 01.08.95 N 05-01-05). Выпуск ценных бумаг с нарушением установленного порядка регистрации может быть признан недействительным, а перечисление средств в уставный капитал – неправомочным.

Акционерное общество обязано обеспечить ведение реестра акционеров в течение месяца со дня государственной регистрации общества. При смене владельцев акций в случае отсутствия реестра акционеров затруднительно подтвердить правомерность и своевременность отражения в бухгалтерском учете операций, связанных со сменой акционеров. Общество с числом акционеров-владельцев обыкновенных акций более пятисот обязано поручить ведение и хранение реестра акционеров общества специализированному регистратору. В этом случае аудитору необходимо проверить наличие договору на ведение реестра акционеров.

При учреждении общества все его акции должны являться именными и размещаться среди учредителей, что целесообразно проверить с использованием реестра акционеров. В случае если в уставе содержатся ограничения относительно количества акций, принадлежащих одному акционеру, и их суммарной номинальной стоимости, необходимо убедиться в их соблюдении. Если в отчетном периоде производилось увеличение капитала путем дополнительного выпуска акций, целесообразно проследить, чтобы выпуск осуществлялся в пределах определенных категорий и видов, объявленных в уставе. Требует внимания соотношение номинальной стоимости привилегированных акций и общей величины уставного капитала, которое не должно превышать 0,25 и должно выполняться во всех случаях, в том числе, если имело место изменение величины уставного капитала.

Приступая к проверке уставного капитала, аудитор должен удостовериться в равенстве суммы, показанной организацией в форме №1 отчетности “Бухгалтерский баланс” по статье “Уставный капитал”, размеру капитала, зафиксированному в уставе. О необходимости отмеченного равенства свидетельствуют требования Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, согласно которым по статье “Уставный капитал” баланса показывается величина уставного капитала организации в соответствии с учредительными документами. Таким образом, сразу же после регистрации общества по кредиту счета 80 “Уставный капитал” должна быть показана сумма, соответствующая размеру капитала, предусмотренного уставом.

Такое равенство должно соблюдаться и в том случае, если общим собранием акционеров было принято решение об изменении величины уставного капитала. Это связано с тем, что запись в бухгалтерском учете, корректирующая размер уставного капитала, производиться на основании соответствующих изменений, внесенных в учредительные документы организации, с одновременной регистрацией в органе исполнительной власти.

Следует также проверить выполнение других необходимых тождеств. Так, организацией должна быть обеспечена согласованность показателей в представляемых формах отчетности. Проверка производится по каждой форме бухгалтерской отчетности раздельно путем сопоставления показателей, содержащихся в соответствующей форме, с остатками и оборотами по счетам главной книги. Результаты проверки тождественности показателей бухгалтерского баланса и главной книги обобщаются в рабочем документе аудитора формы РД-1 (ОТ). Результаты проверки показателей содержащихся в других отчетах, обобщаются в рабочем документе аудитора формы РД-2 (ОТ).

Поскольку организация составляет отчет на основании данных бухгалтерского учета, то суммы должны совпадать с кредитовым сальдо по счету 80 по состоянию на соответствующие даты, информация о котором содержится в Главной книге и журнале-ордере №12. Путем сопоставления остатков и оборотов по счетам Главной книги с аналогичными показателями журнала-ордера №12 производится проверка тождественности показателей Главной книги и регистров синтетического учета. Проверяемый период фиксируется в плане проверки. Результаты общаются в рабочем документе аудитора формы РД-3 (ОТ).

В ходе проверки тождественности показателей, содержащихся в регистрах синтетического и аналитического учета производится сопоставление остатков и оборотов по счетам синтетического учета, субсчета и счетам аналитического учета. Информация по аналитическому учету содержится в карточках и ведомостях. Результаты проверки отражаются в рабочем документе аудитора формы РД-4 (ОТ).

С процедуры проверки тождественности показателей бухгалтерской отчетности и регистров бухгалтерского учета начинается аудит всех составляющих собственного капитала. Рабочие документы аудитора, заполняемые на этой стадии аудита, применяются и для проверки тождественности показателей всех остальных частей собственного капитала.

Проверке подвергаются первичные документы с целью определения правильности их оформления. Целесообразно также выяснить соответствие: дат и сумм, отраженных в приходных кассовых ордерах и кассовой книге по денежным средствам, поступившим в счет оплаты акций; дат и сумм, отраженных в учетных регистрах на соответствующих счетах бухгалтерского учета и первичных документах, подтверждающих фактическое поступление денежных средств и имущества в счет оплаты акций.

Проверяемые первичные учетные документы организации записываются в рабочие документы аудитора формы РД-1 (ОФ) следующим образом:

  1. документы, по которым выявлены нарушения и (или) по которым у аудитора возникли в ходе аудита вопросы, записываются в рабочем документе аудитора по всем его графам;
  2. документы, по которым нарушения не выявлены и (или) по которым у аудитора вопросов не возникло, записываются в рабочем документе аудитора единым пакетом однородных документов с указанием их наименования, номеров, и даты составления. В графе 7 рабочего документа аудитора производится отметка “Нарушений не выявлено”.

При проверке правильности оформления первичных документов при формировании уставного капитала  объектами проверки выступают документы, подтверждающие факт взноса в уставной капитал денежных средств, имущества и нематериальных активов.

Поступление взносов учредителей контролируется на основе данных первичных документов и записей по кредиту счета 75 “Расчеты с учредителями” в корреспонденции с дебетом счетов учета основных и денежных средств, нематериальных активов, производственных запасов и др. Так по данным приходных кассовых ордеров, выписок банка с расчетного и валютного счетов с приложенными к ним оправдательными документами проверяют полноту и своевременность оприходования внесенных участниками в счет денежных сумм.

Используя информацию актов приема-передачи основных средств, документов, отражающих поступление нематериальных активов, и дебетовые обороты по счетам 01 “Основные средства”, 08 “Вложения во внеоборотные активы ”, 04 “Нематериальные активы”, определяют стоимость переданного оборудования, зданий, сооружений, имущественных прав на интеллектуальную собственность. На основании данных актов о приеме материалов, товарно-транспортных накладных, счетов по учету производственных запасов (10 “Материалы”) выясняют стоимость поступивших материальных ценностей.

Каждый вклад подтверждается документально, где обязательно должна быть ссылка на формирование уставного капитала. Кроме того, отдельные виды средств, вносимых в счет вкладов в уставный капитал, должны подтверждаться документами, показывающими личную собственность учредителей – физических лиц. К таким средствам относятся, например, приватизированная квартира, земельный участок, интеллектуальная собственность, транспортные средства и т.п.

Особое внимание следует обращать на техническую сторону регистрации нематериальных активов, вносимых учредителями. В учете нематериальные активы оцениваются по договорным ценам, устанавливаемым при необходимости с участием экспертов. В некоторых случаях, не согласуя это со всеми учредителями, такую часть собственности, принадлежащую отдельным физическим лицам, оценивают не по ее реальной стоимости, а во много раз больше. Поэтому необходимо установить, каким образом производилась оценка интеллектуальной собственности. Поступление нематериальных активов должно производиться в форме соответствующей документации. Это могут быть документы, описывающие какую-либо информацию, промышленный рисунок, рецептуру и т.п. При этом в обязательном порядке должен составляться документ, фиксирующий факт поступления в организацию нематериальных активов и срок их амортизации.

Моментом фактического поступления взносов в уставный капитал общества являются:

1) для денежных средств – дата зачисления денег на расчетный (валютный) счет или внесения в кассу;

2) для основных средств, материальных и нематериальных активов – дата составления акта приема-передачи основных средств, материальных и нематериальных активов или других документов, подтверждающих поступление указанных объектов.

Полнота внесения вкладов учредителей в уставный капитал контролируется путем сопоставления его размера, зафиксированного в учредительных документах и числящегося на счете 80 “Уставный капитал”, с величиной задолженности по счету 75 “Расчеты с учредителями”. В целях систематизации результатов контроля составляется рабочий документ аудитора РД-1 (УК). В приложении приводится пример заполнения этого документа.

Кроме того, необходимо убедиться в достоверности данных, отраженных в “Бухгалтерском балансе” по строке “Задолженность участников (учредителей) по взносам в уставный капитал”. Для этого следует использовать журнал-ордер №8 (по кредиту счета 75), ведомости №1 и 2, Главную и кассовую книги, а также документы, подтверждающие факт оплаты акций (выписки банка и объявления о взносе денег на расчетный счет организации, приходные кассовые ордера, акты оприходования имущества и др.). В этих целях необходимо сопоставить данные различных учетных регистров, используя первичные документы и проверить, таким образом, обоснованность записей в бухгалтерском учете. Так, необходимо проследить тождественность:

1) дебетового сальдо по счету 75 “Расчеты с учредителями”, субсчет “Расчеты по вкладам в уставный капитал”, отраженного в Главной книге, в журнале- ордере №8 и по строке 244 “Бухгалтерского баланса”;

2) сумм, отраженных в Главной книге по дебету счетов учета денежных средств и других активов (01, 04, 08, 10, 50, 51, 52, 58 и некоторых других) с кредита счета 75, субсчет “Расчеты по вкладам в уставный капитал”, и кредитового оборота по указанному субсчету к счету 75.

Непременным условием качественно проведенной проверки является осуществление с участием аудитора инвентаризации имущества и нематериальных активов, внесенных в качестве вступительного взноса.

Если в течение отчетного периода имело место изменение величины уставного капитала, то такие операции подвергаются тщательному контролю. Основная задача аудитора в этом случае сводится, прежде всего к выяснению правомерности таких изменений, а также правильности и своевременности записей в бухгалтерском учете. Следует помнить, что изменения могут проводиться как в добровольном, так и в обязательном порядке. Решение об изменении уставного капитала принимается высшим органом управления – общим собранием акционеров. Если же решение было принято советом директоров, то необходимо убедиться в том, что ему принадлежит такое право в соответствии с уставом или решением общего собрания акционеров.

Для проверки целесообразно использовать устав общества, зарегистрированные изменения и дополнения к нему, протоколы общих собраний акционеров или (и) выписки из них, выписки решений совета директоров, а также отчетность общества.

Поскольку изменение капитала всегда связано с внесением соответствующих изменений в устав, которые приобретают силу для третьих лиц с момента их государственной регистрации, необходимо проследить, чтобы бухгалтерская запись по счету 80 была произведена не ранее этого момента и, следовательно, в отчетности была показана сумма капитала, соответствующая уставу.

При увеличении уставного капитала путем дополнительного размещения акций необходимо проследить, чтобы их выпуск производился в пределах установленного уставом количества объявленных акций. Если дополнительное размещение осуществляется не первый раз, то возможное к размещению количество будет определяться как разница между числом, объявленных в уставе акций определенных категорий и видов. Выпуск в большем количестве допускается только в том случае, если общим собранием акционеров наряду с решением об изменении величины уставного капитала было принято решение об увеличении количества объявленных акций, т.е. были внесены изменения в устав общества. Следует заметить, что решение об увеличении количества объявленных акций может быть принято только общим собранием акционеров, в связи с чем, осуществляя аудит, необходимо уточнить итоги голосования. При проверке следует привлекать информацию, содержащуюся в уставе и соответствующих изменениях и дополнениях к нему, реестре акционеров, проспекте эмиссии, протоколах общих собраний акционеров.

Если обществом в отчетном периоде производилось уменьшение уставного капитала, необходимо выяснить причину принятия такого решения. В любом случае следует проверить наличие фактов, обязывающих согласно Федеральному закону “Об акционерных обществах” к уменьшению уставного капитала. Необходимо помнить, что общее собрание акционеров не может принимать решение об уменьшении уставного капитала в случае, если его величина может оказаться ниже минимально установленной. Если причиной послужила несвоевременность реализации акций, неоплаченных в установленный срок, то необходимо проверить: производилась ли запись в реестре акционеров; возвращалось ли имущество или другие средства, внесенные в счет оплаты акций до истечения установленного срока; действовало ли общество в соответствии с уставом, требуя (или не требуя) уплаты неустойки за невыполнение обязательств по оплате акций. При уменьшении уставного капитала вследствие несвоевременной реализации акций, выкупленных у акционеров, следует убедиться в том, что общество действительно было вправе их выкупать, поскольку в соответствии со ст. 73 Федерального закона “Об акционерных обществах” существуют некоторые ограничения на приобретение размещенных акций.

Необходимо также установить, что величина чистых активов не меньше размера уставного капитала. Расчет целесообразно провести в таблице, которая будет относить к рабочим документам аудитора и составляется по форме РД-2 (УК).

Аудитору при проверке бухгалтерской учета операций по формированию, уменьшению или увеличению уставного капитала составить рабочий документ аудитора формы РД-1 (Б).

При проверке резервного капитала потребуются следующие документы: учредительные документы, протоколы собрания учредителей, Главная книга, форма №1 “Бухгалтерский баланс”, форма №3 “Отчет об изменениях капитала”, журнал-ордер №12, карточки аналитического учета резервного капитала.

Аудит резервного капитала начинается с проверки тождественности показателей бухгалтерской отчетности и регистров бухгалтерского учета. В первую очередь следует проверить увязку показателей разных форм отчетности друг с другом. Суммы по строкам отчетности должны совпадать с кредитовым сальдо по счету 82 “Резервный капитал” по состоянию на соответствующие даты, информация о котором содержится в Главной книге и журнале-ордере №12. Следующей процедурой аудита резервного капитала будет проверка правильности ведения аналитического и синтетического учета, соответствия записей в синтетическом и аналитическом учете записям в Главной книге, балансе и других формах отчетности акционерного общества. Заполняются рабочие документы аудитора РД-1 (ОТ), РД-2 (ОТ), РД-3 (ОТ), РД-4 (ОТ).

При проверке резервного капитала, следует помнить, что акционерные общества должны создавать  его  в обязательном порядке. Создание резервного капитала должно быть оговорено в уставе общества. Необходимо выяснить соответствует ли требованиям законодательства объем резервного капитала и размер отчислений в него, целевое расходование средств капитала.

Аудитор должен проверить, каким образом происходит начисление резервного капитала. Отчисления в резервный фонд производятся  путем ежегодных отчислений определенного процента от чистой прибыли, и этот процент должен быть оговорен в уставе общества. Проверяется правильность расчета отчислений от прибыли в резервный капитал. Для этого начисленную сумму резервного капитала аудитор сопоставляет с суммой по расчету: сумма остающейся в распоряжении акционерного общества прибыли умножается на утвержденный процент отчислений в этот капитал и делится на сто.

Следует учесть, что размер резервного капитала также оговаривается в уставе и составляет определенный процент от уставного капитала. Аудитору целесообразно проследить соблюдаются ли на практике условия, содержащиеся в уставе общества.

При проверке обращается внимание на расходование средств, которое должно быть направлено только на цели, предусмотренные в уставе. Использование средств резервного капитала проверяется сплошным способом.

Проверка правильности отражения операций по счету 82 “Резервный капитал” оформляется рабочим документом РД-1 (Б).

Для проверки добавочного капитала потребуется следующая документация: учредительные документы, протоколы собрания учредителей, приказ об учетной политике, документы по переоценке имущества, документы по безвозмездному получению ценностей, проспект эмиссии акций, Главная книга, форма №1 “Бухгалтерский баланс”, форма №3 “Отчет об изменениях капитала”.

Приступая к проверке необходимо убедиться в тождественности данных приводимых в отчетности общества. Проверяется также правильность и соответствие записей в синтетическом учете записям в Главной книге, балансе и других формах отчетности. Аудитор проверяет как ведется аналитический учет добавочного капитала. Заполняются рабочие документы аудитора РД-1 (ОТ), РД-2 (ОТ), РД-3 (ОТ), РД-4 (ОТ).

Задачей аудита добавочного капитала является проверка правильности и законности создания добавочного капитала за счет следующих источников (проверка взаимоувязана с соответствующими счетами в других разделах рабочих документов):

1) прирост стоимости имущества в результате переоценки (проверить правильность переоценки имущества общества, акты переоценки);

2) безвозмездное получение имущества от других предприятий и физических лиц;

3) за счет разницы между продажной и номинальной стоимостью акций (проверить проспект эмиссии акций: решение собраний акционеров об объеме эмиссии, факт регистрации и т.д.).

Проверяемые первичные учетные документы организации, которые служат основанием для создания добавочного капитала, записываются в рабочий документ аудитора формы РД-1 (ОФ).

Проверка правильности отражения операций по счету 83 “Добавочный капитал” и его субсчетам оформляется рабочим документом РД-1 (Б).

Средства добавочного капитала должны расходоваться только определенные цели. Соблюдение этого требования также проверяется аудитором.

При проверке нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) потребуются следующие документы: учредительные документы, проколы собрания учредителей, кассовые и банковские документы, расчеты начисления фондов, сметы расходования фондов, отчеты, Главная книга, журнал-ордер №12.

Нераспределенная прибыль отчетного года в бухгалтерской отчетности отражается в двух формах: в форме №1 по строке 470 и в форме №2 по строке 190. Нераспределенная прибыль прошлых лет – в трех формах: в форме №1 по строке 460, в форме №3 по строке 460 и в форме №5 по строке 411. Следует учесть, что в форме №5 по строке 411 на конец отчетного года нераспределенная прибыль прошлых лет суммируется с нераспределенной прибылью отчетного года.

Поскольку данные показатели проводятся в разных формах отчетности, необходимо, в первую очередь проверить, соответствие показателей нераспределенной прибыли. Проведение такой проверки является необходимым еще и потому, что определение суммы нераспределенной прибыли отчетного года при заполнении соответствующих форм отчетности производится по разному: в форме №2 – расчетным путем, а в бухгалтерском балансе – на основании заключительных записей на счетах бухгалтерского учета 80 и 84 в соответствии с порядком, изложенным в Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности.

Следует также проверить ведение аналитического и синтетического учета фондов: соответствие записей в синтетическом и аналитическом учете по счету 99 “Прибыли и убытки ” записям в Главной книге, балансе и других формах отчетности общества. При проверки тождественности показателей бухгалтерской отчетности и регистров бухгалтерского учета заполняются рабочие документы аудитора РД-1 (ОТ), РД-2 (ОТ), РД-3 (ОТ), РД-4 (ОТ).

На следующем этапе проверки устанавливают, не допущены ли обществом следующие возможные нарушения:

1) не проведена реформация баланса заключительными записями декабря отчетного года;

2) не направлены все имеющиеся источники собственных средств на погашение убытков, как прошлых лет, так и отчетного года;

3) необоснованно уменьшена валовая прибыль на суммы, направленные на погашение убытка при наличии у организации средств резервного и других аналогичных по назначению фондов;

4) не направлены средства чистой прибыли в обязательный резервный капитал;

5) неправильно составлен расчет суммы прибыли, освобожденной от налогообложения в связи с ее направлением на покрытие убытков;

6) неправильно определены суммы нераспределенной прибыли при отражении её в балансе.

В процессе проверки аудитор должен установить, как распределялась чистая прибыль организации. Выбран ли вариант учета использования чистой прибыли в учетной политике и соответствует ли он законодательству, как создаются и используются фонды.

Проверяя фонды специального назначения, необходимо выяснить правильность начисления этих фондов, целевое расходование средств фондов. Следует иметь в виду, что использование фондов накопления не приводит к уменьшению имущества организации, а возрастающее сальдо по ним говорит о процессе накопления. Использование же фондов потребления не приводит к образованию нового имущества.

Серьезное внимание необходимо уделить аудиторской проверке учета и выплаты дивидендов. Надо иметь в виду, что решение о выплате промежуточных (ежеквартальных, полугодовых) дивидендов, размере дивиденда и форме его выплаты по акциям каждой категории принимается советом директоров общества. А решение о выплате годовых дивидендов, размере дивиденда и форме его выплаты по акциям каждой категории принимается общим собранием акционеров по рекомендации совета директоров. Следует также проверить, соответствует ли решение о выплате дивидендов по акциям законодательству, т.к. в этом плане существуют определенные ограничения. Необходимо обратить внимание правильность начисления налога на прибыль при выплате дивиденда.

Проверка правильности отражения операций по счету 99 “Прибыли и убытки” и его субсчетам оформляется рабочим документом РД-1 (Б).

Если у общества имеются целевые финансирование и поступления, аудитор в первую очередь обращает внимание на увязку форм отчетности между собой.

По статье “Целевые финансирование и поступления” аудитор проверяет обороты и реальность сальдо, т.е. неиспользованные остатки средств, полученных из бюджета, отраслевых и межотраслевых фондов специального назначения, от других организаций, физических лиц для осуществления мероприятий целевого назначения. Исходя из этого, объектами конкретных процедур проверки являются:

1) договоры, поручения и соглашения, по которым осуществляется выполнение мероприятий целевого назначения, а также сметы, приложенные к ним;

2) правильность и полнота оприходования средств, поступивших для осуществления мероприятий целевого назначения;

3) своевременность выполнения обязательств по выполнению мероприятий целевого назначения;

4) правильность ведения аналитического и синтетического учета: соответствие записей в синтетическом и аналитическом учете по счету 86 записям в Главной книге, балансе и других формах отчетности общества [13].

При проверки тождественности показателей бухгалтерской отчетности и регистров бухгалтерского учета заполняются рабочие документы аудитора РД-1 (ОТ), РД-2 (ОТ), РД-3 (ОТ), РД-4 (ОТ).

Аудит оформления первичных учетных документов отражается в рабочем документе РД-1 (ОФ).

Проверка правильности ведения бухгалтерского учета по счету 86 “Целевые финансирование ” и его субсчетам оформляется рабочим документом РД-1 (Б).

При наличии у общества резервов предстоящих расходов и платежей, аудитор должен убедиться, что порядок образования и их размеры предусмотрены учетной политикой (или учредительными документами) общества. В случае создания резервов без соблюдения этого условия на их сумму необходимо увеличить балансовую прибыль общества.

Аудит резервов начинается с проверки тождественности показателей бухгалтерской отчетности и регистров бухгалтерского учета. Проверяется правильность ведения синтетического и аналитического учета по счету 96 “Резерв предстоящих расходов ”, а также соответствие записей синтетического и аналитического учета по счету 96 записям в Главной книге, балансе и формах бухгалтерской отчетности. Результаты этой проверки оформляются рабочими документами аудитора РД-1 (ОТ), РД-2 (ОТ), РД-3 (ОТ), РД-4 (ОТ).

Резервы должны инвентаризироваться в соответствии с установленными в приказе по учетной политике сроками. Излишне начисленные суммы надо сторнировать, недоначисленные – доначислить.

Особое внимание следует уделить проверке отражения в учете неиспользованных сумм ремонтного фонда и резерва на ремонт основных средств. В случае недоиспользования ремонтного фонда его остаток переносится на следующий год. Ошибкой будет отнесение неизрасходованной суммы на финансовые результаты. Превышение фактических затрат по ремонту над общей суммой ремонтного фонда текущего года отражается по дебету счета 97 “Расходы будущих периодов” и  учитывается обществом при разработке нормативов отчислений в ремонтный фонд на будущий год.

Оставшиеся неиспользованными на конец года суммы резерва предстоящих затрат на ремонт основных средств сторнируются с уменьшением себестоимости продукции по дебету счета 20 “Основное производство” и кредиту счета 96 “Резерв предстоящих расходов ”. Если учетной политикой предусмотрено проведение ремонта основных фондов за счет ремонтного фонда, то отнесение затрат по ремонту непосредственно на себестоимость будет рассмотрено как ошибка, приводящая к занижению прибыли.

Правильность составления бухгалтерских проводок по созданию резервов оформляется в рабочем документе аудитора РД-1 (Б).

Выполнение рассмотренных процедур аудита собственного капитала акционерного общества производится в целях формирования обоснованного мнения о достоверности этого показателя, представленного организацией в отчетности.

На основе рабочих документов составляются отчетные документы, в которых отражаются все отмеченные нарушения. Отчетные документы используются при составлении аудиторского заключения.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Главной целью любого коммерческого предприятия является получение прибыли в размере, необходимом для обеспечения нормального функционирования, включая инвестирование средств в активы и использование прибыли на цели потребления. При этом отдача на вложенный собственниками капитал должна быть не ниже той ставки доходности, по которой средства могли бы быть размещены вне предприятия. Учредитель, предоставляя капитал, теряет возможность получения дохода от вложения имеющихся у него средств. Компенсацией должны стать будущие доходы.

Не менее важной для действующего предприятия целью является сохранение источника дохода, т.е. собственного капитала. Значимость его для жизнеспособности и финансовой устойчивости предприятия настолько высока, что она получила законодательное закрепление в Гражданском кодексе РФ в части требований о минимальной величине уставного капитала; соотношении уставного капитала и чистых активов; возможности выплаты дивидендов в зависимости от соотношения чистых активов и суммы уставного и резервного капитала. Таким образом, очевидно, что уставный капитал играет важную роль в работе предприятия.

Важным условием хорошей работы капитала является оптимальный выбор его размера, источников формирования; определение правовых, договорных и финансовых ограничений в распоряжении текущей и нераспределенной прибылью; выявление приоритетности прав собственников при ликвидации предприятия.


СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

  1.  Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 года № 94н (действующая редакция от 08.11.2010 года) "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению" (от 31 октября 2000 года).
  2.  Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 года № 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации".
  3.  Гражданский кодекс Российской Федерации от 30.11.1994 года № 51-ФЗ (действующая редакция от 05.05.2014 года).
  4.  Федеральный закон «Об акционерных обществах» (Об АО) от 26.12.1995 года № 208-ФЗ (действующая редакция от 21.07.2014 года).
  5.  Федеральный закон «Об обществах с ограниченной ответственностью» от 08.02.1998 года № 14- ФЗ (действующая редакция от 11.07.2011 года).
  6.  Приказ Минфина РФ от 10.12.2002 года № 126н (действующая редакция от 27.04.2012 года) "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений "ПБУ19/02".
  7.  Приказ Минфина РФ от 13.10.2003 № 91н (действующая редакция от 24.12.2010 года) "Об утверждении методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств".   
  8.  Налоговый кодекс Российской Федерации от 31.07.1998 года № 146 – ФЗ (действующая редакция от 04.10.2014 года).
  9.  Приказ Минфина РФ от 27.11.2006 года № 154н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (действующая редакция от 24.12.2010 года).
  10.  Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина России от 20.07.98 г. № ЗЗн – М.: «Проект-Н», 1999
  11.  Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденные приказом Минфина России от 28.06.2000 № 60н – М.: «НИТАР АЛЬЯНС»,2001.
  12.  Информационно-справочная программа «Консультант-Плюс».
  13.  Анищенко А.В. «Резервы: бухгалтерский и налоговый учет» / М.: Статус-Кво 97. – 2006.
  14.  Федеральный стандарт аудиторской деятельности «АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ О БУХГАЛТЕРСКОЙ (ФИНАНСОВОЙ) ОТЧЕТНОСТИ И ФОРМИРОВАНИЕ МНЕНИЯ О ЕЕ ДОСТОВЕРНОСТИ» (ФСАД № 1)
  15.  Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности "ДОКУМЕНТИРОВАНИЕ АУДИТА" (ФПСАД №2).
  16.  Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности «ПЛАНИРОВАНИЕ АУДИТА» ФПСАД №3.
  17.  Федеральные правила (стандарты) в аудиторской деятельности «СУЩЕСТВЕННОСТЬ В АУДИТЕ» (ФПСАД №4).
  18.  Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности «АУДИТОРСКИЕ ДОКАЗАТЕЛЬСТВА» ФСАД № 5.
  19.  Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности «АУДИТОРСКАЯ ВЫБОРКА» ФСАД №16.
  20.  Приказ Минфина от 18.12.2012 № 164н  "О внесении изменения в Положение по  бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008)".
  21.  Инструкции Минфина России от 03.03.92 г. №2 “О правилах выпуска и регистрации ценных бумаг на территории Российской Федерации” (в ред. писем Минфина РФ от 04.02.93 N 7, от 15.11.93 N 132, от 01.08.95 N 05-01-05).
  22.  Ситникова В. Аудит уставного капитала акционерного общества  Аудитор. – 1998. – №12.
  23.  Макоев О.С. Аудит уставного капитала акционерных обществ  Бухгалтерский учет. – 1999. – №11.
  24.  Лытнева Н.А., Малявкина Л.И., Лытнева Е.А. Учет операций по формированию и увеличению уставного капитала обществ с ограниченной ответственностью  Бухгалтерский учет. – 2000. - №13, 14.
  25.  Камышанов П. И. Практическое пособие по аудиту. – М.: ИНФРА-М, 1998.
  26.  Волков Н.Г. Учет капиталов и фондов организации  Бухгалтерский учет. – 1996. – №10.
  27.  Аудит предприятия. Методология аудиторской проверки хозяйственно-финансовой деятельности предприятия: Учеб. пособие   Сост. В.В. Нитецкий, Н.Н. Кудрявцев. – М.: Дело, 1996.
  28.  Шишкин А.К., Микрюков  В.А., Дышкант И.Д. Учет, анализ, аудит на предприятии: Учебн. пособие для вузов. – М.: Аудит, ЮНИТИ, 1996.
  29.  Хен Л.Г. Неденежные вклады в уставный капитал  Главбух. – 2000. – №18.   
  30.  http://www.consultant.ru/

Формы бухгалтерской отчетности ОАО «Томскгазпром»

на 31 декабря 2013 года

Приложение 1


Программа проведения аудиторской проверки

Приложение 2

Аудиторская фирма

«Аудит +»

Проверяемое предприятие

ОАО «Томскгазпром»

Период аудита

с 01.03.2014 по 30.03.2014

Количество человеко-часов

32

Руководитель аудиторской группы

Андриенко О.В.

Состав аудиторской группы

Шапко Е.В.

Планируемый аудиторский риск

5%

Планируемый уровень существенности

Качественно – соответствие нормативным актам

Количественно - 3%

Перечень аудиторских процедур по разделам аудита

Проверяемые документы

Период проведения

Исполнитель

1.

Ознакомление с учредительными документами, проверка их соответствия требованиям законодательства.

Устав, учредительный договор. Документы, подтверждающие право владения имуществом, вносимым в качестве вклада в Уставный капитал.

14.03.2014

Шапко Е.В.

2.

Проведение проверки данных бухгалтерской отчетности.

-Бухгалтерский баланс(Ф N1), раздел "Оборотные активы", статья "Задолженность участников (учредителей) по взносам в уставный капитал" , "Капитал и резервы",

- Отчет об изменениях капитала (ф. N 3):

раздел I "Капитал"

раздел IV "Изменение капитала",

14.03.2014

Шапко Е.В.

3.

Изучение регистров синтетического учета.

регистры синтетического и аналитического учета, Главная книга, журнал - ордер N 12 и ведомость аналитического учета по счету 85 «Уставный капитал». Регистры по счету 75 « Расчеты с учредителями».

14.03.2014

Шапко Е.В.

4.

Ознакомление с организационными документами

устав, учетная политика организации, свидетельство о государственной регистрации; приказы и распоряжения; справки о постановке на учет в налоговом органе, лицензии на виды деятельности, подлежащие лицензированию в соответствии с законодательством;

22.03.2014

Шапко Е.В.

5.

Проверка соблюдения требований об обязанности вклада в уставный капитал.

Регистры синтетического и аналитического учета счета 80 и 75.

22.03.2014

Шапко Е.В.

6.

Проверка учетных записей по формированию Уставного капитала.

Сверка тождества данных в учете отчетности и учредительных документах. (подтверждающие документы ПКО, накладные, акты)

22.03.2014

Шапко Е.В.

7.

Проведение инвентаризации с участием аудитора

Регистры по счету 80 "Уставный капитал", первичные документы

26.03.2014

Шапко Е.В.

Руководитель аудиторской группы _____________ Андриенко О.В.

Ответственный аудитор _______________________Шапко Е.В.

Расчёт уровня существенности

Приложение 3

Аудиторская фирма

«Аудит +»

Проверяемое предприятие

ОАО «Томскгазпром»

Период аудита

с 01.03.2014 по 30.03.2014

Количество человеко-часов

32

Руководитель аудиторской группы

Андриенко О.В.

Состав аудиторской группы

Шапко Е.В.

Планируемый аудиторский риск

5%

Планируемый уровень существенности

Качественно – соответствие нормативным актам

Количественно - 3%

Показатели для расчёта значений уровня существенности ОАО «Томскгазпром»

на 31 декабря 2013 года

Показатель

%

Значение из отчетности, тыс.руб.

Значение для уровня существенности

Совокупный финансовый результат

5

5 751 495

287 575

Активы

4

34 661 461

1 386 458

Капитал

5

24 753 685

1 237 684

Выручка

5

28 893 518

1 444 676

Себестоимость

4

14 494 629

579 785

Уровень существенности (расчет средней) =

(287 575+1 386 458+1 237 684+1 444 676+579 785)/5=987 236 тыс.руб.

Частный уровень существенности:

А) для бухгалтерского баланса

Уставный капитал = 100 тыс. руб.

(100/24 753 685)*987 236=4 тыс. руб.

Б) для отчета о финансовых результатах

Коммерческие расходы =5 659 096 тыс. руб.

(5 659 096/28 893 518)*987 236 =193 360 тыс. руб.

В) для отчета о движении денежных средств

987 236 * 25%= 246 809 тыс. руб.

987 236 * 1,25 = 1 234 045 тыс. руб.

 I                   II                       III

                                   740 427             1 234 045        

I – ошибки не существенны в интервале (-∞;740 427) - аудиторское заключение не модифицировано.

II – ошибки существенны  в интервале (740 427; 1 234 045) - аудиторское заключение с оговоркой.

III – ошибки носят всеобъемлющий характер (1 234 045; +∞) - отрицательное аудиторское заключение.

Руководитель аудиторской группы _____________ Андриенко О.В.

Ответственный аудитор _______________________Шапко Е.В.

Анкета оценки рисков

Приложение 4

Аудиторская фирма

«Аудит +»

Проверяемое предприятие

ОАО «Томскгазпром»

Период аудита

с 01.03.2014 по 30.03.2014

Количество человеко-часов

32

Руководитель аудиторской группы

Андриенко О.В.

Состав аудиторской группы

Шапко Е.В.

Планируемый аудиторский риск

5%

Планируемый уровень существенности

Качественно – соответствие нормативным актам

Количественно - 3%

  1.  Опыт работы бухгалтера:
  2.  До 3-х лет;    (3)                                
  3.  3-10 лет;       (2)                                 
  4.  > 10 лет.       (1)                                 
  5.  Наличие образования у бухгалтера и повышения квалификации:
  6.  Высшее экономическое образование, ежегодно повышает квалификацию; (1)    
  7.   Высшее экономическое образование, нерегулярно повышает квалификацию;    (2)     
  8.   Высшее образование, регулярно повышает квалификацию; (3)
  9.  Высшее образование, нерегулярно повышает квалификацию; (4)                
  10.  Нет высшего образования.  (5)       
  11.  Проводится ли аттестация работников бухгалтерии, на предмет соответствия выполняемых ими обязанностей:
  12.  Да; (1)
  13.  Нет. (2)
  14.  Как регулярно пересматривается учетная политика предприятия:
  15.  Имеются формализованные процедуры ежегодного пересмотра; (1)
  16.  Отсутствуют формализованные процедуры пересмотра; (2)
  17.  УП содержит ссылки на устаревшие документы. (3)
  18.  Определена ли на отчётный период учетная политика:
  19.  Да; (1)
  20.  Нет. (2)
  21.  Осуществляется ли учет в соответствии с Положениями об учетной политике:
  22.  Да; (1)
  23.  Нет. (2)
  24.  Имеется ли задолжность по заработной плате:
  25.  Не имеется; (1)                         
  26.  Имеется;  (2)            
  27.  Как регулярно проводится инвентаризация?
  28.  Ежегодно с участием аудитора; (2)
  29.  1 раз в 3 года; (3)
  30.  Не проводится. (4)
  31.  Высока ли текучесть учётных работников?
  32.  Нет; (1)
  33.  Да. (2)
  34.  Утверждён ли рабочий план счетов?
  35.  Да; (1)
  36.  Нет. (2)
  37.  Соответствует ли ведение бухгалтерского учёта нормативно-законодательной базе:
  38.  Да; (1)
  39.  Нет. (2)
  40.  Организовано ли архивное хранение документов:
  41.  Организовано; (1)                          
  42.  Не организовано. (2)                       
  43.  Существует ли внутренняя проверка промежуточных отчетов?
  44.  Проверяется регулярно; (1)              
  45.  Проверяется периодически; (2)       
  46.  Не проверяется. (3)                
  47.  Все ли виды деятельности имеют государственную регистрацию и лицензии:
  48.  Все; (1)
  49.  Частично; (2)
  50.  Нет регистрации и лицензии. (3)
  51.  Коды по ОКОФ (общероссийский классификатор основных фондов) присваивают:
  52.  Комиссия отдельного решения; (1)
  53.  Технический специалист; (2)
  54.  Бухгалтер. (3)
  55.    Создана ли на предприятии специальная комиссия:
  56.  Создана, собирается и работает; (1)
  57.  Создана, но работает формально; (2)
  58.  Разработаны ли должностные инструкции бухгалтерии:
  59.  Да; (1)
  60.  Не для всех; (2)
  61.  Нет. (3)
  62.  Написаны ли инвентарные номера на основных средствах:
  63.  Обозначены на всех ОС; (1)
  64.  Имеются на большинстве; (2)
  65.  Не обозначены. (3)
  66.   Правильно ли заполнена  учредительная документация:
  67.  Да; (1)
  68.  Нет. (2)
  69.  Кто является основным пользователем результатов проверок аудиторов:
  70.  Совет директоров; (1)
  71.  Главный бухгалтер; (2)
  72.  Директор. (3)
  73.  Кто осуществляет функцию внутреннего контроля:
  74.  Директор; (1)
  75.  Совет директоров; (2)
  76.  Главный бухгалтер. (3)
  77.  Какие основные процедуры охватывают внутренние проверки?
  78.  Оценка контроля за достоверностью финансовой отчетности; (1)
  79.  Оценка контроля за сохранностью активов; (2)
  80.  Оценка соблюдения внутренних правил и процедур. (3)
  81.  Совершалась ли проверка уполномоченными органами бухгалтерского учёта в отчётном году:
  82.  Да; (1)
  83.  Нет. (2)
  84.  Бухгалтерский учет автоматизирован:
  85.  Более чем на 80%; (1)
  86.  Менее чем на 80%. (2)
  87.  Существует ли на предприятии отдел внутреннего аудита?
  88.  Да; (1)
  89.  Нет. (2)
  90.  Имеется ли на предприятии график документооборота и соблюдаются ли сроки предоставления первичных документов в бухгалтерию:
  91.  Да; (1)
  92.  Нет. (2)
  93.  Увеличение уставного капитала акционерного общества происходит по номинальной стоимости на их размещённое количество:
  94.  Да; (1)
  95.         Нет. (2)
  96.  Предусмотрено ли Уставом акционерного общества уменьшение уставного капитала:
  97.      Да; (1)
  98.     Нет. (2)
  99.  Вклады в уставный капитал подтверждаются документально:
  100.  Да; (1)
  101.  Нет.(2)
  102.  Суммируется ли сумма нераспределенной прибыли отчётного периода с предыдущим:
  103.  Да; (1)
  104.  Нет. (2)
  105.  

Максимальное количество баллов – 75, минимальное – 31.

Уровень риска

Границы уровня риска, балл

%

Низкий

31 - 45

40

Средний

46 - 60

60

Высокий

61 - 75

80

На данном предприятии – 31 балл, уровень риска низкий.

Руководитель аудиторской группы _____________ Андриенко О.В.

Ответственный аудитор _______________________Шапко Е.В.

Расчёт аудиторской выборки

Приложение 5

Аудиторская фирма

«Аудит +»

Проверяемое предприятие

ОАО «Томскгазпром»

Период аудита

с 01.03.2014 по 30.03.2014

Количество человеко-часов

32

Руководитель аудиторской группы

Андриенко О.В.

Состав аудиторской группы

Шапко Е.В.

Планируемый аудиторский риск

5%

Планируемый уровень существенности

Качественно – соответствие нормативным актам

Количественно - 3%

Данные для расчёта аудиторской выборки

№п/п

Сумма, тыс. руб.

Сумма, с нарастающим итогом, тыс. руб.

1

300

300

2

530

830

3

480

1310

4

640

1950

5

920

2870

6

1010

3880

7

860

4740

8

750

5490

9

610

6100

10

350

6450

11

360

6810

12

890

7700

13

800

8500

14

630

9130

15

470

9600

16

820

10420

17

630

11050

18

390

11440

19

470

11910

20

650

12560

21

220

12780

22

540

13320

23

810

14130

24

820

14950

25

940

15890

26

750

16640

27

960

17600

28

660

18260

29

700

18960

30

510

19470

31

870

20340

32

900

21240

33

880

22120

34

700

22820

35

680

23500

36

720

24220

37

550

24770

38

540

25310

39

690

26000

40

310

26310

41

790

27100

42

410

27510

43

320

27830

44

650

28480

45

330

28810

46

480

29290

47

610

29900

48

620

30520

49

830

31350

50

900

32250

Методы отбора документов

1. Случайный

НД=(кон-нач)*слчис+нач

№ п/п

Случайное число

НД

Сумма

1

0,9359

47

610

2

0,0352

3

480

3

0,0028

1

300

4

0,6072

31

870

5

0,7353

37

550

6

0,8818

44

650

7

0,9907

50

900

8

0,2675

14

630

9

0,5500

28

660

10

0,7571

38

540

11

0,0603

4

640

12

0,1020

6

1010

13

0,8693

44

650

14

0,9828

49

830

Сумма

9320

% охвата=9320/32250=

29

2. Системный

ИНТ=(кон-нач)/выб=(50-1)/14=3

№ п/п

Случайное число

НД

Сумма

1

0,2689

2

530

2

0,1537

5

920

3

0,8450

8

750

4

0,7205

11

360

5

0,3040

14

630

6

0,0190

17

630

7

0,2277

20

650

8

0,9345

23

810

9

0,5740

26

750

10

0,5808

29

700

11

0,8421

32

900

12

0,4297

35

680

13

0,2974

38

540

14

0,8321

41

790

Сумма

9640

% охвата=9640/32250=

30

3. Бессистемный

Условие ранжированной выборки 45%; 32250*0,45=14513

№ п/п

НД

Сумма

Сумма с нарастающим итогом

1

6

1010

1010

2

27

960

1970

3

25

940

2910

4

5

920

3830

5

32

900

4730

6

50

900

5630

7

12

890

6520

8

33

880

7400

9

31

870

8270

10

7

860

9130

11

49

830

9960

12

16

820

10780

13

24

820

11600

14

23

810

12410

15

13

800

13210

16

41

790

14000

17

8

750

14750

4. Проверка блоками

Выбираем по суммам. В данном случаи проверяем полностью I квартал

5. Случайный отбор

Критерий

Номера документов

Сумма, тыс. руб.

количество, шт

>600

4,5,6,7,8,9,12,13,14,16,17,20,23,24,25,26,27,28,29,31,32,33,34,35,36,39,41,44,47,48,49,50

24690

32

600-300

1,2,3,10,11,15,18,19,22,30,37,38,40,42,43,45,46

7340

17

<300

21

220

1

сумма

32250

50

НД=(кон-нач)*слчис+нач

№ п/п

Случайное число

НД

Сумма

1

0,7112

23

700

2

0,4516

15

940

3

0,6198

20

870

4

0,4953

16

750

5

0,1678

6

610

6

0,8499

27

790

7

0,8041

26

690

8

0,5015

11

550

9

0,0887

9

540

10

0,3021

4

350

11

0,1840

15

410

12

0,6000

14

310

13

0,9019

9

540

14

0,4204

1

220

Сумма

8270

% охвата=8270/32250=

26

6. Системный подход с монетарной выборкой

ИНТ=(32250-1)/14=2303

№ п/п

Случайное число

НД

№ документа

Сумма, тыс. руб.

1

0,4651

1072

2

530

2

0,6934

3375

5

920

3

0,9042

5678

8

750

4

0,612

7981

12

890

5

0,2365

10284

15

470

6

0,9551

12587

20

650

7

0,1244

14890

23

810

8

0,6146

17193

26

750

9

0,5199

19496

30

510

10

0,1333

21799

32

900

11

0,6832

24102

35

680

12

0,7335

26405

40

310

13

0,4315

28708

44

650

14

0,9541

31011

48

620

Сумма

9440

% охвата=9440/32250=

29

Руководитель аудиторской группы _____________ Андриенко О.В.

Ответственный аудитор _______________________Шапко Е.В.

Описание бухгалтерских ошибок

Приложение 6

Аудиторская фирма

«Аудит +»

Проверяемое предприятие

ОАО «Томскгазпром»

Период аудита

с 01.03.2014 по 30.03.2014

Количество человеко-часов

32

Руководитель аудиторской группы

Андриенко О.В.

Состав аудиторской группы

Шапко Е.В.

Планируемый аудиторский риск

5%

Планируемый уровень существенности

Качественно – соответствие нормативным актам

Количественно - 3%

Замечание № 1

Описание: На анализируемом предприятии отсутствует учетная политика.

Нарушенный нормативный акт: Приказ Минфина от 18.12.2012 № 164н  "О внесении изменения в Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008)": Учетная политика организации формируется главным бухгалтером или иным лицом, на которое в соответствии с законодательством Российской Федерации возложено ведение бухгалтерского учета организации, на основе настоящего Положения и утверждается руководителем организации.

Последствия нарушений: не однородность ведения бухгалтерского учета, первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.           Рекомендации аудитора: сформировать и раскрыть учетную политику организации.

Позиция клиента: клиент знал о нарушении, но не устранил во время.

Замечание № 2

Описание: В течение 2013 года организация списала в дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль/непокрытый убыток» кредиторскую задолжность поставщика.

Нарушенный нормативный акт: «План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению».

Последствия нарушений: не соблюдение методологии учета, предусмотренной нормативными документами.

Рекомендации: внести исправительные проводки в регистры бухгалтерского учета:

Дебет 84 Кредит 60 - сторно;

Дебет 91/2 Кредит 60 - правильно.

Позиция клиента: клиент согласился с замечанием.

Замечание № 3

Описание: в бухгалтерии и в бухгалтерской отчетности указывается сумма уставного капитала в размере, который не соответствует представленным к проверке учредительным документам.

Последствия нарушений: такие расхождения должны быть устранены, во избежание ответственности за нарушение правил учета. Одновременно может наступить ответственность для должностных лиц предприятия по ст. 15.11 КоАП РФ за грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, а равно порядка и сроков хранения учетных документов, в виде наложения административного штрафа в размере от двадцати - тридцати минимальных размеров оплаты труда. Под грубым нарушением правил понимается: искажение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10 процентов; искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10 процентов.

Рекомендации: устранить нарушение.

Позиция клиента: клиент согласен с замечаниями.

Замечание № 4

Описание: при проведении проверки установлено, что по основным средствам, поступившим в 2013 году, износ не начислялся.

Нарушенный нормативный акт: Приказ Минфина от 30 марта 2001 г. N 26н «Об   утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01): «стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено настоящим Положением».

Последствия нарушений: неверно отражены в бухгалтерском балансе основные средства.

 Рекомендации: рекомендуется начислять износ в установленном законодательством порядке. Бухгалтерская проводка:

Дебет 20 Кредит 02

Позиция клиента: клиент согласен с замечаниями.

Замечание № 5

Описание: сумма дооценки по выбывшим основным средствам не перенесена в состав нераспределённой прибыли (непокрытого убытка) организации.

Нарушенный нормативный акт: ПБУ 6/01 «Учет основных средств» п. 15: «Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме уценки его, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на финансовый результат в качестве прочих расходов, зачисляется в финансовый результат в качестве прочих доходов».

Последствия нарушений: завышается показатель добавочного капитала и соответственно занижается нераспределённая прибыль бухгалтерского баланса организации.

Рекомендации:  внести исправительные проводки в регистры бухгалтерского учета:

Дебет 83 Кредит 01 сторно;

Дебет 84 Кредит 01 правильно.

Позиция клиента: клиент согласен с замечаниями.



 

А также другие работы, которые могут Вас заинтересовать

78834. Шевченкове ім’я нам сіяє, як зоря 289 KB
  Активізувати та збагачувати знання дітей про життя та творчість Тараса Григоровича Шевченка; вчити учнів сприймати поезію Кобзаря серцем і душею, викликати інтерес до поезії; виховувати любов до України; спонукати учнів до вияву власних творчих здібностей та їх розвитку...
78835. Урочиста лінійка до дня народження Т.Г.Шевченка 46 KB
  Звучить пісня Реве та стогне Дніпр широкий Учитель Навесні коли тануть сніги А на рясті просяє веселка Повні сили й живої снаги Ми вшановуєм пам΄ять Шевченка. Трагічна та яскрава доля Тараса Шевченка як і доля його...
78836. Хто він, Т.Г. Шевченко? 940 KB
  Бесіда з учнями: учні висловлюють свої думки з приводу поставленого запитання Слово вчителя: Отже ми поки що тільки припускаємо що у Шевченка могли виникати думки про те як просвітити український люд світлом науки. Шевченка. Однак хто ще з такою силою пристрасті як Шевченко звеличив...
78837. Кобзарем його ми звемо… 124.5 KB
  Благословен той день і час Коли прослалась килимами Земля яку сходив Тарас Малими босими ногами Земля яку скропив Тарас Дрібними росами сльозами 9 березня 1814 р. В хаті Григорія Шевченка блиснув у вікні єдиний на все село вогник і народилася нова кріпацька душа для пана а для України...
78838. Написання твору за репродукцією картини Івана Івановича Шишкіна «Зима» 152 KB
  Формувати навички планування, самоконтролю, самоаналізу. Удосконалювати навички каліграфічного грамотного письма. Допомагати учням розкривати їх здібності, формувати пізнавальну активність, розширювати її за рамками картини, поповнювати словниковий запас. Духовно збагачувати внутрішній світ учнів.
78839. МОЯ РІДНА ШКОЛА 44 KB
  Мета: познайомити дітей зі школою, з правилами поведінки на уроці та в школі; створити атмосферу доброзичливості, викликати зацікавленість до навчальних дисциплін; розвивати комунікативні якості учнів; виховувати дружні взаємовідносини у дитячому колективі.
78840. Шляхами подвигу і слави наших дідів і батьків 41.5 KB
  Мета: вшанувати пам’ять про тих, хто загинув у Великій Вітчизняній війні; ознайомити із життєвим шляхом ветерани війни Сірик Марії Тимофіївни; формувати патріотичні почуття гордості за старше покоління; виховувати в учнів повагу до героїзму, відваги і стійкості співвітчизників.
78841. Ток-шоу «Перехрестя думок»: «За щастя треба боротися!» 56.5 KB
  Мета: поглиблення знань про протидію насильству в родині; формування системного уявлення про механізм захисту прав і свобод; формування навичок діяти згідно з нормами права у конкретних життєвих ситуаціях; розвиток соціальної компетентності учнів...
78842. СИМВОЛИ РІДНОЇ БАТЬКІВЩИНИ 267 KB
  Виходять юнак і дівчина в національному вбранні. Юнак Знову воскресає українська державність. Юнак Тризуб можна зустріти і на цеглинах підмурків Десятинної церкви у Києві і на плитах Успенської церкви у Володимир-Волинському що збудована в другій половині XI століття.