87833

Учет по центрам ответственности

Лекция

Менеджмент, консалтинг и предпринимательство

Подразделения предприятия выполняют разные функции и могут иметь разное название: цеха, отделы, службы, департаменты, секции, отделения и т.п. Эти подразделения возглавляют руководители (менеджеры, заведующие), которые отвечают за их работу.

Русский

2015-04-23

173.47 KB

1 чел.

Тема № 7: Учет по центрам ответственности

   План:

1.  Концепция центров и учета ответственности

2. Учет ответственности на основании стандартних решений

3. Организация учета ответственности по методу «тариф-время- машина»

1. Концепция центров и учета ответственности

"Централизация еще довольно распространена; единоличное руководство и до сих пор случается во многих организациях, и оно охватывает большее количество работников, чем управление, осуществляемое группой менеджеров.

Единоличное руководство отчасти обусловлено человеческой природой. Людям на высоких должностях приятно считать себя незаменимыми, и они втайне надеются, что так будет длиться всегда. Они не любят передавать полномочия, поскольку считают, что вследствие этого уменьшится их значимость.

Главное экономическое отличие между централизацией и децентрализацией заключается в том, что в первом случае уменьшаются  расходы на содержание административного аппарата, а во втором — повышается эффективность работы. Научные исследования свидетельствуют: благодаря высокому моральному духу и чувству коллективизма децентрализованные организации имеют меньшую текучесть кадров, меньше прогулов и несчастных случаев " ( С. Паркинсон, М. Рустомджи).

Каждое предприятие имеет собственную организационную структуру, которая определяется наличием и взаимодействием его подразделений.

Подразделения предприятия выполняют разные функции и могут иметь разное название: цеха, отделы, службы, департаменты, секции, отделения и т.п.

Эти подразделения возглавляют руководители (менеджеры, заведующие), которые отвечают за их работу.

В небольших предприятиях нередко одно и та же лицо (владелец или главный менеджер) осуществляет управление хозяйственной деятельностью и принимает важные решения.

Но способность человека руководить имеет определенные ограничения. Поэтому в случае роста масштабов бизнеса и усложнения его структуры возникает необходимость распределить полномочия по принятию решений между разными уровнями управления.

Например, владелец небольшой лавочки может самостоятельно управлять ее работой. Однако ставши владельцем нескольких магазинов, расположенных в разных районах, он будет вынужден назначить менеджеров и предоставить им право самостоятельно принимать определенные решения.

Делегирование полномочий по принятию решений означает децентрализацию управления.

Децентрализация управления имеет определенные преимущества и недостатки.

Преимущества децентрализации: возможность высшего руководства сосредоточиться на глобальных стратегических проблемах и решениях; оперативное принятие решений на соответствующих уровнях управления; решения принимаются теми менеджерами, которые  глубже  знают толк в сути проблемы; менеджеры приобретают опыт управления, который дает им возможность со временем занять решающие должности в руководстве и т.п.

Недостатки децентрализации: усложнение процесса координации деятельности; возможность появления нездоровой внутренней конкуренции; увеличение расходов на содержание обслуживающего персонала и т.п.

Как свидетельствует зарубежный опыт, в больших фирмах, во избежание опасности потерять контроль, высшее руководство старается по возможности глубже контролировать решение менеджеров низшего уровня, не подменяя вместе с тем их функции по принятию решений.

Получение менеджером права самостоятельно принимать решение означает вместе с тем и ответственность за его последствия. Поэтому подразделение, возглавляемое руководителем, который несет ответственность за результаты его деятельности, получило название «Центр ответственности». Центр ответственности (Responsibility Center) — сфера (сегмент) деятельности, в пределах которой установлена персональная ответственность менеджера за показатели деятельности, которые он контролирует.

В системе управления высший руководитель должен контролировать и оценивать работу менеджеров низшего уровня, а они, в свою очередь, должны осуществлять самоконтроль и информировать высшее руководство о результатах деятельности.

Для осуществления такого контроля и обеспечения подотчетности менеджеров необходима соответствующая система учета, которая бы обеспечивала сбор, обработку и передачу информации о результатах деятельности каждого центра ответственности. Такой системой учета является учет по центрам ответственности.

Учет ответственности (Responsibility Accounting) — система учета, которая обеспечивает контроль и оценку деятельности каждого центра ответственности.

Эффективная система учета за центрами ответственности основывается на таких принципах:

  1.  менеджеры отвечают только за ту деятельность, которая находится под их контролем;
  2.   менеджеры принимают участие в определении целей, по которым будет оцениваться их деятельность;
  3.  менеджеры стараются достичь поставленной перед ними и их подразделами цели;
  4.   четкая определенность роли учета в системе поощрения работников;
  5.  отчеты о выполнении бюджетов составляются регулярно и используются практически для оценки деятельности центров ответственности.

Концепция центров и учета ответственности впервые была сформулировано Дж. Хиггинсом. В начале 1950-х годов она приобрела значительный распространение в США, а со временем и в других странах. Сначала целью учета по центрам ответственности было усиление контроля за расходами через установление персональной ответственности менеджеров разных уровней за расходование ресурсов. Однако изучение психологических аспектов поведения человека свидетельствует, что установление жесткого контроля и использование его результатов как укор менеджерам, заставляет последних больше времени уделять поиску оправданий собственных действий, а не путей достижения поставленной цели.

"Контроль необходим всегда, независимо от того, делегирует руководитель свои полномочия  или нет. Ответственность    менеджера перед собственным     начальством не уменьшится ни на йоту,   если      он передаст часть своих полномочий подчиненным.             

Верховное руководство   часто не отваживается передавать   полномочия, поскольку боится, что      люди наделают ошибок, которые будет тяжело   исправлять.   Это свидетельствует о недостатке надлежащего контроля и плохой организации  работы.     Важно понимать, что  порой важность системы контроля может значительно превышать важность     того, что она контролирует»    (С.Паркинсон    и  М. Рустомджи).     

Итак, главной целью учета ответственности является помощь менеджерам в составлении отчетов о выполнении бюджетов и оценивании результатов деятельности (рис.1). 

Самооценка


Рис. 1 -  Общая схема учета ответственности

Создание и функционирование системы учета по центрам ответственности предусматривает:

         - определение центров ответственности;

- составление бюджета для каждого центра ответственности;

- регулярное составление отчетности о выполнении;

- анализ причин отклонений и оценка деятельности центра.

Основой учета по центрам ответственности являются закрепление расходов и доходов за руководителями разных уровней и систематический контроль за выполнением ими утвержденных бюджетов.

В связи с этим первым шагом организации такого учета есть выделения соответствующих центров с целью усиления ответственности.

Отличия в характере ответственности менеджеров дают возможность выделить четыре типа центров ответственности:

  1.  Центры затрат
  2.  Центры дохода
  3.  Центры прибыли
  4.   Центры инвестиций.

Центр затрат (Cost Center) центр ответственности, руководитель которого контролирует затраты, но не контролирует доходы и инвестиции в активы центра.

Большинство подразделений предприятия (отделы, цеха, участки, производства и т.п.) являются центрами затрат.

Центры затрат, в свою очередь, можно поделить на центры технологических затрат и центры дискреционных затрат.

Центр технологических затрат (Engineered Cost Center) — центр затрат, в котором может быть установленна оптимальная взаимосвязь между затратами и результатами деятельности.

Это означает, что затраты могут быть выражены в денежном измерителе, а результаты деятельности — в натуральных измерителях. При этом могут быть установлены нормы затрат на единицу результата деятельности (продукции, услуг).

Схематично сущность центра технологических затрат изображена на рис. 2.

Рис. 2 -  Схема центра технологических затрат

Типичными примерами центров технологических затрат являются подразделения основного и вспомогательного производства (цеха, участки, станции и т.п.).

Центр дискреционных затрат (Discretionary Cost Center) — центр затрат, в котором невозможно определить оптимальную взаимосвязь между затратами и результатами деятельности центра.

Итак, в этом случае отсутствует прямая связь между израсходованными ресурсами и полученным результатом (рис. 3).

Рис. 3 - Схема центра дискреционных затрат

Типичным примером центров дискреционных затрат являются научно-исследовательские (лаборатории, полигоны и т.п.) и административные подразделения (бухгалтерия, отдел кадров, отдел связей с общественностью и т.п.), а также часть подразделений, которая обеспечивает сбыт (отдел рекламы, исследование рынка и т.п.).

Центр дохода (Revenue Center) — центр ответственности, руководитель которого контролирует доходы, но не контролирует расходы на производство продукции (работ, услуг) или приобретение товаров, которые реализуются, и инвестиции в активы центра.

Типичным примером центров дохода есть отдел реализации, отделы универмага, региональные представительства компаний и т.п.

Такие подразделения обычно отвечают за объем продаж, но не всегда имеют полномочие контролировать цены и ассортимент товаров.

При этом руководитель центра дохода может контролировать расходы на содержание подразделения.  Таким образом, речь идет не об отсутствии контроля затрат вообще, а об отсутствии прямой связи между затратами центра и его доходом (рис. 4).

                                 

Рис. 4 -  Схема центра дохода

Фактически не существует центра дохода в "чистом" виде. Речь, скорее, идет о центре дохода и ограниченных затрат.

Центр прибыли (Profit Center) центр ответственности, руководитель которого контролирует затраты и доходы, но не контролирует инвестиции в активы центра.

Большинство бизнес-единиц в сети деятельности компании (рестораны, мотели, киоски, отделения, филиалы и т.п.) функционируют как центры прибыли.

Наличие прямой связи между затратами и доходом дает руководителю подразделения возможность контролировать прибыль (рис. 5).

Рис. 5 -  Схема центра прибыли

Основной задачей руководителя центра прибыли является максимизация прибыли.

Следует отметить, что центром прибыли могут быть не только производственные подразделения или торговые точки. Банк может рассматривать каждый департамент (займов, кредитных карточек и т.п.) как центр прибыли, а университет — превратить свои факультеты на бизнес-школы с предоставлением их руководителям соответствующих полномочий, которые дадут основания идентифицировать их как центры прибыли.

Центр инвестиций (Investment Center) — центр ответственности, руководитель которого одновременно контролирует затраты, доходы и инвестиции в активы центра.

Центром инвестиций по обыкновению есть компания в общем, а также дочерние предприятия и филиалы, руководители которых имеют широкие полномочия. Характерной особенностью центра инвестиций есть прямая взаимосвязь между инвестированным капиталом в деятельность центра и его прибылью (рис. 6).

Рис. 6 -  Схема центра инвестиций

Рассмотренную классификацию центров ответственности можно дополнить более детальной  классификацией отдельных центров с учетом специфики деятельности предприятия и нужд управления.

Определяя ответственность руководителя, нужно учитывать не только  характер, но и на масштабы его ответственности.

Если ответственность руководителя цеха ограничивается затратами этого цеха, то директор по производству отвечает за затраты всех цехов и за общепроизодственные затраты.

Вместе с тем, если директор по производству отвечает только за расходы на производство продукции, то директор по маркетингу, наряду с затратами на сбыт, отвечает еще и за доход от продажи продукции.

Разный характер и масштабы центров ответственности определяют разный подход к оценки их деятельности.

Общий подход к выбору показателей оценивания деятельности центров предусматривает соблюдение таких критериев:

1)  взаимосвязь с целями компании;

2)  баланс краткосрочных и долгосрочных целей;

3)  отображение ключевой деятельности руководства;

4)  отображение результатов деятельности работников;

5)  понятность для работников;

6)  возможность использования  оценивания для поощрения работников;

7)  объективность и относительная простота расчетов;

8)  последовательность и регулярность использования.

При этом для оценки деятельности центров ответственности недостаточно лишь показателей, которые содержатся в бюджетах.

Бюджет отображает только внутренние финансовые показатели, выполнение которых является объектом бухгалтерского учета. Вместе с этим менеджера интересуют еще и нефинансовые показатели деятельности.

Нефинансовые показатели (Nonfinancial Measures) — показатели деятельности, выраженные не в денежном измерителе.

Примером таких показателей являются использование рабочего времени, текучесть кадров, количество рекламаций, полученных от заказчиков, количество новых клиентов и т.п.

Проведенные исследования свидетельствуют, что среди нефинансовых показателей на первом плане во многих странах стоит качество продукции (табл.1).

Таблица 1 -  Приоритеты в использовании нефинансовых показателей деятельности

Показатель 

Страна

США 

Австралия 

Ирландия 

Япония 

Великобритания 

Качество продукции и дефекты 

1

1

3

1

1

Выполнение поставок 

2

2

4

2

2

Перечень достижений 

3

Выпуск за час 

4

1

Прогул 

3

4

3

Время внедрения нового продукта 

4

3

4

Использование оборудования 

2

В основу определения ответственности положен принцип подконтрольности.

Принцип подконтрольности (Controllability Principle) — принцип, согласно которому руководитель центра несет ответственность лишь за те расходы, доходы и инвестиции, которые контролируются персоналом этого центра.

Применение этого принципа для определения центров затрат означает деление затрат на контролируемые и неконтролируемые (рис. 9).

Бюджет центра ответственности традиционно включает лишь те затраты и доходы, которые контролируются руководителем этого центра. Но на практике не всегда можно четко определить, кто отвечает за отдельные статьи затрат.

Эту проблему в свое время исследовал Комитет по вопросам стандартов и концепций затрат (США), который разработал такие рекомендации:

- если определенное лицо имеет право заказывать и использовать услуги, то оно должно отвечать за величину затрат на эти услуги.

- если определенное лицо своими действиями может в значительной мере влиять на сумму затрат, то оно может отвечать за эти затраты.

-  даже если определенное лицо своими действиями не может в значительной мере влиять на сумму затрат, на него может быть возложена ответственность за те элементы затрат, на которые оно влияет через лиц, которые непосредственно отвечают за эти элементы.

Рис. 9 -  Деление затрат на контролируемые и неконтролируемые

Решая вопрос распределения затрат на контролируемые и неконтролируемые, нужно учитывать уровень управления и время.

Дело в том, что затраты, которые не контролируются на одном уровне управления, могут быть контролируемыми на другом (высшем) уровне.

Например, если затраты на содержание помещений цеха не могут быть контролируемы на уровне мастера или руководителя цеха, они будут контролируемыми на уровне производственного директора, который утверждает бюджет цеха.

Так же затраты, которые не контролируются в течение короткого времени, могут стать контролируемыми в перспективе.

Примером таких затрат является амортизация оборудования, которая не может быть контролируемой статьей в текущем месяце, но может быть контролируемой благодаря применению ускоренной амортизации или путем реализации лишнего оборудования.

Для обеспечения текущего контроля за выполнением бюджетов большое значение имеет учет по центрам ответственности.

Учет затрат и доходов по центрам ответственности требует систематизации и кодирования затрат и доходов по каждому центру ответственности.

В частности, код затрат производственного предприятия может иметь такую структуру (рис. 10):

Рис. 10 - Типичная структура кода затрат

Признак деятельности означает:

1)  операционную деятельность;

2)  инвестиционную деятельность;

3)  финансовую деятельность.

Коды структурных единиц по обыкновению строят учитывая организационную структуру предприятия.

Коды статей затрат определяют на основании перечня статей калькуляции и бюджетных статей. Код контролируемых затрат определяет меру ответственности руководителя. В конце концов, код объекта затрат определяется кодом изделия или заказа.

Система кодов имеет большое значение для организации эффективной автоматизированной информационной системы.

Информация о результатах деятельности каждого центра ответственности периодически обобщается в отчете центра ответственности.

Отчет центра ответственности (Responsibility Report) — это отчет, который содержит показатели деятельности, контролируемые персоналом соответствующего центра.

Большинство информации, приведенной в таком отчете, выражено в денежном измерителе, но в отчет также могут включать неденежные (нефинансовые) показатели.

Отчет центра ответственности используется руководителем самого центра для планирования, контроля и принятия управленческих решений. Высшее руководство на основании данных такого отчета оценивает деятельность каждого подразделения и его руководителя.

При этом очень важно различать результаты деятельности руководителя (management performance) и экономические результаты деятельности (economic performance).

Результаты деятельности руководителя характеризуют его способность обеспечивать повседневное эффективное управление деятельностью, которая находится под него контролем.

Экономические результаты деятельности характеризуют успешность деятельности подразделения как экономической единицы.

Для оценки деятельности руководителя и оценки деятельности подразделения нередко применяют разные показатели, которые учитывают отличия в целях оценивания.

Учитывая отличия в оценках деятельности подраздела и его руководителя, на практике применяют два подхода к отчетности центров ответственности.

Первый подход предусматривает составление одного отчета центра ответственности, в котором отдельно отображены контролируемые и неконтролируемые расходы и доходы.

Второй подход означает применение двух отдельных отчетов. В одном приводятся все расходы и доходы подразделения, а во втором — лишь расходы и доходы, контролируемые руководителем этого подразделения.

Отчеты центров ответственности обычно составляются ежемесячно и содержат сравнение фактических и бюджетных показателей, но с целью оперативного контроля руководителю центра ответственности нужно выявлять и изучать значительные отклонения от бюджета до их включения в отчет, определять причины отклонений и вносить необходимые коррективы.

Поэтому на момент получения отчета центра ответственности высшим руководителем причины, которые привели к отклонениям, уже должны быть учтены или предоставлены объяснения, почему эти проблемы не были или не могут быть решены.

2.Учет ответственности на основании стандартных затрат

Оценку деятельности центров дискреционных затрат осуществляют на основании результатов выполнения бюджетов этих центров. Для оценки деятельности центров технологических затрат обычно используют стандартные затраты.

Стандартные затраты (Standard Cost) затраты, необходимые для производства определенной продукции или услуг при нормальных условиях деятельности.

В отличие от бюджетов стандарты отображают запланированные затраты на единицу продукции, величина которых базируется на обоснованных нормах труда и инженерных расчетах.

В литературе отличают три вида стандартов: базисные, теоретические и текущие.

Базисные стандарты (Basic Standards) долгосрочные стандарты затрат, которые устанавливаются на срок от двух до пяти лет, чтобы выучить динамику цен и производительность труда.

Теоретические стандарты (Theoretical Standards) — стандарты затрат, которые могут быть достигнуты лишь при идеальных условиях деятельности. Эти стандарты являются больше эталоном, чем нормой, которая отображает уровень, которого можно достичь при существующих условиях деятельности.

Текущие стандарты (Currently Attainable Standards) — стандарты, которые отображают затраты, необходимые для изготовления продукции в отчетном периоде при существующих условиях деятельности.

Эти стандарты устанавливают с учетом существующей технологии и организации производства, производительности труда, квалификации работников, тарифных соглашений и динамики цен.

Применение текущих стандартов затрат дает возможность заранее определять себестоимость продукции для установления цен, составлять отчет о прибыли, оперативно выявлять и контролировать отклонения, оценивать деятельность центров ответственности.

Итак, система калькулирования стандартных расходов (Standard Costing System) — это система учета, которая использует стандартные затраты ради:

- контроля затрат;

- принятия решений относительно цен;

- оценки выполнения бюджетов;

- осознания затрат;

-  управления по отклонениям.

Система калькулирования стандартных затрат охватывает:

  1.   установление стандартов затрат;
  2.  накопление данных о фактических затратах;
  3.   анализ отклонений и составления отчетности;
  4.  исследование отклонений;
  5.  внесение необходимых корректив.

Разработку стандартов затрат осуществляют подразделения, которые отвечают за те или другие статьи затрат. По обыкновению технологический отдел определяет стандарты использования материалов, а отдел снабжения устанавливает стандарты цен на материалы. Производственный отдел разрабатывает стандарты рабочего времени по операциям, а отдел персонала — тарифные ставки оплаты труда соответствующих категорий работников. В процессе разработки стандартов на использование материалов применяют соответствующие инженерные расчеты: карты раскроя, рецептуру разных смесей и т.п. Эти стандарты учитывают определенную часть убытков, простой оборудования и другие потери, которых невозможно избежать при существующих условиях деятельности.

Установление стандартов затрат на оплату труда начинается из определения перечня рабочих операций, их нормативной продолжительности и суммы заработной платы, которая подлежит начислению за выполнения каждой операции, выходя с установленных тарифных ставок.

Разработанные стандарты прямых затрат на материалы и оплату труда проверяются и обобщаются бухгалтером, который также разрабатывает стандарт накладных расходов.

Для установления стандарта накладных расходов используют заранее установленные (бюджетные) ставки распределения накладных расходов и гибкий бюджет.

Утвержденные стандарты обобщаются бухгалтером в карточке нормативной (стандартной) себестоимости единицы продукции.   Стандарты затрат периодически просматривают, чтобы они отвечали современным и реальным условиям производства.

" Чтобы правильно подсчитать производственные затраты, необходимо иметь нормы времени, которые разрабатывают, как правило, инженеры.

Лишь имея научно обоснованные нормы, утвержденные для каждой рабочей операции, можно составить эффективный бюджет производственных затрат. Такие же нормы нужно разрабатывать и для расходов основных и вспомогательных материалов, из которых производится продукция. Значительную помощь в контроле за расходами материалов предоставляет компьютер "( С.Паркинсон, М.Рустомджи).

Рис. 11 -  Установление норм (стандартов) расходов

Сначала система калькулирования стандартных затрат была сориентирована на контроль затрат на уровне отдельных изделий. Но  ее эффективное применение стало возможным только после объединения учета ответственности и калькулирования стандартных затрат. Это дало возможность контролировать затраты непосредственно в местах их возникновения и устанавливать ответственность конкретных должностных лиц за отклонения от стандартов. Учет ответственности на основе стандартных затрат можно изобразить таким образом (рис. 12):

Рис.12 – Учет ответственности на основе стандартных затрат

Анализ отклонений от установленных стандартов

Анализ отклонений должен отвечать на два вопроса:

  1.   какая разница между фактическими и стандартными затратами;
  2.   почему возникло это различие.

На практике очень мало компаний применяют полное или частичное документирование отклонений от стандартов. Это объясняется тем, что главный акцент сделан непосредственно на контроль стандартов на уровне центров ответственности. Перед лицами, которые отвечают за расходования ресурсов, стоит задача не документировать отклонения, а своевременно реагировать на них.

Поэтому отклонения от стандартов обычно выявляют в конце месяца расчетным путем и отображают в отчетах по центрам ответственности с указанием причин их возникновения. Расчеты отклонений осуществляют для отдельных статей затрат с определением факторов, которые обусловили эти отклонения.

Для иллюстрации методики расчетов отклонений от стандартов воспользуемся данными, приведенными в табл.1 и 2

Таблица 1 -  Карточка стандартной себестоимости единицы продукции компании "Корнер"

Статья затрат 

Расчеты 

Стандартная себестоимость, грн 

Основные (прямые) материалы 

4 м 2 х 2,20 грн.

8,80 

Основная (прямая) зарплата 

0,25 ч х 6,40 грн.

1,60 

Переменные накладные затраты 

0,25 ч х 5,60 грн.

1,40 

Постоянные накладные затраты 

14000грн. при нормальном объеме

8 000 единиц

1,75 

Всего  

 

13,55 

Таблица 2 -  Фактические показатели деятельности компании "Корнер" за отчетный период

Показатель

Сумма, грн. 

1. 

Изготовлена продукции — 7 600 единиц 

 

2. 

Израсходованы материалы (32 000 м 2 х 2,10 грн) 

67 200 

3. 

Начислена зарплата за изготовленную  продукцию  (1860 ч х 6,65 грн.) 

12 369 

4. 

Производственные накладные затраты:

 -  переменные 

11 660 

-  постоянные 

13 200 

Всего 

104 429 

С учетом того, что фактический объем производства (7 600 единиц) отличается от запланированного (8 000 единиц), для правильного определения отклонений от стандартных затрат необходимо применить гибкий бюджет, то есть определить сумму стандартных затрат на фактический объем деятельности (табл. 3).

Приведенный расчет дает ответ лишь на вопрос: какая разница между фактическими и стандартными затратами. Как видим, в отчетном периоде имеет место общее негативное отклонение в сумме 1 449 грн.

Но возникает следующий вопрос: за счет чего возникли эти отклонения?

Для ответа на этот вопрос нужно определить, какие факторы и как именно повлияли на сумму отклонений.

Таблица 3 -  Расчет отклонений, грн.

Статья затрат

Стандартные затраты на фактический выпуск

Фактические затраты

Отклонения

Прямые материалы 

66 880 

67 200 

-320 

Прямая зарплата 

12 160 

12 369 

-209 

Производственные накладные расходы:

           -  переменные 

10640 

11 660 

-1 020 

  1.   постоянные 

13 300 

13200 

100 

Всего: 

102 980 

104 429 

-1 449 

Отклонение переменных производственных накладных затрат предопределяют два основных фактора: цена и эффективность использования ресурсов.

Алгебраически эти отклонения можно отобразить с помощью формул 1, 2:

Отклонение за счет цен = (Бюджетная цена за единицу ресурсов  - Фактическая цена за единицу ресурсов) х Фактическое количество использованных ресурсов    (1)

Отклонение за счет эффективности использования ресурсов = (Бюджетное количество использованных ресурсов – Фактическое количество использованных ресурсов) х Бюджетная цена за единицу ресурсов                            (2)

Геометрически эти отклонения можно определить так (рис.13):

Рис.13 – Отклонения переменных производственных затрат

Отклонение прямых материальных затрат по обыкновению возникают вследствие динамики цен и за счет использования.

Отклонение прямых материальных затрат на счет цены (Direct Materials Price Variance) это различие между стандартной и фактической ценой, умноженной на фактическое количество материалов

 

В нашем примере это отклонение равняется:

(2,20 - 2,10)-32 000 = 3 200 грн

Итак, имеем положительное отклонение, поскольку цена приобретения материалов ниже  стандартной. На практике изменение цен на материалы трудно контролировать, но этот показатель предоставляет руководству важную информацию для планирования и принятия решений.

Предположим, что обычная цена на материалы была 2,08 грн за м2. Это свидетельствует, что положительное отклонение за счет цены является следствием недостатков  планирования, а не достижением менеджера отдела снабжения:

(2,2 - 2,08) х 32 000 = 3 840 грн.

Вместе с тем имеем негативное отклонение за счет неэффективной закупки:

(2,08 - 2,10) х 32 000 = -640 грн.

Эти отклонения являются основанием для оценки деятельности менеджера.

Предприятие может работать неэффективно, если материалы приобретены по завышенным ценам. В таких случаях оно еще к началу производства может понести потенциальный ущерб. Поэтому отклонение за счет цен нужно рассчитывать, исходя из количества приобретения материалов, и отображать в отчете отдела снабжения.

Отклонение прямых материальных затрат за счет использования (Direct Materials Usage Variance) это разница между стандартным (на фактический выпуск) и фактическим количеством использованных материалов, умноженная на стандартную цену.

Отклонение прямых материальных затрат на счет использования  = ( Стандартная цена х     Стандартное количество  на фактический объем) – (Стандартная цена х Фактическое количество израсходованных материалов) = = (Стандартное количество –Фактическое количество)  х Стандартная цена

(30 400 - 32 000) х  2,20 = -3 520

Это негативное отклонение будет отображено в отчете производственного подразделения (цеха), поскольку его руководитель отвечает за эффективное использование материалов в процессе производства.

Причиной этого отклонения может быть неэкономный раскрой, брак, приобретение некачественных материалов, неточность инженерных решений, неисправность оборудования и т.п.

С другой стороны, это отклонение может свидетельствовать о недостатках планирования или технологических изменениях.

Например, в течение отчетного периода вследствие конструктивных изменений норма материальных расходов была увеличена до 4,5 м 2 на единицу продукции. Это означает, что негативное отклонение за счет использования является следствием планирования:

(30 400 - (7 600 х 4,5)) х 2,2 = (30 400 - 34 200) х 2,2 = -8 360 грн.

Вместе с тем имеем положительное отклонение вследствие эффективного использования материалов:

(34 200 - С 400) х 2,2 = 3 800 грн.

Общее отклонение по материалам является алгебраической суммой отклонения за счет цен и отклонение за счет использования материалов (рис. 14). 

Детальную классификацию отклонений прямых материальные расходы приведены на рис. 15.

Рис. 14 -  Обобщение отклонений материальных расходов

Рис. 15 -  Классификация отклонений прямых материальных затрат

Отклонение прямых затрат на оплату труда

Отклонение затрат на оплату труда чаще всего возникает за счет тарифной ставки и производительности работы.

Отклонение прямых затрат  на оплату труда за счет тарифной ставки (Direct Labor Rate Variance) это разница между стандартной и фактической тарифной ставкой, умноженная на фактическое количество израсходованного рабочего времени (часов).

Отклонение прямых расходов на оплату труда           =            ( Стандартная тарифная ставка х  Фактическое  количество часов)    -  (Фактическая тарифная ставка    х    Фактическое количество часов) = (Стандартная тарифная ставка – Фактическая тарифная ставка) х Фактическое количество часов

(6,40 - 6,65) х 1 860 = -2 465

Причиной такого негативного отклонения может быть использование квалифицированных рабочих на операциях, где нужна меньшая квалификация, или оплата сверхурочных работ.

За такие отклонения отвечает руководитель цеха. Впрочем, не все отклонения за счет тарифной ставки находятся под его контролем. Например, отклонения за счет тарифной ставки могут случаться вследствие изменения тарифного соглашения во время отчетного периода.

Отклонение прямых расходов на оплату труда за счет производительности (Direct Labor Efficiency Variance) это разница между стандартным и фактическим количеством израсходованного времени, умноженная на стандартную тарифную ставку.

(1 900 - 1 860) х 6,40 = 256

Стандартное количество часов труда было определено так:

7 600 единиц х 0,25 часов на единицу = 1 900 часов

Как видим, на изготовление 7 600 единиц продукции было израсходовано на 40 часов меньше, чем предусмотрено стандартами, что обусловило экономию фонда оплаты труда на 256 грн.

Причиной отклонений зарплаты за счет производительности работы может быть низкое качество материалов, разная сложность работ, нарушение технологии, более рацинальная организация работы и т.п. Такие отклонения чаще всего является сферой контроля руководителя цеха.

Но определенная часть отклонений может возникнуть вследствие действий других подразделоений: из-за недостатков планирования производственного процесса или изменения режима контроля качества.

В частности, если в течение отчетного периода вследствие внедрения новой технологии норма затрат времени на производство единицы продукции была снижена с 0,25 ч до 0,2 ч, то положительное отклонение было достигнуто за счет изменения нормы:

(0,25 - 0,2) х 7 600 х 6,4 = 2 432

Вместе с тем, имеем негативное отклонение за счет эффективности использования рабочего времени:

(0,2-7 600- 1 860)-6,4 = -2 176

Несмотря на положительное отклонение за счет высокой производительности работы, имеем общее негативное отклонение затрат на оплату труда вследствие применения высшей тарифной ставки (рис. 16):

Рис. 16 -  Обобщение отклонений затрат на оплату труда

В нашем примере была рассмотрена методика расчетов отклонений прямых расходов на оплату труда при условиях применения почасовой оплаты труда.

Если рядом с почасовой оплатой применяют сдельную оплату работы рабочих, отклонение за счет ставки оплаты труда нужно рассчитывать отдельно для каждой категории

В обобщенном виде классификация отклонений прямых затрат на оплату труда приведена на рис. 17.

Рис. 17 - Классификация отклонений прямых затрат на оплату труда

Отклонения от стандартных затрат обобщаются в отчете согласно центру затрат. 

3.Организация учета ответственности по методу  «тариф- время- машина»

Метод "тариф — час — машина" был разработан американским специалистом Спенсером А.Такером как развитие концепции учета по центрам ответственности. Сущность этого метода заключается в том, что за каждым центром ответственности закрепляют машины и заранее определяют затраты на один машино-час.

Зная время работы каждой машины и стоимость машино-часа, нетрудно установить прямые затраты на обработку, к которым потом прибавляют амортизацию.

Фактическую себестоимость отдельных видов продукции рассчитывают как сума материальных затрат и произведения плановой (или фактической) себестоимости машино-часа на количество часов, израсходованных на каждом этапе технологического процесса.

В конце концов калькулирование окончательно сосредоточивается на определенном участке технологического процесса, а не на готовой продукции.

Рассмотрим организацию управленческого учета с использованием метода "тариф — час — машина" на примере одной из французских компаний, которая изготовливает телефонный кабель.

Организация управленческого учета в компании обеспечивается с помощью комплекса документов, который содержит: генеральный план компании; постоянную карточку машины; ежемесячный отчет о работе оборудования; карточку себестоимости изделия; баланс сырье и материалов; баланс загрузки оборудования; отчет отделения; выполнение общего бюджета постоянных расходов; расчеты результатов реализации продукции; расчеты конечных результатов деятельности компании.

В общем виде взаимосвязи этих документов показаны на рис.18.

Рис. 18 - Организация управленческого учета по методу "тариф — час — машина"

Генеральный план содержит основные сведения о деятельности компании — величину ее капитала, курс акций, запланированные результаты и затраты по разным видам деятельности (производственной, коммерческой, финансовой и т.п.) в сопоставлении с аналогичными показателями в прошлом году, а также ряд других сведений, необходимых для экономических расчетов, текущего контроля и анализа. Показатели генерального плана являются исходными для составления бюджетов расходов отделений и служб предприятия.

Высокий уровень автоматизации производства и управления в компании позволяет выделить как первоначальный центр затрат отдельную машину (станок).

Для каждой машины ведется постоянная карточка (табл.4), в которой приводятся базовые данные (количество рабочих, необходимое для обслуживания машины, почасовая оплата их работы; мощность, которая потребляется; стоимость единицы электроэнергии), а потом на этой основе рассчитывают нормативную стоимость часа работы этой машины.

Таблица 4 - Постоянная карточка машины. Расчеты нормативной стоимости 1 машино-часа. № машины: ВК-1

Показатель

Дата

01.2013

07.2013

01.2014

Затраты, франков

Зарплата рабочих

2 700

2925

2925

Энергия

205

205

219

Пар

110

110

110

Техническое обслуживание

122

122

122

Амортизация

350

350

350

Всего прямые затраты

3 487

3 712

3 726

Общепроизодственные затраты

628

668

671

Расчетная нормативная стоимость 1 машино-часа

4 115

4 380

4397

Базовые данные:

Количество рабочих для обслуживания машины

4,5

4,5

4,5

Почасовая оплата труда рабочего

600

650

650

Мощность, которая потребляется

137 кВт

137 кВт

137 кВт

Стоимость 1 кВт

1,5

1,5

1,6

Количество пара, т

5

5

5

Стоимость единицы пара

22

22

22

Ставка распределения общепроизодственных затрат

18%

18%

17%

Для обеспечения контроля за эффективностью использования установленного оборудования ежемесячно составляют рапорт о производительности каждой машины (табл.5), где фиксируется количество обработанных изделий и фактически израсходованное время.

Таблица 5 - Рапорт в продуктивности машине. № машины: ВК-1

Вид продукции

Операция 

Изготовлено,   км 

Время работы, часов 

Фактическая стоимость обработки, франков

Нормативная стоимость

обработки, франков

Телефонный кабель и т.п.

Вулканизация 

306 

62 

255 130

188 878

Вместе

1 506 

336 

1 149 651

1 095 071

Данные о количестве обработанных изделий и израсходованном времени заносят в карточку себестоимости соответствующего изделия. Они являются основой для расчетов нормативной и фактической стоимости обработки.

Потом рапорт о производительности используют для составления баланса загрузки оборудования (табл. 6), в котором осуществляют обобщение и анализ затрат на обработку по каждой машине, секции и отделу в целом.

Таблица 6 -  Баланс загрузки оборудования  отдела изоляционной ленты

№ машины

Время работы, часов

Фактическая стоимость обработки, франков

Нормативная стоимость обработки, франков

Производительность,

%

Отклонение от нормы, франков

ВК.-1

336

1 149 641

1 095 071

95

-54 570

ВК-2

188

875 912

925 887

106

49 975

И Т.П.

Всего по секции №1 и т.п.

740

2 903 020

2 963 532

102

60 512

Всего по отделу

2012

8 956 445

9 432 591

105

476 146

Карточка себестоимости изделия является реестром аналитического учета затрат на производство.

На лицевой стороне этой карточки осуществляют расчеты затрат на обработку по каждой операции и конечной продукции, а потом определяют абсолютное и относительное отклонения фактической стоимости обработки от нормативной.

Фактическую стоимость обработки рассчитывают как произведение нормативной стоимости одного машино-часа на фактическое время работы оборудования, зафиксированное в рапорте производительности машины.

Рассчитанный процент отклонения (в нашем примере это 14%) используют для корректирования нормативной себестоимости изделия с целью доведения ее до уровня фактических затрат и обеспечения их возмещения за счет дохода от реализации продукции.

На оборотной стороне карточки рассчитывают нормативную себестоимость израсходованных материалов.

Сумма скорректированных нормативных затрат на обработку и рассчитанных материальных затрат представляет полную себестоимость изделия:

(2 837 + 3 744 = 6 581 ф/км).

Приведенные в карточке даные о выпуске продукции и отправке ее в торговую сеть дают возможность определить незавершенное производство на конец месяца.

Контроль и анализ использования материалов осуществляют с помощью баланса сырья и материалов, который составляется по данным сопоставления фактических затрат определенного вида (номенклатурного номера) материалов ( в натуральном и денежном измерениях) с нормативными затратами. В отдельном разделе баланса приводят розшифровку фактических и нормативных затрат сырья по каждой машине, которая обеспечивает возможность детального анализа отклонений.

Важную роль в управлении компании играют ежемесячные отчеты отделений и служб.

Отчет отделения (табл. 7) — это розшифровка покрытых и нормативных затрат, которые приведены в балансе загрузки оборудования (табл.6). Такой отчет позволяет осуществлять детальный и многоаспектный анализ деятельности основных производственных подразделений компании.

Таблица 7 – Отчет отделения изоляционной ленты, франков

Показатель

Фактические расходы

Нормативные (бюджетные) расходы

Покрытые (окупні) расходы

Отклонение

Примечание

Результаты производственной деятельности, в частности:

9 432 591

8 956 445

476 146

Высокая производительность работы

Затраты на оплату труда

2 356 000

2 566 000

210 000

Электроэнергия

1 043 000

1 143 000

100 000

Пар

695 000

631 445

-635 555

Техническое обслуживание

1 224 000

1 365 000

141 000

Амортизация

1 626 000

1 526 000

-100 000

Наличие лишних машин

Общепроизодственные затраты:

(1 825 000)

-100 000

Зарплата служащих

385 000

350 000

-35 000

Наличие лишних служащих

Косвенная зарплата рабочих

680 000

600 000

-80 000

Оплата простоя рабочих

Вспомогательные материалы

325 000

450 000

125 000

Отчисление в фонд реконструкции

425 000

425 000

Всего

8 759 000

9 432 591

673 591

Структура отчета обеспечивает наблюдение отклонений фактических общепроизодственных затрат от бюджета и выявления непроизводительных затрат путем сопоставления фактических переменных затрат с их окупаемой величиной. Покрытыми считаются затраты, которые увеличивают ценность изделия, то есть прибавляют ему стоимости. А непроизводительными есть не только прямые затраты ( от брака, простоев и т.п.), а и все другие затраты, которые не увеличивают ценности изделия.

Так, в приведенном примере (табл. 7) непокрытые затраты на амортизацию — 100 000 франков — следствие наличия лишнего оборудования.

Такая форма отчета способствует  предотвращению  причин возникновения непродуктивных затрат.

Отчет о выполнении бюджета постоянных затрат (табл. 8 ) является отчетом служб управления и содержит данные о бюджетных и фактических затратах  каждого подразделения за месяц и с начала года, а также расчеты абсолютных и относительных отклонений в размере статей затрат.

Таблица  8 -  Отчет о выполнении бюджета постоянных затрат, франков

Статья 

За месяц 

С начала года 

Отклонения 

Бюджет 

Фактически 

Бюджет 

Фактически 

Сумма 

% 

Зарплата 

440 000 

456 800 

880 000 

913654 

-33 654 

104 

Канцтовары 

и т.п. 

12000 

8 900 

24000 

14600 

9400 

61 

Всего 

666 000 

628 690 

1 272 000 

1 245 954 

26046 

98 

Важным показателем, который характеризует результаты реализации, есть маржинальний доход. Для определения этого показателя на основании банковских документов и карточек себестоимости изделий составляют специальный расчет (табл. 9).

Таблица 9 -  Расчет  маржинального дохода, франков

Вид

продукции

Сфера сбыта

Доход от реализации

Прямые затраты  на сбыт

Переменные производственные затраты

Маржннальный

доход (гр.3 - гр. 4 - гр. 5)

Коэффициент маржинального

дохода (гр.6 : гр.З)

1

2

3

4

5

6

7

Телефонный кабель

Франция

4 685 000

340 000

3 800 800

544 200

11,6%

Телефонный кабель

Экспорт

9 876 300

545 700

7 980 600

1 350 000

13,7%

И Т.П.

Вместе

85 870 000

1 878 000

63 509 300

20 482 700

23,8%

На основании расчетов результатов реализации и сведенных данных о выполнении бюджета постоянных затрат осуществляют расчеты чистой прибыли и анализ ее источников  (табл. 10).

Таблица 10 -  Расчеты финансового результата деятельности компании, франков

Показатель 

Отделение защитного кабеля 

Отделение изоляционной ленты 

Результат 

Убыток 

Прибыль 

1 

2 

3 

4 

5 

Маржинальний доход от реализации продукции внутри страны 

4 500 700 

12 340 800 

168 415 000 

Такая форма отчета  предотвращает причины возникновения непроизводительных затрат.


 

А также другие работы, которые могут Вас заинтересовать

22208. ИССЛЕДОВАНИЕ КАТУШКИ СО СТАЛЬНЫМ СЕРДЕЧНИКОМ И ФЕРРОРЕЗОНАНСНОГО СТАБИЛИЗАТОРА 33.72 KB
  Изучить влияние магнитного насыщения и нелинейной индуктивности катушки на электрический резонанс в последовательном колебательном контуре и рассмотреть применение явления феррорезонанса напряжений.
22209. Клееные балки 785.5 KB
  Существующие виды клееных балок можно разделить на две основные группы: 1 дощатоклееные балки состоящие из склеенных между собой досок; 2 клеефанерные балки состоящие из дощатых поясов и приклеенных к ним стенок из водостойкой фанеры. Дощатоклееные балки применяют главным образом в качестве основных несущих конструкций покрытия сельских общественных и промышленных зданий используют их также в виде прогонов пролеты и нагрузки которых не позволяют применять прогоны цельного сечения а также в виде главных балок перекрытий мостов и...
22210. Рамные конструкции 1.42 MB
  Деревянные рамы обычно применяют однопролетными при пролетах 1230 м. В мировой практике строительства встречаются рамы пролетом до 60 м. Рамы классифицируются по нескольким признакам По статической схеме рамы могут быть 1 трехшарнирными статически определимыми Рисунок 1 – Трехшарнирная рама 2 двухшарнирными жестко опертыми такие рамы являются статически неопределимыми Рисунок 2 – Двухшарнирная жестко опертая рама 3 двухшарнирными шарнирно опертыми тоже статически неопределимые Рисунок 3 – Двухшарнирная шарнирно опертая рама...
22211. Арки. Общая характеристика. Схемы арок, конструкция и расчет 1.47 MB
  Схемы арок конструкция и расчет Арки также как и рамные относятся к распорным конструкциям т. Арки используются в качестве основных несущих конструкций зданий различного назначения. В зарубежном строительстве с успехом применяют арки пролетом до 100 м и более.
22212. Деревянные стойки 1.37 MB
  Нагрузки воспринимаемые плоскими несущими конструкциями покрытия балки арки покрытия фермы передаются на фундамент через стойки или колонны. В зданиях с деревянными несущими конструкциями покрытия целесообразно применять деревянные стойки хотя иногда возникает необходимость установки железобетонные или металлические колонны. Деревянные стойки являются сжатыми или сжатоизгибаемыми несущими конструкциями опирающимися на фундаменты.
22213. Плоские сквозные конструкции. Фермы - основные виды и расчет 552 KB
  Фермы основные виды и расчет Сквозными несущими деревянными конструкциями называются такие в которых пояса соединены друг с другом не сплошной стенкой из досок или фанеры как в плоских сплошных конструкциях а решеткой состоящей из отдельных стержней – раскосов и стоек. Сквозные конструкции бывают: 1 балочные фермы; 2 распорные арки и рамы; 3 решетчатые стойки. Фермы применяют как правило в статически определимых схемах в отношении как опорных закреплений так и решения решетки. В зависимости от конструктивных особенностей...
22214. Связи. Подбор сечений элементов фермы 154 KB
  Связи обеспечивают общую устойчивость здания воспринимают ветровые и крановые тормозные нагрузки и передают их на фундамент. В зданиях с деревянным каркасом применяют два основных вида связей: а связевые фермы располагаемые вертикально наклонно или горизонтально поперек здания по наружным поясам или наружному контуру несущих конструкций; б продольные связи тоже фермы плоскость которых располагается перпендикулярно плоскости несущих конструкций; эти связи закрепляют нижние пояса или внутреннюю кромку несущих конструкций. Эти связи...
22215. Пространственные деревянные конструкции – основные формы, области применения и основные расчёты 786.5 KB
  При расчёте вычисляют нормальные продольные и сдвигающие усилия а также изгибающие моменты от собственного веса снега и ветра. Принимается следующее распределение внутренних усилий между элементами оболочки: нормальные продольные усилия N1 воспринимаются продольным настилом и усиленными в поясах частями его сдвигающие усилия Т1 воспринимаются двойным косым настилом изгибающие моменты М1 и М2 воспринимаются рёбрами жёсткости и поперечным настилом. Расчёт куполовоболочек с достаточной точностью ведётся по безмоментной теории...